730, IRAP e Redditi 2017 Pillole di aggiornamento

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1 730, IRAP e Redditi 2017 Pillole di aggiornamento N Soggettività IRAP: la questione aperta delle piccole partite IVA Restano ancora dubbi su quando l Irap è dovuta anche da parte dei lavoratori autonomi e delle piccole partite IVA e quando no Categoria: Dichiarazione Sottocategoria: IRAP In occasione della nuova campagna dichiarativa, si riaccende il dibattito su chi sia tenuto a pagare l Irap e chi no, in particolare con riferimento ai lavoratori autonomi ed agli artisti. Presupposto impositivo dell IRAP è l esistenza di autonoma organizzazione nello svolgimento dell attività, ma la legge non ha mai chiarito tale nozione. Neanche le istruzioni al nuovo modello IRAP 2017, relativo al periodo d imposta 2016 aiutano in questo, in quanto si limitano solo ad elencare i pochi soggetti che sono certamente esclusi da IRAP. Premessa Secondo quanto stabilito dall art. 2, comma 1, del D.Lgs. n. 446/1997 (Decreto IRAP), costituisce presupposto applicativo dell IRAP: l'esercizio abituale di una attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi. L'attività esercitata dalle società e dagli enti, compresi gli organi e le amministrazioni dello Stato, costituisce in ogni caso presupposto di imposta. 1

2 Pertanto, le società e gli enti sono sempre soggetti passivi IRAP, mentre per le imprese individuali ed i lavoratori autonomi l IRAP si applica se sussiste il presupposto dell autonoma organizzazione. È su questo concetto di attività autonomamente organizzata che, in mancanza finora di una definizione legislativa precisa e puntuale, si è aperto un mondo di dibattiti, prassi e sentenze di giurisprudenza volte a cercare di definire cosa il Fisco possa intendere per essa e, quindi, se l IRAP si applica o no, senza tuttavia risolvere la questione in modo definitivo. Un caposaldo nella definizione di autonoma organizzazione ad oggi è costituito dalla Circolare n. 45/E del , con cui l Agenzia delle Entrate, preso atto dell orientamento ormai consolidato della Corte di Cassazione in materia di assoggettabilità degli esercenti arti e professioni all imposta regionale sulle attività produttive, aveva fornito alcune importanti indicazioni di prassi agli uffici per la gestione del contenzioso pendente in materia. Diversi anni dopo, la Legge Delega Fiscale (Legge n. 23 dell ), all art. 11, aveva conferito delega al Governo per la definizione del concetto di "autonoma organizzazione" ai fini di una corretta applicazione dell'irap, mediante la definizione di criteri oggettivi, adeguandola ai consolidati principi desumibili dalla fonte giurisprudenziale, ai fini della non assoggettabilità dei professionisti, degli artisti e dei piccoli imprenditori all imposta regionale sulle attività produttive (IRAP). La Delega, però, è abbondantemente scaduta senza che sia stato emanato alcun provvedimento legislativo in merito. L unica definizione precisa di autonoma organizzazione data dal legislatore è stata finora quella contenuta nella Legge di Stabilità 2016 con riferimento, però, alla sola figura dei medici che abbiano sottoscritto specifiche convenzioni con le strutture ospedaliere per lo svolgimento della professione all'interno di tali strutture. In particolare, l art. 1, comma 125, della Legge n. 208/2015, ha aggiunto all'art. 2 del D.Lgs. n. 446/1997 il nuovo comma 1-bis, il quale stabilisce che: «1-bis. Non sussiste autonoma organizzazione ai fini dell'imposta nel caso di medici che abbiano sottoscritto specifiche convenzioni con le strutture ospedaliere per lo svolgimento della professione all'interno di tali strutture, laddove gli stessi percepiscano per l'attività svolta presso le medesime strutture più del 75 per cento del proprio reddito complessivo. Sono in ogni caso irrilevanti, ai fini della sussistenza dell'autonoma organizzazione, l'ammontare del reddito realizzato e le spese direttamente connesse all'attività svolta. L'esistenza dell'autonoma organizzazione è comunque configurabile in presenza di elementi che superano lo standard e i parametri previsti dalla convenzione con il Servizio sanitario nazionale». 2

3 Ai fini della sussistenza dell autonoma organizzazione, viene, quindi, considerato come primo criterio di riferimento quello della percentuale di reddito realizzata all interno degli ospedali, che deve costituire almeno il 75% del reddito complessivo del medico, sebbene siano irrilevanti, ai fini dell autonoma organizzazione, l ammontare del reddito realizzato e le spese direttamente connesse all attività svolta. Tuttavia, se ci sono elementi che superano lo standard ed i parametri previsti dalla convenzione con il Servizio sanitario nazionale, si configura autonoma organizzazione e, quindi, si applica l IRAP. Nonostante l infelice formulazione della norma, la Circolare n. 20/E/2016 ha chiarito che il riferimento alla percentuale del 75% va riferito non al reddito complessivo di cui all art. 8 del TUIR (che include anche eventuali redditi di lavoro dipendente, fondiari e diversi), ma esclusivamente ai compensi di lavoro autonomo. L'assoggettabilità ad Irap del medico in convenzione con il Servizio sanitario nazionale è stata oggetto di numerose pronunce della Cassazione, la quale ha affermato più volte che, in linea generale, non è soggetto a Irap il medico che usa la normale dotazione strumentale e organizzativa prevista dalla convenzione con la struttura ospedaliera (che spesso, però, non la descrive chiaramente). Restano, quindi, sempre numerosi dubbi sull IRAP dei piccoli. Neanche le istruzioni al nuovo modello IRAP 2017 aiutano in questo, in quanto si limitano solo ad affermare che sono esclusi da IRAP: i produttori agricoli titolari di reddito agrario ai sensi dell art. 32 del TUIR; le cooperative e loro consorzi che forniscono in via principale, anche nell'interesse di terzi, servizi nel settore selvicolturale, comprese le sistemazioni idraulicoforestali equiparati agli imprenditori agricoli dall art. 8, D.Lgs. n. 227/2001; le cooperative della piccola pesca e loro consorzi di cui all art. 10, DPR n. 601/1973; i contribuenti esercenti attività d impresa, arti o professioni che hanno aderito al regime fiscale di vantaggio per l imprenditoria giovanile e lavoratori in mobilità di cui all articolo 27 del D.L. n. 98/2011, cioè i cosiddetti minimi ; riguardo ai soggetti che posseggono i requisiti per aderire a tale regime, la circolare n. 45/E/2008 ha precisato che non sussiste il presupposto dell autonoma organizzazione e, quindi, non sono assoggettati ad IRAP, a prescindere dalla circostanza che gli stessi si siano avvalsi o meno del relativo regime fiscale. i contribuenti esercenti attività d impresa, arti o professioni che abbiano aderito al regime forfetario agevolato di cui ai commi da 54 a 89 dell articolo 1 della Legge n. 190/2014 (Legge di Stabilità 2015); i medici che abbiano sottoscritto specifiche convenzioni con le strutture ospedaliere per lo svolgimento della professione all interno di tali strutture, laddove gli stessi percepiscano per l attività svolta presso le medesime strutture ospedaliere più del 75% del proprio reddito complessivo (come detto prima). 3

4 Soggetti sicuramente esclusi da IRAP per il periodo d imposta 2016 produttori agricoli titolari di reddito agrario ex art. 32 del TUIR cooperative e loro consorzi del settore selvicolturale cooperative della piccola pesca e loro consorzi Contribuenti aventi i requisiti dei minimi Contribuenti che hanno aderito al regime forfetario agevolato Medici che abbiano sottoscritto specifiche convenzioni con le strutture ospedaliere per lo svolgimento della professione all interno di tali strutture e percepiscano dall attività svolta presso le medesime strutture più del 75% del proprio reddito complessivo Al di là di queste esclusioni certe, il professionista o l artista, per capire se è soggetto ad IRAP o no, non può che rifarsi alla giurisprudenza e ai chiarimenti della Circolare n. 45/E/2008. Elementi che individuano l autonoma organizzazione La Circolare n. 45/E del dell Agenzia delle Entrate, preso atto dell orientamento consolidato della Corte di Cassazione in materia di assoggettabilità degli esercenti arti e professioni all IRAP, ha in primo luogo elencato gli elementi che, anche singolarmente considerati, sono sufficienti a far ritenere esistente l'autonoma organizzazione, e cioè: l impiego, in modo non occasionale, di lavoro altrui (lavoratori dipendenti o collaboratori, anche se assunti secondo modalità riconducibili a un progetto, programma di lavoro o fase di esso). Le collaborazioni rilevano altresì in caso di affidamento a terzi, in modo non occasionale, di incombenze tipiche dell'attività artistica o professionale, normalmente svolte all'interno dello studio. Non rileva, invece, l'eventuale prestazione fornita da terzi per attività estranee a quelle professionali o artistiche (ad esempio, consulenza e assistenza tributaria ai fini dell'assolvimento degli 4

5 obblighi fiscali di un artista) e la presenza di tirocinanti, in quanto l attività da questi svolta è in sostanza funzionale alle esigenze formative del tirocinante stesso; l utilizzo di beni strumentali eccedenti, per quantità o valore, le necessità minime per l esercizio dell attività, anche se non acquisiti direttamente, ma forniti da terzi a qualunque titolo. I beni strumentali utilizzati rilevano altresì qualora il loro costo sia stato già interamente dedotto; la disponibilità di uno studio da parte del professionista. Elementi che individuano autonoma organizzazione Impiego, in modo non occasionale, di lavoro altrui utilizzo di beni strumentali eccedenti, per quantità o valore, le necessità minime per l esercizio dell attività disponibilità di uno studio La circolare fa, inoltre, riferimento alla disciplina dei "contribuenti minimi", precisando che gli uffici possono considerare non sussistente il presupposto dell'autonoma organizzazione e, quindi, non coltivare il contenzioso nei casi in cui l'artista o il professionista abbia i requisiti per considerarsi "contribuente minimo", a prescindere dalla circostanza che lo stesso si sia avvalso o meno del relativo regime fiscale. Si ricorda che tali requisiti sono i seguenti: nell anno solare precedente: aver conseguito ricavi/compensi non superiori a euro; non aver effettuato cessioni all esportazione; non aver sostenuto spese per lavoratori dipendenti o collaboratori anche in base ad un progetto, programma di lavoro o fase di esso; nel triennio solare precedente, non aver effettuato acquisti di beni strumentali, anche mediante contratti di appalto e di locazione, pure finanziaria, per un ammontare complessivo superiore a euro. La stessa circolare ha precisato, tuttavia, che tale parametro non esaurisce le ipotesi di assenza di autonoma organizzazione, che deve essere comunque valutata caso per caso dagli uffici, sulla base dei criteri enunciati nella circolare stessa, anche in presenza di parametri che esprimono valori superiori a quelli utilizzati per la definizione dei "contribuenti minimi". 5

6 Con riguardo ai titolari di reddito d impresa, poi, la Circolare ha ribadito quanto affermato in diverse sentenze della Cassazione e cioè che la produzione di reddito d impresa implica l assoggettamento ad IRAP, in quanto l elemento organizzativo è connaturato alla nozione stessa di impresa. Ciò, quindi, vale anche nel caso dell agente o rappresentante di commercio in quanto da tale attività commerciale deriva reddito d impresa. Come le Entrate individuano l autonoma organizzazione Il contribuente deve considerare che, ai fini dell'individuazione degli elementi che connotano l'autonoma organizzazione, gli uffici delle Entrate: esaminano le dichiarazioni, con specifico riguardo al contenuto del quadro concernente i redditi di lavoro autonomo; pongono particolare attenzione ai dati relativi al personale addetto all'attività, all'unità locale destinata all'esercizio dell'attività e ai beni strumentali; valutano i beni strumentali utilizzati dal contribuente, desumibili dal registro dei beni ammortizzabili o, in mancanza, dal registro delle fatture d'acquisto o dal registro cronologico dei componenti di reddito e delle movimentazioni finanziarie; controllano i contratti registrati e ogni altra documentazione di cui sono in possesso; ripetono la verifica della esistenza dell'autonoma organizzazione con riferimento ai singoli anni d'imposta controversi, atteso che il possesso di tale autonoma organizzazione può variare nel tempo essendo libero il professionista di modificare la struttura organizzativa di cui si serve attingere ulteriori elementi utili attraverso interrogazioni all'anagrafe tributaria e, comunque, da eventuale pregressa attività effettuata dall'ufficio nei confronti del soggetto interessato. Onere della prova in capo al contribuente Il contribuente che agisce in ricorso per ottenere il rimborso dell IRAP a suo parere non dovuta ha l onere di descrivere l organizzazione della sua attività e provare l assenza dei presupposti per l assoggettamento all imposta, in coerenza con le scritture contabili tenute e con le dichiarazioni presentate. Per documentare le proprie affermazioni il contribuente ha l onere di esibire copia delle dette scritture contabili. A titolo di esempio, il contribuente che svolge un attività artistica, dichiarando di non avvalersi di collaboratori, agenti o procuratori, ha l onere di dimostrare come concretamente organizzi la sua attività e i molteplici rapporti con i suoi interlocutori. 6

7 Onere della prova in caso di ricorso In capo al contribuente Interpello qualificatorio non consentito Da ultimo, si ritiene utile ricordare che l Agenzia delle Entrate, con la Risoluzione n. 82/E del , ha ribadito l impossibilità per il contribuente di utilizzare l interpello (qualificatorio nel caso di specie, cioè quello che si sostanzia nella richiesta alle Entrate di un parere sulla corretta qualificazione di una fattispecie) per richiedere la verifica della sussistenza del requisito dell autonoma organizzazione ai fini IRAP. Come evidenziato anche dalla relazione illustrativa al D.Lgs. n. 147/2015 che ha rinnovato la disciplina degli interpelli individuandone 4 categorie (interpretativo ordinario interpretativo o qualificatorio, probatorio, antiabuso e disapplicativo), infatti, sono escluse dall area dell interpello qualificatorio tutte quelle ipotesi in cui, più che rilevare l aspetto qualificatorio, rileva il mero appuramento del fatto. Interpello qualificatorio per richiedere la verifica della sussistenza del requisito dell autonoma organizzazione ai fini IRAP NON CONSENTITO L evoluzione giurisprudenziale Nel 2016, le Sezioni Unite della Corte di Cassazione hanno superato l orientamento tradizionale, e più restrittivo, secondo cui i professionisti sarebbero sempre tenuti a versare l IRAP, se si avvalgono abitualmente di un lavoratore dipendente. Emblematica, a riguardo, è la sentenza n del 2014, con cui la Sezione Tributaria della Suprema Corte ha sostenuto che l imposta va applicata in tutti i casi in cui il lavoro autonomo - professionale si svolga con una significativa o non trascurabile organizzazione di mezzi e/o uomini in grado di ampliarne i profitti, con la conseguenza che lo svolgimento di una libera professione come quella di medico, avvocato, commercialista, ragioniere, geometra, consulente, si colloca al di fuori dell'area di applicazione dell IRAP solo a condizione (da provare da parte del contribuente e da accertare da parte del giudice di 7

8 merito) che il professionista operi senza dipendenti (a prescindere dalla circostanza che essi siano o meno in grado di sostituire il professionista medesimo). Ebbene, le Sezioni Unite, con la sentenza n. 9451/16, hanno stabilito che: non è sottoponibile all IRAP il professionista che dispone di un solo dipendente che non accresce la capacità produttiva; perciò il presupposto impositivo dell autonoma organizzazione non può essere automaticamente dedotto dalla presenza di un dipendente nello studio professionale. Ricomponendo il contrasto circa il significato attribuibile, ai fini della configurabilità del presupposto dell'autonoma organizzazione, alla presenza di un lavoratore dipendente e in particolare circa il fatto che essa costituisca (o meno) sempre e in ogni caso elemento di per sé sufficiente a configurare l'esistenza del suddetto presupposto, le Sezioni Unite hanno affermato che, il requisito dell autonoma organizzazione - previsto dall articolo 2 del D.Lgs. n. 446/97 -, il cui accertamento spetta al giudice di merito ed è insindacabile in sede di legittimità se congruamente motivato, ricorre quando il contribuente: a) sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell organizzazione e non sia, quindi, inserito in strutture organizzative riferibili ad altrui responsabilità ed interesse; b) impieghi beni strumentali eccedenti, secondo l id quod plerumque accidit, il minimo indispensabile per l esercizio dell attività in assenza di organizzazione, oppure si avvalga, in modo non occasionale, di lavoro altrui che superi la soglia dell impiego di un collaboratore che esplichi mansioni di segreteria ovvero meramente esecutive. Presenza di un addetto con mansioni meramente esecutive (ad esempio l addetto alla pulizia dei locali, il collaboratore che apre la porta o risponde al telefono mentre il medico visita il paziente oppure il commercialista o l avocato riceve il cliente, o, ancora, il collaboratore che tiene i ferri mentre il dentista opera). NON rilevante 8

9 Questione risolta L ordinanza interlocutoria 13 marzo 2015, n. 5040, della Sezione Quinta della Cassazione aveva rimesso alle Sezioni Unite la seguente questione: o se il professionista con un solo dipendente, magari part time, è assoggettabile, automaticamente, all imposta regionale sulle attività produttive oppure se il presupposto impositivo dell autonoma organizzazione è da escludere quando il lavoratore svolga mansioni meramente esecutive, tanto non contribuire significativamente alla produzione di reddito. Nel 2016 le Sezioni Unite della Corte di Cassazione hanno definito anche altre due importanti questioni: la prima riguardante i medici aderenti alla medicina di gruppo e la seconda riguardante l esercizio in forma societaria di un attività professionale o di lavoro autonomo. A tal proposito è stato chiarito che: non è assoggettabile all IRAP il reddito prodotto dal medico che aderisce alla medicina di gruppo, in quanto è da escludere che la medicina di gruppo sia riconducibile a uno dei tipi di società o enti di cui agli articoli 2 e 3, D.Lgs. n. 446 del 1997 e le spese per il personale di segreteria o infermieristico comune rientrano nell ambito del minimo indispensabile per l esercizio dell attività (Cass. Sez. Un. sentenza n del 13 aprile 2016); costituisce di per sé presupposto dell imposta regionale sulle attività produttive l esercizio in forma associata di un arte o di una professione (Cass. Sez. Un. sentenza n del 14 aprile 2016). Esercizio in forma associata di arti e professioni Principio di diritto Presupposto dell imposta regionale sulle attività produttive è l esercizio abituale di un attività autonomamente organizzata diretta alla produzione e allo scambio ovvero alla prestazione di servizi; ma quando l attività è esercitata dalle società e dagli enti, che siano soggetti passivi dell imposta a norma dell art. 3 del D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446 comprese quindi le società semplici e le associazioni senza personalità giuridica 9

10 costituite fra persone fisiche per l esercizio in forma associata di arti e professioni essa, in quanto esercitata da tali soggetti, strutturalmente organizzati per la forma nella quale l attività è svolta, costituisce ex lege, in ogni caso, presupposto d imposta, dovendosi perciò escludere la necessità di ogni accertamento in ordine alla sussistenza dell autonoma organizzazione (Cass. Sez. Un. n. n. 7371/2016). Nel prospetto che segue si dà conto di altri recenti interventi della Cassazione in materia di IRAP, alcuni dei quali si ispirano proprio ai principi enunciati dalle Sezioni Unite con le sentenze di cui si è detto poc anzi. Rassegna di giurisprudenza Cass. civ. Sez. 5 n /2016 STUDIO ASSOCIATO MISTO Cass. civ. Sez. 6-5 n /2016 ASSOCIAZIONE PADRE-FIGLIO Cass. civ. Sez. 6-5 n /2016 ATTIVITA DI SINDACO E REVISORE AL DI FUORI DELL ASSOCIAZIONE PROFESIONALE È tenuto al pagamento dell IRAP lo Studio associato composto da soggetti che hanno competenze professionali diverse. Nell ipotesi di esercizio in forma associata di attività libero professionale, ai fini impositivi, nessun rilievo può assumere la diversità delle competenze e professioni esercitate dagli associati, così come la diversità e autonomia della fonte dei rispettivi redditi degli associati, dal momento che l'unica prova contraria rilevante rimane non già l'assenza di un apparato organizzativo (in realtà sempre implicito nella struttura associativa dello studio) ma proprio l'assenza di una associazione. (Nel caso di specie è stata sancita la non spettanza di un rimborso IRAP richiesto da uno Studio legale tributario commerciale associato). L esercizio dell attività professionale in forma associata costituisce ex lege presupposto dell IRAP. (Nel caso di specie la S.C. si è pronunciata in un giudizio riguardante una cartella esattoriale ex art. 36 bis D.P.R. n. 600/73, notificata a un avvocato che ha costituito uno Studio associato con il figlio, al fine di favorirne la carriera professionale). Non sono assoggettabili a IRAP i compensi derivanti dall attività di amministratore, revisore e sindaco di società di capitali esercitata dal commercialista che, pur facendo parte di uno Studio associato, si dedica a dette attività singolarmente e separatamente da quella che espleta all interno dell associazione professionale. (Nel caso di specie la S.C. ha accolto il ricorso del professionista che ha fatto presente che i proventi dell attività in materia di consulenza 10

11 Cass. civ. Sez. 5 n /2017 COMMERCIALISTA COLLOBORATORE DI SOCETA Cass. civ. Sez. 6-5 n /2016 UTILIZZO DI STRUTTURE RIFERIBILI AD ALTRUI RESPONSABILITÀ ED INTERESSE Cass. civ. Sez. 6-5 n. 7455/2017 fiscale societaria, svolti dallo Studio associato, erano stati regolarmente assoggettati a IRAP, mentre la richiesta di rimborso oggetto di causa atteneva unicamente all attività svolta in modo individuale, quale componente di organi di controllo e di amministrazione senza avvalersi di dipendenti e con l utilizzo dei beni strumentali strettamente necessari). Non è assoggettabile all imposta regionale sulle attività produttive il commercialista che si avvale della struttura della società di servizi di cui è collaboratore. (Nel caso di specie la S.C. annulla, con rinvio, la decisione della CTR favorevole all Agenzia delle Entrate. I Supremi Giudici criticano la sentenza impugnata nella parte in cui ha qualificato - sia pure in forma ipotetica - la contribuente come "il libero professionista che si associa" e come "il professionista aderente ad una associazione professionale", qualità e circostanza che l'ufficio finanziario non ha mai contestato alla ricorrente, come pure mai l Ufficio ha formulato contestazioni ad associazioni professionali. Invece nella fattispecie è risultato in maniera pacifica che la contribuente è una collaboratrice di una società di servizi e che, in tale qualità, ne utilizza la struttura "per la parte burocratica ). La collaborazione di un avvocato con un Studio legale associato non configura il presupposto impositivo, se sono state regolarmente fatturate le prestazioni mensili al predetto Studio, quale unico cliente. La circostanza dell utilizzo della struttura dello Studio associato non significa che vi sia una organizzazione autonoma, posto che l'autonomia della struttura deve riguardare colui che in essa vi eserciti quale titolare, non essendo "sufficiente, ai fini dell'imposta Irap, che il lavoratore si avvalga di una struttura organizzata, ma è anche necessario che questa struttura sia autonoma, cioè faccia capo al lavoratore stesso, non solo ai fini operativi, bensì anche sotto i profili organizzativi. Non sono perciò soggetti ad Irap i proventi che un lavoratore autonomo percepisca come compenso per le attività svolte all'interno di una struttura a altri organizzata". Non è assoggettabile all IRAP il professionista che svolge l attività in regime di monocommittenza per uno Studio associato, senza partecipare alle relative spese e senza 11

12 PROFESSIONISTA IN REGIME DI MONOCOMMITTTNEZA Cass. civ. Sez. 5 n. 9477/2017 ESTERNALIZZAZIONE DEI SERVIZI DELLO STUDIO PROFESSIONALE Cass. Sez. Civ. 6-5 n /2016 COMMERCIO AL DETTAGLIO DI PRODOTTI DEL TABACCO. avvalersi di propri dipendenti o collaboratori. (Nel caso di specie è stato accolto, con rinvio, il ricorso di legittimità proposto da un avvocato in controversia realtiva a un rimborso perché la S.C. ha rilevato che l attività si svolge in regime di mono-committenza rispetto a uno studio associato, suo cliente singolo o quanto meno dominante alla cui organizzazione non pare contribuire atteso che le pratiche gli vengono assegnate da chi è il dominus nello studio associato (omissis). Così come pare pacifico che il contribuente non abbia propri dipendenti, utilizzi scarsi beni ammortizzabili [p.c., fotocopiatrice, scrivania, autovettura] e occasionali prestazioni di terzi ). La circostanza che il contribuente non si sia avvalso di lavoratori dipendenti, ma di collaborazioni autonome esterne di per sé non esclude la ricorrenza di una sua autonoma struttura organizzativa assoggettabile ad IRAP, dovendosi invece valutare la qualità e quantità di tali collaborazioni. Quanto al fattore-indice (rilevante nel caso di specie) costituito dal lavoro altrui, si deve ritenere che, il ricorso al lavoro di terzi per la fornitura di tutti i necessari servizi (dalla telefonia al segretariato) in forma rilevante e non occasionale, ma continuativa, integra il presupposto dell'esercizio abituale di una attività autonomamente organizzata, previsto dal D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, art. 2, comma 1 non rilevando che la struttura posta a sostegno e potenziamento dell'attività professionale del contribuente sia fornita da personale dipendente o da un terzo in base ad un contratto di fornitura (Cass. n.101/2010, n. 2099/2015 e n. 8962/2013). Chi commercia al dettaglio prodotti del tabacco in modo esclusivamente personale, impiegando capitali di modesta entità e beni strumentali minimi, non deve versare l imposta regionale sulle attività produttive. (Nel caso di specie, la S.C. ha confermato la sentenza della CTR che aveva riconosciuto il diritto al rimborso dell Irap già versata perché dall esame della documentazione allegata agli atti, il contribuente ha svolto la propria attività in modo esclusivamente personale, senza avvalersi della collaborazione di alcun dipendente ed impiegando capitali di entità modesta, mentre, i beni strumentali evidenziati, estremamente contenuti, sono esigui 12

13 rappresentando il minimo indispensabile per esercitare l attività in quel determinato settore economico-mercantile ). Con riguardo alla figura del piccolo imprenditore, la giurisprudenza di legittimità ha negato la sottoponibilità all IRAP del coltivatore diretto (Cass. n. 2122/2010) del tassista (Cass. n /2010) dell artigiano (Cass. n /2010) dell esercente l attività di fornitura di software e di consulenza informatica (Cass. n. 4490/2012) ove l attività non sia autonomamente organizzata nel senso individuato dalla giurisprudenza delle Sezioni Unite (da ultimo: sent. n. 9451/2016). Anche per le figure dell agente di commercio o dell intermediario finanziario la giurisprudenza esclude il prelievo, qualora si tratti di attività non autonomamente organizzata (Cass. SS.UU. n /2009 e Cass. n. 9451/2016 cit.). Cass. civ. Sez. 6-5 In caso di mansioni di segreteria o meramente esecutive, la n /2016 collaborazione del familiare non configura autonoma organizzazione ai fini IRAP. (La pronuncia della S.C. riguarda ATTIVITA IN FORMA un agente di commercio e l oggetto del contendere è una DI IMPRESA domanda di rimborso dell imposta già versata non andata a FAMILIARE buon fine in sede amministrativa). - Riproduzione riservata - 13