Le modalità per avvalersi dell esclusione da IRAP in assenza di autonoma organizzazione. di Gianfranco Ferranti

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1 G. Dan e A. Francioso, «IRAP 2011: esclusione per i professionisti e le imprese minori», n. 17/2011, pag. 49 Dichiarazioni Le modalità per avvalersi dell esclusione da IRAP in assenza di autonoma organizzazione di Gianfranco Ferranti Gli esercenti arti e professioni e gli imprenditori che esercitano la propria attività senza avvalersi di un autonoma organizzazione devono scegliere la modalità più opportuna per fruire dell esclusione dall IRAP: l omissione della dichiarazione o del versamento ovvero la presentazione di una dichiarazione infedele o di una successiva istanza di rimborso. Si ripropongono anche quest anno i dubbi dei contribuenti (esercenti arti e professioni, agenti e promotori finanziari e piccoli imprenditori) in merito alle modalità attraverso le quali è possibile avvalersi dell esclusione dall IRAP in caso di assenza di un autonoma organizzazione. L unica presa di posizione ufficiale al riguardo è la risposta ad una interrogazione parlamentare e anche in questo caso i chiarimenti più importanti provengono dalla giurisprudenza della Corte di cassazione. Omessa o infedele presentazione della dichiarazione IRAP L Agenzia delle entrate non ha ancora fornito, nei propri interventi di prassi, indicazioni in merito alle modalità attraverso le quali è possibile far valere l esclusione dall IRAP. I soggetti che ritengono di potersi avvalere dell esclusione si trovano di fronte al problema di come segnalare tale circostanza in sede di compilazione della dichiarazione IRAP, che non contiene alcuna indicazione al riguardo, a differenza di quanto avvenuto in passato ai fini dell ILOR. Al momento non esistono indicazioni nell ambito del modello, ma il software fornito gratuitamente dall Agenzia per predisporre le dichiarazioni da alcuni anni non obbliga più tutti coloro che dichiarano un reddito derivante dall esercizio di arti e professioni a compilare automaticamente la dichiarazione IRAP. L Agenzia delle entrate ha, infatti, eliminato l errore bloccante che in tali casi impediva, di fatto, di inviare la dichiarazione in via telematica. Peraltro, in sede di risposta ad un question time (1), è stato, per la prima volta, affermato in via ufficiale che «il professionista può non compilare il quadro IRAP ritenendo certa la mancanza del presupposto oggettivo di imponibilità nei suoi confronti; la mancata compilazione, infatti, non incide sulla correttezza dell invio telematico del modello UNICO, né preclude l attività di controllo da parte dei competenti Uffici delle Entrate». In base a tale presa di posizione sembra, pertanto, evincersi che la strada «maestra» da seguire per far valere l esclusione da IRAP sia quella di omettere la presentazione della relativa dichiarazione. In tali casi è l Ufficio delle entrate che deve dimostrare, in sede di accertamento, la sussistenza dei presupposti per l applicazione dell IRAP. Si ritiene, altresì, legittimo sostenere il diritto all esclusione dall IRAP in caso di presentazione della relativa dichiarazione senza indicare i com- Gianfranco Ferranti - Responsabile Dipartimento scienze tributarie - Scuola superiore dell Economia e delle Finanze Nota: (1) Si tratta della risposta del sottosegretario Molgora al question time del 4 giugno 2008 (in Banca Dati BIG, IPSOA), presentato dall On. le Leo in Commissione finanze della Camera dei deputati. 1787

2 pensi risultanti dal quadro relativo al reddito di lavoro autonomo (2). Tale conclusione risulta, peraltro, confermata dalla circostanza che, in sede di risposta al detto question time, è stato precisato che il professionista può «non compilare il quadro IRAP»: locuzione che sembra ricomprendere anche il caso in esame. Si ricorda che la Commissione tributaria provinciale di Milano, Sez. XVI, ha affermato, nella sentenza 28 ottobre 2009, n. 274 (3), che è legittimo il comportamento del contribuente che, a causa del precedente «blocco informatico», ha compilato la dichiarazione IRAP «a zero», evidenziando spese non documentate per compensare l intero importo dei compensi. In senso conforme si era in precedenza espressa la Commissione tributaria regionale della Puglia, nella sentenza 19 maggio 2008, n. 26 (3). Considerazioni analoghe dovrebbero valere per affermare il diritto del contribuente a contestare la debenza del tributo anche nel caso in cui abbia presentato la dichiarazione IRAP indicando deduzioni dalla base imponibile non spettanti. Si ritiene che, qualora sia stata presentata la dichiarazione IRAP, i professionisti che si ritengono esclusi potrebbero integrarla ai sensi del comma 8- bis dell art. 2 del D.P.R. 22 luglio 1998, n. 322, presentandola «a zero». Non sembrerebbe, invece, possibile omettere a posteriori la dichiarazione, in quanto la integrazione presuppone la valida presentazione della dichiarazione originaria: si potrebbero, quindi, soltanto modificare i dati a suo tempo esposti, in modo tale da non evidenziare alcun debito d imposta. Va, inoltre, tenuto presente che, qualora sia stato versato l acconto IRAP e venga successivamente omessa la presentazione della dichiarazione IRAP LA RISPOSTA ALL INTERROGAZIONE Omissione e infedeltà della dichiarazione In sede di risposta ad un «question time» è stato affermato che il professionista che si ritiene escluso dall IRAP può non compilare la dichiarazione, in quanto non è in tal modo preclusa l attività di controllo da parte dell Amministrazione finanziaria. Di conseguenza, appare legittimo sia omettere la presentazione della dichiarazione, sia presentare una dichiarazione infedele. Qualora sia stata presentata la dichiarazione IRAP, i soggetti interessati potrebbero successivamente presentare una dichiarazione integrativa a proprio favore. Non sembrerebbe, invece, possibile omettere a posteriori la dichiarazione, in quanto la integrazione presuppone la valida presentazione della dichiarazione originaria: si potrebbero, quindi, soltanto modificare i dati a suo tempo esposti, in modo tale da non evidenziare alcun debito d imposta. relativa all anno cui si riferisce il detto acconto, l importo a credito non sembrerebbe utilizzabile in compensazione, non risultando lo stesso dalla detta dichiarazione. Appare, comunque, importante l intervento di chiarimenti ufficiali al riguardo. Richiesta di rimborso dell IRAP La scelta di versare l IRAP dovuta e di chiederne successivamente il rimborso ha il pregio di evitare l irrogazione delle sanzioni, ma presuppone il versamento nei termini dell imposta nella misura dichiarata, l onere di dimostrare la mancanza della causa che giustifichi il prelievo, nonché le lungaggini della procedura di rimborso. Nella circolare 13 giugno 2008, n. 45/E (3), è stato affermato che costituisce onere del contribuente che chieda il rimborso dell imposta che si asserisce non dovuta fornire la prova dell assenza delle condizioni richieste: «a titolo di esempio, il contribuente che svolge un attività artistica, dichiarando di non avvalersi di collaboratori, agenti o procuratori, ha l onere di dimostrare come concretamente organizzi la sua attività e i molteplici rapporti con i suoi interlocutori». L Agenzia ha, quindi, esplicitamente legittimato tale comportamento. È stato, altresì, precisato che spetta all Ufficio evidenziare l eventuale mancata dimostrazione da parte del contribuente dell assenza di autonoma organizzazione e che in tal caso non viene introdotta in giudizio un eccezione in senso proprio, ma una mera specificazione dei presupposti per l assoggettamento all imposta. (2) O meglio indicando pochi euro di compensi, al fine di evitare un errore «bloccante» in sede di trasmissione della dichiarazione. (3) In Banca Dati BIG, IPSOA. 1788

3 All Ufficio è quindi consentito introdurre anche nel giudizio di appello gli elementi di cui è in possesso per contestare l assunto del contribuente del difetto di autonoma organizzazione. In tali casi gli Uffici hanno in passato sostenuto in giudizio che i contribuenti, a partire dal 2002, non potevano più presentare istanze di rimborso nel termine di 48 mesi dal versamento, ma solo dichiarazioni integrative entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d imposta successivo. Tali contestazioni non sono più sostenibili dopo l emanazione della risoluzione 2 dicembre 2008, n. 459/E (4), nella quale è stato affermato, correggendo una precedente presa di posizione, che il contribuente, pur non potendo presentare una dichiarazione integrativa a proprio favore oltre il termine per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d imposta successivo, può, però, recuperare l imposta versata in eccesso attraverso la presentazione dell istanza di rimborso di cui all art. 38 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 602, entro il termine di 48 mesi dal versamento. Sarà, quindi, ancora possibile presentare dichiarazioni «cautelative», indicando componenti di dubbia imponibilità, salvo poi presentare istanze di rimborso, al fine di evitare l applicazione di sanzioni per l infedeltà della dichiarazione in casi di particolare incertezza in ordine all applicazione della norma. In precedenza l Agenzia delle entrate aveva, invece, affermato, nelle risoluzioni 14 febbraio 2007, n. 24/E, e 29 febbraio 2008, n. 71/E (5), che i contribuenti, a partire dal 1 gennaio 2002, non avrebbero più potuto presentare l istanza di rimborso. È stata l Avvocatura Generale dello Stato a sollecitare il riesame dell Agenzia, in quanto il legislatore, ampliando da diciotto a quarantotto mesi il termine previsto per il rimborso, aveva manifestato la volontà di riavvicinare tale termine a quello di decadenza per l accertamento da parte dell Amministrazione, al fine di evitare un eccessivo squilibrio tra le posizioni delle parti del rapporto tributario. Restano, però, ancora aperte alcune problematiche conseguenti alla affermata impossibilità di presentare dichiarazioni integrative «a favore» entro il più ampio termine per l accertamento previsto dal comma 8 dello stesso art. 2, nel cui testo non si rileva, peraltro, alcuna distinzione tra dichiarazione integrativa a favore dell Erario ovvero del dichiarante. Tale affermazione appare ispirata da alcune sentenze della Corte di cassazione (ad esempio la Cass., 19 ottobre 2007, n ) (6), secondo le quali le dichiarazioni sono emendabili entro i limiti di forma e di tempo stabiliti dalla legge e, soprattutto, dalla preoccupazione che per gli Uffici sia impossibile effettuare i necessari controlli qualora il contribuente rettifichi a proprio favore la dichiarazione originaria a ridosso del termine di decadenza di cui all art. 43 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 che decorre dall anno «in cui è stata presentata la dichiarazione». Tale preoccupazione sorge a causa dell assenza di una disposizione che stabilisca esplicitamente che il termine per l accertamento inizia «nuovamente» a decorrere dalla presentazione della dichiarazione integrativa a favore del contribuente. Al riguardo non sembra, però, escludibile a priori la tesi secondo la quale, in presenza di una dichiarazione integrativa che modifica quella originaria a favore del contribuente, inizi a decorrere un «nuovo» termine per l accertamento: ciò in quanto nell art. 43, primo comma, del D.P.R. n. 600/1973 non si opera alcuna distinzione tra le dichiarazioni originarie e quelle integrative. Un interpretazione in tal senso consentirebbe, peraltro, di raggiungere un pieno bilanciamento tra la posizione dell Amministrazione finanziaria e quella del contribuente, al quale potrebbe essere riconosciuto, senza rischi per l azione accertatrice, il diritto di rettificare a proprio favore entro 48 mesi le dichiarazioni chiuse a credito o in perdita, per le quali non appare, altrimenti, possibile presentare l istanza di rimborso di cui all art. 38 del D.P.R. n. 602/1973. In caso contrario, per evitare disparità di trattamento, si dovrebbe ricorrere alla complessa e farraginosa procedura di rettifica «a catena» entro l anno delle dichiarazioni fino al primo periodo d imposta in cui è possibile presentare l istanza di rimborso. Appare, comunque, opportuno l intervento di un chiarimento ufficiale, in via normativa o interpretativa. (4) In Banca Dati BIG, IPSOA. (5) Entrambe in Banca Dati BIG, IPSOA. (6) In Banca Dati BIG, IPSOA. 1789

4 LA GIURISPRUDENZA Inammissibilità del ricorso «collettivo» e «cumulativo» Si ricorda che la Corte di cassazione ha, in un primo tempo, affermato, nelle sentenze 30 aprile 2010, n e 15 giugno 2010, n (7), che sono inammissibili i ricorsi «collettivi» (proposti da diversi contribuenti) e «cumulativi» (avverso diversi atti impositivi) presentati dai professionisti per ottenere il rimborso dell IRAP a seguito della presentazione di distinte domande nelle quali era stata sostenuta la mancanza dell autonoma organizzazione. Nelle dette sentenze la Corte ha ritenuto che non sussistano i presupposti per l applicabilità dell istituto del cd. litisconsorzio facoltativo improprio di cui all art. 103 c.p.c., riguardante i casi in cui sia proposto allo stesso giudice l esame di questioni anche parzialmente identiche. Ciò in quanto, poiché il processo tributario ha carattere impugnatorio, le dette questioni devono essere comuni non solo in diritto ma anche in fatto. Invece nei casi esaminati i professionisti, oltre a presentare istanze di rimborso in tempi diversi, svolgevano attività diverse, che richiedevano differenti e distinte indagini di fatto; non si era, quindi, in presenza di un identica questione «che abbia carattere pregiudiziale rispetto alla decisione di tutte le cause». Successivamente, però, la Corte ha rettificato il proprio orientamento, affermando: nella sentenza 1 luglio 2010, n (8) che «il ricorso cumulativo contro una pluralità di sentenze emesse in materia tributaria, anche se formalmente distinte perché relative a differenti annualità, è ammissibile quando la soluzione, per tutte le sentenze, dipenda da identiche questioni di diritto comuni a tutte le cause, in modo da dar vita ad un giudicato rilevabile d ufficio in tutte le controversie relative al medesimo rapporto d imposta»; nella sentenza 27 ottobre 2010, n (8), che «la contestazione dell Ufficio rispetto alle istanze Omesso versamento IRAP La Corte di cassazione a Sezioni Unite ha affermato, nella sentenza n del 2009, che dal principio della emendabilità e ritrattabilità della dichiarazione discende la possibilità per il contribuente che abbia ricevuto una cartella di pagamento emessa a seguito dell omesso versamento dell IRAP indicata in dichiarazione di far valere, anche in sede contenziosa, errori di fatto o di diritto commessi in quest ultima. L Agenzia delle entrate, nella circolare n. 28/E del 2010, ha preso atto di tale pronuncia, invitando le strutture territoriali a non eccepire in giudizio che il difetto di autonoma organizzazione possa essere fatto valere solo attraverso la presentazione della dichiarazione integrativa. di rimborso proposte dalle attrici si fonda su questioni di diritto, e non di fatto, comuni ai contribuenti, cosicché il richiamo alla necessaria identità in fatto delle questioni appare in concreto ultroneo». In questa sentenza la Cassazione ha preliminarmente precisato che «non si vuole, sia chiaro, porre in discussione il principio, di recente affermato da Cass. n del 2010, secondo cui nel processo tributario non è, di regola, ammissibile il ricorso collettivo (proposto da più parti) e cumulativo (proposto nei confronti di più atti impugnabili), essendo necessaria, per la configurazione del litisconsorzio facoltativo, la comunanza delle questioni sia in diritto sia in fatto». È stato, tuttavia, osservato (9) che le conclusioni della sentenza in esame appaiono divergenti rispetto a quelle della sentenza precedente e auspicato l intervento delle Sezioni Unite della stessa Corte. Presentazione della dichiarazione e omissione del versamento In caso di omesso versamento dell IRAP indicata come dovuta in sede di dichiarazione, l Amministrazione finanziaria effettua l iscrizione a ruolo, ai sensi dell art. 36-bis del D.P.R. n. 600/1973, per l intero importo del tributo, oltre alla sanzione pari al 30% di quanto dovuto e agli interessi. In tal caso spetta al contribuente contestare la fondatezza della pretesa in sede di impugnazione della cartella di pagamento recante l iscrizione a ruolo del tributo non versato. (7) Entrambe in Banca Dati BIG, IPSOA. La n anche in GT - Riv. giur. trib. n. 10/2010, pag. 865, con commento di A. Bodrito. (8) In Banca Dati BIG, IPSOA. (9) Da F. Falcone e A. Iorio, «Ricorso collettivo sul diritto», in Il Sole - 24 Ore del 28 ottobre 2010, pag. 31, e D. Alberici, «Class action nel processo fiscale», in Italia Oggi del 28 ottobre 2010, pag

5 Al riguardo l Istituto di Ricerca dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili aveva contestato, nella circolare 5 giugno 2008, n. 2/IR (10), la legittimità dell operato degli Uffici delle entrate, i quali in tali casi avevano eccepito ai contribuenti che avevano sostenuto di essere esclusi dall IRAP che gli stessi avrebbero dovuto presentare una dichiarazione rettificativa in proprio favore entro il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d imposta successivo. Ciò in quanto il comma 8-bis dell art. 2 del D.P.R. n. 322/1998 non può essere interpretato come una norma che disciplina le ipotesi e i limiti entro cui il contribuente può emendare in suo favore la dichiarazione originariamente presentata, relegando l art. 38 del D.P.R. n. 602/1973 alla funzione di norma residuale applicabile nelle sole ipotesi di mancanza di specifiche norme in tal senso. Come già evidenziato in precedenza, il comma 8- bis avrebbe la funzione, innanzitutto, di consentire la rettificabilità della dichiarazione originaria anche nei casi in cui dalla stessa emerga un credito d imposta, anziché un debito, e dunque sia di fatto preclusa l attivazione di un ordinaria procedura di rimborso ai sensi dell art. 38 del D.P.R. n. 602/1973. Inoltre consentirebbe al contribuente, nelle ipotesi in cui dalla dichiarazione originaria sia emerso un debito potenzialmente ripetibile, di compensare direttamente il credito emergente dalla dichiarazione rettificativa, senza dover attendere le lungaggini della procedura di rimborso. Secondo l Istituto di Ricerca, pur in mancanza di una dichiarazione rettificativa «a favore», non sarebbe precluso al contribuente di emendare la dichiarazione originaria sia attraverso un istanza di rimborso da presentare entro il termine di decadenza prescritto dall art. 38 del D.P.R. n. 602/1973, sia attraverso una dichiarazione rettificativa «a favore» da presentare, ai sensi del comma 8 dell art. 2 del D.P.R. n. 322/1998, entro la scadenza del termine decadenziale previsto per l azione accertatrice da parte dell Ufficio (31 dicembre del quarto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione originaria). Il comma 8 non si riferirebbe soltanto alle rettifiche in senso sfavorevole al contribuente, ma anche a quelle a lui favorevoli. Se si fosse voluto, infatti, limitare l applicabilità della norma in oggetto alle sole rettifiche «peggiorative» per il contribuente «non si spiegherebbe la previsione di un termine per operare la rettifica: non si vede cioè come il contribuente, scaduti i termini per l accertamento da parte dell Ufficio, possa avere interesse a presentare una dichiarazione rettificativa a proprio sfavore. Impedire la presentazione di una dichiarazione rettificativa oltre il predetto termine ha quindi un senso soltanto se la rettifica cui la norma si riferisce sia anche quella a vantaggio del contribuente». Nella circolare n. 2/IR del 2008 si era, inoltre, auspicata l applicazione del principio della natura non negoziale della dichiarazione tributaria, e della conseguente emendabilità della stessa (11), e dell orientamento della giurisprudenza di legittimità in tema di natura del processo tributario (12), che non sarebbe di «impugnazione-annullamento», bensì di «impugnazione-merito», in quanto non diretto alla sola eliminazione giuridica dell atto impugnato, ma alla pronunzia di una decisione di merito sostitutiva sia della dichiarazione resa dal contribuente, sia dell accertamento dell Ufficio (13). Sulla base di tali principi l Istituto di Ricerca giunge ad affermare che il giudice, anche in caso di mancata presentazione della dichiarazione integrativa, deve esaminare nel merito la pretesa tributaria ed eventualmente ricondurla alla corretta misura, entro i limiti posti dalle domande di parte. Tale conclusione risulta ribadita dalla Suprema Corte, la quale ha affermato che «la liquidazione in base alla dichiarazione ex art. 36-bis del D.P.R. n. 600/ non preclude al contribuente, attraverso la impugnazione della relativa cartella, di rimettere in discussione la debenza del tributo» (14). (10) In Banca Dati BIG, IPSOA. (11) Principi enunciati nella sentenza della Corte di cassazione a Sezioni Unite 25 ottobre 2002, n , in GT - Riv. giur. trib. n. 1/2003, pag. 44, con commento di C. Magnani, e in Banca Dati BIG, IPSOA. (12) Cfr., tra le altre, Cass., 16 maggio 2007, n , in Banca Dati BIG, IPSOA. (13) L impugnazione davanti al giudice tributario, quindi, attribuisce a detto giudice non solo la cognizione orientata all eliminazione dell atto, ma anche la cognizione del rapporto tributario. (14) Così la Corte di cassazione nella sentenza 29 maggio 2006, n , in Banca Dati BIG, IPSOA. Sul tema si veda anche la sentenza 26 maggio 1981, n. 3459, ivi. 1791

6 Viene, inoltre, richiamato il consolidato orientamento dottrinale secondo cui la cartella di pagamento derivante dall iscrizione a ruolo ex art. 36- bis del D.P.R. n. 600/1973 è un atto che cumula in sé la doppia natura di atto di accertamento e di atto di liquidazione, nonché la giurisprudenza della Suprema Corte in materia di motivazione della cartella di pagamento, secondo cui quest ultima «in quanto atto di accertamento deve contenere tutte le indicazioni idonee a consentire al contribuente di apprestare un efficace difesa» (15). La questione in discorso è stata esaminata dalla Corte di cassazione a Sezioni Unite nella sentenza 14 ottobre 2009, n (16), nella quale è stato affermato che dal principio della emendabilità e ritrattabilità della dichiarazione discende la possibilità per il contribuente che abbia ricevuto una cartella di pagamento emessa a seguito dell omesso versamento dell IRAP indicata in dichiarazione di far valere errori di fatto o di diritto commessi in quest ultima. Ciò non soltanto nei limiti in cui l art. 38 del D.P.R. n. 602/1973 prevede l esercizio del diritto al rimborso ma «anche in sede contenziosa per opporsi alla pretesa tributaria dell Amministrazione finanziaria (in questo senso Cass., 13 ottobre 2006, n )» (16). L Agenzia delle entrate, nella circolare 28 maggio 2010, n. 28/E (17), ha preso atto di tale pronuncia, che conferma il precedente orientamento giurisprudenziale secondo cui la liquidazione delle imposte dovute in base alla dichiarazione, ai sensi dell art. 36-bis del D.P.R. n. 600/1973, non preclude la contribuente, attraverso la impugnazione della relativa cartella, di rimettere in discussione la debenza del tributo, in quanto solo la mancata impugnazione della cartella comporta la preclusione del rimborso (18). L Agenzia ha, pertanto, invitato le strutture territoriali a non eccepire in giudizio che il difetto di autonoma organizzazione possa essere fatto valere solo attraverso la presentazione della dichiarazione integrativa. (15) Cfr. le sentenze della Corte di cassazione: 16 settembre 2005, n ; 21 dicembre 2005, n ; 11 giugno 2007, n ; 4 aprile 2008, n. 8751, tutte in Banca Dati BIG, IPSOA. (16) In Banca Dati BIG, IPSOA. (17) Par. 5. In Banca Dati BIG, IPSOA. (18) Cfr. le sentenze della stessa Corte di cassazione 4 maggio 2004, n e 29 giugno 2006, n , entrambe in Banca Dati BIG, IPSOA. SULLE DICHIARAZIONI 2011 Corriere Tributario G. Ferranti, «Le modalità per avvalersi dell esclusione da IRAP in assenza di autonoma organizzazione», n. 22/2011, pag G. Ferranti, «Le novità sugli interessi passivi in UNI- CO 2011 SC», n. 21/2011, pag S. Trettel, «Le criticità su perdite pregresse e rettifiche di consolidamento nel quadro GN del Mod. UNI- CO», n. 21/2011, pag G. Ferranti, «Per l UNICO 2011 non imponibili le plusvalenze degli immobili acquistati dai professionisti nel 2010», n. 20/2011, pag M. Piazza e A. Della Carità, «Dal 2011 nel quadro RS di UNICO debutta il prospetto prezzi di trasferimento», n. 20/2011, pag P. Anello e L. Orlando, «I riflessi operativi in UNICO delle novità normative per le imprese di assicurazione», n. 20/2011, pag G. Ferranti, «Questioni interpretative sulla Tremontiter in UNICO 2011», n. 19/2011, pag N. Arquilla, «Gli esoneri soggettivi e oggettivi dalla compilazione del quadro RW del modello UNICO», n. 19/2011, pag P. Petrangeli, «Le diversificazioni regionali nella dichiarazione IRAP 2011 delle imprese», n. 18/2011, pag G.M. Colombo, «La dichiarazione dei redditi degli enti non commerciali: alcuni aspetti problematici», n. 18/2011, pag Pratica Fiscale M. Dalmaggioni e R. Artina, «UNICO 2011: cessioni immobiliari e redditi diversi», n. 22/2011, pag. 43 P. Parisi, «I redditi di partecipazione nel Mod. UNICO 2011», n. 21/2011, pag. 29 F. Leone, «UNICO 2011: perdite fiscali», n. 21/2011, pag. 34 C. Piseroni e V. Artina, «UNICO 2011 Quadro RC: premi di rendimento e produttività», n. 21/2011, pag. 41 A. Mastroberti, «Mod. UNICO 2011: trasparenza delle S.r.l. a ristretta base proprietaria», n. 20/2011, pag. 31 P. Mazza, «UNICO 2011 PF: il quadro CM dei contribuenti minimi», n. 20/2011, pag. 37 R. Artina e V. Artina, «I redditi da fabbricati nell UNI- CO 2011», n. 19/2011, pag. 37 E. Ribacchi, «UNICO 2011: determinazione del reddito di lavoro autonomo», n. 19/2011, pag