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1 ARGOMENTI CHE AFFRONTEREMO 1) LA FISCALITA DEL CURATORE FALLIMENTARE: Casi pratici di adempimenti ai fini II.DD ed IVA del curatore 2) ORDINE DI DISTRIBUZIONE DELLE SOMME 3) RIPARTI PARZIALI E RIPARTO FINALE 4) IL RENDICONTO DEL CURATORE info@studioroberti.net

2 1. LA FISCALITA DEL CURATORE FALLIMENTARE: Casi pratici di adempimenti ai fini II.DD ed IVA del curatore IMPOSTE DIRETTE Per un opportuno inquadramento dell argomento è necessario dividere tra : DETERMINAZIONE DEL REDDITO e ADEMPIMENTI DEL CURATORE. Esistono infatti particolari regole sia per la determinazione del reddito nel caso di procedura fallimentare, sia particolari adempimenti del curatore a seconda della natura giuridica dell imprenditore dichiarato fallito.

3 DETERMINAZIONE DEL REDDITO Bisogna distinguere due esercizi, cioè due diversi periodi a cui far riferimento per il calcolo dell eventuale reddito imponibile ai fini delle imposte dirette. 1. Periodo che va dal 1 gennaio dell anno in cui è stato dichiarato il fallimento fino alla data di dichiarazione del fallimento 2. Periodo che va dalla data del fallimento alla data di chiusura del fallimento. SI RIPORTA: Decreto Presidente della Repubblica 22/12/1986 n. 917 Art Fallimento e liquidazione coatta [Testo post riforma 2004] In vigore dal 2 dicembre 2005 Testo risultante dopo le modifiche apportate dall'art. 12, comma 7, D. Lgs. 18 novembre 2005, n. 247

4 1. Nei casi di fallimento ( omissis ) il reddito di impresa relativo al periodo compreso tra l'inizio dell'esercizio e la dichiarazione di fallimento ( omissis ) è determinato in base al bilancio redatto dal curatore. Per le imprese individuali e per le società in nome collettivo e in accomandita semplice, il detto reddito concorre a formare il reddito complessivo dell'imprenditore, dei familiari partecipanti all'impresa o dei soci, relativo al periodo di imposta in corso alla data della dichiarazione di fallimento ( omissis ). 2. Il reddito di impresa relativo al periodo compreso tra l apertura e la chiusura del procedimento concorsuale, quale che sia la durata di questo ed anche se vi è stato esercizio provvisorio, è costituito dalla differenza tra il residuo attivo e il patrimonio netto dell'impresa o della società all'inizio del procedimento, determinato in base ai valori fiscalmente riconosciuti. Il patrimonio netto dell'impresa o della società all'inizio del procedimento concorsuale è determinato mediante il confronto secondo i valori riconosciuti ai fini delle imposte sui redditi, tra le attività e le passività risultanti dal bilancio di cui al comma 1, redatto e allegato alla dichiarazione iniziale del curatore ( omissis ). Il patrimonio netto è considerato nullo se l'ammontare delle passività è pari o superiore a quello delle attività.

5 3. (Per le imprese individuali e per le società in nome collettivo e in accomandita semplice la differenza di cui al comma 2 è diminuita dei corrispettivi delle cessioni di beni personali dell'imprenditore o dei soci compresi nel fallimento o nella liquidazione ed è aumentata dei debiti personali dell'imprenditore o dei soci pagati dal curatore o dal commissario liquidatore). Ai fini dell'imposta sul reddito delle persone fisiche il reddito che ne risulta, (omissis ), è imputato all'imprenditore, ai familiari partecipanti all'impresa o ai soci nel periodo d imposta in cui si è chiuso il fallimento; se questo si chiude in perdita si applicano le disposizioni dell'art. 8. Per i redditi relativi ai beni e diritti non compresi nel fallimento o nella liquidazione a norma dell'art. 46 del R.D. 16 marzo 1942, n. 267, restano fermi, in ciascun periodo di imposta, gli obblighi tributari dell'imprenditore o dei soci. 4. ( omissis ) CASO PRATICO DICHIARAZIONE PERIODO PREFALLIMENTO E POST FALLIMENTO (Allegato 1)

6 MA COS E IL RESIDUO ATTIVO? Come possiamo evincere dalla norma non abbiamo l elemento reddito su cui calcolare le imposte ma un elemento originale : residuo attivo patrimonio netto. Per capire il Residuo attivo dobbiamo rifarci ai casi di chiusura del fallimento previsti ex art 118 LF Regio decreto 16/03/1942 n. 267 Art. 118 (Casi di chiusura) Salvo quanto disposto nella sezione seguente per il caso di concordato, la procedura di fallimento si chiude: 1) se nel termine stabilito nella sentenza dichiarativa di fallimento non sono state proposte domande di ammissione al passivo; 2) quando, anche prima che sia compiuta la ripartizione finale dell'attivo, le ripartizioni ai creditori raggiungono l'intero ammontare dei crediti ammessi, o questi sono in altro modo estinti e sono pagati tutti i debiti e le spese da soddisfare in prededuzione; 3) quando è compiuta la ripartizione finale dell'attivo; 4) quando nel corso della procedura si accerta che la sua prosecuzione non consente di soddisfare, neppure in parte, i creditori concorsuali, né i crediti prededucibili e le spese di procedura. Tale circostanza può essere accertata con la relazione o con i successivi rapporti riepilogativi di cui all'articolo 33. Nei casi di chiusura di cui ai numeri 3) e 4), (omissis )

7 Secondo l interpretazione di agenzia delle Entrate ( circolare 42 del 2004 ): Il residuo attivo della procedura concorsuale è costituito dalle disponibilità che residuano in seguito alla soddisfazione di tutti i creditori ammessi al concorso, nonché al pagamento del compenso del curatore e delle spese di procedura

8 ADEMPIMENTI DEL CURATORE Il curatore dovrà presentare le dichiarazioni dei redditi per i due periodi d imposta prima specificati: DPR 322 del 1998 Art. 5. Dichiarazione nei casi di liquidazione (omissis) 1. In caso di liquidazione di società o enti soggetti all'imposta sul reddito delle persone giuridiche, di società o associazioni di cui all'articolo 5 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e di imprese individuali, il liquidatore o, in mancanza, il rappresentante legale, presenta, secondo le disposizioni di cui all'articolo 3, la dichiarazione relativa al periodo compreso tra l'inizio del periodo d'imposta e la data in cui si determinano gli effetti dello scioglimento della società ai sensi degli articoli 2484 e 2485 del codice civile, ovvero per le imprese individuali la data indicata nella dichiarazione di cui all'articolo 35 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, entro l'ultimo giorno del nono mese successivo a tale data in via telematica. Lo stesso liquidatore presenta la dichiarazione relativa al risultato finale delle operazioni di liquidazione entro nove mesi successivi alla chiusura della liquidazione stessa o al deposito del bilancio finale, se prescritto in via telematica. 2. ABROGATO

9 3. Se la liquidazione si prolunga oltre il periodo d'imposta in corso alla data indicata nel comma 1 sono presentate, nei termini stabiliti dall'articolo 2, la dichiarazione relativa alla residua frazione del detto periodo e quelle relative ad ogni successivo periodo d'imposta. 4. Nei casi di fallimento, ( OMISSIS ), le dichiarazioni di cui al comma 1 sono presentate, anche se si tratta di imprese individuali, dal curatore. ( OMISSIS ), in via telematica, avvalendosi del servizio telematico Entratel, direttamente o tramite i soggetti incaricati di cui all'articolo 3, comma 3, entro l'ultimo giorno del nono mese successivo a quello della nomina del curatore. ( OMISSIS ), e della chiusura del fallimento. ( OMISSIS ); le dichiarazioni di cui al comma 3 sono presentate, con le medesime modalità, esclusivamente ai fini dell'imposta regionale sulle attività produttive e soltanto se vi è stato esercizio provvisorio. Il reddito d'impresa, di cui al comma 1 dell'articolo 183 del testo unico delle imposte sui redditi e quello di cui ai commi 2 e 3 del medesimo articolo, risultano dalle dichiarazioni iniziale e finale che devono essere presentate dal curatore. ( OMISSIS ). Il curatore. ( OMISSIS ), prima di presentare la dichiarazione finale, deve provvedere al versamento, se la società fallita o liquidata vi è soggetta, dell'imposta sul reddito delle società. In caso di fallimento. ( OMISSIS ), di imprese individuali o di società in nome collettivo o in accomandita semplice, il curatore contemporaneamente alla presentazione delle dichiarazioni iniziale e finale di cui al secondo periodo ( DEL FALLIMENTO ), deve consegnarne o spedirne copia per raccomandata all'imprenditore e a ciascuno dei familiari partecipanti all'impresa, ovvero a ciascuno dei soci, ai fini dell'inclusione del reddito o della perdita che ne risulta nelle rispettive dichiarazioni dei redditi relative al periodo d'imposta in cui ha avuto inizio e in quello in cui si è chiuso il procedimento concorsuale.. ( OMISSIS )

10 IMPOSTA SUL VALORE AGGIUNTO Il Curatore in materia di adempimenti IVA dovrà: Presentare dichiarazione di variazione ex art 35 DPR insieme alla comunicazione dei dati per l insinuazione al passivo (art 29 comma 6 DL 78/2010 ) Presentare dichiarazione IVA relativa all anno solare precedente la nomina del Curatore nel caso in cui i termini non siano già scaduti Presentare la dichiarazione iva modello 74 bis, per le operazioni effettuate nel periodo prefallimentare, entro 4 mesi dalla nomina. Fatturare e registrare, entro 4 mesi dalla nomina, le operazioni effettuate prima della dichiarazione di fallimento e per le quali non sono ancora scaduti i termini

11 Fatturare le operazioni attive Registrare le fatture di acquisto e di vendita Presentare dichiarazione iva entro i termini ordinari e in maniera autonoma. Esistono alcune particolarità per la dichiarazione iva relativa all esercizio durante il quale è stato dichiarato il fallimento Effettuare liquidazioni e versamenti dell Iva nel caso di operazioni effettuate Cessare la partita Iva ex art. 35 dpr 633/72 Presentare entro i normali termini di scadenza la dichiarazione annuale IVA Presentare eventuale rimborso Iva per cessazione attività

12 Art. 8. Dichiarazione annuale in materia di imposta sul valore aggiunto e di versamenti unitari da parte di determinati contribuenti. 1. OMISSIS 2. OMISSIS 3. OMISSIS 4. In caso di fallimento la dichiarazione relativa all'imposta dovuta per l'anno solare precedente, sempreché i relativi termini di presentazione non siano ancora scaduti, è presentata dai curatori con le modalità e i termini ordinari di cui al comma 1 ( 30 SETTEMBRE ) ovvero entro quattro mesi dalla nomina se quest'ultimo termine scade successivamente al termine ordinario. Con le medesime modalità e nei termini ordinari, i curatori o i commissari liquidatori presentano la dichiarazione per le operazioni registrate nell'anno solare in cui è dichiarato il fallimento. Per le operazioni registrate nella parte dell'anno solare anteriore alla dichiarazione di fallimento o di liquidazione coatta amministrativa è anche presentata, in via telematica ed entro quattro mesi dalla nomina, apposita dichiarazione al competente ufficio dell'agenzia delle entrate ai fini della eventuale insinuazione al passivo della procedura concorsuale. Articolo 29 comma 6 DL 78/2010 In caso di fallimento, il curatore, entro i quindici giorni successivi all'accettazione a norma dell'articolo 29 del Regio decreto 16 marzo 1942, n. 267, comunica ai sensi dell'articolo 9 del decreto-legge 31 gennaio 2007, n. 7, convertito, con modificazioni, dalla legge 2 aprile 2007, n. 40, i dati necessari ai fini dell'eventuale insinuazione al passivo della procedura concorsuale. Per la violazione dell'obbligo di comunicazione sono raddoppiate le sanzioni applicabili CASO PRATICO DICHIARAZIONE IVA. ( ALLEGATO 2 )

13 2. ORDINE DISTRIBUZIONE DELLE SOMME Art. 111 (Ordine di distribuzione delle somme) In vigore dal 1 gennaio 2008 Le somme ricavate dalla liquidazione dell'attivo sono erogate nel seguente ordine: 1) per il pagamento dei crediti prededucibili; 2) per il pagamento dei crediti ammessi con prelazione sulle cose vendute secondo l'ordine assegnato dalla legge; 3) per il pagamento dei creditori chirografari, in proporzione dell'ammontare del credito per cui ciascuno di essi fu ammesso, compresi i creditori indicati al n. 2, qualora non sia stata ancora realizzata la garanzia, ovvero per la parte per cui rimasero non soddisfatti da questa. Sono considerati crediti prededucibili quelli così qualificati da una specifica disposizione di legge, e quelli sorti in occasione o in funzione delle procedure concorsuali di cui alla presente legge; tali crediti sono soddisfatti con preferenza ai sensi del primo comma n. 1). Bisogna quindi analizzare il concetto di crediti prededucibili, crediti aventi causa di prelazione e crediti chirografari. La nuova formulazione dell'art. 111 indica che sono considerati debiti crediti prededucibili quelli così qualificati da una specifica disposizione di legge e quelli sorti in occasione o in funzione delle procedure concorsuali.

14 Crediti qualificati prededucibili dalla legge nel caso di fallimento del conduttore il credito del locatore dell'immobile ad un equo indennizzo per anticipato recesso del curatore (art. 80 l. fall.); il credito per equo indennizzo nel caso di recesso dal contratto di affitto d'azienda, qualunque sia la parte fallita (art. 80 bis l. fall., abrogato dall'art. 4 co.13 d.lgs n. 169 a decorrere dal ). Crediti prededucibili in quanto sorti in occasione della procedura a) le spese strettamente inerenti ogni procedura b) le spese derivanti dall'esistenza di beni al momento dell'apertura della procedura, per l'ici/imu sugli immobili compresi nel fallimento, dalla data di dichiarazione del fallimento alla data di emissione del decreto di trasferimento. c) le spese derivanti dall'acquisizione di beni che pervengano al fallito successivamente all'apertura della procedura

15 d)le spese giudiziali sia che il fallimento sia attore (ad esempio per cause per recupero di creduti o esercizio di azioni revocatorie o di responsabilità verso amministratori e sindaci; di costituzione di parte civile nel giudizio penale) sia che il fallimento sia convenuto (ad esempio giudizio di opposizione a sentenza di fallimento, opposizione a stato passivo, giudizi di impugnazioni, reclami)..giova sottolineare come i crediti prededucibili debbano essere soddisfatti a prescindere dal conseguimento di un risultato utile per la massa dei creditori, come nell'ipotesi in cui dalla liquidazione dei beni fallimentari o dall'esercizio di azione giudiziale per il recupero di un credito, il realizzo risulti inferiore alle spese sostenute o nell'ipotesi in cui il fallimento risulti soccombente in una causa dallo stesso promossa

16 Possono godere della prededucibilità, nel caso di consecuzione di procedure, i debiti contratti dall'imprenditore nella procedura minore quando abbiano determinato un incremento delle attività o una diminuzione delle passività. IV. Crediti ammessi con prelazione Natura Si collocano in tale categoria tanto i crediti assistiti da privilegio quanto quelli assistiti da garanzia reale. Tali crediti, dopo quelli prededucibili, trovano priorità di soddisfacimento nel concorso tra più creditori. Le norme che disciplinano la prelazione, costituendo eccezione al principio della par condicio creditorum (art c.c.), rivestono carattere tassativo. Effetti della prelazione La prelazione risultante dal provvedimento di esecutorietà dello stato passivo può trovare o meno concreta attuazione solo in sede di riparto, in relazione alla capienza. E IL CASO DEL PRIVILEGIO PER LA RIVALSA IVA CHE HA PRIVILEGIO SPECIALE SUI BENI VENDUTI O OGGETTO DELLA FORNITURA Nell'ipotesi più favorevole il creditore preferenziale sarà pagato per capitale, spese ed interessi (art. 111 quater); tuttavia, anche nell'ipotesi di parziale incapienza della massa o del singolo bene destinato al suo soddisfacimento, egli può conseguire dalla prelazione comunque un effetto positivo, rappresentato dalla possibilità di partecipare in concorso con i crediti chirografari per la parte non soddisfatta. Distinzione dei privilegi L'art c.c. distingue i privilegi nelle due categorie di privilegio generale e privilegio speciale, precisando che il primo si esercita su tutti i beni mobili del debitore mentre il secondo può avere ad oggetto determinati beni mobili o immobili.

17 V. Crediti chirografari Nozione e natura La riforma del 2006 non ha inciso su quanto già stabilito nell'originario testo della legge fallimentare per i crediti chirografari, la cui nozione va individuata come categoria residuale che comprende: i crediti cui la legge non attribuisce alcuna prelazione;- i crediti che, pur ammessi al passivo in via privilegiata, non trovano capienza in sede di riparto parziale perché il bene sul quale può farsi valere la prelazione non è stato ancora liquidato CASO PRATICO TABELLA PRIVILEGI. ( ALLEGATO 3 )

18 3) RIPARTI PARZIALI E RIPARTO FINALE Obiettivo della procedura fallimentare : accertare il passivo, liquidare l attivo, pagare i creditori. Quindi ha notevole importanza la fase del riparto con la quale si determina quale creditore pagare e in che misura. Art. 110 (Procedimento di ripartizione) Il curatore, ogni quattro mesi a partire dalla data del decreto previsto dall'articolo 97 ( esecutorietà dello stato passivo ) o nel diverso termine stabilito dal giudice delegato, presenta un prospetto delle somme disponibili ed un progetto di ripartizione delle medesime, riservate quelle occorrenti per la procedura. ( omissis) Nel progetto sono collocati anche i crediti per i quali non si applica il divieto di azioni esecutive e cautelari di cui all articolo 51). Il giudice ordina il deposito del progetto di ripartizione in cancelleria, disponendo che a tutti i creditori, compresi quelli per i quali è in corso uno dei giudizi di cui all'articolo 98 ( Opposizione ), ne sia data comunicazione mediante l'invio di copia a mezzo posta elettronica certificata. I creditori, entro il termine perentorio di quindici giorni dalla ricezione della comunicazione di cui al secondo comma, possono proporre reclamo al giudice delegato contro il progetto di riparto ai sensi dell'articolo 36. Decorso tale termine, il giudice delegato, su richiesta del curatore, dichiara esecutivo il progetto di ripartizione. Se sono proposti reclami, il progetto di ripartizione è dichiarato esecutivo con accantonamento delle somme corrispondenti ai crediti oggetto di contestazione. Il provvedimento che decide sul reclamo dispone in ordine alla destinazione delle somme accantonate.

19 Art. 113 (RIPARTIZIONI PARZIALI) Nelle ripartizioni parziali, che non possono superare l'ottanta per cento delle somme da ripartire, devono essere trattenute e depositate, nei modi stabiliti dal giudice delegato, le quote assegnate: 1) ai creditori ammessi con riserva; 2) ai creditori opponenti a favore dei quali sono state disposte misure cautelari; 3) ai creditori opponenti la cui domanda è stata accolta ma la sentenza non è passata in giudicato; 4) ai creditori nei cui confronti sono stati proposti i giudizi di impugnazione e di revocazione. Le somme ritenute necessarie per spese future, per soddisfare il compenso al curatore e ogni altro debito prededucibile devono essere trattenute; in questo caso, l'ammontare della quota da ripartire indicata nel primo comma del presente articolo deve essere ridotta se la misura dell'ottanta per cento appare insufficiente. Devono essere altresì trattenute e depositate nei modi stabiliti dal giudice delegato le somme ricevute dalla procedura per effetto di provvedimenti provvisoriamente esecutivi e non ancora passati in giudicato.

20 Art. 117 (RIPARTIZIONE FINALE) Approvato il conto e liquidato il compenso del curatore, il giudice delegato, sentite le proposte del curatore, ordina il riparto finale secondo le norme precedenti. Nel riparto finale vengono distribuiti anche gli accantonamenti precedentemente fatti. Tuttavia, se la condizione non si è ancora verificata ovvero se il provvedimento non è ancora passato in giudicato, la somma è depositata nei modi stabiliti dal giudice delegato, perché, verificatisi gli eventi indicati, possa essere versata ai creditori cui spetta o fatta oggetto di riparto supplementare fra gli altri creditori. Gli accantonamenti non impediscono la chiusura della procedura. Il giudice delegato, nel rispetto delle cause di prelazione, può disporre che a singoli creditori che vi consentono siano assegnati, in luogo delle somme agli stessi spettanti, crediti di imposta del fallito non ancora rimborsati. Per i creditori che non si presentano o sono irreperibili le somme dovute sono nuovamente depositate presso l'ufficio postale o la banca già indicati ai sensi dell'articolo 34. Decorsi cinque anni dal deposito, le somme non riscosse dagli aventi diritto e i relativi interessi, se non richieste da altri creditori, rimasti insoddisfatti, sono versate a cura del depositario all'entrata del bilancio dello Stato per essere riassegnate, con decreti del Ministro dell'economia e delle finanze, ad apposita unità previsionale di base dello stato di previsione del Ministero della giustizia. CASO PRATICO DI RIPARTO FINALE E RIPARTO PARZIALE ( ALLEGATO 4 )

21 4) IL RENDICONTO DEL CURATORE Regio decreto 16/03/1942 n. 267 Art. 116 (Rendiconto del curatore) Compiuta la liquidazione dell'attivo e prima del riparto finale, nonché in ogni caso in cui cessa dalle funzioni, il curatore presenta al giudice delegato l'esposizione analitica delle operazioni contabili e della attività di gestione della procedura. Il giudice ordina il deposito del conto in cancelleria e fissa l'udienza che non può essere tenuta prima che siano decorsi quindici giorni dalla comunicazione del rendiconto a tutti i creditori. Dell'avvenuto deposito e della fissazione dell'udienza il curatore dà immediata comunicazione ai creditori ammessi al passivo, a coloro che hanno proposto opposizione, ai creditori in prededuzione non soddisfatti, con posta elettronica certificata, inviando loro copia del rendiconto ed avvisandoli che possono presentare eventuali osservazioni o contestazioni fino a cinque giorni prima dell'udienza con le modalità di cui all'articolo 93, secondo comma. Al fallito, se non è possibile procedere alla comunicazione con modalità telematica, il rendiconto e la data dell'udienza sono comunicati mediante lettera raccomandata con avviso di ricevimento. Se all'udienza stabilita non sorgono contestazioni o su queste viene raggiunto un accordo, il giudice approva il conto con decreto; altrimenti, fissa l'udienza innanzi al collegio che provvede in camera di consiglio.

22 Con il rendiconto, il curatore avrà la tranquillità di aver provato che l'incarico è stato svolto sia in conformità con la legge che nell'osservanza della diligenza prescritta. Il primo comma dell'art. 116 afferma che il curatore ha l'obbligo del rendiconto, non solo una volta compiuta la liquidazione dell'attivo e prima del riparto finale, ma anche in ogni caso in cui cessi dalle proprie funzioni, Ciò significa che l'obbligo scatta principalmente, come sopra già ricordato, nell'ipotesi ordinaria di completamento di tutta la liquidazione dell'attivo, ma l'obbligo del rendimento del conto scaturisce anche quando il curatore cessi prima della liquidazione dell'attivo ovvero in caso di revoca, dimissioni e revoca della sentenza di fallimento. CASO PRATICO DI RENDICONTO (ALLEGATO 5)

23 PER CONTINUARE A PARLARNE VI ASPETTO IN STUDIO!. E PER QUALSIASI DUBBIO PRATICO SCRIVETE A : info@studioroberti.net Dott. Marco Roberti Veste grafica a cura del Dott. Graziano Russo