Prot. n 730 Salerno, lì 8 Luglio 2015 A tutti gli iscritti all Albo e nell Elenco Speciale LORO SEDI OGGETTO: Circolare n 126/2015. Libera professione. Legge 23 Dicembre 2014, n. 190. Regime dei Minimi, forfettario e agevolato: tutte le novità dal 2015. Colleghi, con la presente, si porta a conoscenza di tutti Voi, che l art. 1, commi da 65 a 89, della Legge 23 Dicembre 2014, n. 190, definisce la mappa delle agevolazioni fiscali previste per i contribuenti minori abrogando i regimi di favore esistenti al 31 Dicembre 2014. Tuttavia chi applica il regime di favore per le nuove attività (art. 13 della L. 23/12/2000, n. 388) può osservare tali regole fino all esaurimento del triennio e chi applica le regole sui Contribuenti Minimi (art. 27, commi 1 e 2, del Decreto Legge 6 Luglio 2011, n. 98), può osservare tale disciplina fino alla residua durata dell agevolazione e comunque fino al compimento del 35 anno di età. Il nuovo regime fiscale non ha un livello uniforme di ricavi e compensi ma questo è articolato in funzione dei codici ATECO 007 ed a condizione che siano presenti le condizioni oggettive previste. La norma prescinde dall età e non ha alcun vincolo di durata massima. 1) LE CONDIZIONI PER L ACCESSO AL REGIME AGEVOLATO Descrizione a) livello massimo di ricavi e compensi (1) : - industrie alimentari e delle bevande; - commercio all ingrosso e al dettaglio - commercio ambulante di: alimentari e bevande altri prodotti - costruzioni e attività immobiliari Importo massimo 35.000 40.000 30.000 20.000 15.000 15.000 40.000
- intermediari del commercio - servizi di alloggio e ristorazione - attività professionali, scientifiche, tecniche, sanitarie, di istruzione e di servizi finanziari e assicurativi - altre attività economiche b) spese complessive per personale e collaboratori (2) c) costo complessivo dei beni strumentali (al lordo degli ammortamenti) al 31/12 (3) 15.000 20.000 5.000 20.000 (1) Nel computo non rileva l adeguamento dei ricavi e dei compensi ai fini degli studi di settore. Nel caso di esercizio contemporaneo di attività incluse in differenti codici, rileva il limite di ricavi e compensi più elevato. (2) Le spese si riferiscono al lavoro a progetto o accessorio (artt. 61 e 70 del D.Lgs. 10/9/2003, n. 276), ai dipendenti, ai collaboratori e ai titolari di borse di studio o di addestramento professionale (art. 50, lettera c) e c-bis), del D.P.R. 22/12/1986, n. 917), agli associati in partecipazione con apporto di lavoro (art. 53, comma 2, lettera c), del D.P.R. 22/12/1986, n. 917) e all imprenditore e ai suoi familiari (art. 60 del D.P.R. 22/12/1986, n. 917). (3) Nel computo va considerato che: - per i beni in locazione finanziaria rileva il costo sostenuto dal concedente; - per i beni usati promiscuamente nell ambito personale o familiare il costo rileva nella misura del 50%; - non rilevano i beni strumentali di costo unitario non superiore a 516,46; - non rilevano i beni immobili, comunque acquisiti, utilizzati nell attività. Avvertenza: Nel caso di presenza di redditi di lavoro dipendente e assimilati, i redditi d impresa, dell arte o della professione devono essere prevalenti; la verifica della prevalenza non è, comunque, rilevante, se il rapporto di lavoro è cessato o la somma dei redditi d impresa, dell arte o della professione e di lavoro dipendente o assimilato non eccede l importo di uro 20.000,00.
Il beneficio è riservato soltanto alle persone fisiche. Chi inizia l attività può applicare l agevolazione se nella richiesta della partita IVA comunica di presumere la sussistenza delle suddette condizioni, barrando l apposita casella. Nel caso di esercizio contemporaneo di attività contraddistinte da differenti codici ATECO, va considerato il limite di ricavi e compensi più elevato relativi alle diverse attività esercitate. I CONTRIBUENTI ESCLUSI DAL BENEFICIO a) soggetti che applicano regimi speciali ai fini dell IVA o regimi forfetari di determinazione del reddito; b) soggetti non residenti, ad eccezione di chi risiede in altro Stato membro dell Unione Europea o in uno Stato aderente all Accordo sullo spazio economico europeo che assicuri un adeguato scambio di informazioni, a condizione che nel territorio dello Stato italiano siano prodotti redditi che costituiscono almeno il 75% del reddito complessivo prodotto; c) soggetti che in via esclusiva o prevalente effettuano: - cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricati, di terreni edificabili di cui all art. 10, n. 8), del D.P.R. 26/10/1972, n. 633; - mezzi di trasporto nuovi di cui all art. 53 del D.L. 30/8/1993, n. 331; d) persone che partecipano contemporaneamente in società di persone o associazioni o a società a responsabilità limitata che applicano il c.d. criterio di trasparenza (artt. 5 e 116 del D.P.R. 22/12/1986, n. 917); e) società di persone e di capitali, studi associati e società semplici fra professionisti ed enti non commerciali). Sono esclusi, altresì: a) le persone fisiche che esercitano un attività non considerata nell allegato 4 alla legge di stabilità ovvero contemporaneamente, un attività inclusa nell allegato 4 e un attività esclusa; b) le persone fisiche che presumono di conseguire o hanno conseguito un volume di ricavi o compensi di entità superiore ai limiti indicati.
2. L IVA I contribuenti non esercitano la rivalsa dell IVA sulle cessioni e sulle prestazioni (e, correlativamente, non possono esercitare la detrazione dell imposta assolta sugli acquisti e sulle importazioni). Ai fini dell IVA vanno osservate le seguenti regole procedurali sugli obblighi di fatturazione. LA FATTURAZIONE Non va esercitata la rivalsa dell IVA per le operazioni nazionali. Le cessioni di beni intracomunitarie sono soggette all art. 41 del D.L. 30/8/1993, n. 331. Per gli acquisti intracomunitari si applica l art. 38, comma 5, lettera c), del D.L. 30 Agosto 1993, n. 331, per cui non costituiscono acquisti intracomunitari se non è superato l importo di 10.000 (purché diversi dai mezzi di trasporto nuovi e da quelli soggetti ad accisa), considerato al netto dell IVA. Per le prestazioni di servizi ricevute da soggetti non residenti o rese ai medesimi si applicano gli artt. 7-ter e seguenti del D.P.R. 26/10/1972, n. 633. Per le importazioni, le esportazioni e le operazioni assimilate si applicano gli artt. 8, 8- bis, 9, 68, 69, 71 e 72 del D.P.R. 26 Ottobre 1972, n. 633. Non è possibile effettuare acquisti o importazioni in sospensione dal pagamento dell IVA. Se il contribuente effettua acquisti in regime di inversione contabile (ad esempio acquisti di servizi da non residenti, ecc.), va emessa l autofattura se il prestatore è domiciliato fuori dall Unione europea e va integrata la fattura ricevuta se è comunitario: l IVA va versata entro il giorno 16 del mese successivo a quello in cui l operazione è stata effettuata. La fattura emessa per operazioni nazionali escluse dalla rivalsa deve contenere l indicazione operazione di cui all art. 1, comma 58, lettera a), della Legge 23 Dicembre 2014, n. 190 (o equivalente) ed è assoggettata all imposta di bollo di 2,00 se l importo è superiore a 77,47.
Il contribuente è esonerato dagli obblighi previsti in materia, cioè la presentazione delle dichiarazioni e la tenuta delle scritture contabili. GLI OBBLIGHI IVA a) certificazione dei corrispettivi e conservazione dei relativi documenti; resta fermo l esonero dal rilascio della ricevuta fiscale e dall emissione dello scontrino fiscale (art. 2 del D.P.R. 21/12/1996, n. 696); b) numerazione e conservazione delle fatture di acquisto e delle bollette doganali; c) applicazione delle norme relative: - alle cessioni e agli acquisti intracomunitari (artt. 41 e 38 del D.L. 30/8/1993, n. 331); - alle prestazioni di servizi con soggetti esteri (art. 7-ter del D.P.R. 26/10/1973, n. 633); - alle esportazioni di beni, ma senza beneficiare della facoltà di effettuare acquisti senza applicazione dell IVA ai sensi dell art. 8, primo comma, lettera c), del D.P.R. 26/10/1972, n.633; d) per gli acquisti fatti in regime di reverse charge va emessa la fattura (per acquisti di servizi resi da soggetti extracomunitari) o va integrata la fattura (acquisti intracomunitari o nazionali per le operazioni previste), indicando l aliquota e l imposta che va versata entro il giorno 16 del mese successivo; e) presentano le dichiarazioni Intrastat per le operazioni intracomunitarie. Nel caso di passaggio dalle regole ordinarie di applicazione dell IVA, va eseguita la rettifica della detrazione per cui: a) l imposta relativa ai beni non ammortizzabili e ai servizi che è stata detratta va rettificata in aumento; b) l imposta relativa ai beni ammortizzabili acquistati negli ultimi 5 anni va rettificata in aumento in relazione agli anni mancanti al compimento del quinquennio; c) l imposta rettificata va indicata nell ultimo anno di applicazione delle regole ordinarie. Nel caso inverso, anche se ciò avviene per opzione, va fatta va fatta la rettifica per computare in detrazione l imposta nel primo di applicazione delle regole ordinarie. Nell ultima liquidazione di applicazione delle regole ordinarie, deve essere computata l IVA afferente: - le operazioni per le quali non si è ancora verificata l esigibilità di cui all art. 6 del D.P.R. 26/10/1972, n.633 (operazioni con lo Stato, ecc.), nonché dell art. 32-bis del
D.L. 22/6/2012, n. 83 (regime di IVA per cassa ), beneficiando della detrazione sugli acquisti non ancora pagati. L IVA a credito che risulta dalle operazioni connesse al passaggio al regime forfetario può essere chiesta a rimborso o utilizzata in compensazione. 3. LA DETERMINAZIONE DEL REDDITO La determinazione del reddito prescinde del tutto dal considerare i costi e le spese in quanto vengono applicati gli specifici coefficienti di redditività, indicati nell allegato 4 alla legge di stabilità, sull ammontare dei ricavi e dei compensi. Settore di attività a) industrie alimentari e bevande b) commercio: - all ingrosso e al dettaglio - ambulante di: alimenti e bevande altri prodotti c) costruzioni e attività immobiliari d) intermediari del commercio e) servizi di alloggio e ristorazione f) attività professionali, scientifiche, tecniche, sanitarie, di istruzione e di servizi finanziari e assicurativi g) altre attività economiche I COEFFICIENTI DI REDDITO Redditività 40% 40% 40% 54% 86% 62% 40% 78% 67% Ricavi o compensi massimi 30.000 40.000 30.000 20.000 15.000 15.000 40.000 15.000 20.000 Avvertenze: i contributi previdenziali versati per disposizione di legge (compresi quelli corrisposti per conto di collaboratori dell impresa familiare fiscalmente a carico e, in caso contrario, se non è stata esercitata la rivalsa sui collaboratori) si deducono dal reddito determinato forfettariamente; l eventuale eccedenza è deducibile dal reddito complessivo.
Chi esercita un attività di impresa considera i ricavi realizzati applicando le regole di competenza temporale. L artista e il professionista applicano il criterio di cassa cioè considerano i compensi percepiti. Sul reddito si applica l imposta del 15% sostitutiva dell IRPEF e delle relative addizionali e dell IRAP. La determinazione dell imposta ricavi o compensi x coefficiente di reddito = reddito d impresa o di lavoro autonomo contributi previdenziali versati in base a norma di legge = reddito imponibile Imposta sostitutiva del 15% sul reddito imponibile = imposta dovuta Il contribuente non è soggetto passivo ai fini dell IRAP, tributo assorbito dall imposta sostitutiva. I ricavi e i compensi relativi al reddito forfetario non sono assoggettati alla ritenuta d acconto da parte del sostituto d imposta per cui l interessato dove rilasciare un apposita dichiarazione al soggetto erogatore. Sui compensi erogati il contribuente non opera la ritenuta d acconto. Per i primi tre anni di attività (compreso quello di inizio) il reddito è ridotto di 1/3 a condizione che: a) nel triennio precedente non sia stata un attività artistica, professionale o d impresa, anche in forma associata o familiare; b) l attività non sia la mera prosecuzione di attività già svolte sotto forma di lavoro dipendente o autonomo (eccetto il periodo di pratica obbligatoria per l esercizio di un arte o una professione); c) nel caso di prosecuzione di un attività svolta da altro soggetto (ad es., cessione d azienda, donazione, ecc.) i ricavi non devono essere superiori ai limiti di soglia indicati in apertura.
LE IMPOSTE SUI REDDITI A) obblighi: conservazione dei documenti contabili ricevuti ed emessi; presentazione della dichiarazione dei redditi; B) esoneri: dagli obblighi di tenuta delle scritture contabili; dal subire la ritenuta d acconto da parte del sostituto d imposta (previo rilascio di una dichiarazione da cui risulta il regime agevolato); dall operare la ritenuta alla fonte (ad esempio, compensi a professionisti, ecc.); tuttavia, nella dichiarazione va indicato il codice fiscale dei percipienti per i quali la ritenuta non è stata applicata e l ammontare delle somme corrisposte; C) esclusione: degli studi di settore; tuttavia, nella dichiarazione vanno esposti i dati richiesti con il provvedimento che approva la modulistica. I componenti positivi e negativi riferiti al periodo anteriore all applicazione del regime forfettario, la cui rilevanza impositiva è stata rinviata in base alla normativa, partecipano per le residue quote alla formazione del reddito (e della base imponibile dell IRAP) dell esercizio precedente a quelle di efficacia della forfetizzazione. Ad esempio, se nel 2013 è stata realizzata una plusvalenza di 10.000,00, ripartita in cinque periodi d imposta, nel 2014 vanno compresi i 4/5 della stessa; se nel 2012 le spese di manutenzione eccedenti erano 5.000,00, nel 2014 è deducibile l importo di 3.000,00, pari a 3/5 non ancora dedotti. Le perdite fiscali sofferte negli anni precedenti sono deducibili in conformità a quanto è previsto dal D.P.R. 22/12/1986, n. 917. Ad esempio, se un professionista ha conseguito compensi per uro 14.000 ed ha pagato contributi obbligatori per 1.000, l imposta è così determinata: a) regola generale reddito: uro 14.000, 00 78% uro 10.920 - contributi obbligatori uro 1.000 = reddito imponibile uro 9.920 imposta sostitutiva: 9.920,00 15% = uro 1.488,00
b) nuova attività (primi tre anni in presenza delle condizioni indicate al comma 65) reddito lordo 14.000,00 78% uro 10.920,00 riduzione 1/3 uro 3.640,00 = reddito netto uro 7.280,00 contributi obbligatori uro 1.000,00 = reddito imponibile uro 6.280,00 imposta sostitutiva: uro 6.280,00 15% = uro 942,00 4. L OPZIONE PER IL REGIME ORDINARIO Il contribuente che applica il regime forfetario può esercitare l opzione per applicare le regole ordinarie in materia di IVA e di imposte sui redditi. In tale ipotesi, vanno osservate le seguenti regole: a) l opzione è valida per almeno un triennio; b) l opzione va comunicata con la prima dichiarazione annuale da presentare successivamente alla scelta operata; ad esempio, nella dichiarazione presentata nell anno 2016, relativa al 2015; c) l opzione è valida per ciascun anno successivo di concreta applicazione. 5. LA CESSAZIONE DEL REGIME FORFETARIO La forfetizzazione cessa, alternativamente, per effetto: a) di opzione, valida per un triennio (trascorso il quale permane per ciascun anno successivo fino a revoca), da esprimere nella prima dichiarazione annuale da presentare successivamente; b) dall anno successivo a quello in cui è superata la soglia massima di ricavi o proventi, ovvero interviene una delle cause di esclusione; il superamento del limite massimo di soglia dei ricavi nel corso dell anno è ininfluente per l anno medesimo (ma solo dal successivo) per cui opera la forfetizzazione del reddito.
I ricavi e i compensi che hanno concorso a formare il reddito determinato forfettariamente non rilevano nei periodi d imposta successivi, anche se di competenza degli stessi. I ricavi e i proventi, che, ancorché di competenza del periodo in regime forfetario, non sono stati computati nella determinazione del reddito, sono rilevanti nei periodi successivi durante i quali si verificano i presupposti previsti dal regime forfetario. Tali regole si applicano all inverso, cioè nel passaggio dal regime ordinario a quello forfetario di tassazione. Le spese sostenute nel sistema forfetario non sono rilevanti negli anni successivi. Se dopo aver adottato il regime ordinario di tassazione sono ceduti beni acquisiti in esercizi precedenti a quello da cui si applica il regime forfettario, la plusvalenza (ovvero la minusvalenza) patrimoniale va determinata considerando come costo non ammortizzato quello che risulta alla fine del periodo d imposta precedente a quello dal quale decorre il regime; se la cessione ha per oggetto beni acquisiti durante il periodo forfettario, il prezzo di acquisto costituisce il costo non ammortizzato. 6. L ACCERTAMENTO Si applicano le norme in materia di imposte sui redditi, IVA e IRAP in materia di accertamento, riscossione, sanzioni e contenzioso. L infedele indicazione dei requisiti e delle condizioni che determinano la cessazione del regime di favore (compresa l agevolazione per il primo triennio) comporta l aumento del 10% delle sanzioni minime e massime previste dall art. 9, comma 4, del D.Lgs. 18/12/1997, n. 471, se il maggior reddito accertato supera del 10% quello dichiarato. Il regime forfetario cessa di avere applicazione a decorrere dall anno successivo a quello in cui, a seguito di accertamento divenuto definitivo, viene meno una delle condizioni di ammissibilità previste. 7. LE DETRAZIONI AI FINI DELL IRPEF Il reddito determinato in maniera forfetaria va considerato nel computo delle detrazioni per familiare a carico ma non legittima l applicazione di quelle per contribuenti minori di cui all art. 13 del D.P.R. 22/12/1986, n. 917.
8. I CONTRIBUTI PREVIDENZIALI Chi esercita un attività d impresa può applicare il regime contributivo agevolato, previsto dai commi da 77 a 84 dell art. 1 della L. 23/12/2014, n. 190. In pratica, non sono dovuti i c.d. contributi fissi ma quelli a percentuale conteggiati sul reddito (30,72% per il 2015; 31,72% per il 2016; 32.72% per il 2017; 33,72% dal 2018). IL REGIME CONTRIBUTIVO AGEVOLATO Non si applica il livello minimo imponibile di cui all art. 1, comma 3, della L. 2/8/1990, n. 233 (c.d. contributo fisso, correlato al minimale annuo di retribuzione per commercianti e artigiani) e per l accredito della contribuzione si applica l art. 2, comma 2, della L. 8/8/1995, n. 335, per cui il contributo è fissato nella misura del 30,72% per l anno 2015. In presenza di coadiuvanti o coadiutori, il titolare può indicare la quota del reddito spettante ai singoli collaboratori fino ad un massimo complessivo del 49%. Per questi soggetti la contribuzione dovuta è determinata ai sensi dell art. 3-bis del D.L. 19/9/1992, n. 84. I versamenti a saldo e in acconto vanno eseguiti entro i termini fissati per le imposte sui redditi. Per gli interessati e i collaboratori familiari, già pensionati dell INPS e di età superiore ai 65 anni, non si applica la riduzione del 50% dei contributi (art. 59, comma 15, della L.27/12/1997, n. 449). Ai collaboratori familiari non si applica la riduzione contributiva di tre punti percentuali di cui all art. 1, comma 2, della L. 2/8/1990, n. 233. Riprendendo l esempio, il carico contributivo è di 3.047,43 (cioè 9.920 30,72%) o per chi inizia l attività di 2.236,42 (cioè 7.280 30,72%). Le norme di favore cessano di essere applicate a decorrere dall anno successivo a quello in cui vengono meno i presupposti agevolativi, comportando l assenza del regime ordinario di contribuzione. Il passaggio al regime ordinario impedisce la reiterazione dell agevolazione qualora dovessero ripristinarsi, in seguito, i presupposti previsti dalla normativa. Il beneficio deve essere comunicato all INPS, in via telematica, al momento di inizio dell attività. Chi è in attività deve reiterare la dichiarazione, a pena di decadenza, entro il 28/2 di ogni anno. Tuttavia, se è presentata successivamente, la domanda produce effetti dall anno successivo.
9. I REGIMI FISCALI MINORI Sono abrogate tutte le norme relative ai contribuenti minimi quali: a) le nuove attività (art. 13 della Legge 23/12/2000, n. 388); b) il regime di vantaggio per i giovani e i lavoratori in mobilità (art. 27, comma 1 e 2, del D.L. 6/7/2011, n. 98); c) il regime di ex-contribuenti minimi (art. 1, commi da 96 a 115, della L. 24/12/1997, n. 244), e, correlativamente, l art. 27, commi 3 e seguenti, del D.L. 6/7/2011, n. 98). Coloro che al 31 Dicembre 2014 sono in possesso dei requisiti previsti dalle norme suddette applicano il nuovo regime forfettario, salva l opzione per le regole ordinarie. Tuttavia, chi applica l art. 13 della L. n. 388 e l art. 27, commi 1 e 2, del D.L. n. 98, citati può continuare ad applicare tali regole, sempre se in possesso dei requisiti, per i soli periodi di imposta che residuano al completamento del triennio agevolato. I giovani in regime forfettario possono applicare il citato art. 27, commi 1 e 2, fino al completamento del quinquennio agevolato e comunque fino al compimento del 35 anno di età (ad esempio, chi ha iniziato l attività nel 2014 continua ad applicare le vecchie regole fino al 2018). L occasione è gradita per porgere a tutti Voi i più cordiali saluti. F.to IL PRESIDENTE Per. Agr. Antonio LANDI