1) Nuove ipotesi di reverse charge in vigore dal 1 gennaio 2015; 2) Fatturazione a enti pubblici la nuova disciplina dello split payment.

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1 Prato, 11 Febbraio 2015 Lettera informativa n. 8/2015 Marco Badiani Ragioniere Commercialista A TUTTI I CLIENTI LORO SEDI Pierluigi Coppini Ragioniere Commercialista Giulia Massari Simona Sguanci Indice 1) Nuove ipotesi di reverse charge in vigore dal 1 gennaio 2015; 2) Fatturazione a enti pubblici la nuova disciplina dello split payment. 1. Nuove ipotesi di reverse charge in vigore dal 1 gennaio 2015 Vinicio Vannucchi Come anticipato dalla ns. lettera informativa 2/2015, la Legge di Stabilità per l anno 2015 ha introdotto già a partire dalle operazioni effettuate dal 1 gennaio 2015 nuove ipotesi in relazione alle quali trova applicazione il meccanismo dell inversione contabile o reverse charge. Si tratta del reverse charge cosiddetto interno o nazionale e cioè relativo ad operazioni poste in essere tra soggetti passivi dotati di partita IVA in Italia, riconducibili alle previsioni contenute nel comma 6 dell art.17 del decreto IVA. In collaborazione con: Alessandro Giusti Andrea Rosati Gli adempimenti cui sono tenuti i soggetti sono i seguenti: a) il cedente o prestatore, emette la fattura senza evidenziare l IVA e richiamando la norma che prevede l applicazione di questo tipo di meccanismo (si parla in questo caso di emissione di fattura ad aliquota zero ); b) il soggetto passivo IVA, acquirente o committente, che riceve la fattura senza IVA, provvede ad integrarla annotando sul documento l aliquota IVA corrispondente all operazione effettuata e a registrarla sia nel registro acquisti che nel registro vendite, assolvendo in tal modo all imposta. Sede di Prato: via G. Catani n PRATO (Italia) Tel r.a. Fax pa@professionistiassociati-prato.com C.F. e P.IVA

2 N.B. Una prima indicazione importante sta nella considerazione che tale meccanismo del reverse charge trova applicazione unicamente se l operazione avviene tra due soggetti che agiscono nella veste di soggetti passivi ai fini IVA ciò in quanto, nell ipotesi di un acquirente o committente privato o soggetto ad esso assimilato (si pensi ad un ente pubblico o privato che agiscono nella loro veste istituzionale) lo stesso non sarebbe nelle condizioni di procedere all integrazione ed agli adempimenti descritti nella precedente lettera b). Premesso questo vediamo di seguito quali sono le nuove ipotesi di reverse charge introdotte dalla Legge Stabilità 2015 al co.6, art.17 d.p.r. n.633/72. Descrizione operazioni cui si applica Lettera a-ter) alle prestazioni di servizi di pulizia, di demolizione, di installazione di impianti e di completamento relative ad edifici; Lettera d-bis) ai trasferimenti di quote di emissioni di gas a effetto serra definite all'art.3 della direttiva 2003/87/CE del Parlamento europeo e del Consiglio, del 13 ottobre 2003, e successive modificazioni, trasferibili ai sensi dell'articolo 12 della medesima direttiva 2003/87/CE, e successive modificazioni; Lettera d-ter) ai trasferimenti di altre unità che possono essere utilizzate dai gestori per conformarsi alla citata direttiva 2003/87/CE e di certificati relativi al gas e all'energia elettrica; Lettera d-quater) alle cessioni di gas e di energia elettrica a un soggetto passivo-rivenditore ai sensi dell'art.7-bis, co.3, lett. a); Lettera d-quinquies) alle cessioni di beni effettuate nei confronti degli ipermercati (codice attività ), supermercati (codice attività ) e discount alimentari (codice attività ) entrata in vigore necessaria autorizzazione UE e pertanto non ancora in vigore Inoltre, con una modifica apportata al settimo comma dell art.74 d.p.r. n.633/72, la Legge di Stabilità 2015, estende il meccanismo dell inversione contabile anche alle cessioni di bancali in legno (pallet) recuperati ai cicli di utilizzo successivi al primo. Anche per tali operazioni dal 1 gennaio 2015 il soggetto cedente dovrà quindi emettere fattura ad aliquota zero, 2

3 obbligando il cessionario alla procedura di inversione contabile descritta in precedenza. 2. Fatturazione a enti pubblici la nuova disciplina dello split payment Come anticipato dalla ns. lettera informativa 2/2015, la Legge di Stabilità per l anno 2015 ha introdotto all interno del d.p.r. n.633/72 (decreto IVA) un nuovo articolo 17-ter, che prevede un nuovo meccanismo definito split payment di versamento dell IVA in relazione a talune cessioni o prestazioni effettuate nei confronti di enti pubblici (in pratica è l ente pubblico che acquista il bene o che riceve la prestazione che dovrà versare l IVA evidenziata nella fatture emessa dal soggetto IVA cedente o prestatore). La nuova disposizione, ancorché sia necessaria la definitiva conferma da parte del Consiglio dell Unione Europea, trova comunque applicazione dal 1 gennaio 2015 ed è quindi già immediatamente operativa. Il decreto attuativo emanato dal MEF in data 23 gennaio 2015 ha precisato che la nuova disposizione trova applicazione in relazione alle operazioni effettuate e fatturate a partire dal 1 gennaio 2015 in relazione alle quali l esigibilità dell imposta si verifica a partire da tale data. Con tale precisazione si è voluto evitare che rientrassero nell ambito applicativo dello split payment tutte quelle operazioni già fatturate all ente pubblico alla data del e per le quali non si era ancora verificata l esigibilità dell imposta (in pratica quasi tutte vista l applicazione del meccanismo previsto dal co.5 art.6 del decreto IVA) In considerazione dell estrema diffusione di tali operazioni vediamo di sintetizzare fin da ora le principali caratteristiche della nuova disposizione. Le operazioni interessate Come evidenziato dalla relazione illustrativa alla Legge di Stabilità 2015, l ambito di applicazione è il medesimo di quello previsto dal ben noto comma 5 dell articolo 6 del 3

4 decreto IVA. Si tratta, infatti, delle operazioni (sia cessioni di beni che prestazioni di servizi) effettuate nei confronti: dello Stato; degli organi dello Stato ancorché dotati di personalità giuridica; degli enti pubblici territoriali e dei consorzi tra essi costituiti ai sensi dell'art.31 del T.U. di cui al D.Lgs. n.267/00; delle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura; degli istituti universitari; delle aziende sanitarie locali; degli enti ospedalieri; degli enti pubblici di ricovero e cura aventi prevalente carattere scientifico; degli enti pubblici di assistenza e beneficenza e di quelli di previdenza. L Agenzia delle Entrate con la circolare 1/E del 9 febbraio 2015 ha specificato che l ambito applicativo dell art. 17-ter deve essere interpretato tenendo conto della sua finalità di contrasto ai fenomeni di evasione da riscossione dell IVA. Tanto premesso, ad avviso dell Agenzia delle Entrate, rientrano nella disciplina dello split payment, le forniture nei confronti dello Stato e di altri soggetti qualificabili come organi dello Stato (ad esempio le istituzioni scolastiche), degli enti pubblici territoriali e di altri enti locali (quali le Comunità montane, le Comunità isolane e le Unioni di Comuni), nonché delle Camere di Commercio (e delle Unioni Regionali delle stesse), degli istituti universitari, delle ASL, degli enti ospedalieri (ma non gli enti ecclesiastici che operano in regime di diritto privato), degli enti pubblici di ricovero e cura aventi prevalente carattere scientifico (IRCCS), delle Istituzioni Pubbliche di Assistenza e Beneficenza (IPAB), delle Aziende Pubbliche di Servizi alla Persona (ASP) e degli enti pubblici di previdenza (INPS, Fondi pubblici di previdenza). Ne sono invece esclusi tutti i soggetti che non hanno natura pubblica quali gli enti previdenziali privati, le aziende speciali (ivi incluse quelle delle Camere di Commercio) e la generalità degli enti pubblici economici. 4

5 Sono poi esclusi tutti gli enti pubblici non economici che, in quanto autonomi rispetto alla struttura statale, perseguono fini propri ancorché di interesse generale; è il caso di Ordini professionali, Enti ed istituti di ricerca, Agenzie fiscali, Autorità amministrative indipendenti (ad esempio l AGCOM), Agenzie regionali per la protezione dell ambiente (ARPA), Automobile club provinciali, Agenzia per la rappresentanza negoziale delle pubbliche amministrazioni (ARAN), Agenzia per L Italia Digitale (AgID), INAIL, Istituto per lo studio e la prevenzione oncologica (ISPO). La disposizione normativa, inoltre, prevede delle importanti ipotesi di esclusione dallo split payment che vengono di seguito evidenziate. Le operazioni escluse Non applicano la disciplina dello split payment, e quindi le regole del nuovo articolo 17-ter del decreto IVA: le operazioni nelle quali gli enti pubblici (si veda l elenco di soggetti riportato in precedenza) sono debitori d imposta ai sensi delle disposizioni in materia di IVA; si tratta, in pratica, di quelle operazioni per le quali trova applicazione in meccanismo dell inversione contabile (o reverse charge) menzionate dall articolo 17 del decreto IVA e le cui regole presuppongono che l ente pubblico operi in qualità di soggetto passivo ai fini IVA. N.B. va evidenziato che dal 1 gennaio 2015 nuove operazioni sono rientrate nel campo di applicazione del citato articolo 17 e che quindi richiedono l applicazione del meccanismo del reverse charge: le prestazioni di servizi di pulizia, di servizi di demolizione, di servizi di installazione di impianti e di completamento relative ad edifici (per citare i casi di più elevata diffusione); i compensi per prestazioni di servizi assoggettati a ritenute alla fonte a titolo di imposte sul reddito. L Agenzia delle Entrate in occasione di Telefisco 2015 ha chiarito che tali ipotesi di esclusione riguardano le prestazioni rese da professionisti e lavoratori autonomi, i cui compensi sono assoggettati a ritenuta da parte dell ente pubblico committente. Per esse, quindi, continuerà a trovare applicazione la consolidata disciplina recata dal quinto comma dell articolo 6 del decreto IVA e che comporta il differimento dell esigibilità dell imposta. 5

6 Il nuovo meccanismo Da punto di vista applicativo il nuovo meccanismo in sé è semplice e prevede, come detto in precedenza, che l IVA evidenziata nella fattura del soggetto cedente o prestatore venga versata direttamente dall Ente Pubblico il quale, quindi, pagherà al proprio fornitore un importo al netto dell IVA predetta. In merito agli obblighi nascenti in capo ai soggetti passivi fornitori, l articolo 2 del citato decreto attuativo stabilisce che i medesimi dovranno emettere regolarmente la fattura con le indicazioni prescritte dall art. 21 d.p.r. n. 633/1972 apponendo l annotazione scissione dei pagamenti sulla medesima. Inoltre gli stessi fornitori dovranno registrare la fattura nei termini indicati dagli articoli 23 e 24 d.p.r. n. 633/1972, ma non dovranno computare come IVA a debito l imposta indicata nella medesima, la quale, quindi, non parteciperà alla liquidazione periodica (a seconda dei casi, mensile o trimestrale). Appare evidente come tale procedura produca, in capo al soggetto che emette la fattura, delle complicazioni di natura contabile, sia in termini di formazione del documento (spesso affidata a software dedicati che quindi dovranno essere adeguati) sia nella successiva fase della registrazione contabile e ai fini IVA, posto che trattasi comunque di operazioni rilevanti ai fini di tale tributo e che certamente dovranno trovare collocazione nel modello di dichiarazione annuale (sarà quindi necessario registrare con appositi codici le fatture che rientrano nell ambito applicativo dello split payment). Il rimborso prioritario Posto che l applicazione della nuova disposizione, privando i soggetti che operano in prevalenza nei confronti di enti pubblici dell IVA a debito da compensare con l IVA portata in detrazione sugli acquistideterminerà un incremento dei crediti IVA maturati da tali soggetti, il citato decreto attuativo ammette tali soggetti fra le categorie di contribuenti per i quali i rimborsi sono eseguiti in via prioritaria ancorché limitatamente alla quota di credito entro l ammontare complessivo dell imposta applicata alle operazioni soggette allo split payment effettuate nel periodo in cui è venuto ad esistenza il credito IVA. 6

7 La disciplina applicabile Senza pretesa di esaustività, al fine di fornire indicazioni operative in merito al trattamento da riservare alle operazioni (cessioni o prestazioni) effettuate nei confronti degli Enti Pubblici, si rappresentano in forma schematica le differenti discipline applicabili ai fini IVA alla luce delle recenti evoluzioni normative Operazioni interessate Operazioni effettuate nei confronti degli enti pubblici (sia in relazione alla loro sfera istituzionale che commerciale) diverse da quelle: - soggette a reverse charge - relative a compensi per prestazioni soggette a ritenuta Operazioni effettuate nei confronti degli enti pubblici (in relazione alla sola sfera commerciale) per le quali trova applicazione in meccanismo dell inversione contabile o reverse charge e che prevedono l emissione di una fattura ad aliquota zero da parte del cedente o prestatore Operazioni non rientranti in alcuna delle ipotesi in precedenza elencate. L ambito applicativo del tradizionale meccanismo dell esigibilità differita resta limitato alle prestazioni relative a compensi per prestazioni soggette a ritenuta. Disciplina applicabile art.17-ter d.p.r. n.633/72 (split payment) art.17 d.p.r. n.633/72 (reverse charge) art.6, co.5 d.p.r. n.633/72 (esigibilità differita) Lo Studio rimane a disposizione per ogni ulteriore chiarimento. Cordiali saluti. Professionisti Associati 7