Informativa per la clientela di studio N. 06 del 07.01.2015 Ai gentili Clienti Loro sedi OGGETTO: IVA nuove regole sui rimborsi Gentile Cliente, Con l art. 13 del Decreto Semplificazioni Fiscali (D.Lgs. 175/2014, pubblicato nella G.U. 28.11.2014 n. 288), in vigore dal 13 dicembre 2014, vengono ridisegnate le regole per i rimborsi dell eccedenza IVA, elevando la soglia che consente l ottenimento del rimborso senza presentazione di garanzie fideiussorie. Il suddetto limite viene ora fissato ad euro 15.000,00. Inoltre, sono esonerati dalla presentazione della polizza fideiussoria i rimborsi di importo superiore a. 15.000 presentati dai cd. contribuenti virtuosi, previa presentazione della relativa dichiarazione o istanza (trimestrale) da cui emerge il credito richiesto a rimborso recante il visto di conformità o la sottoscrizione alternativa dell'organo di controllo, a condizione che alla dichiarazione o istanza sia allegata una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà, a norma dell'art. 47, D.P.R. 445/2000, che attesti la sussistenza tra, l altro, di requisiti attestanti la solidità patrimoniale del richiedente. Il novellato co. 4 art. 38-bis, D.P.R. 633/1972, stabilisce che i rimborsi dell'eccedenza d'imposta superiore a. 15.000 a favore dei contribuenti "non virtuosi" possono essere eseguiti solo a fronte della preventiva presentazione della garanzia fideiussoria. Con la Circolare 32/E del 30.12.2014, l Amministrazione Finanziaria ha fornito chiarimenti in merito alla nuove regole per i rimborsi IVA. Premessa Con la modifica dell art. 38-bis del D.P.R. 633/1972 ad opera dell art. 13 del D.Lgs. Semplificazioni Fiscali (D.Lgs. 175/2014, pubblicato nella G.U. 28.11.2014 n. 288) è stata riscritta pressoché integralmente la disciplina in materia di rimborsi Iva. Il primo aspetto degno di nota è quello derivante dalla lettura del novellato co. 1 dell art. 38-bis del D.P.R. 633/1972, il quale prevede che: i rimborsi previsti nell'art. 30, D.P.R. 633/1972, sono eseguiti, su richiesta fatta in sede di dichiarazione annuale, entro 3 mesi dalla presentazione della dichiarazione; sugli stessi trova applicazione il riconoscimento degli interessi, nella misura del 2% annuo, con decorrenza dal 90 giorno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione, eventualmente 1
non computando il periodo intercorrente tra la data di notifica della richiesta di documenti e la data della loro consegna, quando superi 15 giorni. 1 Entro 3 mesi dalla presentazione della dichiarazione. 2 Decorsi 90 giorni dalla presentazione della dichiarazione, con la corresponsione degli interessi, nella misura del 2%. Nella C.M. 32/E del 30.12.2014 è stato chiarito che mentre in base al previgente testo dell articolo 38-bis, il termine di esecuzione dei rimborsi iniziava a decorrere dalla data di scadenza prevista per la presentazione della dichiarazione, la nuova disposizione anticipa detto termine alla data di effettiva presentazione della dichiarazione. Pertanto, se ad esempio la dichiarazione IVA è presentata il 1 febbraio, è a tale data che deve farsi riferimento per calcolare la decorrenza del termine di tre mesi. Nella C.M. 32/E del 30.12.2014 è stato chiarito che In caso di più dichiarazioni per lo stesso periodo d'imposta, il termine inizia a decorrere nuovamente dall'ultima dichiarazione presentata. Resta fermo che gli interessi decorrono dal novantesimo giorno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione. Al riguardo, la circolare precisa che qualora il visto di conformità sia apposto mediante la presentazione di dichiarazione integrativa, gli interessi sono dovuti dalla data di apposizione del visto. I rimborsi senza presentazione di garanzie Il novellato co. 3 dell art. 38-bis, D.P.R. 633/1972 prevede che, indipendentemente dalle caratteristiche del soggetto richiedente, i rimborsi inferiori ad euro 15.000,00 sono effettuati senza presentazione di garanzie fideiussorie. Il dubbio che sorgeva è se tale limite andasse riferito all intero periodo d imposta o alla singola richiesta di rimborso. Nella nuova formulazione normativa sembra emergere che ogni singolo periodo dovrebbe essere considerato autonomo ai fini del rispetto della soglia. Tuttavia, nel paragrafo 2.1 del documento di prassi in commento si prevede che il limite è da intendersi riferito non alla singola richiesta, ma alla somma delle richieste di rimborso effettuate per l intero periodo d imposta (cfr risoluzione n. 165/E del 3 novembre2000). Limite 15.000,00 euro Somma delle richieste di rimborso effettuate per l intero periodo d imposta 2
Ciò si desume anche dalla relazione illustrativa che, limitandosi a rilevare l innalzamento dell ammontare dei rimborsi eseguibili senza alcun adempimento da 5.164,57 a 15.000 euro, non evidenzia alcuna ulteriore modifica rispetto alla previgente normativa che possa condurre ad una diversa interpretazione. I rimborsi con apposizione del visto di conformità Se invece la richiesta di rimborso supera i 15.000,00 euro, si dovrà distinguere il relazione alla tipologia di contribuente, ovvero contribuenti virtuosi e contribuenti non virtuosi. a) Contribuenti virtuosi Il nuovo art. 38-bis, D.P.R. 633/1972, prevede che i rimborsi eccedenti la soglia di Euro 15.000 possano essere eseguiti senza la presentazione della garanzia: previa presentazione della relativa dichiarazione o istanza (trimestrale) da cui emerge il credito richiesto a rimborso recante il visto di conformità o la sottoscrizione alternativa dell'organo di controllo; a condizione che alla dichiarazione o istanza sia allegata una dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà, a norma dell'art. 47, D.P.R. 445/2000, che attesti la sussistenza delle seguenti condizioni in relazione alle caratteristiche soggettive del contribuente: CCO NNTTEENNUUTTO DDI IICC HHI IIAARRAAZZ IIONNEE I SSOSSTTI IITTUUTTI VVAA AATTTTO DDI II NNOTTORRI IIEETTAA : : Il patrimonio netto non è diminuito, rispetto alle risultanze contabili dell'ultimo periodo d'imposta, di oltre il 40%. La consistenza degli immobili non si è ridotta, rispetto alle risultanze contabili dell'ultimo periodo d'imposta, di oltre il 40% per cessioni non effettuate nella normale gestione dell'attività esercitata. L'attività stessa non è cessata né si è ridotta per effetto di cessioni di aziende o rami di aziende compresi nelle suddette risultanze contabili. Non risultano cedute, se la richiesta di rimborso è presentata da società di capitali non quotate nei mercati regolamentati, nell'anno precedente la richiesta, azioni o quote della società stessa per un ammontare superiore al 50% del capitale sociale. Sono stati eseguiti i versamenti dei contributi previdenziali ed assicurativi. Di sicura rilevanza la sostituzione della polizza fideiussoria con l apposizione del visto di conformità o l apposizione la sottoscrizione alternativa dell'organo di controllo. 3
Per quanto riguarda la dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà, a norma dell'art. 47, D.P.R. 445/2000, che attesti la sussistenza tra, l altro, di requisiti attestanti la solidità patrimoniale del richiedente, viene chiarito che: le informazioni richieste sono rilevate dalle risultanze contabili dell ultimo periodo d imposta chiuso anteriormente alla presentazione della dichiarazione o istanza di rimborso; per i soggetti che non adottano il regime della contabilità ordinaria, la dichiarazione sostitutiva non riguarda il requisito relativo alla diminuzione del patrimonio netto. I soggetti in questione che presentano la dichiarazione o istanza da cui emerge il credito richiesto a rimborso priva del visto di conformità o della sottoscrizione alternativa, o non presentano la dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà, dovranno presentare la garanzia fideiussoria. È necessaria inoltre la preventiva presentazione della garanzia fideiussoria per i soggetti passivi che richiedono il rimborso dell eccedenza detraibile risultante all'atto della cessazione dell'attività. Ultima istanza trimestrale con visto di conformità Come precedentemente accennato, sono esonerati dalla presentazione della polizza fideiussoria i rimborsi di importo superiore a 15.000 presentati dai cd. contribuenti virtuosi, previa presentazione della relativa dichiarazione o istanza (trimestrale) da cui emerge il credito richiesto a rimborso recante il visto di conformità o la sottoscrizione alternativa dell'organo di controllo. La formulazione della norma fa espresso riferimento anche all istanza trimestrale; di conseguenza, né deriva che le richieste di rimborso infrannuale (modello IVA TR) devono recare il visto di conformità o la sottoscrizione alternativa nonché la dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà al fine dell erogazione del rimborso senza obbligo di prestazione della garanzia. Per verificare la necessità di apporre il visto di conformità alla singola istanza trimestrale, l Amministrazione Finanziaria chiarisce che il limite deve intendersi riferito all intero periodo d imposta. Pertanto, se ad esempio viene presentata un istanza di rimborso infrannuale per un importo di 10.000 euro senza apposizione del visto e, successivamente, per il medesimo periodo d imposta, viene presentata una nuova istanza o dichiarazione con importo chiesto a rimborso pari a ulteriori 6.000 euro, l obbligo del visto di conformità o della sottoscrizione alternativa, nonché della dichiarazione sostitutiva di atto notorio sorge in relazione a tale ultima richiesta. 4
b) Contribuenti non virtuosi Sono comunque tenuti alla presentazione della garanzia, per rimborsi di ammontare superiore ad euro 15.000,00, i seguenti soggetti: i soggetti passivi che esercitano un'attività d'impresa da meno di 2 anni, diversi dalle imprese start-up innovative di cui all'art. 25, D.L. 179/2012, conv. con modif. dalla L. 221/2012; i soggetti passivi ai quali, nei 2 anni antecedenti la richiesta di rimborso, sono stati notificati avvisi di accertamento o di rettifica da cui risulti, per ciascun anno, una differenza tra gli importi accertati e quelli dell'imposta dovuta o del credito dichiarato superiore: al 10% degli importi dichiarati se questi non superano Euro 150.000; al 5% degli importi dichiarati se questi superano Euro 150.000 ma non superano Euro 1.500.000; all'1% degli importi dichiarati, o comunque a Euro 150.000, se gli importi dichiarati superano Euro 1.500.000. Inferiori ad Euro 15.000,00 NUOVE REGOLE PER I RIMBORSI IVA Senza presentazione della garanzia Senza presentazione garanzia per i contribuenti virtuosi, solo se sull istanza da cui emerge il credito si appone il visto di conformità o la sottoscrizione alternativa dell organo di controllo si presenta la dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà. Superiori ad euro 15.000,00 Con presentazione della garanzia per: - contribuenti non virtuosi; - contribuenti virtuosi che non appongono sull istanza da cui emerge il credito il visto di conformità o la sottoscrizione dell organo di controllo o non presentano la dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà; - soggetti passivi che richiedono il rimborso dell'eccedenza detraibile risultante all'atto della cessazione dell'attività. La durata della garanzia Il novellato co. 5 dell art. 38-bis, D.P.R. 633/1972, per quanto concerne la durata e la forma della garanzia, stabilisce che la garanzia: è prestata per una durata pari a 3 anni dall'esecuzione del rimborso, ovvero, se inferiore, al periodo mancante al termine di decadenza dell'accertamento; 5
sia validamente presentata alternativamente sotto forma: 1. di cauzione in titoli di Stato o garantiti dallo Stato, al valore di borsa; 2. di fideiussione rilasciata da una banca o da una impresa commerciale che a giudizio dell'amministrazione Finanziaria offra adeguate garanzie di solvibilità; 3. di polizza fideiussoria rilasciata da un'impresa di assicurazione. La stessa disposizione normativa prevede che per le Pmi dette garanzie possono essere prestate anche dai consorzi o cooperative di garanzia collettiva fidi. Per i gruppi di società, con patrimonio risultante dal bilancio consolidato superiore a Euro 250 milioni, la garanzia può essere prestata mediante la diretta assunzione da parte della società capogruppo o controllante di cui all'art. 2359 C.c. dell'obbligazione di integrale restituzione della somma da rimborsare, comprensiva dei relativi interessi, all'amministrazione Finanziaria, anche in caso di cessione della partecipazione nella società controllata o collegata. Il modello per i titoli di Stato Da segnalare inoltre che con il Provvedimento del Direttore dell Agenzia delle Entrate n. 165769 del 30.12.2014 è stato approvato il modello che consente, ai soggetti che richiedono il rimborso dell eccedenza IVA, di presentare la garanzia sotto forma di cauzione in titoli di Stato o garantiti dallo Stato ai sensi del comma 5 dell articolo 38- bis del D.P.R. 633/1972, così come modificato dall articolo 13 del decreto legislativo 21 novembre 2014, n. 175. Con il Provvedimento in commento, è stato approvato il modello che consente ai contribuenti-creditori di offrire le garanzie previste dal comma 5 dell articolo 38-bis del DPR n. 633 del 1972 anche sotto forma di cauzione in titoli di Stato o garantiti dallo Stato. Nel suddetto modello, per ciascun titolo dovrà essere indicato il codice ISN, il valore nominale e l eventuale valore di borsa. Il modello va compilato dall intermediario finanziario e consegnato all agente della riscossione o all ufficio delle Entrate che ne ha fatto richiesta per poter erogare le somme al contribuente Istanza presentate prima del 13.12.2014 L art. 13 del Decreto Semplificazioni Fiscali (D.Lgs. 175/2014, pubblicato nella G.U. 28.11.2014 n. 288) è in vigore dal 13 dicembre 2014. 6
Per l esecuzione dei rimborsi in corso al 13 dicembre, le Entrate distinguono in base agli importi chiesti in restituzione: Imp Importo richiesto a rimborso Inferiore a 15.000,00 euro ma superiore a 5.164,57, soglia sotto la quale la garanzia non era richiesta neppure in precedenza Effetti L estensione da 5.164,57 a 15.000 euro della soglia di esonero da ogni ulteriore adempimento esplica i propri effetti anche sulle richieste di rimborso presentate anteriormente all entrata in vigore della nuova disposizione. In particolare, l ufficio o l agente della riscossione non procede a richiedere la garanzia successivamente all entrata in vigore della nuova disposizione. Nel caso in cui alla stessa data la garanzia sia stata già richiesta, laddove il contribuente non vi abbia già provveduto non è tenuto a presentarla. Rimborso di importo superiore a 15.000 euro già richiesto alla data di entrata in vigore del decreto legislativo Quando, invece, il rimborso supera i 15mila euro, se la dichiarazione è munita del visto di conformità (o della sottoscrizione del revisore) e non sussistono le condizioni di rischio che impongono comunque la prestazione della garanzia ex articolo 38-bis, comma 4, del Dpr 633/1972, è possibile presentare (all ufficio o all agente della riscossione) la dichiarazione sostitutiva di atto notorio (e copia del documento d identità di chi la sottoscrive) attestante le condizioni di solidità patrimoniale, continuità aziendale e regolarità contributiva, evitando così la garanzia. In questo caso, però, precisa la circolare, occorre eseguire un aggiornamento al 13 dicembre scorso della sussistenza delle condizioni e dei requisiti per l apposizione del visto e per la presentazione dell atto notorio. Tutto ciò, perché la valutazione del rischio dev essere allineata alle condizioni attuali del contribuente. Anche qui non si dà corso alla restituzione delle garanzie che siano state prestate per rimborsi già erogati. orto richiesto a rimborso Effetti Per i rimborsi oltre 15mila euro, la garanzia è sempre richiesta se si tratta di soggetti «pericolosi». Sono tali anche quelli che, nel biennio precedente la richiesta (i due anni si contano a ritroso dalla data di presentazione della stessa), hanno ricevuto la notifica di un avviso d accertamento o rettifica ai fini Iva o con riguardo a imposte diverse dall Iva, per importi superiori alle soglie di rilevanza fissate dalla lettera b) dell articolo 38-bis, comma 4, del Dpr 633/1972. 7
Non contano gli atti annullati in autotutela o chiusi con sentenza non più impugnabile favorevole al contribuente. Quanto alla differenza fra accertato e dichiarato, questa va determinata con riferimento a ogni anno, perché ciò che conta è la pericolosità fiscale del soggetto, «anche con riferimento alle imposte diverse dall Iva». Distinti saluti Lo Studio ringrazia per l attenzione riservatagli e rimane a disposizione per ogni ulteriore chiarimento, riservandosi la facoltà di tenervi costantemente aggiornati sulle novità e relativi adempimenti di Vostro interesse 8