LE NOVITÀ IN MATERIA DI PRESUNZIONI E INDAGINI BANCARIE E I CHIARIMENTI DELL AGENZIA DELLE ENTRATE / GDF

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1 INFORMATIVA N MAGGIO 2017 ACCERTAMENTO LE NOVITÀ IN MATERIA DI PRESUNZIONI E INDAGINI BANCARIE E I CHIARIMENTI DELL AGENZIA DELLE ENTRATE / GDF Art. 32, DPR n. 600/73 Art. 7-quater, DL n. 193/2016 Circolare Agenzia Entrate , n. 8/E Circolare GdF , n Informativa SEAC , n. 15 Relativamente alle novità introdotte dal Decreto c.d. Collegato alla Finanziaria 2017 in materia di accertamenti bancari, l Agenzia delle Entrate ha chiarito che: non ha efficacia retroattiva, e pertanto opera dal , la presunzione (applicabile esclusivamente alle imprese) in base alla quale i prelevamenti dal c/c bancario non giustificati costituiscono importi non dichiarati se superiori a giornalieri e, comunque, a mensili; in materia di versamenti, sia in capo ai lavoratori autonomi che alle imprese, continua ad operare la presunzione in base alla quale se non giustificati, costituiscono reddito, a prescindere dal relativo importo. Il predetto limite di 5.000, secondo la GdF, non sarebbe un «bonus» sui prelevamenti da riconoscersi in ogni caso, bensì una limitazione a tutela dell interesse fiscale.

2 IF n pagina 2 di 5 Come noto, il DL n. 193/2016, c.d. Collegato alla Finanziaria 2017, ha modificato l art. 32, comma 2, DPR n. 600/73 contenente la disciplina degli accertamenti basati sulle movimentazioni bancarie. In particolare la modifica ha interessato la presunzione in base alla quale i prelevamenti ed i versamenti risultanti dai rapporti (normalmente, c/c bancari) acquisiti dagli organi verificatori costituiscono ricavi / compensi non dichiarati qualora il contribuente non sia in grado di: indicare il soggetto beneficiario; ovvero dimostrare che i prelevamenti / versamenti hanno (già) concorso alla formazione del reddito in quanto risultano dalle scritture contabili. A seguito dell intervento del Legislatore (Informativa SEAC , n. 15): per le imprese, i prelevamenti bancari non risultanti dalle scritture contabili e per i quali non è stato indicato il beneficiario sono considerati (per presunzione) ricavi soltanto se superiori a determinati limiti; per i lavoratori autonomi, è stata eliminata la presunzione in base alla quale i predetti prelevamenti bancari sono considerati compensi. In merito a tali nuove disposizioni, nell ambito della Circolare , n. 8/E, l Agenzia delle Entrate ha fornito alcuni chiarimenti. Le predette novità sono state oggetto anche di un intervento della Guardia di Finanza nell ambito della Circolare , prot. n IMPRESE PRELEVAMENTI Come accennato, relativamente alle imprese il citato DL n. 193/2016 ha introdotto un limite all operatività della presunzione con riguardo ai prelevamenti, disponendo che, ai fini dell accertamento, va tenuto conto esclusivamente degli importi superiori a euro giornalieri e, comunque, a euro mensili. Secondo quanto evidenziato dalla GDF nella citata Circolare n , con la modifica in esame sono stati introdotti precisi criteri numerici, sulla base dei quali ora vengono isolati a priori i prelievi plausibilmente estranei alla sfera imprenditoriale in ragione del loro valore, agevolando sensibilmente il contribuente nell interlocuzione con gli organi di controllo. Il contribuente, in presenza di prelevamenti superiori ai predetti limiti, può comunque dimostrare, come specificato dall Agenzia delle Entrate nella Circolare , n. 32/E, la loro coerenza con il tenore di vita rapportabile al volume di affari dichiarato. Relativamente alla novità in esame va considerato che il MEF nella Nota , indirizzata all Ufficio Legislativo Economia / Finanze e all Ufficio del Coordinamento Legislativo, ha evidenziato che: nelle circolari dell Agenzia delle entrate gli uffici sono stati invitati a non tenere conto di prelevamenti e versamenti ragionevolmente riconducibili ad esigenze di vita quotidiana. Va rilevato che l Agenzia non è intervenuta a chiarire le questioni connesse con l applicazione dei suddetti limiti, ossia se: la presunzione è applicabile soltanto alla parte dei prelevamenti eccedenti i predetti limiti, ovvero se, superato il limite, la stessa opera per l intero ammontare; i limiti operano congiuntamente ovvero separatamente. Nel primo caso, infatti, la presunzione opera in presenza, ad esempio, di 5 prelevamenti da nell arco dello stesso mese, dato il superamento di entrambi i limiti, mentre non opera in presenza, ad esempio, di 7 prelevamenti da 900 nello stesso mese, posto il superamento soltanto del limite di mensili.

3 IF n pagina 3 di 5 In merito la GdF, nella citata Circolare n , evidenzia che l utilizzo della congiunzione «e» fra le due soglie fa ritenere che tra le medesime esista un rapporto di progressività, nel senso che il limite mensile di euro esprimerebbe un tetto massimo per i prelevamenti giornalieri per importi inferiori a euro La franchigia di euro 5.000, pertanto, non sarebbe un «bonus» sui prelevamenti da riconoscersi in ogni caso, bensì una limitazione a tutela dell interesse fiscale. Detta interpretazione, suffragata anche dalla scelta lessicale dell avverbio «comunque» per rafforzare il nesso di correlazione tra la soglia giornaliera e quella mensile, sembra meglio contemperare le opposte esigenze di semplificazione e di mantenimento di un adeguato presidio fiscale. Con la previsione in esame, pertanto: da un lato il Legislatore, nel limitare lo spettro applicativo della presunzione legale, ha inteso agevolare il contribuente nel contraddittorio con l Amministrazione finanziaria, evitando di gravarlo con richieste di giustificazioni relative a spese riconducibili all ambito della vita privata e familiare, in cui rientrano ragionevolmente quelle di importo giornaliero inferiore alla soglia di euro e fino a euro mensili. Dall altro, tuttavia, avrebbe escluso dalla «sfera personale» i prelevamenti di importo giornaliero superiore ai mille euro. In sintesi, secondo la GdF, la presunzione opera e il contribuente continua ad essere gravato dall onere di indicare il soggetto beneficiario, sempreché non risultino dalla scritture contabili, relativamente ai prelevamenti: eccedenti la soglia giornaliera di 1.000, ancorché inferiori a quella di mensili; inferiori a 1.000, che complessivamente superano la soglia di mensili. Di conseguenza: nel caso in cui, nel corso della singola mensilità, venga superato il limite di euro, la presunzione legale si applica su tutti i prelevamenti eccedenti quest ultima soglia. L Agenzia non ha inoltre fornito chiarimenti con riguardo al caso in cui il contribuente sia titolare di più c/c ovvero il c/c sia cointestato con altri soggetti. LAVORATORI AUTONOMI Il citato DL n. 193/2016 ha adeguato la normativa in materia di presunzioni a quanto sancito dalla Corte Costituzionale nella sentenza , n. 228 che, relativamente ai lavoratori autonomi, ha dichiarato costituzionalmente illegittima l equazione prelevamenti = compensi. In particolare, nell art. 32 in esame è stato eliminato il riferimento ai compensi, con la conseguenza che per tali soggetti non opera (più) la presunzione basata sui prelevamenti. Va evidenziato che nell iter di conversione in legge, come desumibile dal dossier dei servizi parlamentari, l intenzione del Legislatore era di intervenire con una modifica di più ampia portata. In tale documento era stata affermata l eliminazione della presunzione legale di evasione relativa ai compensi dei professionisti in riferimento ai rapporti bancari, anche con riguardo ai versamenti. VERSAMENTI Il DL n. 193/2016 non ha apportato alcuna modifica dal lato dei versamenti. Infatti, come evidenziato dall Agenzia nella citata Circolare n. 8/E: la lettera della norma interviene solamente sui prelievi non giustificati, e non anche sui versamenti, per i quali rimane in vigore la regola che costituiscono presunzione di reddito qualora non risultassero «giustificati».

4 IF n pagina 4 di 5 Pertanto, sia con riguardo alle imprese che ai lavoratori autonomi, continua ad operare la presunzione in base alla quale i versamenti, qualora ingiustificati, costituiscono reddito. DECORRENZA DELLE NUOVE DISPOSIZIONI Le nuove disposizioni sopra esaminate sono applicabili dal (data di entrata in vigore della Legge di conversione del DL n. 193/2016). In particolare l Agenzia, nella citata Circolare n. 8/E, con riferimento alle novità relative alle imprese ha specificato che: a partire dal 3/12/2016, a base delle rettifiche ed accertamenti, saranno considerati ricavi i prelevamenti o gli importi riscossi nei limiti previsti dalla nuova disposizione. Pertanto non è stata riconosciuta l applicazione retroattiva delle nuove previsioni. Merita evidenziare che secondo la GdF: per quanto riguarda il sistema presuntivo i profili interpretativi sono stati già oggetto di un preliminare confronto con la Direzione Centrale Accertamento dell Agenzia delle Entrate che, tra l altro, ha condiviso la retroattività applicativa delle menzionate soglie. Non è da escludere che l Ufficio potrà autonomamente provvedere ad eliminare dall oggetto delle verifiche pregresse i dati riferiti a prelevamenti di importo inferiore ai predetti limiti in quanto associabili ad utilizzi personali / familiari. Con riguardo alle nuove previsioni applicabili ai lavoratori autonomi, la stessa GdF afferma che: l effetto anche per il passato dell abrogazione della presunzione va tanto più affermato in considerazione dell efficacia retroattiva delle declaratorie di incostituzionalità della Corte Costituzionale. TABELLA RIEPILOGATIVA Alla luce di quanto sopra, come evidenziato dalla GdF nella citata Circolare n : nei confronti della generalità dei contribuenti continua ad operare la presunzione legale relativa che assume una relazione qualificata tra redditi non dichiarati e versamenti non giustificati ; la presunzione riferita ai prelevamenti continua ad applicarsi soltanto nei confronti della categoria degli imprenditori. Soggetto Impresa Lavoratore autonomo Prelevamenti Prelevamenti / versamenti non giustificati Fino a Oltre giornalieri mensili giornalieri mensili Presunzione ricavi / compensi non dichiarati Versamenti Qualsiasi importo SI NO Prelevamenti Qualsiasi importo NO Versamenti Qualsiasi importo SI SI LE RECENTI PRONUNCE GIURISPRUDENZIALI In merito alla presunzione di cui al citato art. 32, DPR n. 600/73 merita evidenziare alcune recenti ed interessanti pronunce giurisprudenziali.

5 Tutti i diritti riservati Seac - Copia acquistata da IF n pagina 5 di , n , n La presunzione legale (relativa) della disponibilità di maggior reddito, desumibile dalle risultanze dei conti bancari, non è riferibile ai soli titolari di reddito d impresa / lavoro autonomo ma si estende alla generalità dei contribuenti, considerato il richiamo, contenuto nel citato art. 32, all art. 38, DPR n. 600/73. Più specificatamente: l operazione bancaria di versamento ha efficacia presuntiva di maggiore disponibilità reddituale nei confronti di tutti i contribuenti (anche persone fisiche); l operazione bancaria di prelevamento conserva validità presuntiva nei confronti dei soli titolari di reddito d impresa. Il binomio <versamenti = ricavi (o compensi )>, su cui si fonda la presunzione, non è riproducibile nell ipotesi di spostamenti di somme tra conti riconducibili al medesimo soggetto. In tal caso, infatti, l operazione si risolve sostanzialmente in una movimentazione tutta interna al comune titolare dei conti correnti dando luogo a spostamento di ricchezze in capo sempre allo stesso soggetto. Pertanto, se il contribuente dimostra che i versamenti rilevati sul c/c oggetto di verifica provengono da una disposizione operata da un altro c/c allo stesso riconducibile (c.d. giroconto), deve ritenersi superata la presunzione in favore dell amministrazione finanziaria, su cui graverà l onere di dimostrare che l importo versato sul primo conto corrente è fiscalmente imponibile. Relativamente alla prova contraria addotta dal contribuente si segnala la seguente pronuncia , n In ordine al tipo di prova che il contribuente ha l onere di fornire al fine di vincere la presunzione legale di cui al articolo 32 è sì ammesso anche il ricorso alle presunzioni semplici ma le stesse devono essere sottoposte ad attenta verifica da parte del giudice, il quale è tenuto ad individuare analiticamente i fatti noti dai quali dedurre quelli ignoti, correlando ogni indizio (purché grave, preciso e concordante) ai movimenti bancari contestati, il cui significato deve essere apprezzato nei tempi, nell ammontare e nel contesto complessivo.