Francesco Spaziante Cultore della materia

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1 PC&A P.Centore & Associati 2 Incontro di aggiornamento Dal Fatto al Diritto Percorsi guidati di giurisprudenza dell Unione Europea e Nazionale in tema di IVA Calcolo della detrazione dell imposta in presenza di pro-rata rata di indetraibilità (Conclusioni dell Avvocato generale, 25 novembre 2015, C-332/14, Wolfgang und WilfriedRey) Milano, 4 dicembre 2015 Cultore della materia

2 Sommario 1. Il pro-rata di detrazione nella Direttiva IVA 2. Giurisprudenza unionale 2.1 Il caso Wolfgang und Wilfried Rey,C-332/14 3. L ordinamento nazionale (art. 19, 19-bis2 del DPR 633/72) 4. Giurisprudenza nazionale 4.2 Cassazione, sez. civ, sentenza n del 14/04/

3 Il caso Wolfgang und Wilfried Rey Tra gli anni 1999 e 2004, la società immobiliare Wolfgang eseguiva, su un terreno di sua proprietà, dei lavori di demolizione di un edificio e di costruzione di un immobile residenziale e commerciale. Tale immobile veniva completato nel 2004 ed è composto da sei unità abitative e commerciali e dieci aree di parcheggio sotterranee. Alcune unità COMMERCIALI E ABITATIVE venivano concessi in locazione Per gli anni dal 1999 al 2003, determinava la quota detraibile dell IVA assolta per i lavori di demolizione e di costruzione applicando un pro-rata calcolato in base al rapporto tra la cifra d affari derivante dalla locazione delle unità commerciali (soggetta a IVA) e quella prodotta dalle altre operazioni di locazione (esenti da IVA). la quota detraibile dell IVA corrispondeva alla percentuale del 78,15%. Nel 2004, talune parti dell immobile, di cui inizialmente era prevista la destinazione ad un uso soggetto ad IVA, venivano concesse in locazione in esenzione da imposta: Ai fini della rettifica delle detrazioni operate a monte utilizzava il medesimo criterio del Volume d affari 3

4 presentazione schematica del caso Locazione commerciale (si IVA) Locazione abitativa (no IVA) Pro rata di detraibilità: volume d affari Operazione con detrazione Quota detraibile 78% Operazione con detrazioni + operazioni esenti 4

5 La contestazione L Ufficio delle imposte respingeva tale modalità di calcolo sostenendo che, a seguito dell entrata in vigore dell articolo 15, paragrafo 4, terzo periodo ( ) della legge sull IVA, si poteva ricorrere al criterio di ripartizione secondo la cifra d affari unicamente nel caso in cui non fosse stato possibile utilizzare nessun altro metodo di imputazione dei beni e dei servizi ad uso promiscuo. Essendo possibile e più preciso determinare l imputazione dei beni e servizi utilizzati per la demolizione o la costruzione di un immobile facendo riferimento al rapporto tra la superficie (metri quadrati) dei locali commerciali e quella dei locali residenziali. Rettificava la detrazione dall anno 1999 all anno 2004, per i costi di costruzione, incluso per quei locali il cui uso effettivo non differiva da quello previsto inizialmente, in applicazione del criterio di ripartizione secondo la superficie. L Ufficio delle imposte di Krefeld fissava la percentuale di detrazione al 38,74 %, 5

6 contestazione Pro rata di detraibilità: volume d affari Operazione con detrazione Quota detraibile 78% Operazione con detrazioni + operazioni esenti Pro rata di detraibilità: utilizzazione dei beni dei Superficie dei locali commerciali Superfice unità residenziali Quota detraibile 38,74% 6

7 Il diritto dell Unione Direttiva 2006/112/CE Art. 173, par. 1, secondo periodo 1. Per quanto riguarda i beni ed i servizi utilizzati da un soggetto passivo sia per operazioni che danno diritto a detrazione ( ) sia per operazioni che non danno tale diritto, la detrazione è ammessa soltanto per il pro-rata dell'iva relativo alla prima categoria di operazioni Il pro-rata di detrazione è determinato, conformemente agli articoli 174 e 175, per il complesso delle operazioni effettuate dal soggetto passivo. 7

8 Art. 174, par. 1, (cd«pro-rata matematico») Il pro-rata di detrazione risulta da una frazione che presenta i seguenti importi: a) al numeratore, l'importo totale del volume d'affari annuo, al netto dell'iva, relativo alle operazioni che danno diritto a detrazione a norma degli articoli 168 e 169; b) al denominatore, l'importo totale del volume d'affari annuo, al netto dell'iva, relativo alle operazioni che figurano al numeratore e a quelle che non danno diritto a detrazione Par.2, per il calcolo del pro-rata di detrazione, non si tiene conto degli importi seguenti: a) l'importo del volume d'affari relativo alle cessioni di beni d'investimento utilizzati dal soggetto passivo nella sua impresa; b) l'importo del volume d'affari relativo alle operazioni accessorie immobiliari e finanziarie; c) l'importo del volume d'affari relativo alle operazioni di cui all'articolo 135, paragrafo 1, lettere da b) a g), quando si tratta di operazioni accessorie. 8

9 Art. 173, par Gli Stati membri possono adottare le misure seguenti: a) autorizzare il soggetto passivo a determinare un pro-rata per ogni settore della propria attività, se vengono tenute contabilità distinte per ciascun settore; b) obbligare il soggetto passivo a determinare un pro-rata per ogni settore della propria attività ed a tenere contabilità distinte per ciascuno di questi settori; c) autorizzare od obbligare il soggetto passivo ad operare la detrazione in base all'utilizzazione della totalità o di una parte dei beni e servizi; d) autorizzare od obbligare il soggetto passivo ad operare la detrazione secondo la norma di cui al paragrafo 1, primo comma, relativamente a tutti i beni e servizi utilizzati per tutte le operazioni ivi contemplate; e)prevederechenonsitenga contodell'iva chenonpuòesseredetrattadalso,relativo alle operazioni che figurano al numeratore e a quelle che non danno diritto a detrazione 9

10 10 La Giurisprudenza Unionale

11 DPR633del1972 ordinamento interno Art. 19, comma 5,: descrive il principio della detrazione proporzionale all effettuazione di attività imponibile; Art. 19-bis: stabilisce il criterio di calcolo del pro-rata Difformità con la norma comunitaria: il termine«operazioni accessorie» ITA: conferisce il significato di cui all art. 12 DPR 633/72 (prestazioni e cessioni accessorie) Ne consegue: che una operazione accessoria sarà sempre esclusa dal calcolo del prorata indipendentemente dal «peso» che ha sull effettuazione a valle delle operazioni miste LacortediGiustiziaharitenutoconformiallaDirettivaIVAlenormecheregolanoil pro-rata(causa C-560/11, ordinanza 13 dicembre 2012, Debiasi) 11

12 La casistica giurisprudenziale: criticità 1) Sul metodo di calcolo del pro-rata: Prevalenza del criterio del volume d affari, rispetto ad un differente criterio adottabile dal contribuente o dal Legislatore 2) Attività escluse dal calcolo del pro-rata: Il concetto dell operazione accessoria (incidental contra ancillary) 12

13 13 metodo di calcolo del pro-rata

14 Premessa della Corte rimettente La Corte di giustizia dell Unione (sentenza 8 novembre 2012, C- 511/10, BLC Baumarkt) europea ha affermato che: l articolo 17, paragrafo 5, terzo comma, della sesta direttiva 77/388/CEE ( ) consente agli Stati membri di privilegiare, ai fini del calcolo del pro-rata di detrazione dell IVA dovuta a monte per una determinata operazione quale la costruzione di un immobile ad uso promiscuo, un criterio di ripartizione diverso da quello fondato sul volume d affari, subordinatamente alla condizione che il metodo accolto garantisca una determinazione più precisa del suddetto pro-rata di detrazione. 14

15 Le questioni pregiudiziali Se, ai fini di una più precisa determinazione dell imposta detraibile, le prestazioni effettuate a monte all atto dell acquisto o della costruzione di un immobile ad uso promiscuo, la cui base imponibile attenga ai costi di acquisto e costruzione, debbano essere imputate in primo luogo alle operazioni (imponibili o esenti) per l uso dell edificio e se solo la rimanente imposta a monte debba essere poi ripartita in base ad un criterio fondato sulla superficie o sul volume d affari. Se i criteri enunciati dalla Corte di giustizia dell Unione europea nella sentenza dell 8 novembre 2012, C-511/10, BLC Baumarkt e la risposta alla questione precedente siano applicabili anche all imposta dovuta relativamente a prestazioni effettuate a monte per l uso, la conservazione o la manutenzione di un immobile ad uso promiscuo. 15

16 2. Se l articolo 20 della sesta direttiva ( ) debba essere interpretato nel senso che la rettifica della detrazione iniziale prevista da tale disposizione trovi parimenti applicazione in una fattispecie in cui un soggetto passivo abbia ripartito l imposta a monte per la costruzione di un immobile ad uso promiscuo secondo il metodo basato sul volume d affari, previsto all articolo 19, paragrafo 1, della sesta direttiva medesima nonché consentito dal diritto nazionale, e, successivamente, uno Stato membro privilegi un altro criterio di ripartizione durante il periodo di rettifica. 3. In caso di risposta affermativaalla precedente questione: se i principi di certezza del diritto e di tutela del legittimo affidamento ostino all applicazione dell articolo 20 ( ), qualora lo Stato membro, in casi del genere, non prescriva espressamente una rettifica dell imposta dovuta a monte né adotti una normativa transitoria e qualora la ripartizione dell imposta a monte secondo il metodo fondato sul volume d affari applicata dal soggetto passivo sia stata riconosciuta in generale come adeguata dal Bundesfinanzhof. 16

17 Questioni sul tavolo Metodi di calcolo del pro-rata: la scelta preferenziale del Legislatore per un criterio diverso da quello del volume d affari è legittima oppure no ai sensi della Direttiva? Il metodo previsto dal legislatore che riflessi ha sulla detrazione effettuata dal soggetto passivo sulla scorta di un criterio di calcolo differente(volume d affari)? L entrata in vigore della norma che stabilisce un nuovo criterio di calcolo ha effetti sulla detrazione iniziale pur se non è cambiata la destinazione del bene da parte del contribuente? La tutela del legittimo affidamento del contribuente obbligherebbe il legislatore a prevedere nella norma che introduce il diverso criterio di calcolo espressamente la rettifica della detrazione? 17

18 l analisi dell Avvocato Generale iconfinidelladellasentenzacgueblc La valutazione della norma tedesca che disciplina il pro-rata La legittimità della rettifica alla luce della tutela del legittimo affidamento 18

19 i confini della sentenza BLC La norma che regola il prorata (art. 17, par 5, Sesta direttiva, art Direttiva 2006/112/CE) prevede: 1. Criterio generale del volume d affari 2. Stati membri possono optare per uno degli altri metodi (utilizzazione effettiva dei beni ad esempio, secondo la superficie delle parti di un immobile ad uso promiscuo; 3. Nell esercizio della facoltà offerta da questa disposizione, gli Stati membri devono rispettare l effetto utile dell articolo 17, paragrafo 5, primo comma, della sesta direttiva, la finalità e l economia della stessa nonché dei principi su cui si fonda il sistema comune di IVA, in particolare quelli di neutralità fiscale e di proporzionalità 19

20 Condizioni per l esercizio dell opzione 1. Individuazione metodi di calcolo alternativi per «una determinata operazione». In altri termini e in ogni caso, il metodo di calcolo alternativo non deve assurgere a metodo derogatorio generale a quello del volume d affari; 2. il metodo alternativo utilizzato deve garantire una determinazione della portata del diritto a detrazione dell IVA assolta a monte«più precisa» del metodo del volume d affari 20

21 La valutazionedella norma tedesca L articolo 15, paragrafo 4, terzo periodo, della legge relativa all imposta sulla cifra d affari si applica indistintamente a tutti i beni e servizi ad uso promiscuo e prevede genericamente che il criterio di ripartizione secondo la cifra d affari sia «autorizzato solo qualora non sia possibile nessun altro collegamento economico più preciso» il carattere subordinato è contrario alla prima condizione (individuazione di specifiche fattispecie). Ne consegue che, fino a quando il legislatore nazionale non avrà precisato senza ambiguità le fattispecie dei beni e servizi ad uso promiscuo cui si applica il metodo della destinazione reale e a condizione che tale metodo garantisca un risultato più preciso, dovrà essere opponibile alle autorità finanziarie tedesche il criterio di ripartizione fondato sulla cifra d affari, utilizzato dalla ricorrente. 21

22 Proposta dell avvocato Generale Propongo pertanto alla Corte di dichiarare che gli articoli 17, paragrafo 5, primo comma, e 19, paragrafo 1, della sesta direttiva devono essere interpretati nel senso che non ostano a che uno Stato membro privilegi, in maniera sistematica e indifferenziata, per tutti i beni e servizi detti ad uso promiscuo, metodi di calcolo della portata del diritto di detrazione dell IVA assolta a monte diversi dal criterio della ripartizione secondo la cifra d affari applicabile, in via prioritaria, in virtù dei summenzionati articoli. Non avendo chiaramente individuato le operazioni per le quali si applicano il o i metodi di calcolo alternativi, che devono, inoltre, garantire un risultato più preciso di quello che risulterebbe dall applicazione del criterio di ripartizione secondo la cifra d affari, lo Stato membro interessato non può opporre ai soggetti passivi l applicazione di questi altri metodi 22

23 Eventuale rifiuto da parte della Corte Se la Corte ritiene legittimo l utilizzo generale del criterio dell utilizzazione del bene occorre valutare come imputare i costi dell IVA assolta a monte: Ipotesi A) solo per le operazioni che implicano una utilizzazione diretta dell immobile (acquisto e costruzione) e lasciando il criterio del volume d affari alle operazioni che non implicano un diretto utilizzo(manutenzione parti comuni); Ipotesi b) al contrario, il criterio di ripartizione (secondo la superficie o la cifra d affari) si applichi al complesso delle operazioni inerenti l immobile 23

24 Ragionamento dell Avvocato generale Non vedo la ragione per la quale sarebbe vietato ad uno Stato membro, che ha già optato per l applicazione di un metodo alternativo al criterio di ripartizione secondo la cifra d affari per la detrazione dell IVA assolta sui costi di realizzazione e acquisto di un immobile ad uso promiscuo, applicare un siffatto metodo per calcolare l IVA detraibile relativamente ai costi dell uso o della manutenzione dell immobile. La condizione decisiva è che il metodo scelto garantisca un risultato del calcolo della portata del diritto a detrazione più preciso di quello che discenderebbe dall applicazione del criterio di ripartizione secondo la cifra d affari Pertanto, se uno Stato membro ritiene che ciò avvenga in generale per le operazioni di uso, di conservazione o di manutenzione di un immobile ad uso promiscuo, per il fatto, per esempio, che i costi inerenti a tali operazioni presentano un collegamento più stretto con le superfici dell immobile che con la cifra d affari generata dalle diverse parti dell immobile, niente osta, a mio avviso, a che questo Stato membro eserciti, per questo tipo di operazioni, la facoltà offerta dall articolo 17, paragrafo 5, terzo comma, della sesta direttiva 24

25 In sintesi 1) La Corte dovrebbe dichiarare l incompatibilità della norma tedesca in quanto non rispetta una delle condizioni (indicazione dei beni o della fattispecie a cui si applica il criterio alternativo) per l utilizzazione di un criterio del pro-rata alternativo al volume d affari; 2) Laddove tale incompatibilità non venisse ravvisata, allora il criterio scelto dal legislatore del volume delle superfici (criterio dell utilizzazione dell immobile) può essere applicato tanto ad operazioni che implicano un uso diretto del bene(acquisto del bene) tanto ad operazioni diverse (manutenzione) a condizione che detto metodo determini un pro-rata più preciso di quello scaturente dal criterio del volume d affari. 25

26 La legittimità della rettifica La finalità dell articolo 20 della Sesta direttiva: aumentare la precisione delle detrazioni; stabilire una relazione stretta e diretta tra il diritto alla detrazione dell IVA a monte e l utilizzo dei beni e dei servizi di cui trattasi per operazioni soggette ad imposta a valle; evitare vantaggi o svantaggi ingiustificati per il soggetto passivo quando successivamente alla dichiarazione intervengono mutamenti degli elementi inizialmente presi in considerazione per determinare l importo delle detrazioni 26

27 Prima conclusione Ritengo dunque che l articolo 20 della sesta direttiva non osti a che uno Stato membro richieda a un soggetto passivo di effettuare la rettifica della detrazione iniziale dell IVA a monte relativa ai costi di costruzione di un immobile ad uso promiscuo, inuncasoincuilostatomembroprivilegi,pervialegislativa,nel periodo di rettifica, un criterio di ripartizione che garantisce un risultato più preciso della detrazione dell IVA rispetto a quello che discenderebbe dal ricorso al criterio di ripartizione applicabile al momento della detrazione iniziale. 27

28 La certezza del diritto La certezza del diritto implica: 1. le norme giuridiche devono essere chiare e precise e, dall altro, la loro applicazione deve essere prevedibile per coloro che vi sono sottoposti; 2. deve essere poi osservato con rigore particolare quando si tratti di una normativa idonea a comportare oneri finanziari, al fine di consentire agli interessati di conoscere con esattezza l estensione degli obblighi che essa impone loro; 3. la Corte ha già statuito che il principio di certezza del diritto osta, salvo circostanze eccezionali giustificate da un obiettivo d interesse generale (lotta alle frodi), a che un legislatore nazionale fissi il decorso dell efficacia nel tempo di un atto dell Unione da una data anteriore alla sua pubblicazione 28

29 Legittimo affidamento Il legittimo affidamento: 1. si estende a ogni individuo in capo al quale un autorità amministrativa abbia fatto sorgere fondate speranze a causa di assicurazioni precise che gli avrebbe fornito. 2. occorre verificare se gli atti dell autorità amministrativa abbiano generato un ragionevole affidamento in capo ad un operatore economico prudente ed accorto e, in tal caso, accertare la legittimità di tali aspettative Nel caso di specie: si evince che il criterio di ripartizione utilizzato dalla ricorrente nel procedimento principale è stato ammesso, per gli esercizi finanziari degli anni 2001 e 2002, dall Amministrazione finanziaria Tale circostanza deve essere necessariamente presa in considerazione 29

30 Seconda conclusione l articolo 15, paragrafo 4, terzo periodo, della legge relativa all imposta sulla cifra d affari non è sufficientemente preciso per lasciare intendere che comporti una rettifica dell IVA assolta a monte per quanto concerne le detrazioni già concesse per gli anni precedenti all entrata in vigore di tale disposizione; che il criterio di ripartizione utilizzato dalla ricorrente per due anni ( ) è una circostanza che deve essere necessariamente presa in considerazione dal giudice del rinvio. In particolare, laddove, quantomeno per questi due anni, risulti acclarato il carattere definitivo del consenso dell Amministrazione finanziaria, ciò dovrà, a mio avviso, ostare a qualsivoglia applicazione retroattiva dell articolo 15, paragrafo 4, terzo periodo, della legge relativa all imposta sulla cifra d affari. Infatti, tale retroattività priverebbe il soggetto passivo del diritto alla detrazione dell IVA assolta a monte che questi ha definitivamente acquisito sulla base della normativa precedente 30

31 la proposta Gli articoli 17, paragrafo 5, primo comma, e 19, paragrafo 1, della sesta direttiva devono essere interpretati nel senso che ostano a che uno Stato membro privilegi in maniera sistematica e indifferenziata per tutti i beni e servizi detti ad uso promiscuo, qualsiasi metodo di calcolo della portata del diritto alla detrazione dell imposta sul valore aggiunto assolta a monte diverso dal criterio di ripartizione basato sul rapporto esistente tra il volume d affari prodotto dalla locazione delle unità ad uso commerciale (soggetta all imposta sul valore aggiunto) e quello risultante dalle oltre operazioni di locazione(esenti dall imposta sul valore aggiunto). Lo Stato membro interessato, laddove non abbia individuato in modo chiaro le operazioni per le quali trovino applicazione il o i metodi di calcolo alternativi, che devono, inoltre, garantire un risultato più preciso di quello che discenderebbe dall applicazione di detto criterio di ripartizione, non potrà opporre ai soggetti passivi l applicazione di tali altri metodi 31

32 32 Attività escluse dal calcolo del pro-rata

33 i principi della Corte Unionale La ratio dell esclusione delle operazioni finanziarie accessorie: la finalità della predetta esclusione risulta chiarita dalla relazione illustrativa della proposta di sesta direttiva, secondo cui tali operazioni effettuate solo a titolo accessorio, cioè di importanza soltanto secondaria o accidentale rispetto alla cifra d affari globale dell impresa devono essere escluse dal calcolo del pro rata "onde evitare che possano falsarne il significato reale nella misura in cui essi non riflettano l attività professionale del soggetto passivo; in particolare, le operazioni finanziarie accessorie risultano irrilevanti ai fini del calcolo della percentuale di detrazione quando non richiedano un utilizzo dei beni o dei servizi ad uso misto in un modo che sia proporzionale al fatturato che essa genera, in quanto l inclusione di tale fatturato nel calcolo del pro rata di detrazione falserebbe il suo risultato nel senso che esso non rifletterebbe più la rispettiva parte di impiego dei beni o servizi adibiti ad un uso misto per le attività imponibili e le attività esenti(sentenza 6/03/2008, C-98/07, Nordania Finans A/S) 33

34 Giurisprudenza Nazionale 34

35 Il caso: Cassazione, sez. civ, sentenza n del 14 marzo 2014 La società Cofi. Controllata della Fiat che svolge un attività di leasing finanziario e traslativo eroga un finanziamento alla propria controllante. La contestazione: l'ufficio recuperava a tassazione la detrazione, ( ) contestando alla contribuente di avere effettuato detrazioni in presenza di operazioni - interessi attivi su finanziamento - da computarsi nel calcolo del pro-rata in quanto rientrante nell oggetto sociale della propria dell'impresa; Contribuente: il finanziamento è un atto occasionale ed accessoria rispetto all attività principale (effettuato, tra l altro, nei confronti non di clienti); CTP: accoglie ricorso annullando l atto impositivo; CTR: riforma la sentenza CTP, sostenendo che l'operazione di finanziamento non fosse accessoria e strumentale rispetto all'attività principale di leasing effettivamente svolta dalla contribuente( sicché tali interessi rientrano nel pro-rata). 35

36 il ragionamento della Corte 1) Va osservato, infatti, - in via di principio - che ai fini della determinazione dell'imposta a carico dell'impresa, nel sistema IVA della rivalsa e della detrazione, ciò che rileva è l'effettivo volume di affari del contribuente, costituito dall'ammontare complessivo delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi dallo stesso effettuate nell'esercizio dell'attività imprenditoriale; 2) Ne discende che, così come le operazioni passive che abbiano comportato il pagamento dell'iva in rivalsa non danno diritto a detrazione se non rientrano nell'attività propria dell'impresa, poiché non hanno contribuito a determinare l'entità delle cessioni di beni o delle prestazioni di servizi che costituiscono l'oggetto dell'attività imprenditoriale, per la medesima ragione - a contrario le operazioni attive esenti estranee a quell'oggetto non possono rientrare nel calcolo del pro- rata di riduzione dell'iva detraibile; 3) E' proprio in tale prospettiva, pertanto, che il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, lett. e quater) impone di tenere conto delle operazioni esenti al fine della determinazione della percentuale di indetraibilità (c.d. pro-rata), solo quando formino oggetto "dell'attività propria dell'impresa", escludendo - di conseguenza - tutte quelle attività che, seppure previste nell'atto costitutivo, siano eseguite solo in modo occasionale o accessorio, per un migliore svolgimento dell'attività propria di impresa 36

37 la non occasionalità dell atto 1) L esigenza, ai fini della determinazione dell'imposta, di tenere conto del coacervo delle operazioni di cessione e di prestazione di servizi effettuate nell'esercizio effettivo dell'impresa, comporta, infatti, la necessità di avere riguardo, non già all'attività previamente definita dall'atto costitutivo come oggetto sociale, bensì a quella realmente svolta; 2) A tal fine, pertanto, oltre agli atti che tipicamente esprimano il raggiungimento del fine produttivo enunciato nell'atto costitutivo dell'ente, occorre avere riguardo a quei soli atti ulteriori che si raccordino con detto fine secondo parametri di regolarità causale, o che siano comunque ad esso legati da un nesso di carattere funzionale non meramente occasionale; 37

38 la Corte individua gli errori in iudicandi della CTC 1. la CTC fonda la natura di "attività propria" dell'impresa essenzialmente sull'oggetto sociale, così come delineato dall'art. 4 dello Statuto dell'ente, che l'individua - oltre che nella compravendita di beni mobili - precipuamente nell'attività di leasing, che costituirebbe, a parere della CTC, sempre e comunque attività finanziaria. Il corollario ulteriore, che discende da siffatta impostazione, è che l'accredito di interessi attivi costituirebbe la naturale conseguenza della suddetta attività di finanziamento; e ciò pure in presenza di un'unica operazione strettamente finanziaria posta in essere, nell'anno in considerazione, a favore della società controllante; 2. Differenze tra leasing traslativo e leasing di godimento a scopo finanziario(.) 3. E' del tutto palese, pertanto, l'errore in cui è incorsa la CTC, laddove ha equiparato tout court l'attività di leasing ad un'attività finanziaria (senza tener conto che il canone contempla anche il godimento del bene NDR), onde inferirne che gli interessi maturati su disponibilità finanziarie costituite a favore della società controllante costituissero corrispettivi ordinari connessi all'attività finanziaria della contribuente. Per contro, è evidente che siffatta disponibilità costituiva un'operazione di mutuo autonoma ed isolata, accessoria all'attività principale di impresa, e come tale non rientrante nel pro-rata di indetraibilità dell'iva. 38

39 elementi rilevanti nella decisione Il leasing viene erogato dalla società non nei confronti di un cliente bensì nei confronti della propria controllante (indice di non abitualità dell atto) nel leasing finanziario il canone percepito ha una funzione da un lato di «rientro del capitale maggiorato degli interessi finanziari e degli utili di rischio di impresa», dall altro «ha comunque natura di corrispettivo per l'uso del bene, essendo ragguagliato al valore di utilizzazione di quest'ultimo per la durata della vita tecnico»; La CTC ha in sostanza fatto rientrare l erogazione del leasing nella attività principale dell impresa avendo come parametro l esclusiva indicazione dello Statuto, senza pertanto valutarne in concreto se il predetto atto fosse funzionale e costante nell attività finanziaria della società; 39

40 la non accessorietà dunque Da valutare secondo un canone di realità e non formalità il che comporta il superamento del dato testuale dello Statuto della società la non occasionalità dell atto è un indizio di abitualità e dunque di «attività rientrante nell oggetto sociale» Altro indizio è la funzionalità dell atto alla effettuazione dell attività prevista dallo Statuto. Nel caso di specie il finanziamento erogato alla controllante manca delle caratteristiche di cui sopra, pertanto non ha il«peso» sufficiente per essere rilevante nel calcolo del pro-rata 40

41 conclusioni sul tema. La scelta del metodo di calcolo del pro-rata: Il criterio del volume d affari rimane un criterio generale ma può essere derogato a condizione che: Il nuovo criterio sia più preciso e s individui la fattispecie o le fattispecie a cui è applicato L accessorietà delle operazioni: persiste un ambiguità di fondo tra la normativa italiana e la Direttiva IVA sul significato di accessoria.. 41

42 GRAZIE PER L ATTENZIONE! 42