di Massimo Gabelli, Roberta De Pirro

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1 12 Gennaio 2011, ore 09:03 Agevolazione 36% - Il caso La ritenuta del 10% si applica sui bonifici a favore di fondi immobiliari? E applicabile la ritenuta d acconto del 10% ai bonifici disposti a favore di un fondo comune d investimento immobiliare da parte di contribuenti che intendono fruire della detrazione del 36% per l acquisto dagli stessi di autorimesse e posti auto pertinenziali? di Massimo Gabelli, Roberta De Pirro Il quesito nasce dall esame della fattispecie avente ad oggetto la cessione, da parte di un fondo comune d investimento immobiliare, di autorimesse e posti auto pertinenziali ad alcuni contribuenti che intendono fruire con riferimento a tale acquisto della detrazione del 36% prevista dalla legge n. 449/1997. In argomento, il D.L. n. 78/2010 (art. 25) ha introdotto a decorrere dal 1 luglio 2010, l obbligo per le banche e le Poste Italiane S.p.A. di operare una ritenuta del 10% a titolo di acconto dell imposta sul reddito dovuta dai beneficiari, con obbligo di rivalsa, all atto dell accredito dei pagamenti relativi ai bonifici disposti dai contribuenti per beneficiare di oneri deducibili o per i quali spetta la predetta detrazione d imposta. In merito all applicazione di tale ritenuta ai pagamenti disposti dai contribuenti a favore di fondi immobiliari si ritiene che sussistano però delle obiettive condizioni di incertezza. Infatti, com è noto, ai sensi della disciplina dettata dall art. 6, D.L. n. 351/2001, i fondi d investimento immobiliare chiusi non sono soggetti passivi né IRES né IRAP, disciplina,

2 questa, che a seguito delle modifiche introdotte a quella civilistica, ad opera dell art. 32 del citato D.L. n. 78/2010, è stato oggetto di significative novità. Infatti, la nozione civilistica di fondo comune di investimento è stata integralmente riformulata e quindi, indirettamente, anche quella di fondo comune di investimento immobiliare, che ne costituisce una species mediante la sostituzione della lettera j) dell art. 1, comma 1, D.Lgs. n. 58/1998. Per effetto di tale modifica, ad oggi, si definisce fondo comune di investimento (anche) immobiliare un patrimonio autonomo, raccolto tra una pluralità di investitori, con finalità di investimento secondo politiche predeterminate, gestito in monte nell interesse ed in autonomia dai sottoscrittori. Tale nuova definizione impatta anche sulla relativa disciplina fiscale, in quanto per i fondi comuni di investimento immobiliare istituiti alla data del 31 maggio 2010, che non risultano in linea con le nuove disposizioni civilistiche sono previste le seguenti opzioni, in ogni caso onerose fiscalmente: adeguamento alle nuove disposizioni con assolvimento di un'imposta sostitutiva delle imposte sui redditi pari al 5% del valore netto del fondo risultante dal prospetto redatto al 31 dicembre 2009, ovvero in mancanza di adeguamento, la messa in liquidazione con assolvimento di un'imposta sostitutiva delle imposte sui redditi pari al 7% del valore netto del fondo risultante dal prospetto redatto al 31 dicembre 2009 e, in aggiunta, sui risultati conseguiti fino a conclusione della liquidazione, la SGR applicherà una imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell IRAP con aliquota del 7% da versare entro il 16 del mese di febbraio dell anno solare successivo a ciascun anno di durata della

3 liquidazione. Tuttavia, l esercizio di tali opzioni fiscali, ovvero la verifica che il fondo è in linea con le nuove previsioni e non necessita di alcun adeguamento, dipende dalle disposizioni attuative della nuova disciplina sopra sinteticamente illustrata che sono rimesse - ai sensi dell art. 32, comma 2, del Decreto - ad un emanando decreto del Ministero dell Economia e delle finanze, che avrebbe dovuto essere emanato entro 30 giorni dalla di entrata in vigore della legge di conversione (avvenuta il 31 luglio 2010) ma che, alla data di redazione del presente commento, non è stato ancora approvato. Pertanto ad oggi, in assenza del decreto attuativo citato, le norme dell art. 32 del decreto in parola in tema di riorganizzazione della disciplina fiscale dei fondi immobiliari non sono applicabili e, quindi, non è dato sapere quali fondi siano, o meno, interessati dalle opzioni fiscali sopra sinteticamente richiamate. Di talchè, è da ritenersi che il regime fiscale dei fondi immobiliari resti attualmente quello di non soggettività tributaria ai fini IRES ed IRAP; infatti, nei limitati casi in cui è previsto che il fondo immobiliare sconta una tassazione sui redditi di capitale, questa è attuata mediante l applicazione di una ritenuta a titolo di imposta ovvero di un imposta sostitutiva che ne esauriscono il prelievo alla fonte (e mai attraverso una ritenuta a titolo d acconto). In altri termini, il meccanismo con cui si attua il prelievo in capo ai fondi immobiliari, non contempla l applicazione di ritenute a titolo d acconto. Considerato quanto detto, si deve valutare se la ritenuta d acconto del 10% di cui si discute debba essere applicata anche ai proventi percepiti dai fondi immobiliari nelle more dell attuazione dell art. 32, D.L. n. 78/2010 e,

4 successivamente all attuazione di tale norma, a quei fondi d investimento immobiliari che non siano richiesti né di adeguamento né, alternativamente, di messa in liquidazione. Secondo quanto previsto dall art. 25, D.L. n. 78/2010, le banche e le Poste Italiane S.p.A. sono tenute ad operare la ritenuta a titolo d acconto dell imposta sul reddito dovuta dai beneficiari, con obbligo di rivalsa, all atto dell accredito dei pagamenti relativi ai bonifici disposti dai contribuenti per beneficiare di oneri deducibili o per i quali spetta la detrazione d imposta. Dall interpretazione letterale della norma discende che detta ritenuta trova applicazione: a titolo di acconto dell imposta sul reddito dovuta dai beneficiari; con obbligo di rivalsa; all atto dell accredito dei pagamenti relativi ai bonifici disposti dai contribuenti. Con riguardo a quest ultimo punto, peraltro, la relazione di accompagnamento all art. 25 ricorda che il bonifico deve costituire la modalità obbligatoria di pagamento del corrispettivo dovuto per gli interventi di ristrutturazione previsti dall art. 1, legge n. 449/1997. Pertanto, stante l attuale disciplina fiscale dettata per i fondi immobiliari emerge che con riferimento agli stessi manchi il requisito di cui al predetto punto (ii). Infatti, l assenza di soggettività passiva ai fini IRES è sufficiente a porre i fondi immobiliari al di fuori dell ambito applicativo della ritenuta in commento, dal momento che non può esservi pagamento in acconto di un imposta che non è comunque dovuta per mancanza di soggettività passiva. La ritenuta d acconto potrà, invece, essere applicata dopo

5 l emanazione del decreto ministeriale attuativo previsto dall art. 32, comma 2, del decreto e, solo con riferimento a quei fondi soggetti ad adeguamento o liquidazione, che diventeranno soggetti passivi delle imposte sostitutive sopra richiamate. Sullo stesso argomento: - C.De Stefanis, "Dal 1 luglio ritenuta del 10% da parte delle banche e delle poste italiane sui bonifici detraibili", il Quotidiano IPSOA del 1 luglio 2010; - "Detrazioni 36% e 55%, operativa la ritenuta d acconto", il Quotidiano IPSOA del 1 luglio 2010; - "Bonifici detraibili, le regole delle Entrate per la ritenuta del 10%", il Quotidiano IPSOA del 28 luglio 2010; - A.Borgoglio, "Bonifici detraibili: i chiarimenti del Fisco per la ritenuta del 10%", il Quotidiano IPSOA del 5 agosto 2010; - B.Biancaniello, "Sui bonifici detraibili ritenuta al netto dell'iva", il Quotidiano IPSOA del 8 settembre 2010; - "Ritenuta del 10% sui bonifici per spese di recupero edilizio", il Quotidiano IPSOA del 5 gennaio 2011; - A.Borgoglio, "Sul bonifico per gli oneri di urbanizzazione non si applica la ritenuta del 10%", il Quotidiano IPSOA del 5 gennaio 2011; Copyright 2010 Wolters Kluwer Italia - P.I Sviluppato da OS3 srl