Sandra Migliaccio Agenzia delle Entrate - DR Piemonte, Ufficio Fiscalità Generale Credito IVA: rimborsi e compensazione 1
L utilizzo del credito IVA Compensazione verticale Rimborso del credito IVA annuale Rimborso del credito IVA trimestrale Compensazione orizzontale credito annuale credito trimestrale 2
Il rimborso del credito IVA annuale Art. 30, co. 2, D.P.R. 633/1972 «Se dalla dichiarazione annuale risulta che l ammontare detraibile di cui al n. 3) dell articolo 28, aumentato delle somme versate mensilmente, è superiore a quello dell imposta relativa alle operazioni imponibili di cui al n. 1) dello stesso articolo, il contribuente ha diritto di computare l importo dell eccedenza in detrazione nell anno successivo, ovvero di chiedere il rimborso nelle ipotesi di cui ai commi successivi e comunque in caso di cessazione di attività». 3
I presupposti per la richiesta del rimborso annuale Effettuazione di operazioni attive con aliquota media inferiore rispetto a quella sulle operazioni passive Effettuazione di operazioni non imponibili per un ammontare superiore al 25% di tutte le operazioni effettuate Acquisto o importazione di beni ammortizzabili o di beni e servizi per studi e ricerche Effettuazione prevalente (>50%) di operazioni non soggette ad imposta perché carenti del requisito della territorialità L eccedenza di credito deve essere superiore ad 2.582,28 anche se l importo chiesto a rimborso può essere inferiore 4
Soggetti non residenti: la richiesta di rimborso deve essere effettuata dal rappresentante fiscale degli operatori esteri che l hanno nominato o dagli stessi operatori se identificatisi direttamente Cessioni all esportazione a soggetti extra UE e cessioni intracomunitarie effettuate da produttori agricoli e ittici (art. 30, co. 9, D.P.R. 633/1972) L eccedenza di credito deve essere superiore ad 2.582,28 anche se l importo chiesto a rimborso può essere inferiore 5
Eccedenze di credito risultanti dalle dichiarazioni annuali per tre anni consecutivi L importo massimo richiedibile è pari al minore dei crediti del triennio. Non è richiesto che l importo sia superiore ad 2.582,28 Cessazione dell attività Può essere richiesto il rimborso indipendentemente dall ammontare del credito (purché superiore ad 10,33, ai sensi dell art. 3, D.P.R. 126/2003) 6
Modalità di presentazione della richiesta di rimborso IVA annuale Fino all anno 2010 (e, quindi, fino anno d imposta 2009), il contribuente presentava il Modello VR per la richiesta di rimborso del credito IVA annuale all Agente della Riscossione territorialmente competente, in doppio originale. L Agente della Riscossione protocollava le richieste, le ordinava secondo un progressivo cronologico e trasmetteva i dati in via telematica all Agenzia delle Entrate. Entro 5 giorni dalla presentazione del Modello VR, l Agente ne trasmetteva una copia all Ufficio competente. 7
Modalità di presentazione della richiesta di rimborso IVA annuale Per gli anni d imposta 2010 e 2011, il Modello VR è stato inserito all interno del modello di dichiarazione IVA, il che ha consentito di richiedere, contestualmente alla presentazione della dichiarazione (che, a tal fine, può essere presentata in forma autonoma), il rimborso del credito IVA annuale. 8
a partire dal 2013 Nel Modello IVA 2013/2012, è stato eliminato il quadro VR. Pertanto, a partire dall anno d imposta 2012, la richiesta di rimborso del credito IVA annuale deve essere effettuata compilando direttamente il quadro VX, o, in caso di presentazione della dichiarazione unificata, il quadro RX, Sezione III, di UNICO. (Le società che si avvalgono dell IVA di gruppo, richiedono il rimborso compilando il prospetto 26 PR). 9
Il quadro VX Art. 30, co. 4, L. 724/1994 10
Termini di presentazione della richiesta di rimborso IVA annuale 1 febbraio 2014: termine iniziale 30 settembre 2014: termine finale N.B. Ai sensi degli artt. 2 e 8, D.P.R. 22/07/1998, n. 322, e successive modificazioni, le dichiarazioni presentate entro novanta giorni dalla scadenza dei suddetti termini sono valide, salvo l applicazione delle sanzioni previste dalla legge. 11
Ufficio competente IVA, dichiarazione e ultime novità alla trattazione dei rimborsi IVA Ufficio Territoriale di ciascun capoluogo di provincia. Se nel capoluogo di provincia opera più di un Ufficio Territoriale, quello competente (o quelli competenti) viene individuato (vengono individuati) con atto del Direttore Provinciale. Attenzione! Per i cd. grandi contribuenti (soggetti con volume d affari, ricavi o compensi non inferiori a 100 milioni di euro), il D.L. 29/11/2008, n. 185 ha trasferito la competenza dagli Uffici Locali alle Direzioni Regionali 12
Modalità di richiesta: procedura semplificata e procedura ordinaria Procedura semplificata Il rimborso deve essere erogato tra il 41 ed il 60 giorno successivo alla trasmissione della dichiarazione. Il rimborso viene erogato direttamente dall Agente della Riscossione. Il limite massimo di rimborso ottenibile attraverso questa procedura è, attualmente, pari ad euro 700.000 (art. 9, co. 2, D.L. 35/2013). A tale limite concorrono anche le compensazioni tra imposte diverse e/o contributi, effettuate ai sensi dell art. 17, D.Lgs. 09/07/1997, n. 241. In caso di tardiva esecuzione del rimborso, sulle somme corrisposte maturano gli interessi nella misura del 2% annuo. 13
Modalità di richiesta: procedura semplificata e procedura ordinaria Procedura ordinaria Il rimborso deve essere erogato entro tre mesi dalla scadenza del termine di presentazione della dichiarazione. In caso di tardiva esecuzione del rimborso, sulle somme corrisposte maturano gli interessi nella misura del 2% annuo, a decorrere dal 90 giorno successivo a quello di presentazione della richiesta. Il rimborso viene erogato dall Agente della Riscossione solo dopo che l Ufficio competente ne ha autorizzato il pagamento tramite disposizione di pagamento. Non è previsto un limite massimo di importo rimborsabile. 14
Attenzione!!! La procedura semplificata non può essere utilizzata in caso di: contribuenti sottoposti a procedure concorsuali; contribuenti che, nell anno cui si riferisce il rimborso del credito IVA, hanno cessato l attività; contribuenti che, con riferimento al medesimo anno d imposta cui il rimborso si riferisce, hanno già effettuato compensazioni per euro 700.000. 15
Il rimborso del credito IVA trimestrale Art. 38-bis, co. 2, D.P.R. 633/1972 Il credito IVA trimestrale può essere richiesto a rimborso unicamente dai contribuenti in possesso dei requisiti previsti dalle lett. a), b) ed e) del terzo comma dell art. 30, nonché dai soggetti che si trovano nelle condizioni stabilite dalle lett. c) e d) dello stesso articolo, con alcune limitazioni rispetto alle ipotesi di rimborso annuale. 16
I presupposti per la richiesta del rimborso (o della compensazione) trimestrale Effettuazione nel trimestre di operazioni attive con aliquota media inferiore rispetto a quella sugli acquisti Effettuazione nel trimestre di operazioni non imponibili per un ammontare superiore al 25% di tutte le operazioni effettuate nello stesso trimestre Acquisto o importazione di beni ammortizzabili per un ammontare superiore ai 2/3 degli acquisti del trimestre Presenza delle condizioni di cui all art. 17, co. 2, D.P.R. 633/1972. Rimborso o compensazione in caso di rappresentanza fiscale o identificazione diretta. L eccedenza di credito deve essere superiore ad 2.582,28 anche se l importo chiesto a rimborso può essere inferiore. Nel caso di rappresentante fiscale l Ufficio competente è quello del rappresentate. Nell ipotesi di identificazione diretta è sempre competente il Centro operativo di Pescara. 17
Nuovo presupposto dal primo trimestre 2012 Effettuazione, nei confronti di soggetti passivi non stabiliti in Italia, nel trimestre, di operazioni attive per un importo superiore al 50% di tutte le operazioni effettuate, riferite alle seguenti attività: prestazioni di lavorazione relative a beni mobili materiali; prestazioni di trasporto di beni e relative prestazioni di intermediazione; prestazioni di servizi accessori ai trasporti di beni e relative prestazioni di intermediazione; prestazioni indicate nell art. 19, co. 3, lett. a-bis), D.P.R. 633/1972. L eccedenza di credito deve essere superiore ad 2.582,28 anche se l importo chiesto a rimborso può essere inferiore. 18
Modalità di presentazione della richiesta di rimborso (compensazione) IVA trimestrale IVA, dichiarazione e ultime novità Il contribuente che, avendone i presupposti, intende richiedere il rimborso del credito IVA trimestrale (o utilizzarlo in compensazione), deve trasmettere, telematicamente, direttamente o per il tramite degli intermediari abilitati, di cui all art. 3, commi 2-bis e 3, D.P.R. 22/07/1998, n. 322 e successive modificazioni, il Modello TR, entro l ultimo giorno del mese successivo al trimestre di riferimento, e cioè, entro il 30 aprile, per il primo trimestre, entro il 31 luglio, per il secondo trimestre, ed entro il 31 ottobre, per il terzo trimestre. 19
Modalità di presentazione della richiesta di rimborso (compensazione) IVA trimestrale IVA, dichiarazione e ultime novità Qualora il termine sopra indicato scada di sabato o in un giorno festivo, lo stesso è prorogato al primo giorno feriale successivo. Entro la scadenza del termine di presentazione relativo a ciascun trimestre, il contribuente può integrare o rettificare un istanza già presentata. In tal caso, deve essere compilato ed inviato un modello nuovo, completo in tutte le sue parti, barrando la casella «correttiva nei termini». 20
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Esecuzione dei rimborsi IVA trimestrali I rimborsi del credito Iva trimestrale devono essere eseguiti entro il giorno 20 del secondo mese successivo a ciascuno dei primi tre trimestri solari. A partire da tale data, decorrono gli interessi in ragione del 2% annuo. Il rimborso viene erogato dall Agente della Riscossione solo dopo che l Ufficio competente ne ha autorizzato il pagamento tramite disposizione di pagamento. 22
La garanzia Per i rimborsi di importo superiore ad euro 5.164,57 al contribuente verrà richiesto di prestare una garanzia. In genere il contribuente presenta una fideiussione bancaria o una polizza fideiussoria assicurativa. 23
Presentazione della garanzia La garanzia deve essere presentata all Agente della Riscossione per i rimborsi da erogarsi con procedura semplificata; all Ufficio competente per tutti gli altri tipi di rimborso. Essa deve comprendere l ammontare del rimborso e degli interessi. La sua durata è pari a tre anni dalla data di esecuzione del rimborso, ovvero, al periodo mancante al termine di decadenza dell accertamento, se inferiore. 24
Casi di esonero dalla prestazione della garanzia a) rimborsi di importo non superiore ad euro 5.164,57 (art. 38-bis, co. 1, D.P.R. 633/1972). Tale limite va riferito all intero periodo d imposta e non alla singola richiesta di rimborso; b) rimborsi (in procedura semplificata) di importo non superiore al 10% del totale dei versamenti affluiti in conto fiscale nei due anni precedenti la richiesta, al netto dei rimborsi già erogati (art. 21, D.M. 567/1993); c) rimborsi richiesti dai c.d. contribuenti virtuosi (art. 38-bis, commi 7 e 8, D.P.R. 633/1972); 25
Casi di esonero dalla prestazione della garanzia d) rimborsi richiesti dalle Amministrazioni dello Stato (art. 90, D.P.R. 43/1973 e art. 19, L. 1161/1971, Risoluzione 05/06/1995, n. 141 del Ministero delle Finanze, Risoluzione 01/08/2007, n. 198/E); e) rimborsi non ancora liquidati alla data della dichiarazione di fallimento o di liquidazione coatta amministrativa, di ammontare non superiore ad euro 258.228,45 (art. 74-bis, co. 3, D.P.R. 633/1972); f) rimborsi richiesti da fondi comuni di investimento immobiliare (art. 8, co. 1, D.L. 25/09/2001, n. 351). 26
La compensazione dei crediti IVA Crediti IVA risultanti dalla dichiarazione annuale Compensazioni IVA fino a 5.000 euro annui Compensazioni ammesse dal 1 gennaio successivo senza preventiva presentazione della dichiarazione (possibilità di utilizzo dei servizi di home banking o remote banking) Compensazioni IVA per importi superiori a 5.000 euro ma inferiori a 15.000 euro annui Compensazioni ammesse dal 16 del mese successivo alla presentazione della dichiarazione senza visto di conformità (utilizzo dei canali Entratel o Fisconline) Compensazioni IVA per importi superiori a 15.000 euro annui Compensazioni ammesse dal 16 del mese successivo alla presentazione della dichiarazioni con visto di conformità (utilizzo dei canali Entratel o Fisconline) 27
La compensazione dei crediti IVA Crediti IVA infrannuali (risultanti dal Modello TR) Compensazioni IVA fino a 5.000 euro annui Compensazioni ammesse dal primo giorno successivo alla chiusura del trimestre, dopo la presentazione del Modello TR (possibilità di utilizzo dei servizi di home banking o remote banking) Compensazioni IVA per importi superiori a 5.000 euro annui Compensazioni ammesse dal 16 del mese successivo alla presentazione del Modello TR (utilizzo dei canali Entratel o Fisconline) 28
La compensazione dei crediti IVA: limiti Art. 9, co. 2, D.L. 08/04/2013, n. 35 «A decorrere dall anno 2014, il limite di 516.000 euro previsto dall articolo 34, comma 1, della legge 23 dicembre 2000, n. 388 è aumentato a 700.000 euro». Per effetto dell art. 35, co. 6-ter, D.L. 04/07/2006, n. 223 convertito dalla L. 04/08/2006, n. 248, il predetto limite annuo è elevato ad 1.000.000 di euro nei confronti dei subappaltatori che nell anno precedente abbiano registrato un volume d affari costituito per almeno l 80% da prestazioni rese in esecuzione di contratti di subappalto. 29
La compensazione dei crediti IVA: limiti Al limite suindicato concorrono anche gli importi chiesti a rimborso direttamente all Agente della Riscossione (cd. rimborsi con procedura semplificata) e le compensazioni di credito IVA infrannuale. 30
Attenzione!!! Un ulteriore limite all utilizzo in compensazione dei crediti periodici è stato introdotto dall art. 31, co. 1, D.L. 31/05/2010, n. 78, convertito dalla L. 30/07/2010, n. 122. A decorrere dal 1 gennaio 2011, la compensazione dei crediti d imposta, relativi alle imposte erariali, è vietata in presenza di debiti iscritti a ruolo per imposte erariali e relativi accessori, superiori a 1.500 euro, per i quali è scaduto il termine di pagamento. 31
Attenzione!!! È prevista, tuttavia, la possibilità di pagare, anche parzialmente, tali somme iscritte a ruolo, mediante la compensazione dei crediti attinenti alle stesse imposte. La compensazione, quindi, può riguardare solo le imposte erariali iscritte a ruolo con crediti fiscali anch essi erariali, purché tali crediti siano compensabili ai sensi delle regole generali, fissate dall art. 17, D.Lgs. 241/1997. 32
Anticipazione del credito IVA Il credito IVA annuale o infrannuale chiesto a rimborso può essere oggetto di anticipazione (nella misura dell 80-90%) da parte delle banche che hanno sottoscritto un accordo con l Agenzia delle Entrate Modalità: su www.agenziaentrate.gov.it Cosa devi fare Richiedere Rimborsi IVA anticipazione in conto fiscale 33
Cessione del credito IVA Oggetto di cessione può essere solo il credito, chiesto a rimborso, risultante dalla dichiarazione annuale. È esclusa, pertanto, la possibilità di cessione dei crediti trimestrali (Risoluzione n. 279/E del 12 agosto 2002). La cessione deve risultare da atto pubblico o da scrittura privata autenticata. Deve essere notificata tramite ufficiale giudiziario all Ufficio e all Agente della Riscossione. 34
L erogazione prioritaria I rimborsi ammessi all erogazione prioritaria (siano essi stati richiesti con procedura semplificata o ordinaria) devono essere pagati entro 3 mesi dalla richiesta. Sono ammessi all erogazione prioritaria del rimborso: i soggetti che pongono in essere le prestazioni derivanti dai contratti di subappalto nel settore edile; i soggetti che svolgono le attività di recupero e preparazione per il riciclaggio di cascami e rottami metallici; i soggetti che producono zinco, piombo e stagno, nonché i semilavorati degli stessi metalli di base non ferrosi; i soggetti che producono alluminio e semilavorati. 35
L erogazione prioritaria I rimborsi devono essere richiesti nel rispetto del presupposto dell aliquota media e, al momento dell istanza, devono sussistere queste condizioni: il richiedente deve esercitare l attività da almeno tre anni; l eccedenza detraibile chiesta a rimborso deve risultare di importo pari o superiore a 10.000 euro (3.000 euro per i rimborsi infrannuali) e deve rappresentare il 10% dell importo complessivo dell imposta assolta sugli acquisti e sulle importazioni effettuate nell anno o nel trimestre cui il rimborso si riferisce. 36
I contribuenti virtuosi (art. 38-bis, commi 7 e 8, D.P.R. 633/1972) IVA, dichiarazione e ultime novità Il rimborso deve essere stato richiesto per aliquota media, operazioni non imponibili e operazioni non soggette all imposta ; l attività deve essere esercitata da almeno cinque anni; non devono essere stati notificati avvisi di accertamento o di rettifica riguardanti l imposta dovuta o l eccedenza detraibile, da cui risulti, per ciascun anno, una differenza tra gli importi accertati e quelli dell imposta dovuta o dell eccedenza di credito dichiarata superiore a determinati limiti (indicati al comma 7 dell art. 38-bis); 37
I contribuenti virtuosi (art. 38-bis, commi 7 e 8, D.P.R. 633/1972) deve essere presentata una dichiarazione sostitutiva, attestante la sussistenza di specifiche condizioni di carattere patrimoniale (indicate al comma 7 dell art. 38-bis), nonché la regolarità dei versamenti dei contributi previdenziali e assicurativi; l ammontare del rimborso senza garanzia non può essere superiore alla media dei versamenti affluiti in conto fiscale del biennio precedente La norma recata dall'art. 38-bis, co. 7, D.P.R. 633/ 1972 non indica espressamente l arco temporale rispetto al quale occorre verificare la mancanza di atti di accertamento o rettifica per riconoscere al contribuente la qualifica di «virtuoso». Si ritiene che tale arco temporale possa coincidere con i cinque anni precedenti alla data di richiesta del rimborso. 38
Determinazione dell importo erogabile senza garanzia AMMONTARE DEI VERSAMENTI DEI TRIBUTI E DEI CONTRIBUTI INPS AFFLUITI IN CONTO FISCALE NEI DUE ANNI PRECEDENTI LA RICHIESTA DI RIMBORSO, ANCHE ATTRAVERSO LA COMPENSAZIONE MEDIA DEI VERSAMENTI - RIMBORSI ESEGUITI NEI DUE ANNI PRECEDENTI SENZA GARANZIA 1 = IMPORTO EROGABILE SENZA GARANZIA (rigo VR9, campo 2) X 50% = MEDIA DEI VERSAMENTI (A) -(B) = (C) (A) cfr. Circolare n. 10/E del 4 marzo 2011 1 Tale voce comprende: - i rimborsi erogati senza garanzia ai sensi dell articolo 38-bis, settimo e ottavo comma; - i rimborsi erogati senza garanzia ai sensi dell articolo 21 del D.M. 567/1993; - i crediti utilizzati in compensazione; - i rimborsi dei tributi e dei contributi Inps materialmente erogati; - i crediti tributari e quelli relativi ai contributi Inps utilizzati in compensazione con Modello F24. Biennio in caso di richiesta di rimborso inoltrata, ad esempio, in data 5 febbraio 2014, il periodo cui far riferimento per il calcolo in argomento sarà: 5 febbraio 2012-5 febbraio 2014 39
I rimborsi alle società IVA, dichiarazione e ultime novità cancellate dal registro delle imprese Art. 5 del Decreto 26/02/1992 del Ministero delle Finanze «Qualora una società sia stata cancellata dal registro delle imprese, l ufficio può eseguire il rimborso al liquidatore regolarmente legittimato, nella sua qualità di rappresentante legale della società in fase di estinzione sempreché il credito di imposta sia stato evidenziato nel bilancio di liquidazione finale depositato nella cancelleria del tribunale [...]» 40
Risoluzione 27/07/2011, n. 77/E Con la Risoluzione 27/07/2011, n. 77/E, l Amministrazione finanziaria ha rivisto la propria posizione sull argomento, muovendo dalla mutata disciplina civilistica delle società estinte (art. 2495, c.c.), intervenuta con il D.Lgs. 17/01/2003, n. 6, e dalla conseguente evoluzione della giurisprudenza della Corte di Cassazione, affermando che con la cancellazione dal registro delle imprese si verifica a pieno titolo l irreversibile estinzione della società. Pertanto, l estinzione della società non consente oggi di invocare il menzionato art. 5, nella parte in cui prevede che il rimborso IVA, spettante alla società cancellata, sia eseguibile nei confronti del liquidatore, quale rappresentante della medesima società in fase di estinzione. 41
Risoluzione 27/07/2011, n. 77/E Alla luce di quanto sopra, sia nel caso di cancellazione delle società di capitali, che di persone, il rimborso spetta ai soci, in proporzione alle quote di partecipazione precedentemente detenute; fermo restando che costoro possono delegare all incasso un unico soggetto, compreso l ultimo liquidatore. 42
In sintesi Società di persone cessate senza liquidazione Società di persone cessate con liquidazione Redazione bilancio finale Deposito bilancio finale Soggetto legittimato a riscuotere il rimborso NO NO Soci o terzo delegato o cessionario del credito SI NO Soci o terzo delegato o cessionario del credito Società di capitale SI SI Soci o terzo delegato o cessionario del credito 43