posta@eassociati.com Altavilla Vicentina, 26 gennaio 2009 associati dottori commercialisti pierpaolo baldinato gabriele pantaleoni tirocinanti dottori commercialisti viviana gentile gaia peloso collaboratori giovanna guerra francesca manni Oggetto: LA DEDUCIBILITÀ DELLE SPESE DI RAPPRESENTANZA Ai gentili Clienti Loro sedi Aspetti generali Le spese di rappresentanza sono quelle sostenute al fine di creare, mantenere ed accrescere il prestigio dell impresa e di migliorarne l immagine. Sono inoltre, spese di rappresentanza quelle che comportano una particolare utilità o un particolare beneficio a favore di determinati soggetti. La loro caratteristica principale è la gratuità, ovvero la mancanza di un corrispettivo o di uno specifico obbligo di dare o di fare a carico dei destinatari. Si considerano spese di rappresentanza anche quelle sostenute per i beni distribuiti gratuitamente. Spese di rappresentanza: caratteristiche Nel primo comma dell art. 1 del D.M. del 12 novembre 2008 si afferma il concetto in base al quale, per essere considerata spesa di rappresentanza e dunque deducibile nella determinazione del reddito, un costo deve soddisfare alcune caratteristiche quali: l inerenza, l effettivo sostenimento, la sua documentabilità, la finalità comunque promozionale o di pubbliche relazioni e il cui sostenimento risponda a criteri di ragionevolezza in funzione dell obiettivo di generare, anche potenzialmente, benefici economici per l impresa ovvero che il sostenimento della spesa in questione sia coerente con pratiche commerciali di settore. Gratuità della spesa Criteri qualificanti l inerenza Finalità promozionali o di pubbliche relazioni Ragionevolezza In funzione dell obiettivo di generare benefici economici anche potenziali Coerenza con gli usi commerciali di settore eassociati dottori commercialisti pierpaolo baldinato gabriele pantaleoni via retrone 16 36077 altavilla vicentina (VI) tel +39 0444 27.61.95 fax +39 0444 27.76.27
Definizione Lo stesso articolo 1, identifica poi una casistica, comunque non esaustiva, di quelle che possono essere considerate spese di rappresentanza. Nello specifico: a) le spese per viaggi turistici in occasione dei quali siano programmate e in concreto svolte significative attività promozionali dei beni o dei servizi la cui produzione o il cui scambio costituisce oggetto dell attività caratteristica dell impresa; b) le spese per feste, ricevimenti e altri eventi di intrattenimento organizzati in occasione di ricorrenze aziendali o di festività nazionali o religiose; c) le spese per feste, ricevimenti e altri eventi di intrattenimento organizzati in occasione dell inaugurazione di nuove sedi, uffici o stabilimenti dell impresa; d) le spese per feste, ricevimenti e altri eventi di intrattenimento organizzati in occasione di mostre, fiere, ed eventi simili in cui sono esposti i beni e i servizi prodotti dall impresa; e) ogni altra spesa per beni e servizi distribuiti o erogati gratuitamente, ivi inclusi i contributi erogati gratuitamente per convegni, seminari e manifestazioni simili il cui sostenimento risponda ai criteri di inerenza. Deducibilità La deducibilità delle spese di rappresentanza scatterà nel periodo d imposta in cui le stesse sono sostenute e saranno commisurate all ammontare dei ricavi e proventi della gestione caratteristica dell impresa risultanti dalla dichiarazione dei redditi, con una struttura tipicamente a scaglioni. Il tetto di deducibilità sarà infatti pari: all 1,3% dei ricavi e altri proventi fino a euro 10 milioni; allo 0,5% dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente euro 10 milioni e fino a 50 milioni; allo 0,1% dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente euro 50 milioni. Per calcolare l importo deducibile non si terrà conto dei beni distribuiti gratuitamente e di costo unitario non superiore a 50 euro. Il conteggio del plafond il sistema a scaglioni Ricavi Fino a 10.000.000 Da 10.000.000 a 50.000.000 Oltre i 50.000.000 Spese Deducibili 1,3% sull importo dei ricavi 130.000 + 0,5% sull eccedenza rispetto a 10.000.000 330.000 + 0,1% sull eccedenza rispetto ai 50.000.000 2
Esempio Se un impresa nel 2008 ha ricavi e proventi della gestione caratteristica pari 55 milioni di euro, le spese di rappresentanza deducibili saranno al massimo pari ad euro 335.000 (130.000 sui primi 10 milioni, 200.000 sui successivi 40 milioni e 5.000 sugli ultimi 5 milioni). Pertanto, nel caso in cui la società sostenga spese di rappresentanza nel 2008 per 400.000 euro di cui 50.000 per omaggi non superiori a 50 euro, a livello di imposte sui redditi si avranno i seguenti conteggi: le spese per omaggi non superiori a 50 euro pari ad euro 50.000 sono integralmente deducibili; le altre spese di rappresentanza pari ad euro 350.000 devono essere confrontate con il limite di euro 335.000, per cui si deve procedere ad una variazione in aumento del costo non deducibile per euro 15.000. Spese di rappresentanza integralmente deducibili Non costituiscono spese di rappresentanza e non sono, pertanto, soggette ai limiti indicati in precedenza, le spese di viaggio, vitto e alloggio sostenute per ospitare clienti, anche potenziali, in occasione di mostre, fiere, esposizioni ed eventi simili in cui sono esposti i beni e i servizi prodotti dall impresa o in occasione di visite a sedi, stabilimenti o unità produttive dell impresa. Per le imprese la cui attività caratteristica consiste nell organizzazione di manifestazioni fieristiche e altri eventi simili, non costituiscono spese di rappresentanza e non sono, pertanto, soggette ai precedenti limiti indicati, le spese di viaggio, vitto e alloggio sostenute per ospitare clienti, anche potenziali, sostenute nell ambito di iniziative finalizzate alla promozione di specifiche manifestazioni espositive o altri eventi simili. Non sono soggette altresì ai predetti limiti le spese di viaggio, vitto e alloggio sostenute direttamente dall imprenditore individuale in occasione di trasferte effettuate per la partecipazione a mostre, fiere, ed eventi simili in cui sono esposti beni e servizi prodotti dall impresa o attinenti all attività caratteristica della stessa. La deducibilità delle erogazioni e delle spese indicate è, tuttavia, subordinata alla tenuta di un apposita documentazione dalla quale risultino, per esempio: le generalità dei soggetti ospitati; la durata e il luogo di svolgimento della manifestazione; la natura dei costi sostenuti. Documentazione delle spese di rappresentanza L Agenzia delle Entrate e gli organi di controllo possono invitare i contribuenti a fornire indicazione, per ciascuna delle fattispecie che vengono identificate come spese di rappresentanza, dell ammontare complessivo, distinto per natura, delle erogazioni effettuate nel periodo d imposta e dell ammontare dei ricavi e proventi derivanti dalla gestione caratteristica dell impresa assunti a base di calcolo della percentuale di deducibilità. 3
L invito può riguardare anche: l ammontare complessivo delle spese riferite a beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a 50 euro; l ammontare complessivo delle spese integralmente deducibili. I controlli - Linee Guida Spese di rappresentanza L amministrazione finanziaria può invitare i contribuenti a fornire indicazione, per ciascuna delle fattispecie elencate nel decreto ministeriale, dell ammontare complessivo, distinto per natura, delle erogazioni effettuate nel periodo d imposta e dell ammontare dei ricavi e proventi della gestione caratteristica dell impresa assunti a base di calcolo della percentuale di deducibilità. La stessa indagine può riguardare anche l ammontare complessivo delle spese relative ai beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a 50. Spese di ospitalità Restano comunque possibili tutti i controlli previsti per le spese di rappresentanza. In questo caso però la deducibilità è subordinata alla tenuta di un apposita documentazione. Da quest ultima devono risultare anche le generalità dei soggetti ospitati, la durata e il luogo di svolgimento della manifestazione e la natura dei costi sostenuti. Per superare i controlli è pertanto necessario che gli operatori provvedano ad approntare un sistema di rilevazione contabile in grado di imputare le spese di rappresentanza e ospitalità per contenitori, facendo riferimento alle categorie del decreto. Imprese di nuova costituzione Per le imprese di nuova costituzione, le spese sostenute nei periodi d imposta anteriori a quello in cui sono conseguiti i primi ricavi, possono essere portate in deduzione dal reddito dello stesso periodo e di quello successivo se e nella misura in cui le spese sostenute in tali periodi siano inferiori all importo deducibile. Per le imprese di nuova costituzione le spese di rappresentanza vengono ammesse in deduzione in relazione alla riconducibilità delle stesse ai ricavi dell impresa. 4
Esempio Un impresa costituita nel 2009 sostiene spese di rappresentanza per euro 1.000, senza conseguire alcun ricavo. Se nel 2010 consegue ricavi per 100.000 euro, sostenendo in questo periodo spese di rappresentanza per euro 300, potrà dedurre nel 2010 l importo complessivo di euro 1.300 (1.000 del 2009 più 300 del 2010 ), visto che l ammontare delle spese effettivamente sostenute in tale ultimo periodo risulta inferiore all importo deducibile (1,3% dei ricavi fino a 10 milioni). L importo di 1.000 sostenuto nel 2009, potrebbe essere portato in deduzione anche nel 2011 se le spese di rappresentanza nel 2010 risultassero pari o superiori a 1.300, cioè all ammontare massimo deducibile in quell anno. Questo, ovviamente, qualora nel 2011 le spese di rappresentanza sostenute risultino inferiori all importo deducibile nel periodo. Decorrenza Le disposizioni del D.M. 12 novembre 2008 si applicano alle spese di rappresentanza sostenute dal periodo d imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007. Per le spese sostenute in precedenti periodi d imposta restano valide le disposizioni applicabili secondo la normativa in vigore in ciascun periodo d imposta. IRAP Le disposizioni IRAP, dal periodo d imposta 2008, rendono le spese di rappresentanza completamente deducibili per le società di capitali e per i soggetti IRPEF che hanno optato per la determinazione della base imponibile come i soggetti IRES. Per tali soggetti tutte le spese di rappresentanza sono completamente deducibili ai fini IRAP, a prescindere dal rispetto dei requisiti di inerenza e congruità stabiliti dal decreto in esame. In particolare gli omaggi e gli articoli promozionali vanno classificati nella voce B.14 del conto economico (Oneri diversi di gestione). Le spese di rappresentanza sono completamente deducibili anche per i soggetti Irpef che hanno optato per la determinazione della base imponibile IRAP con le regole delle società di capitali, basandosi sui dati di bilancio, non rettificati delle variazioni in aumento o in diminuzione previste ai fini delle imposte sui redditi. Per le altre ditte individuali e società di persone, invece, la deduzione non è ammessa. Infatti, per questi soggetti il D.Lgs. n. 446/1997 ha elencato una lista di costi deducibili quali materie prime, sussidiarie e di consumo, merci, servizi, ammortamenti dei beni strumentali materiali e immateriali, canoni di locazione, anche finanziaria. 5
Di seguito si espongono dieci casi concreti per capire quali sono le spese ammesse alla deducibilità, gli eventuali limiti imposti dal nuovo regolamento e l intreccio della disciplina IVA su questa stessa tipologia di oneri. Tipologia Caso Regime Fiscale Sfilata di moda La società, operante nel settore dell abbigliamento, organizza cumulata con le altre della un ricevimento in occasione di stessa natura sostenute una sfilata di moda nel corso della quale vengono presentate ai clienti, agli agenti e alla stampa, le nuove collezioni. nell esercizio. La deduzione è nelle percentuali del Dm. L eccedenza rispetto alle soglie è interamente indeducibile. Convegno Culturale Pranzo per pubbliche relazione Viaggio La società eroga un contributo per l organizzazione di un convegno culturale al fine di rafforzare l immagine dell azienda. La società offre un pranzo a clienti o potenziali clienti solo al fine di sviluppare le pubbliche relazioni La società organizza un viaggio (o una crociera) in una località turistica al quale invita clienti e i potenziali clienti svolgendo si- cumulabile con la altre della stessa natura sostenute nell esercizio, con deduzione integrale nei limiti di importo indicati dal Dm. Per l eventuale eccedenza rispetto alle soglie, l importo è interamente indeducibile. cumulabile con la altre sostenute nell esercizio, con deduzione integrale nei limiti di importo indicati dal Dm. Trattandosi di spese per la somministrazione pasti, la deduzione all interno della soglia è comunque pari al 75%. cumulabile con la altre sostenute nell esercizio, con deduzione integrale nei li- 6
Concerto Spettacolo Promozione di prodotti aziendali Compleanno dell imprenditore gnificative attività promozionali di beni o servizi oggetto della propria attività. Durante una fiera di settore, a cui partecipa la società con il proprio stand, viene organizzato un concerto con un noto cantante. La società invita potenziali clienti a visitare la fiera partecipando altresì al concerto, sostenendo le spese di viaggio, vitto e alloggio. In occasione delle festività natalizie, la società organizza uno spettacolo teatrale e invita i clienti con i loro familiari e i dipendenti. Questi ultimi accolgono i clienti svolgendo funzioni di pubbliche relazioni. Alcuni clienti e potenziali clienti di una società vengono in visita allo stabilimento per vedere taluni prodotti aziendali. La società offe loro il viaggio, l alloggio presso un albergo e il vitto in un ristorante della zona. In occasione del suo compleanno, il presidente della società miti di importo indicati dal Dm. L eccedenza è interamente indeducibile. cumulata con la altre della stessa natura sostenute nell esercizio. La deduzione è nelle percentuali del Dm. L eccedenza rispetto alle soglie è interamente indeducibile. Viaggio, vitto e alloggio per la fiera: spesa commerciale inerente non cumulabile con quelle di rappresentanza a condizione che siano documentati generalità degli ospiti e i motivi della visita. Per spese di vitto e alloggio la deduzione è al 75%. Iva detraibile. cumulabile con la altre sostenute nell esercizio, con deduzione integrale nei limiti di importo indicati dal Dm. Spesa inerente non cumulabile con quelle di rappresentanza a condizione che siano documentati generalità degli ospiti e i motivi della visita. Per spese di vitto e alloggio la deduzione è al 75%. Iva detraibile. Spesa non inerente e non rientra nella definizione di 7
Cena di Natale Beni inferiori/superiori a 50 organizza una cena a cui invita parenti, amici, consulenti, a cui offre altresì alloggio in un albergo della zona dove è stata organizzata la festa. La società offre a tutti i dipendenti e ai loro familiari una cena in occasione delle festività natalizie. La società distribuisce a clienti e soggetti vari, omaggi con costo unitario inferiore o superiore a 50 spese di rappresentanza. Dunque risulta interamente indeducibile indipendentemente dall importo. Iva indetraibile (mancanza di inerenza). Erogazione liberale ai dipendenti per finalità di ricreazione. Deducibile ai sensi dell art. 100 del TUIR nel limite del 5 (5 per mille) del costo del lavoro. Trattandosi di somministrazione di pasti, deduzione al 75% (dal 2009). Iva detraibile. Spese di rappresentanza speciali. Se il costo unitario è inferiore a 50 si deduce interamente senza cumulo con altre spese di rappresentanza. Se il costo unitario è superiore a 50, la spesa è cumulabile con tutte le altre. Iva detraibile solo per o- maggi di costo non superiore a 25,82 Lo Studio rimane a disposizione per ogni ulteriore chiarimento. Cordiali saluti. eassociati 8