TRATTAMENTO FISCALE DEGLI OMAGGI E SPESE DI RAPPRESENTANZA 2016

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1 STUDIO TOMASSETTI & PARTNERS Circolare Informativa Anno 2016 nr.21 Ca TRATTAMENTO FISCALE DEGLI OMAGGI E SPESE DI RAPPRESENTANZA 2016 Autore: Marco Tomassetti STUDIO COMMERCIALE TRIBUTARIO TOMASSETTI & PARTNERS Corso Trieste Roma Tel. 06/ (RA) Fax info@mt-partners.it Copyright Riproduzione riservata T & P Trattamento fiscale degli omaggi e spese di rappresentanza

2 In occasione dell approssimarsi delle festività natalizie, riteniamo utile ricordare il trattamento fiscale riservato agli acquisti di omaggi destinati a clienti e/o dipendenti, che negli ultimi anni non aveva subito particolari modifiche, se non quelle derivanti dall introduzione delle nuove regole di deducibilità delle spese di rappresentanza disposte dalla Finanziaria 2008 (legge 244/2007) e dettate con il decreto ministeriale del 19 novembre In ultimo, con l approvazione del decreto semplificazioni (il 30 ottobre 2014), il valore rilevante degli omaggi di beni non rientranti nell attività propria dell impresa, sarà pari ad 50 euro, sia ai fini della detrazione IVA sia per la deducibilità ai fini delle imposte dei redditi. Definizione di omaggio Come ogni anno, nel corso del mese di dicembre, le aziende ed i professionisti si stanno organizzando per omaggiare i propri clienti, fornitori o dipendenti di un dono natalizio. In generale per tutte le categorie (imprese e professionisti) gli omaggi sono beni la cui distribuzione è a titolo gratuito ed è effettuata quale atto unilaterale senza alcuna contropartita. L omaggio può essere rappresentato da beni acquistati appositamente a tal fine o da beni oggetto della propria attività. Gli omaggi a soggetti terzi quali clienti e fornitori rientrano, in linea generale, nella fattispecie delle spese di rappresentanza. Mentre quelli destinati ai dipendenti della società (o del professionista) sono assoggettati ad una disciplina specifica. Il trattamento fiscale degli omaggi dipende dalla natura del bene, se rientrano o meno nell ambito dell attività propria dell impresa, dal soggetto destinatario, ma anche dal valore del bene. Tutte queste caratteristiche condizionano il trattamento fiscale degli omaggi, ciascuno con un proprio peso. In via generale, il punto di partenza per analizzare il trattamento fiscale degli omaggi, dal punto di vista delle imposte dirette e dell IVA, è la seguente distinzione tra: - Omaggi di beni a clienti/fornitori dell impresa; - Omaggi di beni a dipendenti dell impresa; - Omaggi a clienti/fornitori dell impresa mediante beni che rientrano nella propria attività; - Omaggi dei professionisti; - Buoni di acquisto (voucher) Gli Omaggi a clienti/fornitori dell impresa - Trattamento IRPEF/IRES Per le imprese il trattamento ai fini delle imposte ha subito modifiche a seguito dell'introduzione delle nuove regole di deducibilità delle spese di rappresentanza disposte dalla Finanziaria 2008 (legge 244/2007) e dettate con il decreto ministeriale del 19 novembre Dal 2008, invece, il riformulato articolo 108, comma 2, del Tuir, riconosce la deducibilità piena delle spese relative ai beni distribuiti gratuitamente se di valore unitario non superiore a 50 euro 1. 1 Fino al 2007, le spese sostenute per i beni distribuiti gratuitamente erano qualificate di rappresentanza, con possibilità di deduzione integrale se di valore unitario non superiore a 25,82 euro. T & P Trattamento fiscale degli omaggi e spese di rappresentanza

3 Ricordiamo che secondo quanto stabilito dall art. art. 108, comma 2, del D.P.R. 917/86 sono spese di rappresentanza: quelle rispondenti ai requisiti di inerenza e congruità stabiliti con Decreto del Ministro dell Economia e delle Finanze, anche in funzione della natura e della destinazione delle stesse, del volume dei ricavi dell attività caratteristica dell impresa e dell attività internazionale dell impresa. Sono comunque deducibili le spese relative a beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a 50. Quando il valore unitario dei beni dati in omaggio supera il limite di 50, si applicano le regole sulle spese di rappresentanza, che ne prevedono la deducibilità nel periodo d'imposta in cui sono sostenute, in base ai ricavi e proventi della "gestione caratteristica dell'impresa risultanti dalla dichiarazione dei redditi relativa allo stesso periodo". In pratica, le spese di rappresentanza possono essere dedotte entro un determinato importo detto "plafond di deducibilità" 2. IMPRESE DEDUCIBILITA Deducibilità Se il bene è di costo inferiore o pari ad. 50,00 il costo è interamente deducibile. Se il costo del bene è superiore a. 50,00 la spesa è deducibile completamente nell anno di sostenimento se l ammontare, assieme a quello delle altre spese di rappresentanza inerenti, sarà inferiore ai limiti di congruità previsti dal Decreto del Ministero dell economia e delle finanze del 19 novembre Per essere qualificate di rappresentanza e, quindi, risultare deducibili secondo il criterio sopra esposto, le spese, effettivamente sostenute e documentate, devono possedere alcune caratteristiche. Requisito essenziale è, innanzitutto, la loro gratuità per il destinatario del bene (o del servizio), ossia da parte di quest'ultimo non vi deve essere corrispettivo o una specifica controprestazione. Dopo di che, vanno rispettati i principi di inerenza, congruità e coerenza. E necessario quindi che le spese: siano sostenute con finalità promozionali e di pubbliche relazioni; siano ragionevoli in funzione dell obiettivo di generare benefici economici; siano coerenti con gli usi e le pratiche commerciali del settore in cui opera l'azienda. Il parametro atto a misurare la congruità delle spese di rappresentanza è individuato nei ricavi e proventi della gestione caratteristica dell'impresa risultanti dalla dichiarazione dei redditi relativa allo stesso periodo. In pratica, le spese di rappresentanza possono essere dedotte entro un determinato importo detto "plafond di deducibilità". Dal 2016 si applicheranno le seguenti nuove soglie di deducibilità, introdotte dal Decreto Legislativo n 147 del 14 settembre 2015 (Decreto Internazionalizzazione) pari : 1,5% dei ricavi e altri proventi fino a 10 milioni di Euro; 0,6% dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente 10 milioni di Euro e fino a 50 milioni di Euro; 0,4% dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente 50 milioni di Euro. 2 Pari allo: 1,5% dei ricavi e altri proventi fino a 10 milioni di euro 0,6% dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente 10 milioni e fino a 50 milioni di euro 0,4% dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente 50 milioni di euro. T & P Trattamento fiscale degli omaggi e spese di rappresentanza

4 Le spese eventualmente eccedenti i limiti suddetti sono indeducibili e saranno oggetto di apposita variazione in aumento in dichiarazione dei redditi. Le spese di rappresentanza consistenti in spese relative a prestazioni alberghiere e a somministrazioni di alimenti e bevande sono deducibili nel limite del 75% del loro importo, come chiarito dalla Circolare dell Agenzia delle Entrate 53/E del Esse saranno dunque assoggettate: -in primo luogo alla specifica disciplina prevista per le spese relative a prestazioni alberghiere e a somministrazioni di alimenti e bevande (deducibilità nei limiti del 75%); -in secondo luogo alla disciplina prevista per le spese di rappresentanza e, dunque, le soglie di deducibilità stabilite dal DM del (l importo delle spese, ridotto al 75% per effetto dell applicazione della disciplina di cui sopra, sarà sommato all importo delle «altre» spese di rappresentanza da sottoporre a plafond di deducibilità). Occorre tuttavia osservare che, ai fini della determinazione dell'importo deducibile, non si tiene conto delle spese relative ai beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a 50,00 euro, deducibili, come sopra detto, per il loro intero ammontare; soltanto gli omaggi di importo superiore a tale valore rientreranno nel monte delle spese di rappresentanza che dovrà essere confrontato con il suddetto tetto massimo deducibile. Quando l'omaggio è composto da più beni, il limite di 50 euro va riferito al valore complessivo dell'omaggio e non a quello dei singoli beni che lo compongono. Nozione di "valore unitario" In merito alla nozione di "valore unitario", che deve essere pari o inferiore a 50 euro per poter fruire della deducibilità integrale, occorre osservare che, con tale locuzione, non deve intendersi il costo dei singoli beni, bensì l'omaggio nel suo complesso; il valore, quindi, deve essere considerato unitariamente e non con riferimento ai beni che compongono il regalo. In pratica, nel caso di un cesto natalizio composto di tre diversi beni di valore unitario pari a 20 euro ciascuno, l'omaggio ha un valore complessivo pari a 60 euro e, in quanto tale, non integralmente deducibile ma soggetto alla deducibilità secondo i criteri previsti dal comma 2 del D.M. 19 novembre Tale interpretazione consente, quindi, di evitare che il contribuente possa acquistare singolarmente beni da cedere gratuitamente (il cui costo non superi 50 euro), per poi comporti in confezioni da consegnare al cliente, eludendo così il dettato normativo. La deduzione è, invece, integrale se alla stessa persona vengono regalati più beni di valore non superiore a 50 euro, purché confezionati singolarmente. Per determinare il valore unitario, da non superare ai fini della piena deduzione degli omaggi non rientranti nell attività propria dell impresa, deve essere sommata all imponibile anche l eventuale imposta indetraibile e quindi è richiesta particolare attenzione all aliquota Iva applicata in fattura. Sulla questione si rimanda a quanto trattato nel paragrafo IVA. Gli omaggi a clienti/fornitori dell impresa Trattamento IVA Per quanto riguarda il trattamento ai fini Iva, per i beni ceduti a titolo di omaggio va fatta una distinzione: beni prodotti o commercializzati dall impresa e, quindi, rientranti nella propria attività; beni diversi cioè non aventi alcuna attinenza con l attività esercitata dall impresa. T & P Trattamento fiscale degli omaggi e spese di rappresentanza

5 La differenziazione tra beni oggetto e non oggetto dell attività continua ad avere rilevanza ai fini IVA ai sensi del citato art. 2, comma 2, n. 4), per il trattamento da riservare alla cessione gratuita. In base a tale articolo, infatti, la cessione gratuita di un bene oggetto dell attività costituisce una cessione rilevante ai fini IVA, a meno che l imposta relativa all acquisto non sia stata detratta. Da quanto sopra deriva che, ai fini I.V.A., il comportamento per i beni ceduti a titolo gratuito, la cui produzione o il cui commercio rientra nell attività di impresa, sarà il seguente: indipendentemente dal fatto che la spesa relativa al bene che si intende omaggiare possa o meno essere qualificata come spesa di rappresentanza, l impresa ha la possibilità à di scegliere di non detrarre l IVA a credito relativa all acquisto dei beni oggetto dell attività e destinati ad essere ceduti come omaggio, al fine di non assoggettare ad IVA la successiva cessione gratuita; se si ritiene che la spesa relativa al bene oggetto dell attività ceduto gratuitamente possa essere qualificata spesa di rappresentanza, l IVA a credito è detraibile solo per i beni di costo unitario non superiore a 50,00 ai sensi del citato art. 19-bis 1, lett. h), mentre la cessione del bene è rilevante ai fini IVA indipendentemente dal valore dello stesso ai sensi dell art. 2, comma 2, n. 4) del DPR 633/72, ferma restando l esclusione da IVA della cessione gratuita se non è stata detratta l IVA sull acquisto; se si ritiene che la spesa relativa al bene oggetto dell attività ceduto gratuitamente NON possa essere qualificata spesa di rappresentanza, l IVA a credito è detraibile a prescindere dall importo - la cessione gratuita è rilevante ai fini IVA indipendentemente dal valore del bene, fermo restando la possibilità di rinunciare alla detrazione escludendo così dall IVA la cessione gratuita. Pertanto, il cedente può in alternativa: emettere autofattura, indipendentemente dal valore del bene, assoggettando ad I.V.A. il bene ceduto in base al suo prezzo di acquisto o di costo alla data di effettuazione dell operazione e non più secondo il valore normale così come modificato dalla Legge Comunitaria 2008 (Legge n. 88/09) a decorrere dal 27 settembre 2009 (questa soluzione privilegia la delicatezza nei confronti del destinatario dell omaggio); emettere regolare fattura con applicazione dell imposta e non applicare la rivalsa dell I.V.A (inserendo in fattura la seguente dicitura: Cessione gratuita ai sensi dell art.2, comma 2, n.4), del DPR n.633/1972 senza obbligo di rivalsa I.V.A. ai sensi dell art. 18, comma 3, del DPR n.633/1972 ); T & P Trattamento fiscale degli omaggi e spese di rappresentanza

6 Per documentare l operazione, in assenza di rivalsa, l impresa può scegliere di: emettere una fattura con applicazione dell IVA, senza però addebitare la stessa al cliente, specificando che trattasi di omaggio senza rivalsa dell IVA ex art. 18, DPR n. 633/72 ; emettere un autofattura in unico esemplare, con indicazione del valore dei beni come sopra individuato (prezzo di acquisto o di costo), dell aliquota e della relativa imposta, specificando altresì che trattasi di autofattura per omaggi. La stessa può essere: singola per ciascuna cessione ( autofattura immediata ); globale mensile per tutte le cessioni effettuate nel mese ( autofattura differita ). L emissione del ddt, necessaria per avvalersi della fatturazione o autofatturazione differita, è consigliabile anche qualora venga emessa l autofattura immediata, al fine di identificare il destinatario e provare l inerenza nza del costo con l attività dell impresa; tenere il registro degli omaggi, sul quale annotare l ammontare complessivo delle cessioni gratuite effettuate in ciascun giorno, distinte per aliquota. emettere regolare fattura con applicazione dell imposta e applicare la rivalsa dell I.V.A. I beni ceduti a titolo gratuito, la cui produzione o il cui commercio NON rientra nell attività di impresa, sono soggetti ad un trattamento I.V.A. differenziato a seconda del loro valore unitario: La normativa a riguardo ha subito una recente modifica per effetto delle disposizioni contenute nel Decreto Semplificazioni 3, in seguito al quale viene meno il disallineamento tra il limite di deducibilità ai fini IVA vigente sino all introduzioni delle modifiche con il decreto semplificazioni ed il limite previsto ai fini delle imposte sui redditi. in caso di valore unitario NON superiore a 50,00 (art. 19-bis1, comma 1, lettera h, DPR 633/72), l imposta assolta all atto dell acquisto è detraibile e la successiva cessione omaggio è fuori campo I.V.A. (art.2 co.2 n.4 DPR 633/72) 4 in caso di valore unitario superiore a 50,00, l imposta assolta all atto dell acquisto è indetraibile (art. 19-bis1, comma 1, lettera h, DPR 633/72) e la successiva cessione è irrilevante (non va fatturata perché operazione fuori campo I.V.A. ). In questo caso, l I.V.A. rappresenta un onere aggiuntivo al costo dell omaggio; Quanto sopra vale anche nell ipotesi in cui i beni, di costo unitario non superiore a 50,00, siano costituiti da alimenti e bevande (spumante, panettone, torrone, ecc.). E stato, infatti, specificato che, benché la lett. f) dell art. 19-bis 1 preveda in generale l indetraibilità dell IVA relativa all acquisto di alimenti e bevande, è consentita la detrazione per detti beni di costo unitario non superiore a 50,00 nel caso in cui gli stessi, 3 Dopo la pubblicazione in Gazzetta Ufficiale (G.U. 277 del 28/11/2014) il Decreto legislativo Semplificazioni Fiscali n. 175/2014 è definitivamente entrato in vigore il 13 dicembre La richiamata disposizione prevede che costituiscono inoltre cessioni di beni: 4) le cessioni gratuite di beni ad esclusione di quelli la cui produzione o il cui commercio non rientra nell'attività propria dell'impresa se di costo unitario non superiore a lire cinquantamila (euro 50,00) e di quelli per i quali non sia stata operata, all'atto dell'acquisto o dell'importazione, la detrazione dell'imposta a norma dell'articolo 19, anche se per effetto dell'opzione di cui all'articolo 36-bis;. La successiva cessione gratuita del bene (omaggio), dunque, indipendentemente da valore dell omaggio è esclusa da campo di applicazione dell IVA. T & P Trattamento fiscale degli omaggi e spese di rappresentanza

7 destinati ad essere ceduti a titolo gratuito, rientrino fra le spese di rappresentanza per le quali trova applicazione la citata lett. h)( cfr. Circolare , n. 54/E l Agenzia delle Entrate). Per quanto concerne i beni ceduti a titolo gratuito, la cui produzione o il cui commercio rientra nell attività di impresa, l Agenzia delle Entrate ha chiarito con la Circolare n. 188/E del che tali omaggi NON costituiscono spese di rappresentanza, anche in considerazione della difficoltà di conoscere al momento dell acquisto quale sarà la destinazione finale. Tuttavia il citato Decreto non differenzia tra beni oggetto dell attività e beni non oggetto dell attività con la conseguenza che possono essere spese di rappresentanza sia quelle sostenute per gli uni che per gli altri beni. Gli omaggi a dipendenti dell impresa Gli omaggi ai dipendenti presentano una propria disciplina specifica, indipendente dalla loro funzione di rappresentanza o pubblicità. Il costo sostenuto dal datore di lavoro per l acquisto di beni da destinare gratuitamente ai dipendenti è generalmente deducibile dal reddito d impresa ai sensi dell art. 95, comma 1, del TUIR, al pari di tutti i costi per prestazioni di lavoro. La norma considera deducibili dal reddito, le spese a titolo di liberalità a favore dei lavoratori dipendenti, purché queste non siano sostenute per finalità: - di istruzione; - di educazione; - di ricreazione; - di assistenza sociale, sanitaria o culto. Ai sensi dell art. 100 co. 1 del TUIR, le spese sopraelencate sono deducibili dal reddito d impresa per un ammontare non superiore al 5 per mille delle spese per prestazione di lavoro dipendente. I regali di Natale e le altre erogazioni liberali, concesse in occasione di festività o ricorrenze ai dipendenti, sono imponibili in capo al dipendente, a seguito della soppressione della lettera b) dell art. 51, comma 2, del Tuir; in particolare, secondo la previgente disciplina, i regali ai dipendenti rientravano nella fattispecie prevista dall'art. 51, comma 2, lettera b) del Tuir, il quale escludeva il relativo valore dalla base imponibile Irpef degli stessi se: venivano erogati in occasione di festività o ricorrenze; erano rivolti alla generalità o alla categoria di dipendenti non superavano 258,23 euro per ciascun dipendente; In merito all'attuale regime, la circ. Agenzia delle Entrate n. 59/E del 22 ottobre 2008 (paragrafo 16) ha chiarito che le erogazioni liberali concesse ai dipendenti possono ancora essere detassate qualora ricorrano le condizioni di applicabilità della "soglia dei fringe benefit di cui all'art. 51, comma 3, del Tuir. La citata norma esclude dalla formazione del reddito il valore normale dei beni ceduti e dei servizi prestati se complessivamente di importo non superiore a 258,23 euro nel periodo d'imposta. La circ. Agenzia delle Entrate n. 59/2008 ha peraltro chiarito che, a differenza delle previgente disciplina, la liberalità può essere erogata anche ad un solo dipendente, non essendo più richiesto che l'erogazione liberale sia concessa alla generalità o categorie di dipendenti; in occasioni diverse dalle festività e dalle ricorrenze. In linea generale, secondo l art. 51 co. 1 del TUIR, gli omaggi ricevuti in relazione al rapporto di lavoro concorrono T & P Trattamento fiscale degli omaggi e spese di rappresentanza

8 a formare il reddito per il lavoratore dipendente. Tuttavia, risultano non imponibili gli omaggi ricevuti che nel periodo d imposta non superino, insieme all ammontare degli altri fringe benefit, l importo di 258,23 euro ai sensi dell art. 51 co. 3 del TUIR. La stessa norma precisa inoltre che nel caso in cui il limite venga superato, l intero valore concorre a formare il reddito 5. Pertanto, poiché in molte situazioni aziendali il limite dei 258,23 euro è già in tutto o in parte occupato, l impresa dovrà verificare, dipendente per dipendente, l ammontare di tale limite ancora disponibile 6. Per quanto riguarda l estensione di tali disposizioni ai redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente (es. collaboratori coordinati e continuativi, lavoratori a progetto, ecc.), l Agenzia delle Entrate (ris n. 95) ha precisato che: - la deducibilità dei costi relativi a titolari dei suddetti redditi dev essere in generale ammessa in presenza del requisito di inerenza, richiesto dall art. 109 co. 5 del TUIR; - le limitazioni alla deducibilità previste in relazione a taluni emolumenti, individuati specificamente dal Tuir, corrisposti ai dipendenti, devono, in linea di massima, ritenersi operanti anche nelle ipotesi in cui i medesimi emolumenti siano corrisposti a percettori di redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente. Sulla base di questo intervento ministeriale, le disposizioni limitative alla deduzione di taluni costi, previste per i lavoratori dipendenti, dovrebbero, in linea generale, essere applicabili anche ai collaboratori e agli altri titolari di reddito assimilato a quello di lavoro dipendente. Gli omaggi a dipendenti di beni non oggetto dell attività d impresa non sono rilevanti ai fini IVA, e l IVA sull acquisto di tali beni è indetraibile, indipendentemente dal costo unitario del bene. Gli omaggi dell impresa trattamento ai fini IRAP Ai fini dell IRAP, per i soggetti IRES le spese per omaggi sono deducibili per l importo stanziato a conto economico, mentre per i soggetti IRPEF (imprenditori individuali e società di persone) gli omaggi non sono deducibili ai fini IRAP poiché classificabili tra gli oneri diversi di gestione (categoria B14). Gli omaggi dell impresa trattamento contabile Riguardo l iscrizione dei costi nel bilancio, il Principio contabile OIC 1 interpretativo del n. 12 prevede che i componenti di reddito siano iscritti nel conto economico secondo la natura del bene o servizio acquistato. Per tale motivo sia nella voce B6 (materie prime, sussidiarie, di consumo e merci) sia nella voce B14 (oneri diversi di gestione) vengono citati gli omaggi. Rispettivamente vengono richiamati gli oggetti per regali e gli omaggi ed articoli promozionali. In particolare, nella categoria B14 (oneri diversi di gestione) vanno rilevati quegli omaggi che, secondo una classificazione per natura, non possano essere imputati alla voce B6 (beni) o B7 (servizi). Si tratta, quindi, di una voce di tipo residuale. 5 Ai sensi dell art. 51 co. 2 lett. b) del TUIR, invece, soltanto l eccedenza rispetto a 258,23 euro dei beni e servizi erogati gratuitamente al dipendente nello stesso periodo d imposta veniva ricompresa nel reddito del lavoratore (C.M. 326/97/E) e assoggettata a ritenuta ex art. 23 co. 2 del DPR 600/73. 6 Si pensi, a mero titolo esemplificativo, al frequente uso dell auto in uso promiscuo o alle polizze sanitarie erogate a tal titolo nel corso del periodo di imposta; T & P Trattamento fiscale degli omaggi e spese di rappresentanza

9 Sempre ai fini contabili il costo di acquisto dei beni acquistati per farne omaggio ai propri dipendenti va classificato nella voce spese per prestazioni di lavoro dipendente e non tra le spese di rappresentanza. Di seguito riepiloghiamo alcune delle scritture più significative che si presentano nella pratica: Scritture dell azienda che omaggia beni rientranti nella propria attività Emissione di autofattura interna ai soli fini fiscali cumulativa degli omaggi del mese P C II 1 Cliente Alfa autofattura a Diversi 366,00 E A 1 a Merci c/vendite 300,00 P D 12 a Iva c/vendite 66,00 Emessa autofattura n. 339 per omaggio di beni rientranti nell oggetto dell attività. E A 1 E B 14 P C II 1 Diversi a Cliente Alfa autofattura 366,00 Abbuoni, sconti e omaggi passivi su vendite 300,00 Imposte e tasse dell esercizio non deducibili fiscalmente 1 66,00 Giroconto fattura n Emissione di fattura per omaggio con sola rivalsa dell Iva P C II 1 Cliente (Verdi Luigi) a Diversi 61,00 E A 1 a Merci c/vendite 50,00 P D 12 a Iva c/vendite 11,00 Emessa fattura n. 340 per omaggio di beni rientranti nell oggetto dell attività con addebito di sola Iva. E A 1 P C II 1 Abbuoni, sconti e omaggi a Cliente (Verdi Luigi) 50,00 passivi su vendite Giroconto fattura n. 340 per omaggio P C IV 3 P C II 1 Cassa contanti a Cliente (Verdi Luigi) 11,00 Incassata Iva fattura n Emissione di fattura per omaggio senza la rivalsa dell Iva P C II 1 Cliente (Verdi Luigi) a Diversi 61,00 E A 1 a Merci c/vendite 50,00 P D 12 a Iva c/vendite 11,00 Emessa fattura n. 348 Verdi Luigi S.r.l. E A 1 E B 14 P C II 1 Diversi a Cliente (Verdi Luigi) 61,00 Abbuoni, sconti e omaggi passivi su vendite 50,00 Imposte e tasse dell esercizio non deducibili fiscalmente 1 11,00 Omaggio su fattura n. 348 Verdi Luigi S.r.l. T & P Trattamento fiscale degli omaggi e spese di rappresentanza

10 Nota 1 L Iva ha natura di costo per il cedente, poiché colui che ha ricevuto il bene in omaggio non ha corrisposto l imposta al cedente stesso; pertanto, dovrà essere inserita nei costi di esercizio, sotto la voce imposte e tasse d esercizio non deducibili fiscalmente, per effetto delle disposizioni dell art. 99 D.P.R , n. 917, che recita: Le imposte sui redditi e quelle per le quali è prevista la rivalsa, anche facoltativa (Iva), non sono ammesse in deduzione. Le altre imposte sono deducibili nell esercizio in cui avviene il pagamento. Scritture dell azienda che riceve i beni in omaggio Ricezione della fattura di omaggio con sola rivalsa dell Iva P D 7 Diversi a Fornitore (Alfa S.n.c.) 61,00 E B 6 Merci c/acquisti 50,00 P C II 5-bis Iva c/acquisti 11,00 Ricevuta fattura n. 348 Alfa S.n.c. per omaggio con addebito di Iva P D 7 E B 6 Fornitore (Alfa S.n.c.) a Giroconto per abbuono su fattura n. 348 Alfa S.n.c. Abbuoni, sconti e omaggi attivi su acquisti 50, P D 7 P C IV 3 Fornitore (Alfa S.n.c.) a Cassa contanti 11,00 Pagata Iva fattura n. 340 Alfa S.n.c. Ricezione della fattura senza rivalsa di Iva P D 7 Diversi a Fornitore (Alfa S.n.c.) 61,00 E B 6 Merci c/acquisti 50,00 P C II 5-bis Iva indetraibile 11,00 Ricevuta fattura n. 348 Alfa S.n.c. E B 6 P C II 5-bis Merci c/acquisti a Iva indetraibile 11,00 Giroconto Iva non detraibile P D 7 E B 6 Fornitore (Alfa S.n.c.) a Omaggio su fattura n. 348 Alfa S.n.c. Abbuoni, sconti e omaggi attivi su acquisti 61,00 T & P Trattamento fiscale degli omaggi e spese di rappresentanza

11 Scritture dell azienda che acquista beni non rientranti nella propria attività, costituenti spese di rappresentanza, destinati alla cessione gratuita Acquisto di n. 40 cappelli a 15,00 cadauno, più ù Iva, recanti la stampa della denominazione sociale dell azienda, da regalare a scopo promozionale P D 7 Diversi a Fornitore (Verdi Luigi) 732,00 E B 14 Spese di rappresentanza 600,00 P C II 5-bis Iva c/acquisti 132,00 Ricevuta fattura n. 45 del Verdi Luigi S.r.l. Acquisto di n. 30 giubbotti per 65,00 cadauno, più ù Iva, recanti la stampa della denominazione sociale dell azienda, da regalare a scopo promozionale P D 7 Diversi a Fornitore (Verdi Luigi) 2.379,00 E B 14 Spese di rappresentanza 1.950,00 P C II 5-bis Iva indetraibile 429,00 Ricevuta fattura n. 27 del Verdi Luigi S.r.l. E B 14 P C II 5-bis Spese di rappresentanza a Iva indetraibile 429,00 Giroconto Iva indetraibile su fattura n. 27 del Verdi Luigi S.r.l. T & P Trattamento fiscale degli omaggi e spese di rappresentanza

12 Gli omaggi dell impresa Procedure documentali Cessione gratuita di beni Nel caso in cui la cessione gratuita rientri nel campo Iva (vale a dire sia considerata cessione di beni ), il soggetto passivo potrà procedere osservando uno dei seguenti modi (C.M. n. 32 del ): - Emettere fattura con rivalsa dell Iva (imposta richiesta in pagamento); - emettere fattura con esplicita rinuncia alla rivalsa dell Iva che, quindi, rimane a carico dell impresa stessa (e costituirà onere non deducibile dal reddito d impresa ai sensi dell art. 99, comma 1, del TUIR); - emettere, per ogni cessione o globale mensile, autofattura in unico esemplare con l espressa indicazione autofattura per omaggi. Se il soggetto passivo intende avvalersi dell autofattura differita è necessaria l emissione di appositi documenti di trasporto- annotare l operazione su un apposito registro degli omaggi. L emissione dei DDT è comunque opportuna al fine di comprovare oltre che l inerenza dell omaggio soprattutto per vincere le presunzioni di vendita in nero di cui al D.P.R. n. 441/1997. Distribuzione di omaggi Nel caso in cui si trattasse di omaggi la cui distribuzione non costituisca cessione di beni, sarà sufficiente per quanto riguarda il trasporto degli omaggi dai locali dell azienda al destinatario, compilare un DDT (documento di trasporto) con l espressa indicazione della causale cessione gratuita oppure omaggio, anche ai fini di potere dimostrare l inerenza della spesa promozionale all attività dell impresa, nonché, in taluni casi, per vincere le presunzioni di vendita in nero di cui al D.P.R. n. 441/1997. L emissione dei DDT con l indicazione del destinatario è comunque opportuna al fine di comprovare l inerenza dell omaggio all attività d impresa; In alternativa per comprovare l inerenza degli omaggi è possibile conservare una copia della bolletta di consegna predisposta dal soggetto presso il quale si sono commissionati gli omaggi ( ad esempio cesti di natale) con i necessari riferimenti del destinatario. Cessioni gratuite di campioni di modico valore appositamente contrassegnati Infine, gli omaggi di campioni di modico valore appositamente contrassegnati in modo indelebile, sono considerate operazioni escluse dal campo di applicazione IVA, ai sensi dell art. 2, comma 3, lett. d) del D.P.R. 633/1972. L esclusione dall applicazione dell IVA opera a condizione che i campioni omaggiati siano di modico valore e che tale qualità risulti stampata in modo indelebile sul bene stesso o sul suo involucro sigillato. Gli omaggi degli esercenti arti e professione trattamento fiscale Anche i professionisti, in occasione della festività natalizie, acquistano beni per cederli a titolo di omaggio a clienti e dipendenti/collaboratori. In linea generale, la cessione gratuita di beni non strumentali non concorre alla formazione del reddito professionale, in quanto l'art. 54 del Tuir non contiene una disposizione analoga a quella prevista dall'art. 85, comma 2, del Tuir per i titolari di reddito d'impresa. T & P Trattamento fiscale degli omaggi e spese di rappresentanza

13 Con riferimento agli omaggi destinati alla clientela, ai sensi dell'art. 54, comma 5, del Tuir, sono espressamente comprese tra le spese di rappresentanza quelle sostenute per l'acquisto o l'importazione di beni destinati ad essere ceduti a titolo gratuito. Rientrano tra le spese di rappresentanza: quelle sostenute per l'acquisto o l'importazione di oggetti d'arte, d'antiquariato o da collezione anche se utilizzati come beni strumentali per l'esercizio dell'arte e della professione; quelle sostenute per l'acquisto o l'importazione di beni destinati ad essere ceduti a titolo gratuito (c.d. omaggi). Come chiarito dalla circ. Agenzia delle Entrate 13 luglio 2009, n. 34/E, le disposizioni relative alla qualificazione delle spese di rappresentanza previste in sede di determinazione del reddito d'impresa (art. 108, comma 2, del Tuir e D.M. 19 novembre 2008) rilevano anche ai fini del reddito di lavoro autonomo; restano fermi i diversi limiti di deducibilità previsti dall'art. 54, comma 5, del Tuir. In altri termini, la nozione di spesa di rappresentanza va mutuata dal D.M. 19 novembre Occorre peraltro rilevare come, a differenza di quanto previsto per il reddito d'impresa, all'art. 54, manchi qualsiasi riferimento al costo minimo del bene distribuito gratuitamente. Di conseguenza, diversamente da quanto previsto nell'ambito del reddito d'impresa, le spese relative ai beni distribuiti gratuitamente di valore unitario non superiore a 50,00 euro non sono integralmente deducibili, ma concorrono a formare il plafond delle spese di rappresentanza deducibili nell'esercizio Tanto premesso, ai sensi dell'art. 54, comma 5, del Tuir, il costo dei beni oggetto di cessione gratuita o omaggio alla clientela è deducibile dal reddito del professionista, a titolo di spesa di rappresentanza, nel limite dell' 1% dei compensi percepiti nel periodo d'imposta; i costi sono deducibili, nel rispetto del principio generale previsto per il reddito di lavoro autonomo. Gli omaggi degli esercenti arti e professione a dipendenti e collaboratori In ordine agli omaggi destinati ai dipendenti e/o collaboratori del professionista, in assenza di una specifica disciplina, si ritiene che il relativo costo sia deducibile in misura integrale ai sensi dell'art.54, comma 1, del Tuir. In particolare, il costo sostenuto per l'acquisto di beni dati in omaggio ai dipendenti e ai collaboratori coordinati e continuativi non è specificamente disciplinato dal Tuir. Sul punto, la dottrina appare orientata su due tesi distinte. Secondo l'orientamento dottrinale prevalente, il costo degli omaggi ai dipendenti è deducibile, come già anticipato, in misura integrale ai sensi dell'art. 54, comma l, del Tuir. Tale norma, infatti, avrebbe una portata del tutto omologa a quella dell'art. 95, che include le spese effettuate a titolo di liberalità verso i dipendenti tra le spese per prestazioni di lavoro Alcuni Autori ritengono che le spese per omaggi ai dipendenti siano deducibili nel limite dell' 1% dei compensi percepiti, analogamente a quanto previsto per gli omaggi costituenti spese di rappresentanza; Tale tesi sembrerebbe tuttavia superata alla luce del D.M. 19 novembre 2008, secondo il quale la finalità promozionale o di pubbliche relazioni esclude che possano qualificarsi spese di rappresentanza le erogazioni gratuite a beneficio di soci, dipendenti o collaboratori. Gli omaggi a dipendenti di beni da parte dei professionisti non sono rilevanti ai fini IVA, e l IVA sull acquisto di tali beni è indetraibile, indipendentemente dal costo unitario del bene. T & P Trattamento fiscale degli omaggi e spese di rappresentanza

14 In capo al dipendente/collaboratore beneficiario dell'omaggio, vale quanto sopra esposto con riferimento al reddito d'impresa. In particolare, i regali di Natale e le altre erogazioni liberali sono imponibili, salvo che non rientrino nel limite di 258,23 euro previsto dall'art. 51, comma 3, del Tuir Gli omaggi degli esercenti arti e professione trattamento IRAP Con riferimento alla disciplina Irap dei professionisti, per tali soggetti, anche in séguito all'abrogazione delle c.d. "variazioni fiscali", i proventi e gli oneri concorrenti alla determinazione della base imponibile continuano a rilevare nella misura prevista ai fini delle imposte dirette. Per quanto esposto, quindi, anche gli omaggi ai clienti sono disciplinati dalle stesse regole previste ai fini Irpef; tali regole, invece, non trovano applicazione con riferimento agli omaggi destinati ai dipendenti. Infatti, ai fini della determinazione del reddito professionale, i costi sostenuti per l'acquisto degli omaggi destinati ai dipendenti o collaboratori sono stati ricondotti tra le spese per prestazioni di lavoro e non tra quelle di rappresentanza. Tale circostanza dovrebbe determinarne l'indeducibilità ai fini Irap, salvo che essi risultino funzionali all'attività di lavoro autonomo e non assumano natura retributiva per il dipendente o il collaboratore. Gli omaggi tramite buoni di acquisti (voucher) E ormai prassi diffusa concedere omaggi anche sotto forma di buoni acquisto (voucher), che consentono l acquisto di beni/servizi negli esercizi convenzionati, nel limite del valore facciale esposto. L Agenzia delle Entrate ha esaminato la tematica esclusivamente con riferimento alla disciplina IVA, chiarendo che si tratta di documenti di legittimazione e, in quanto tali, non imponibili ai fini IVA 7. Non constano, invece, interventi ufficiali dell Amministrazione finanziaria sotto il profilo dell imposizione diretta. Dal punto di vista normativo, l unica fattispecie espressamente disciplinata è quella delle prestazioni sostitutive della mensa aziendale (buoni pasto), che non concorrono a formare il reddito di lavoro dipendente fino all importo complessivo giornaliero di 5,29 euro. Non ricadendo evidentemente nella predetta ipotesi, il trattamento fiscale dei buoni omaggio deve essere ricavato dalle norme generali in materia di determinazione del reddito d impresa. Volendo analizzare la deducibilità del costo in capo al soggetto che acquista i voucher per omaggiarli a terzi, posto che i voucher in questione, secondo l impostazione adottata dall Agenzia, non sono né beni né tantomeno servizi, ci si chiede se le predette spese possano rientrare nell ambito applicativo dell art. 108 del TUIR. Come sopra riportato, con riferimento ai beni distribuibili gratuitamente di valore unitario non superiore a 50,00 euro, la circ. 34/2009 ha adottato un interpretazione strettamente letterale del dato normativo, affermando che la deducibilità integrale è applicabile solo ai beni di modico valore e non alle spese relative ai servizi. Tale impostazione porterebbe a escludere l immediata deducibilità dei voucher di importo non superiore ai 50,00 euro, atteso che gli stessi sono documenti di legittimazione, spendibili con riferimento tanto ai beni, quanto ai servizi. Occorre allora domandarsi, sia con riferimento ai buoni di importo non superiore ai 50,00 euro, sia con riferimento a quelli di importo superiore, se gli stessi siano deducibili in quanto spese di rappresentanza. Anche in questo caso, occorre notare che la formulazione dell art. 1 del DM fa espresso riferimento alla nozione di beni e servizi. Secondo un interpretazione strettamente letterale della norma, si dovrebbe concludere che il costo sostenuto per il voucher non può essere ricondotto alla nozione di spesa di rappresentanza. Si rischierebbe, quindi, di giungere ad assimilare tali costi ad erogazioni liberali in denaro con la conseguenza 7 47 Cfr. ris. Agenzia delle Entrate n. 21. T & P Trattamento fiscale degli omaggi e spese di rappresentanza

15 di non poterli dedurre. Si tratterebbe, tuttavia, di una conclusione non soddisfacente sul piano logico-sistematico, atteso che se il buono, anziché avere un valore facciale, si qualificasse come titolo rappresentativo di un bene, non sembrerebbero sorgere dubbi sulla relativa deducibilità ducibilità. E auspicabile un intervento a breve diretto a meglio disciplinare la fattispecie, in ragione del crescente interesse del mercato verso tali forme di incentivazione. Gli omaggi tramite buoni Benzina Trattamento fiscale I buoni carburante sono utilizzati dalle aziende principalmente come: - premio per i dipendenti - omaggio per i clienti - modalità di rifornimento del parco mezzi aziendale, qualora non si avessero i requisiti per ottenere la carta carburante Con riferimento a tale fattispecie il buono, anziché avere un valore facciale, si qualifica certamente come titolo rappresentativo di un bene, ovvero il carburante, per cui non sembrerebbero sorgere dubbi sulla relativa deducibilità. L'utilizzo di buoni carburante come omaggio ai clienti oppure come premio per i propri dipendenti si è diffuso per i vantaggi fiscali che ne derivano. Buoni Carburante come omaggio ai clienti - se il valore dell'omaggio al singolo cliente non è superiore ai 50 euro sono completamente deducibili in quanto considerati come spese di pubblicità e propaganda 8. - se gli omaggi sono superiori ai 50 euro possono essere considerati, ai fini delle imposte dirette (IRES), come spese di rappresentanza 9. Il costo degli omaggi in buoni carburante superiori a 50 euro è deducibile ai sensi dell'articolo 108 del Tuir, nella misura del 1,3% dei ricavi fino a 10 milioni0,5% dei ricavi per la parte eccedente 10 milioni e fino a 50 milioni 0,1% dei ricavi per la parte eccedente 50 milioni Buoni Carburante come benefit (premio) ai dipendenti Il datore di lavoro può regalare a ciascun dipendente buoni carburante fino ad un massimo di 258,23 (25 buoni benzina) nell'arco di un anno. Restando al di sotto di tale soglia, l'omaggio rimane escluso da Irpef (e da contributi), mentre l'azienda può dedurre totalmente questo importo ai fini IRES *Art TUIR 9 si veda la nota 55447/95 della direzione regionale delle Entrate della Lombardia. 10 *Art. 51 comma 3 del TUIR. T & P Trattamento fiscale degli omaggi e spese di rappresentanza

16 Gli omaggi costituiti d prestazioni di servizio Riteniamo opportuno precisare che nel caso in cui l omaggio sia costituito da una prestazione di servizi (es. il biglietto di uno spettacolo teatrale, una somministrazione di un pasto etc ) anche se il valore unitario è non superiore a 50 non è possibile dedurre integralmente il costo perché la norma consente la deduzione solo in caso di distribuzione di beni. Sul tema ancora non precisamente circoscritto e illustrato dalla posizione dell Agenzia delle Entrate abbiamo già trattato nei paragrafi che precedono. Gli omaggi dei Contribuenti Minimi Per i soggetti che determinano il reddito secondo il regime dei minimi, l Agenzia delle entrate ha precisato che le spese per omaggi possono essere integralmente dedotte soltanto se di valore pari o inferiore a 50 euro, a condizione che l inerenza all attività d impresa sia dimostrabile sulla base di criteri oggettivi. Per gli omaggi di valore unitario superiore a 50 euro, invece, si applicano i limiti previsti dal D.M Tale impostazione, evidenziata dall Agenzia delle entrate nella circolare n. 34/2009, pare contraddire uno dei principi che presiedono alla determinazione del reddito dei contribuenti minimi, vale a dire l inapplicabilità delle norme del Tuir che prevedono specifiche limitazioni alla deducibilità di determinati costi. In tal senso si era espressa la stessa Agenzia delle entrate nella precedente circolare 7/2008. Di seguito indichiamo alcune pratiche tabelle riepilogative in relazione al trattamento fiscale di beni (omaggi natalizi) che rientrano o meno nell ambito dell attività propria dell impresa. Beni rientranti nell attività propria Destinatario dell omaggio Acquisto Iva Cessione Irpef/Ires Deducibilità del costo Irap Clienti/ Fornitori Operazione imponibile Iva Intero importo nell esercizio Spese per omaggi interamente deducibili 2 Deducibilità per soggetti con metodo di bilancio. Indeducibilità per soggetti con metodo fiscale. Iva detraibile 1 Obbligo di fattura, autofattura o registro degli omaggi Intero importo nell esercizio Dipendenti Spese per prestazioni di lavoro Indeducibilità Note 1. Detraibile se la spesa non è classificata spesa di rappresentanza. Diversamente, la detrazione è ammessa solo per i beni di costo unitario inferiore a 50,00. Rimane la facoltà di non detrarre l Iva sull acquisto per non dover assoggettare a Iva la cessione gratuita. 2. Non costituiscono spese di rappresentanza le cessioni di beni la cui produzione o il cui commercio rientra nell attività propria dell impresa. Tuttavia, parte della dottrina ritiene prudenzialmente possibile che le spese siano qualificate spese di rappresentanza; in tal caso, per i beni di costo unitario superiore a 50,00, è applicabile il limite di deducibilità previsto per le spese di rappresentanza dal D.M (aumentati dal ); rimangono deducibili per intero nell esercizio se di valore unitario inferiore a 50,00. T & P Trattamento fiscale degli omaggi e spese di rappresentanza

17 Beni non rientranti nell attività propria Cedenti Destinatario dell omaggio Iva Acquisto Cessione Deducibilità del costo Irpef/Ires Irap Imprese Clienti e/o fornitori Costo unitario non superiore a 50,00 Costo unitario superiore a 50,00 Iva detraibile (anche alimenti e bevande) Iva indetraibile Operazione esclusa da Iva Intero importo nel limite di 50,00 Spese per omaggi interamente deducibili Deducibile nel periodo di sostenimento se rispondente ai criteri di inerenza (costo superiore a 50,00) Spese di rappresentanza Deducibilità per soggetti con metodo di bilancio. Indeducibilità per soggetti con metodo fiscale. Dipendenti --- Iva indetraibile Intero importo nell esercizio Spesa per prestazioni di lavoro Indeducibilità 3 Lavoratori autonomi Clienti e/o Fornitori Costo unitario non superiore a 50,00 Costo unitario superiore a 50,00 Dipendenti --- Iva detraibile (anche alimenti e bevande) Iva indetraibile Imponibile Iva 1 Operazione esclusa da Iva 1% dei compensi percepiti nel periodo d imposta Spese di rappresentanza Intero importo nell esercizio Spese per prestazioni di lavoro 1% dei compensi percepiti nel periodo d imposta 2 Indeducibilità Note 1. Sono non rilevanti le cessioni gratuite di beni non rientranti nell attività, se di costo inferiore a 50,00, solo in riferimento all attività propria dell impresa. Rimane salva, anche per i lavoratori autonomi, la facoltà di non detrarre l Iva sull acquisto al fine di non assoggettare a Iva la cessione gratuita. 2. I costi e gli altri componenti si assumono così come rilevanti ai fini della dichiarazione dei redditi, esclusi i costi per il personale e gli interessi passivi. 3. Indipendentemente dalla contabilizzazione in voci diverse dalla B.9 del conto economico. Novità dal 2016 Con il citato decreto legislativo nr. 147 / 2015 sono state apportate delle modifiche all'articolo 108 del TUIR. Infatti, all art. 9, il decreto in parola stabilisce quanto segue: Art. 9. Spese di rappresentanza. 1. All'articolo 108, comma 2 del testo unico delle imposte sui redditi approvato con il decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, il secondo periodo e' sostituito dai seguenti: «Le spese di rappresentanza sono deducibili nel periodo di imposta di sostenimento se rispondenti ai requisiti di inerenza stabiliti con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze, anche in funzione della natura e della destinazione delle stesse. Le spese del periodo precedente sono commisurate all'ammontare dei ricavi e proventi della gestione caratteristica dell'impresa risultanti dalla dichiarazione dei redditi relativa allo stesso periodo in misura pari: a) all'1,5 per cento dei ricavi e altri proventi fino a euro 10 milioni; b) allo 0,6 per cento dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente euro 10 milioni e fino a 50 milioni; c) allo 0,4 per cento dei ricavi e altri proventi per la parte eccedente euro 50 milioni.». 2. La misura della deducibilità delle spese di rappresentanza indicata nell'articolo 108, comma 2, terzo periodo del testo unico delle imposte sui redditi approvato con il decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre1986, n. 917, così come modificato dal comma 1 del presente articolo, e di quelle di cui all'articolo 108, comma 2, quarto periodo del medesimo testo unico, può' essere stabilita con il T & P Trattamento fiscale degli omaggi e spese di rappresentanza

18 decreto del Ministro dell'economia e delle finanze di cui al secondo periodo del comma 2 del medesimo articolo Le disposizioni del presente articolo si applicano a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore del presente decreto. In sostanza è stato eliminato dal comma 2 dell'articolo 108 il riferimento alla congruità quale elemento individuabile con lo specifico decreto ministeriale, posto che il limite di spesa deducibile è ora fissato dalla norma. Limiti deducibilità spese di rappresentanza ante e post modifica. Ricavi / proventi gestione caratteristica importo deducibile fino al 2015 Dal 2016 Da 10 milioni a 50 milioni di euro 1,30% 1,50% fino a 10 milioni di euro 0,50% 0,60% Oltre 50 milioni di euro 0,10% 0,40% Lo studio rimane a disposizione per ogni approfondimento di vostro interesse e per ogni adempimento a riguardo. Cordiali Saluti. T. & P. Consulting S.r.l. a cura di Marco Tomassetti NOTA BENE - La presente circolare ha il solo scopo di fornire informazioni di carattere generale e non costituisce un parere professionale né può considerarsi come sostitutivo di una consulenza specifica. Le informazioni contenute nella presente circolare vengono fornite quindi con l intendimento che non possano essere interpretate come prestazioni di consulenza legale, contabile, fiscale o di altra natura professionale. Il contenuto ha finalità esclusivamente divulgativa generale e non può sostituire incontri con consulenti fiscali, legali o professionali di altra natura. Prima di adottare scelte o provvedimenti è necessario consultare consulenti professionali qualificati. La T&P Consulting srl, lo Studio Tomassetti & Partners nonché i relativi titolari e partners, professionisti e dipendenti, declinano qualsivoglia responsabilità nei confronti di chiunque per decisioni o provvedimenti adottati facendo affidamento sulle informazioni contenute nella presente circolare. Le informazioni contenute nella presente circolare sono di proprietà di Tomassetti & Partners Consulting Srl e possono essere usate esclusivamente a fini personali e interni; è vietato copiarle, inoltrarle o fornirle comunque a terzi. T & P Trattamento fiscale degli omaggi e spese di rappresentanza