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2 Estratto da pag. 32 Roberto Napoletano Sabato 11/07/2015 Contrattualistica di impresa Milano, dal 25 settembre - 4a ed. 6 weekend Diritto Societario Roma, dal 2 ottobre - lla ed.? weekend Corso di preparazione all'esame di avvocato Milano, dal 2 ottobre 10 giornate Avvocato d'affari Milano, dal 2 ottobre 9 weekend Diritto e commercio internazionale Roma, dal 20 novembre 8 weekend Istituti ADR e tecniche di negoziazione Milano, dal 20 novembre 3 weekend Business & Legai English Milano, dal 27 novembre - 9a ed. 2 weekend Check up contabile di fine esercizio Milano, dal 3 novembre 4 giornate IVA e Dogane Milano, dal 6 novembre - 4a ed. 5 weekend I LAVORO Diritto del lavoro e relazioni sindacali Milano, dal 16 ottobre - 18a ed. Roma, dal 27 novembre - 19a ed. 8 weekend Diritto del lavoro Palermo, 23 ottobre 5 weekend Paghe e contributi Roma, dal 13 novembre 6 weekend I LEGALE Diritto e Fisco dello sport Roma, dal 25 settembre - 2a ed. 6 weekend I FISCO E CONTABILITA Fiscalità internazionale Milano, dal 25 settembre - 13a ed. 7 weekend Corso di preparazione all'esame di commercialista Roma, dal 25 settembre - 4a ed.? weekend L'esperto contabile Milano dal 16 ottobre - 2a ed. 8 giornate Scuola dell'accertamento e del contenzioso tributario Roma dal 16 ottobre - 2a ed. 11 weekend Finanza e fiscaità d'impresa Roma, dal 23 ottobre - 4a ed. 9 weekend Guida operativa e fallimento e procedure concorsuali Milano, dal 24 ottobre 3 weekend MASTER E CORSI PART TIME CDN ATTESTATO DI FREDUENZA, IN FORMULA WEEKEND O INFRASETTIMANALE CALENDARIO SETTEMBRE - DICEMBRE 2015 FORMAZIONE PROFESSIONISTI L'AGGIORNAMENTO PROFESSIONALE PER COMMERCIALISTI AVVOCATI E CONSULENTI DEL LAVORO CALENDARIO SETTEMBRE - DICEMBRE 2015 MASTER E CORSI PART TIME CDN ATTESTATO DI FREDUENZA, IN FORMULA WEEKEND O INFRASETTIMANALE 24ORE BUSINESS SCHOOL PROFESSIONISTI CALENDARIO SETTEMBRE - DICEMBRE 201 ADVANCE BOOKING PROGRAMMI E OFFERTE COMMERCIALI MASTER E CORSI PART TIME CDN ATTESTATO DI FREDUENZA, IN FORMULA WEEK E-LEARNING24 PROFESSIONISTI -ACCREDITATI DAGLI ORDINI PROFESSIONALI Tutte le novità con gli Esperti del Sole240RE online ND O INFRASETTIMANALE 24ORE BUSINESS SCHOOL PROFESSIONISTI CALENDARIO SETTEMBRE - DICEMBRE 201 ADVANCE BOOKING PROGRAMM I FISCO E CONTABILITA Fiscalità internazionale Milano, dal 25 settembre - 13a ed. 7 weekend Corso di preparazione all'esame di commercialista Roma, dal 25 settembre - 4a ed.? weekend L'esperto contabile Milano dal 16 ottobre - 2a ed. 8 giornate Scuola dell'accertamento e del contenzioso tributario Roma dal 16 ottobre - 2a ed. 11 weekend Finanza e fiscaità d'impresa Roma, dal 23 ottobre - 4a ed. 9 weekend Guida operativa e fallimento e procedure concorsuali Milano, dal 24 ottobre 3 weekend Check up contabile di fine esercizio Milano, dal 3 novembre 4 giornate IVA e Dogane Milano, dal 6 novembre - 4a ed. 5 weekend I LAVORO Diritto del lavoro e relazioni sindacali Milano, dal 16 ottobre - 18a ed. Roma, dal 27 novembre - 19a ed. 8 weekend Diritto del lavoro Palermo, 23 ottobre 5 weekend Paghe e contributi Roma, dal 13 novembre 6 weekend I LEGALE Diritto e Fisco dello sport Roma, dal 25 settembre - 2a ed. 6 weekend Contrattualistica di impresa Milano, dal 25 settembre - 4a ed. 6 weekend Diritto Societario Roma, dal 2 ottobre - lla ed.? weekend Corso di preparazione all'esame di avvocato Milano, dal 2 ottobre 10 giornate Avvocato d'affari Milano, dal 2 ottobre 9 weekend Diritto e commercio internazionale Roma, dal 20 novembre 8 weekend Istituti ADR e tecniche di negoziazione Milano, dal 20 novembre 3 weekend Business & Legai English Milano, dal 27 novembre - 9a ed. 2 weekend EXECUTIVE24 MASTER AULA E DISTANCE LEARNING CON DIPLOMA I E OFFERTE COMMERCIALI MASTER Tax Law Program - Governance e fiscalità dei gruppi di impresa Milano, dal 23 ottobre 7 mesi -3gg al mese E CORSI PART TIME CDN ATTESTATO DI FREDUENZA, IN FORMULA WEEK E-LEARNING24 PROFESSIONISTI -ACCREDITATI DA Contrattualistica e Arbitrato Internazionale Roma, dal 22 ottobre 7 mesi -3gg al mese LI ORDINI PROFESSIONALI Tutte le novità con gli Esperti del Sole240RE online ND O INF MASTER FULL TIME CON DIPLOMA E STAGE per giovani neolaureati ASETTIMANALE 24ORE BUSINESS SCHOOL PROFESSIONISTI CALENDARI Master Tributario Milano, dal 12 ottobre - 21a ed. 8 mesi di aula e 4 di stage SETTEMBRE - DICEMBRE 201 ADVANCE BOOKING PROGRAMM I FISCO E CONTABILITA Fisca Master Diritto e Impresa Milano, dal 16 novembre - 24s ed. 6 mesi di aula e 4 di stage ità internazionale Milano, dal 25 settembre - 13a ed. 7 weekend Corso di preparazione Master Human Resources Roma, dal 21 ottobre - 18a ed. 6 mesi di aula e 4 di stage all'esame di commercialista Roma, dal 25 settembre - 4a ed.? weekend L'esperto c I COMMERCIALISTI Lo Split payment II nuovo ravvedimento operoso E-commerce diretto E- commerce indiretto Organizzazione dell'it aziendale e strumenti per l'analisi dei flussi web Le principali novità del bilancio 2014 Gestione dei contenuti on line, posta elettronica e concetti base di sicurezza informatica La tutela dei dati personali negli studi professionali Fiscalità locale e tassazione immobili E-commerce: normativa di riferimento e prassi applicative I termini di resa: gli Incoterms 2010 ICC I nuovi Principi contabili nazionali: OIC 20 - Titoli di debito e OIC 21 - Partecipazioni e azioni proprie II nuovo Principio contabile nazionale OIC 15 - Crediti I CONSULENTI LAVORO TPR in busta paga Jobs act - Contratto a tutele crescenti Legge 92/ Disciplina dei licenziamenti ntabile Milano dal 16 ottobre - 2a ed. 8 giornate Scuola dell'accertamento e del contenzioso tributario Roma dal 16 ottobre - 2a ed. 11 weekend Finanza e fiscaità d'impresa Roma, dal 23 ottobre - 4a ed. 9 weekend Guida operativa e fallimento e procedure concorsuali Milano, dal 24 ottobre 3 weekend Check up contabile di fine esercizio Milano, dal 3 novembre 4 giornate IVA e Dogane Milano, dal 6 novembre - 4a ed. 5 weekend I LAVORO Diritto del lavoro e relazioni sindacali Milano, dal 16 ottobre - 18a ed. Roma, dal 27 novembre - 19a ed. 8 weekend Diritto del lavoro Palermo, 23 ottobre 5 weekend Paghe e contributi Roma, dal 13 novembre 6 weekend I LEGALE Diritto e Fisco dello sport Roma, dal 25 settembre - 2a ed. 6 weekend Contrattualistica di impresa Milano, dal 25 settembre - 4a ed. 6 weekend Diritto Societa Semplificazione Fiscale Legge Stabilità 2015 Evoluzione del diritto sindacale attraverso gli accordi interconfederali Mandato professionale e tutela del credito Incentivi a confronto: assunzione giovani e legge di stabilità 2015 La disciplina dell'orario di lavoro 1 Lavoro somministrato Cassa integrazione guadagni in deroga Contratto lavoro tempo determinato 1 Apprendistato Tirocini Trasferimento d'azienda 1 Assunzione dei lavoratori: incentivi Legge di Stabilità 2014 Enti Bilaterali e Fondi sanitari contrattuali - Obblighi ed opportunità 2a parte Enti Bilaterali e Fondi sanitari contrattuali - Obblighi ed opportunità la parte Operatività e principi generali per gli incentivi all'assunzione Licenziamenti collettivi: procedure sindacali io Roma, dal 2 ottobre - lla ed.? weekend Corso di preparazione all'esame di avvocato Milano, dal 2 ottobre 10 giornate Avvocato d'affari Milano, dal 2 ottobre 9 weekend Diritto e commercio internazionale Roma, dal 20 novembre 8 weekend Istituti ADR e tecniche di negoziazione Milano, dal 20 novembre 3 weekend Business & Legai English Milano, dal 27 novembre - 9a ed. 2 weekend EXECUTIVE24 MASTER AULA E DISTANCE LEARNING CON DIPLOMA I E OFFERTE COMMERCIALI MASTER Tax Law Program - Governance e fiscalità dei gruppi di impresa Milano, dal 23 ottobre 7 mesi -3gg al mese E CORSI PART TIME CDN ATTESTATO DI FREDUENZA, IN FORMULA WEEK E-LEARNING24 PROFESSIONISTI -ACCREDITATI DA Contrattualistica e Arbitrato Internazionale Roma, dal 22 ottobre 7 m Cigo e Cigs: procedure sindacali II licenziamento economico II lavoro a progetto dalla Fornero al decreto lavoro Associazione in partecipazione - Definizione, caratteristiche e limiti Deontologia e ordinamento alla luce delle riforme professionali Orario di lavoro e tempi di riposo I AVVOCATI Mediazione nella responsabilità medica Contratto di agenzia Responsabilità medica Indagini Difensive Recupero credito concorsuale Omesso versamento La somministrazione di lavoro - aggiornamento 2014 aggiornamento 2014 II processo civile telematico e le notifiche degli avvocati a mezzo PEC II precetto e gli atti esecutivi La nuova disciplina dei reati contro la P.A. Dispositivi di sicurezza per la circolazione Danni non patrimoniali si -3gg al mese LI ORDINI PROFESSIONALI Tutte le novità con gli Esperti del Sole240RE online ND O INF MASTER FULL TIME CON DIPLOMA E STAGE per giovani neolaureati ASETTIMANALE 24ORE BUSINESS SCHOOL PROFESSIONISTI CALENDARI Master Tributario Milano, dal 12 ottobre - 21a ed. 8 mesi di aula e 4 di stage SETTEMBRE - DICEMBRE 201 ADVANCE BOOKING PROGRAMM I FISCO E CONTABILITA Fisca Master Diritto e Impresa Milano, dal 16 novembre - 24s ed. 6 mesi di aula e 4 di stage ità internazionale Milano, dal 25 settembre - 13a ed. 7 weekend Corso di preparazione Master Human Resources Roma, dal 21 ottobre - 18a ed. 6 mesi di aula e 4 di stage all'esame di commercialista Roma, dal 25 settembre - 4a ed.? weekend L'esperto c I COMMERCIALISTI Lo Split payment II nuovo DEMO: Sezione CORSI ACCREDITATI ravvedimento operoso E-commerce diretto E-commerce indirett SERVIZIO CLIENTI - Tel Fax TUTTI I PROGETTI SONO PERSONALIZZABILIE FINANZIABILI CON I FONDI INTERPROFESSIONAL! FONDIR, FONDIMPRESA, FOR.TE, PBA, FONDOPROFESSIONI, FONDARTIGIANATO Organizzazione dell'it aziendale e strumenti per l'analisi dei flussi web Le principali novità del bilancio 2014 Gestione dei contenuti on line, posta elettronica e concetti base di sicurezza informatica La tutela dei dati personali GRUPP negli SEGUICI SU studi prof IL SOLE 24 ORE BUSINESS SCHOOL ED EVENTI Milano, via Monte Rosa, 91 Roma, piazza dell'indipendenza, 23 b/c Organizzazione con sistema di qualità certificato ISO ssionali Fiscalità locale e tassazione immobili E-commerce: normativa di riferimento e prassi applicative I termini di resa: gli Incoterms 2010 ICC I nuovi Princi FONDOPROFESSIONI Pag. 1

3 Estratto da pag. 16 Roberto Napoletano SERVIZIO CLIENTI - Tel Fax TUTTI I PROGETTI SONO PERSONALIZZABILIE FINANZIABILI CON I FONDI INTERPROFESSIONAL! FONDIR, FONDIMPRESA, FOR.TE, PBA, FONDOPROFESSIONI, FONDARTIGIANATO Master Tributario Milano, dal 12 ottobre - 21a ed. 8 mesi di aula e 4 di stage MASTER FULL TIME CON DIPLOMA E STAGE per giovani neolaureati Tax Law Program - Governance e fiscalità dei gruppi di impresa Milano, dal 23 ottobre 7 mesi -3gg al mese EXECUTIVE24 MASTER AULA E DISTANCE LEARNING CON DIPLOMA I FISCO E CONTABILITA Fiscalità internazionale Milano, dal 25 settembre - 13a ed. 7 weekend Corso di preparazione all'esame di commercialista Roma, dal 25 settembre - 4a ed.? weekend L'esperto contabile Milano dal 16 ottobre - 2a ed. 8 giornate Scuola dell'accertamento e del contenzioso tributario Roma dal 16 ottobre - 2a ed. 11 weekend Finanza e fiscaità d'impresa Roma, dal 23 ottobre - 4a ed. 9 weekend Guida operativa e fallimento e procedure concorsuali Milano, dal 24 ottobre 3 weekend FORMAZIONE PROFESSIONISTI L'AGGIORNAMENTO PROFESSIONALE PER COMMERCIALISTI AVVOCATI E CONSULENTI DEL LAVORO CALENDARIO SETTEMBRE - DICEMBRE 2015 MASTER E CORSI PART TIME CDN ATTESTATO DI FREDUENZA, IN FORMULA WEEKEND O INFRASETTIMANALE Check up contabile di fine esercizio Milano, dal 3 novembre 4 giornate IVA e Dogane Milano, dal 6 novembre - 4a ed. 5 weekend I LAVORO Diritto del lavoro e relazioni sindacali Milano, dal 16 ottobre - 18a ed. Roma, dal 27 novembre - 19a ed. 8 weekend Diritto del lavoro Palermo, 23 ottobre 5 weekend Paghe e contributi Roma, dal 13 novembre 6 weekend I LEGALE Diritto e Fisco dello sport Roma, dal 25 settembre - 2a ed. 6 weekend Contrattualistica di impresa Milano, dal 25 settembre - 4a ed. 6 weekend Diritto Societario Roma, dal 2 ottobre - lla ed. 7 weekend Corso di preparazione all'esame di avvocato Milano, dal 2 ottobre 10 giornate Avvocato d'affari Milano, dal 2 ottobre 9 weekend Diritto e commercio internazionale Roma, dal 20 novembre 8 weekend Istituti ADR e tecniche di negoziazione Milano, dal 20 novembre 3 weekend Business & Legai English Milano, dal 27 novembre - 9a ed. 2 weekend Contrattualistica e Arbitrato Internazionale Roma, dal 22 ottobre 7 mesi -3gg al mese Master Diritto e Impresa Milano, dal 16 novembre - 24s ed. 6 mesi di aula e 4 di stage Master Human Resources Roma, dal 21 ottobre - 18a ed. 6 mesi di aula e 4 di stage GRUPP 24ORE BUSINESS SCHOOL PROFESSIONISTI ADVANCE BOOKING PROGRAMMI E OFFERTE COMMERCIALI E-LEARNING24 PROFESSIONISTI -ACCREDITATI DAGLI ORDINI PROFESSIONALI Tutte le novità con gli Esperti del Sole240RE online I COMMERCIALISTI Lo Split payment II nuovo ravvedimento operoso E-commerce diretto E-commerce indiretto Organizzazione dell'it aziendale e strumenti per l'analisi dei flussi web Le principali novità del bilancio 2014 Gestione dei contenuti on line, posta elettronica e concetti base di sicurezza informatica La tutela dei dati personali negli studi professionali Fiscalità locale e tassazione immobili E-commerce: normativa di riferimento e prassi applicative I termini di resa: gli Incoterms 2010 ICC I nuovi Principi contabili nazionali: OIC 20 - Titoli di debito e OIC 21 - Partecipazioni e azioni proprie II nuovo Principio contabile nazionale OIC 15 - Crediti I CONSULENTI LAVORO TPR in busta paga Jobs act - Contratto a tutele crescenti Legge 92/ Disciplina dei licenziamenti Semplificazione Fiscale Legge Stabilità 2015 Evoluzione del diritto sindacale attraverso gli accordi interconfederali Mandato professionale e tutela del credito Incentivi a confronto: assunzione giovani e legge di stabilità 2015 La disciplina dell'orario di lavoro 1 Lavoro somministrato Cassa integrazione guadagni in deroga Contratto lavoro tempo determinato 1 Apprendistato Tirocini Trasferimento d'azienda 1 Assunzione dei lavoratori: incentivi Legge di Stabilità 2014 Enti Bilaterali e Fondi sanitari contrattuali - Obblighi ed opportunità 2a parte Enti Bilaterali e Fondi sanitari contrattuali - Obblighi ed opportunità la parte Operatività e principi generali per gli incentivi all'assunzione Licenziamenti collettivi: procedure sindacali Cigo e Cigs: procedure sindacali II licenziamento economico II lavoro a progetto dalla Fornero al decreto lavoro Associazione in partecipazione - Definizione, caratteristiche e limiti Deontologia e ordinamento alla luce delle riforme professionali Orario di lavoro e tempi di riposo I AVVOCATI Mediazione nella responsabilità medica Contratto di agenzia Responsabilità medica Indagini Difensive Recupero credito concorsuale Omesso versamento La somministrazione di lavoro - aggiornamento 2014 II Decreto ingiuntivo aggiornamento 2014 II processo civile telematico e le notifiche degli avvocati a mezzo PEC II precetto e gli atti esecutivi La nuova disciplina dei reati contro la P.A. Dispositivi di sicurezza per la circolazione Danni non patrimoniali DEMO: Sezione CORSI ACCREDITATI SEGUICI su IL SOLE 24 ORE BUSINESS SCHOOL ED EVENTI Milano, via Monte Rosa, 91 Roma, piazza dell'indipendenza, 23 b/c Organizzazione con sistema di qualità certificato ISO FONDOPROFESSIONI Pag. 1

4 Estratto da pag. 1 LAVORO Apprendistato, labussola del «piano» Nell'allegato» pagine 23 Roberto Napoletano CONTRATTI Nel piano formativo la «traccia» dell'apprendista FISCO&DIRITTI > pagine23 Apprendisti, sei mesi Apprendisti, sei mesi di periodo minimo di periodo minimo Alla fine il datore decide Se non c'è recesso si passa al tempo indeterminato di Giampiero Falasca., 1 contratto di apprendistato è una delle fattispecie disciplinate dal t cosiddetto Codice dei contratti (il Digs 15 giugno 2015, n. 81), il provvedimento che ha riorganizzato tutte le forme di lavoro definibili, in senso ampio, come flessibili o comunque speciali. Questo intervento giunge al termine di un periodo di grande frenesia legislativa in materia di apprendistato, iniziato nel 2011; a partire da allora, sono stati approvati almeno altri quattro provvedimenti legislativi che - animati dalle migliori intenzioni (volevano tutti velocizzare il "decollo" dell'apprendistato) - hanno ottenuto un risultato opposto: il mercato del lavoro si è allontanato da questo contratto, caratterizzato da un'instabilità di regole troppo accentuata. Da questo punto di vista, il Digs 81/2015 appena entrato in vigore accentua il problema dell'instabilità delle regole; è quindi auspicabile che questa riforma trovi il tempo adeguato per essere conosciuta, sperimentata e applicata. PROFESSIONISTI Pag. 1

5 Estratto da pag. 1 Roberto Napoletano Disposizioni comuni L'articolo 41 del nuovo decreto fissa le disposizioni comuni a tutte le tipologie di apprendistato. La norma definisce l'apprendistato come un contratto di lavoro a tempo indeterminato finalizzato alla formazione e alla occupazione dei giovani. Viene confermato il modello di apprendistato "al plurale", che contempla un unico contratto di lavoro, regolato in maniera uguale per tutti, caratterizzato da tre diversi possibili percorsi formativi (si veda anche, nello specifico, l'articolo a fianco): uno più vicino al mondo della scuola, definito in maniera troppo verbosa come «apprendistatoperlaqualificaeildiploma professionale, il diploma di istruzione secondaria superiore e il certificato di specializzazione tecnica superiore»; uno più centrato sull'apprendimento lavorativo, definito "apprendistato professionalizzante" e, infine, il terzo connesso con la formazione post universitaria, l'«apprendistato di alta formazione e ricerca». L'articolo 42 stabilisce le regole da seguire per la stipula del contratto. Innanzitutto, viene richiesta la forma scritta, aifinidiprovalnoltre, siprevede l'obbligo di redigere, in appendice al contratto, seppure in forma sintetica, il piano formativo individuale. Questopiano è il documento fondamentale in tema di formazione, in quantostabilisce in concreto il percorso di apprendimento che dev'essere seguito dall'apprendista. Per agevolare la redazione del piano, la legge consente l'utilizzo di moduli e formulari stabiliti dalla contrattazione collettiva o dagli enti bilaterali, e in ogni caso nelle due forme maggiormente integrate con il sistema scolastico o formativo (l'apprendistato dibase e quello di alta formazione) il compito di redigere il piano viene assegnato all'istituzione formativa, che procede con il coinvolgimento dell'impresa. La legge stabilisce anche la durata minima del periodo di apprendistato, che non può essere inferiore a sei mesi (con l'eccezione dei contratti utilizzati nell'ambito di prestazioni stagionali, oggetto di una disciplina speciale). Il rapporto di lavoro dell'apprendista è, in larga misura, soggetto alle regole ordinarie del lavoro subordinato: per questo motivo, il contratto non sfugge all'applicazione delle nome ordinarie che regolano il licenziamento illegittimo e, quindi, anche per l'apprendistato valgono le norme che riguardano il cosiddetto contratto a tutele crescenti. L'applicabilitàdelladisciplinacomunesuilicenziamenti illegittimi non significa che il contratto perda quell'elemento di flessibilità in uscita che lo ha sempre caratterizzato, e che viene confermato dal Digs 81/2015: la facoltà, al termine del periodo formativo, di recedere dal rapporto, senza necessità di fornire una motivazione. Quando si parla di durata dell'apprendistato, si fa riferimento a questo aspetto: pur essendo un rapporto a tempo indeterminato, alla fine del periodo formativo il datore di lavoro può recedere senza motivazione. Ovviamente, se nessuna delle parti recede il rapporto prosegue come ordinario rapporto di lavoro subordinato a tempo indeterminato. Prìncipi inderogabili Nelsolcodelladisciplina preesistente, il decreto conferma poi che la disciplina generale dell'apprendistato è rimessa ad accordi interconfederali o ai contratti collettivi nazionali di lavoro, nel rispetto di alcuni princìpi minimi inderogabili. Il primo principio consiste nel divieto di retribuzione a cottimo dell'apprendista. Il secondo consente di inquadrare il lavoratore fino a due livelli inferiori rispetto a quello riconosciuto dal contratto collettivonazionale di lavoro agli addetti amansioni che richiedono le stesse qualificazioni che l'apprendista maturerà attraverso il contratto. In alternativa al sottoinquadramento, è prevista la facoltà di stabilire la retribuzione dell'apprendista in misura percentuale e proporzionata all'anzianità di servizio. La possibilità, riconosciuta ai contratti collettivi, di stabilire regole specifiche in materia di confermain servizio degli apprendisti diventa un obbligo legale per i datori di lavoro che occupano almeno 50 dipendenti, i quali devono confermare almeno il 20% degli apprendisti per assumerne altri. Sempre in tema di limiti quantitativi, la legge stabilisce che ciascun datore di lavoro può assumere fino a tre apprendisti per ogni due lavoratori qualificati presenti in servizio; il rapporto non può superare il 100 per cento per i datori di lavoro che occupano un numerodilavoratoriinferioreadieciunità. Il datore di lavoro che non abbia alle proprie dipendenze lavoratori qualificatiospecializzati,ochecomunquene abbia in numero inferiore a tre, può assumere apprendistiin numero non superiore a tre; per le imprese artigiane valgono regole speciali (che sono contenute nella legge 443/1985). Un altro gruppo di princìpiriguarda in maniera specifica la formazione: presenza necessaria di un tutore, possibilità di finanziare i percorsi formativiaziendalitramiteifondi paritetici interprofessionali, riconoscimento dei risultati formativi ai fini del proseguimento degli studi e nei percorsi di istruzione, obbligo di registrazione della formazione nel libretto formativo del cittadino. RIPRODUZIONERISERVATA Per la quinta volta negli ultimi cinque anni, è cambiata la normativa sul contratto di apprendistato professionalizzante. Sono un piccolo imprenditore e avevo iniziato a utilizzare questo contratto, apprezzandone anche i vantaggi, ma di fronte a una situazione di cambiamento continuo sono disorientato. Vorrei sapere cosa prevede la nuova normativa, e vorrei capire se devo cambiare qualcosa nei modelli di contratto che attualmente utilizzo. Infine, chiedo se la nuova normativa si può considerare definitiva oppure se è lecito prevedere altre modifiche. M.S.- LIVORNO PROFESSIONISTI Pag. 2

6 Estratto da pag. 1 Punto per punto Roberto Napoletano Contratto unico L'articolo 41 del decreto legislativo 81/2015 disciplina un istruzione secondaria superiore e il unico contratto di apprendistato, che ha un nucleo di regole uguali per tutti, e certificato di specializzazione un altro nucleo di norme che, invece, cambia in funzione dei possibili percorsi tecnica superiore», mentre la formativi svolti dall'apprendista. La prima forma viene definita come seconda, che è più centrata «apprendistato per la qualifica e il diploma professionale, il diploma di Necessaria la forma scritta Quanto ai requisiti che che devono essere rispettati sull'aspetto dell'apprendimento per stipulare validamente un contratto di apprendistato professionalizzante, lavorativo, è identificata come l'argomento è affrontato dall'articolo 42 del Digs 81/2015. Non è previsto «apprendistato professionalizzante». alcun passaggio presso strutture pubbliche, così come non è necessaria alcuna Infine la terza che è connessa con la autoriz-decisione «a priori» La formazione da svolgere nell'ambito di una formazione post universitaria - va delle tre forme di percorso che possono essere abbinate al rapporto non può sotto il nome di «apprendistato di essere decisa dalle parti in corso d'opera. La legge è molto chiara sul punto: al alta formazione e ricerca». zazione momento della firma del contratto di apprendistato, le parti devono definire, preventiva. Le parti che vogliono anche in forma sintetica, il piano formativo individuale. Questo piano è il documento Contraddizione apparente È vero che si parla spesso di durata stipulare il contratto possono, quindi, massima del contratto di apprendistato, mentre la legge definisce questo raggiungere direttamente l'intesa, contratto come un rapporto a tempo indeterminato. Ma la contraddizione è senza passaggi burocratici solo apparente. In sostanza, l'apprendistato è un contratto di lavoro subordinato preventivi. È comunque richiesta la a tempo indeterminato, che, tuttavia, si accompagna a un periodo formativo forma scritta, ai fini di prova. Inoltre, (quello che, Perìodo non inferiore a sei mesi La legge stabilisce anche la in appendice al contratto, è durata minima del periodo di apprendistato, che non può essere inferiore a sei necessario redigere il piano mesi (con la sola eccezione dei contratti che vengono utilizzati nell'ambito di formativo individuale, sia pure in prestazioni stagionali, oggetto di una disciplina speciale). La durata massima varia, invece, in funzione della diversa tipologia di rapporto. Il forma sintetica. fondamentale in sottoinquadramento Non sono indifferenti i vantaggi normativi spettanti a chi tema di formazione, in quanto assume un apprendista. La legge, innanzitutto, riconosce al datore di lavoro la stabilisce in concreto il percorso di possibilità di inquadrare il lavoratore fino a due livelli inferiori rispetto al apprendimento che dev'essere livello spettante, in applicazione del Ceni, agli addetti a La «soglia» dei 10 seguito dall'apprendista. Per dipendenti La legge riconosce sostanziosi incentivi contributivi in favore dei agevolare la redazione del piano, la datori di lavoro che assumono apprendisti. Per le aziende con più di nove legge consente l'utilizzo di moduli e dipendenti, il datore di lavoro è tenuto a versare una contribuzione che risulta formular) stabiliti dalla molto inferiore rispetto a quella ordinaria, essendo pari all'11,31 per cento della retribuzione imponibile ai contrattazione collettiva o dagli enti bilaterali; per alcune forme di apprendistato il compito di redigere il piano viene assegnato all'istituzione formativa. in senso stretto, si può definire come «periodo di apprendistato») nel corso del quale valgono alcune regole speciali (meno costi contributivi, sottoinquadramento). Alla fine del periodo di formazione, per il datore di lavoro si apre una "finestra", durante la quale può recedere dal contratto. Se non fa nulla, il rapporto, essendo a tempo indeterminato, prosegue normalmente. L'apprendistato di base, in relazione ai percorsi formativi cui può essere destinato l'apprendista, ha una durata massima variabile dai due ai quattro anni; mentre l'apprendistato di tipo professionalizzante non può dura re più di tre anni. Infine, la durata massima dell'apprendistato di alta formazione è fissata dalle diverse norme regionali. mansioni che richiedono qualificazioni corrispondenti a quelle che dovranno essere conseguite dall'apprendista al termine del suo contratto. In alternativa al sottoinquadramento, è prevista la facoltà di stabilire la retribuzione dell'apprendista in misura percentuale e proporzionata all'anzianità di servizio. fini previdenziali. Per le aziende con meno di 10 dipendenti (in altre parole, per quelle che hanno un numero di addetti pari o inferiore a nove) la contribuzione a carico del datore di lavoro è dell'1,31 per cento per i primi tre anni, fino al 31 dicembre Il contributo a carico dell'apprendista è pari al 5,84 per cento dell'imponibile retributive. PROFESSIONISTI Pag. 3

7 Estratto da pag. 1 Roberto Napoletano IL SOTTOINQUADRAMENTO Si possono attribuire fino a due livelli in meno rispetto a quello che spetterebbe una volta raggiunta la qualifica LE STRADE PREVISTE Apprendistato di base dai 15 ai 25 anni, professionalizzante (il più comune) oppure di alta formazione e di ricerca Tipologie. Applicazione a soggetti differenti Tre i possibili percorsi formativi Devo assumere, nella mia azienda, un gruppo di apprendisti, che hanno età e formazione diversa: alcuni hanno terminato la scuola, altri stanno facendo un master, altri ancora non hanno un titolo di studio; ci sono poi alcune persone avanti con gli anni che hanno perso da poco il lavoro. Vorrei capire, per effettuare la scelta migliore, quali sono le differenze fra le tre forme di apprendistato previste dalla normativa, e soprattutto se, con l'entrata in vigore del decreto attuativo del Jobs act, ci sono novità da tenere in considerazione per ciascuno di questi contratti. C. C.-PIACENZA ono tre i possibili percorsi formativi da svolgere nell'ambito del contratto di apprendistato, stabiliti dal Digs 81/2015 Per tipologie di soggetti molto differenti. Il primo percorso è quello definito dall'articolo 43, senza un grande sforzo di sintesi, come «Apprendistato per la qualifica e il diploma professionale, il diploma di istruzione secondaria superiore e il certificato di specializzazione tecnica superiore» (per comodità, lo chiameremo "apprendistato di base"). Questo contratto, secondo la legge, è strutturato in modo da coniugare la formazione effettuata in azienda con l'istruzione e la formazione professionale svolta dalle istituzioni formative. Possono essere assunti con l'apprendistato di base, in tutti i settori di attività, i giovani che hannocompiutoii5annidietàefino al compimento dei 25. La durata del contratto non può essere superiore a tre anni (o a quattro, nel caso di diploma professionale quadriennale), con facoltà di proroga in alcuni casi particolari. La disciplina della formazione da svolgere nell'ambito di questo contratto è affidata alle Regioni; in assenza di disciplina regionale, l'attivazione del contratto è rimessa al ministero del Lavoro. La legge prevede una forma ulteriore di apprendistato di base, di durata non superiore a quattro anni, rivolta ai giovani iscritti a partire dal secondo anno dei percorsi di istruzione secondaria superiore; oppure di durata non superiore a due an ni, per i giovani che frequentano il corso annuale integrativo che si conclude con l'esame di Stato. Il datore di lavoro che intende stipulare il contratto di apprendistato di base deve sottoscrivere un protocollo con l'istituzione formativa alla quale lo studente è iscritto; la formazione esterna all'azienda è impartita nell'istituzione formativa e non può essere superiore al 60 per cento dell'orario ordinamentale per il secondo anno, e al 50 per cento per il terzo e il quarto anno. Perle ore di formazione svolte nella istituzione formativa il datore di lavoro è esonerato da ogni obbligo retributivo. Perle ore di formazione a carico del datore di lavoro è riconosciuta al lavoratore una retribuzione pari al io per cento di quella che gli sarebbe dovuta. L'articolo 44 del Digs 81/2015 di' sciplina la forma più comune di apprendistato, quello professionalizzante, che può essere utilizzata per il conseguimento di una qualificazione professionale ai fini contrattuali, e può interessare i soggetti di etàcompresatraii8eì29anni(masi parte dai 17 per i titolari di una qualifica professionale). Gli accordi interconfederali e i contratti collettivi nazionali fissano la durata e le modalità di erogazione della formazione, che non può essere superiore a tre anni (cinque per i profili professionali caratterizzanti la figura dell'artigiano). La formazione di tipo professionalizzante è integrata dall'offerta formativa pubblica; per i datori di lavoro che svolgono la propria attività in cicli stagionali, i contratti collettivi nazionali possono prevedere specifiche modalità di svolgimento del contratto di apprendistato, anche a tempo determinato. Il terzo e ultimo percorso di apprendistato è quello di alta formazione e di ricerca, disciplinato dall'articolo 45 del Digs 81/2015, finalizzato al conseguimento di titoli di studio universitari e dell'alta formazione, compresi i dottorati di ricerca, per attività di ricerca, nonché per il praticantato per l'accesso alle professioni ordinistiche. Questo contratto può interessare i soggetti di età compresa tra i 18 e i 29 anni in possesso di diploma di istruzione secondaria superiore o di un diploma professionale. Il datore di lavoro che intende stipulare il contratto sottoscrive un protocollo con l'istituzione formativa a cui lo studente è iscritto; perii trattamento retributivo da applicare durante la formazione valgono le regole dell'apprendistato di base. La disciplina di questo contratto spetta alle Regioni o, in mancanza di norme, è rimessa ad accordi tra il datore di lavoro e l'istituzione formativa. Gia. F. RIPRODUZIONERISERVATA PROFESSIONISTI Pag. 4

8 Estratto da pag. 1 Roberto Napoletano Dalla riforma 100 milioni l'anno per gli «stage» degli studenti delle superiori Scuola-lavoro, alternanza d'obbligo Nell'ultimo triennio 400 ore nei tecnici e professionali, 200 per i licei v La Buona Scuola, varata l'alternanza tra scuola e lavoro. settembre saranno obbligatorie di istituti tecnici e professionali definitivamente giovedì scorso Ci saranno più fondi per gli almeno 400 ore totali di e di almeno 200 nei licei. dal Parlamento, rafforza istituti, 100 milioni l'anno, e da alternanza nell'ultimo triennio Barbieri e Bruno" pagina 4 Link più stretti tra aide e lavoro Cento milioni Panno per l'alternanza: almeno 400 ore di «stage» nei tecnici e 200 nei licei La fotografìa Scuole, studenti e percorsi di alternanza scuola-lavoro nell'anno scolastico 2013/14 Le imprese che partecipano ai percorsi di alternanza per settore 61,3% di tutte le strutture ospitanti studenti in alternanza Le scuole secondarie di secondo grado che hanno avviato progetti di alternanza scuola-lavoro ,7% di tutte le scuole secondane di secondo grado IstitutiIstituti professionalitecnici 44% ^\s 37% "Altre scuole 6% Gli studenti in alternanza 229Trasporto e magazzinaggio 319Sport e spettacolo 390Energia e gas 819Costruzioni 968 Attività finanziane e assicurative Sanità e assistenza sociale Servizi di informazione e comunicazione Noleggio e agenzie di viaggio Agricoltura, silvicoltura, pesca Commercio Attività professionali, scienti fiche e tee niche Altre attività di servizi 20,4% Attività manifatturiere 8,5% degli studenti delle scuole secondane di secondo grado IstitutiIstituti professionali tecnici 55,9% ìl,\\- 31,6% ^ ,0% Alloggio e ristorazione 5,0% Altri settori I Fonte elaborazione del Sole 24 Ore su dati Indire-Miur Francesca Barbieri A crederci sonosempre più imprese.apartiredafedermeccanica che a inizio 2015 ha avviato il programma «Traineeship» con 50 istituti tecnici e professionali in tuttaltalia, per un totale di 200 classi, 5mila studenti e 600 docenti. I numeri sono ancora piccoli, ma in costante crescita: oltre 5omila aziende hanno collaborato alla realizzazione dei percorsi di alternanza scuola-lavoronell'anno scolastico 2013/14, in aumento del 18% rispetto al 2012/13. Si tratta per lo più di micro-imprese - secondo i dati raccolti da Indire, l'istituto nazionale di documentazione, innovazione e ricerca educativa che fa capoalmiur-cheinócasisuio hanno meno di dieci addetti. Ora, con l'approvazione definitiva della Buona Scuola l'alternanza esce dalle retrovie e diventa strutturale grazie a un'iniezione di 100 milioni all'anno, circa 2omila euro a scuola. Un "tesoretto" rispetto al passato, visto che finora questostrumento, chepuntaacontrastare la dispersione scolastica e a stringere i link tra aule e mondo produttivo, si è retta sui fondi messi a disposizione dalla legge 440/97: n milioni nel per quest'anno. La riforma- dall'anno scolastico in partenza a settembre - prevede un minimo di 400 ore nell'ultimo triennio degli istituti tecnici e dei professionali e 200 in quello dei licei. Le novità però si applicheranno soloaglistudentidelleterze, per essere estese a quelli degli ultimi due anni nel successivo biennio, chenelfrattempocontinuerannoa seguire le vecchie regole. Oggi la duratamediadeipercorsièdicirca 95 ore l'anno. Con il nuovo corso gli "stage" si farannoin azienda, maanche in enti pubblici, musei, enti sportivi riconosciuti dal Coni e si potranno svolgereanched'estateeall'estero. L'obiettivo è creare un raccordo "vero" tra scuola e lavoro: nel totale. Minima, poi, la partecipazione 2013/14 il 60% dei programmi di al dei liceali, di poco superiore al 2 %. A ternanza si è sviluppato nell'ambito segnare un punto a favore delralternanzacomeponteverso il di un percorso annuale e solo il lavoro è l'indagine di AlmaDiploma, 15% ha riguardato un triennio. E se ad essere coinvolte sono quasi la l'associazione di scuole nata nel metà delle scuole (43,7% del totale 2OOO sul modello del consorzio di quelle secondarie di secondo interuniversitario AlmaLaurea, su 2ii.O53-sonoappenailio%del un campione di 5omila diplomati del 2013 appartenenti a 347 istituti PROFESSIONISTI Pag. 1

9 Estratto da pag. 1 Roberto Napoletano Scuola LE NOVITÀ DA SETTEMBRE Tirocini ad ampio raggio Possibile svolgere attività pratiche in imprese, musei, enti pubblici e sportivi anche d'estate e all'estero II nuovo elenco Le aziende disponibili ad attivare l'alternanza saranno inserite in un registro speciale delle Cdc superiori: a un anno dal titolo, tra gli occupati che hanno partecipato aprogettidialternanza, il34%lavora nella stessa azienda in cui ha svolto il progetto, quota che raggiunge 1)38% traidiplomatitecnici. «Il futuro è la valorizzazione dell'alternanza - commenta Fabio Storchi, presidente di Federmeccanica - per allineare le competenze degli alunni alle reali esigenze delle imprese. E per questo va anticipato il loro ingresso in azienda». Perleimpresecheattivanoipercorsi di alternanza, la novità più importante della Buona Scuola riguarda l'avvio di un Registro nazionale presso le Camere di commercio dove si iscriveranno le aziende disponibili ad accogliere gli studenti in stage, indicando anche il numero massimo di giovani artesi e i periodi dell'anno in cui è possibile svolgere le attività. Da questo elenco il dirigente scolastico "pescherà" quelle con cui stipulare convenzioni. La Buona Scuola prevede poi che debba essere predisposta una Carta dei diritti e dei doveri degli studenti in alternanza e i ragazzi potranno esprimere una valutazione sull'efficacia dei percorsi effettuati. Per rendere coerente la formazione con l'orientamento al lavoro, una parte dei fondi che lo Stato stanzia per gli Its, istituti tecnici superiori, sarà legata a doppio filo (per il 30%) agli esiti occupazionali dei diplomati. Altri 90 milioni sono veicolati subito all'innovazione didattica e la creazione di laboratoriterritoriali,apertianche di pomeriggio. Tutti strumenti per contrastare ilterribilemixdidispersionescolasti ca e disoccupazione giovanile: quello italiano è un capitale umano non utilizzato nella fascia dai 15 ai 29 anni di 2,4 milioni di Neet - che non studiano e non lavorano -, un triste primato sullo scacchiere europeo dove solo la Grecia è messa peggio (26,7% di Neet). L'Italia con il 26,2% ha un valore di oltre due punti di chi la precede (Bulgaria, 24%), di oltre u punti in più rispetto alla media europea, 3 volte tanto rispetto alla Germania e circa il doppio di Regno Unito e Francia. RIPRODUZIONE RISERVATA Eugenio Bruno L'ANALISI Competenze unico antìdoto alladisoccupazione giovanile uando si parla di ) istruzione e, dunque, del futuro dei nostri figli bisognerebbe fare uno sforzo aggiuntivo. E porsi alla "giusta distanza" dalla realtà che abbiamo sotto gli occhi tutti i giorni per provare a interpretarla. Magari facendosi aiutare da chi uno sguardo "obliquo" deve averlo per forza, per il semplice fatto di essere un osservatore esterno. Pensiamo ad esempio all'ocse. In due rapporti presentati la settimana scorsa l'organizzazione parigina ha prima sottolineato che l'italia ha «il più alto squilibrio tra la domanda e l'offerta di competenze» tra i principali paesi esaminati e poi espresso il timore che, davanti a una disoccupazione giovanile al 42,3%, le prospettive lavorative dei «molti giovani usciti da poco dal sistema scolastico siano compromesse in modo permanente». Se siamo arrivati a questo punto lo dobbiamo anche (ma non solo) a quell'abitudine tutta italiana di considerare il mondo della scuola e quello delle aziende come due mondi, due entità distinte destinate a restare tali. Come se una delle finalità dell'education non fosse quella di fornire ai ragazzi, accanto alle conoscenze indispensabili, le competenze giuste e al passo con i tempi per trovare il loro posto nel mondo. Se ci aggiungiamo che i nostri studenti restano tra i banchi mediamente un anno in più rispetto a tanti loro colleghi europei ecco che il quadro del tormentato rapporto (fin qui) tra istruzione e lavoro si fa un po' più chiaro. E appare ancora più evidente perché in Germania i giovani che studiano e lavorano sono più del 20 per cento e da noi appena il 4. In quest'ottica non si può non guardare con favore alla scelta della legge sulla "buona scuola" di provare a invertire la rotta. Da qui la decisione di quadruplicare le ore di formazione on thè job negli istituti tecnici e professionali (passando da meno di 100 a 400 ore nell'arco di un triennio) e di introdurla anche ai licei dove (come ci racconta anche l'articolo accanto) è rimasta un'illustre sconosciuta. Una misura che avrà un impatto effettivo sulle prospettive presenti e future degli studenti italiani solo se si riuscirà a coinvolgere in maniera massiccia le imprese. La via della partnership pubblico-privata appare indispensabile anche per la realizzazione del piano sui laboratori territoriali e per le misure sul rafforzamento della scuola digitale, per citare altre due misure della recente legge Renzi- Giannini. Che ha anche un altro merito: si ricorda degli istituti tecnici superiori. Le super scuole di tecnologia post diploma che rappresentano un'alternativa sempre più concreta ai percorsi universitari grazie anche a un tasso di occupabilità dei suoi diplomati che a un anno sfiora l'8o per cento.its che meriterebbero uno sforzo in più sul fronte delle semplificazioni. Specie se si vuole evitare il paradosso tutto italiano che per attivare un corso frequentato da 20 ragazzi serva un organismo, una fondazione, nel caso specifico, formata più o meno da 60 adulti. RIPRODUZIONE RISERVATA PROFESSIONISTI Pag. 2

10 Estratto da pag. NT20 Roberto Napoletano Reddito d'impresa. Stop all'inerenza sugli oneri Bond rilevati dai soci: la società deduce gli interessi passivi Marcello Mana De Vito v Gli interessi passivi non rilevano ai fini del giudicato di inerenza, e quindi di deducibiuta dal reddito d'impresa (articolo 109, comma 5, Tuir). E questo il principio statuito dalla Ctp di Vicenza, con la sentenza 459/03/2015 (presidente e relatore Tomaselli). Una società distribuiva dividendi ai soci, i quali sottoscrivevano un prestito obbligazionario emesso dalla società stessa. L'ufficio contestava Pantieconomicità dell'operazione e, quindi, la deducibilità dei relativi interessi passivi per difetto di inerenza. La società impugnava l'atto affermando, tra l'altro, che gli interessi passivi su prestiti obbligazionari sono in ogni caso deducibili nei limiti del tasso previsto dal Tuir, e che gli oneri finanziari non soggiacciono al principio di inerenza. L'ufficio resisteva sottolineando che anche la deduzione degli interessi soggiace alla valutazione di inerenza, che non sussisteva nel caso di specie: l'operazione secondo il fisco è da ritenersi antieconomica per la coincidenza tra soci e sottoscrittori deibond. LaCtp osserva cheglionerifinanziari sono deducibili nei limiti dell'articolo 96 del Tuir e che il limite di deducibilità degli interessi passivi maturati sulle obbligazioni è costituito dal "tasso soglia" vigente al momento dell'emissione. Pertanto, la Ctp non ha ritenuto fondato il riferimento operato dall'ufficio al principio di inerenza di cui all'articolo 109, affermandone l'inapplicabilità agli oneri finanziari, stante l'esclusione prevista dal comma 5 dello stesso articolo. Né assume rilevanza, prosegue la Ctp, la coinci denza tra percettori dei dividendi e sottoscrittori. Infatti, una volta deliberata la distribuzione, la società ha un debito verso i soci che ben può estinguere mediante indebitamento bancario, cioè tramite l'emissione di obbligazioni. La sentenza è conforme a quanto statuito dalla Cassazione con la sentenza 6204/2015, che ha escluso il sindacato di inerenza agli interessi passivi, affermando che sono oneri generati dalla funzione finanziaria relativi all'impresa nel suo progredire e che non possono essere riferiti a una particolare gestione aziendale, o ritenuti accessori a un costo determinato. Pertanto, sono sempre deducibili. In modo difforme si era espressa la Cassazione con la sentenza 24434/2013, che, in un'operazione di Mlbo (merger leveraged buy-out), ha affermato che il giudice deve accertare se gli interessi passivi sostenuti da una newco possano qualificarsi come inerenti. Il rapporto tra il regime di deducibilitàdegli interessi e l'articolo 109, comma 5 del Tuir merita una riflessione: se il principio di inerenza si radica nella norma in modo non pacifico, come afferma la Cassazione 24434/2013, allora a tale principio sono estranei gli interessi passivi; se invece il principio di inerenza si radica su una regola generale non espressa di collegamento tra i componenti economici e attività svolta, allora l'inerenza degli oneri finanziari andrà verificata alla luce dell'attività dell'impresa, e non tanto per la sua diretta connessione a una precisa componente di reddito (Cassazione 16826/2007 e 16824/2007). denza tra percettori dei dividendi e sottoscrittori. Infatti, una volta deliberata la distribuzione, la società ha un debito verso i soci che ben può estinguere mediante indebitamento bancario, cioè tramite l'emissione di obbligazioni. La sentenza è conforme a quanto statuito dalla Cassazione con la sentenza 6204/2015, che ha escluso il sindacato di inerenza agli interessi passivi, affermando che sono oneri generati dalla funzione finanziaria relativi all'impresa nel suo progredire e che non possono essere riferiti a una particolare gestione aziendale, o ritenuti accessori a un costo determinato. Pertanto, sono sempre deducibili. In modo difforme si era espressa la Cassazione con la sentenza 24434/2013, che, in un'operazione di Mlbo (merger leveraged buy-out), ha affermato che il giudice deve accertare se gli interessi passivi sostenuti da una newco possano qualificarsi come inerenti. Il rapporto tra il regime di deducibilitàdegli interessi e l'articolo 109, comma 5 del Tuir merita una riflessione: se il principio di inerenza si radica nella norma in modo non pacifico, come afferma la Cassazione 24434/2013, allora a tale principio sono estranei gli interessi passivi; se invece il principio di inerenza si radica su una regola generale non espressa di collegamento tra i componenti economici e attività svolta, allora l'inerenza degli oneri finanziari andrà verificata alla luce dell'attività dell'impresa, e non tanto per la sua diretta connessione a una precisa componente di reddito (Cassazione 16826/2007 e 16824/2007). RIPRODUZIONE RISERVATA denza tra percettori de PROFESSIONISTI Pag. 1

11 Estratto da pag. NT27 Roberto Napoletano Procedure concorsuali. Il Tribunale di Rovigo ammette la falcidia del debito a patto che non si sia utilizzata la transazione fiscale Concordato: sì al taglio delle ritenute L'eventuale voto contrario dell'erario non impedisce l'approvazione della proposta Giuseppe Acciaro Pierpaolo Ceroli Giancarlo Fenu L'obbligo dell'integrale pagamento delle ritenute operate e non versate vige esclusivamente in sede di transazione fiscale, percui questo credito può essere oggetto di falcidia in un concordato preventivo che non faccia ricorso alla transazione fiscale. È l'inedito principio affermato dal Tribunale di Rovigo del 20 maggio 2015 (presidente D'Amico, estensore Martinelli) chiamato ad omologare un concordato preventivo presentato da una società dicapitali che prevedeva il pagamento non integrale dei debiti privilegiati e tra essi anche dei debiti erariali per ritenute operate e non versate.una proposta già regolarmente approvata dalla comunità dei creditori ai quali offriva l'integrale pagamento delle spese di procedura e dei creditori prededucibili, nonché dell'iva dovuta all'erario ed il pagamento parziale nella misura del 2,35% dei creditori privilegiati (tra i quali le ritenute) e dei creditori chirografari. Secondo il collegio, il sindacato giudiziale in sede di omologa deve concentrarsi anche sulla verifica dell'assenza di circostanze che possano inficiare la concreta fattibilità del piano concordatario. I vizi genetici Circostanze costituite da ipotesi di vizio genetico della causa del concordato ovvero di colpevole difetto informativo, riscontrabili nel caso in cui siano state fornite ai creditori informazioni non veritiere e trasparenti sulla situazione aziendale e sulle ragioni di sostegno del piano concordatario. Il collegio prende le mosse dagli insegnamenti della Cassazio ne riportati nelle sentenze gemelle del 4 novembre 2011 (22931 e 22932) dove è stato affermato il principio della possibilità di omologazione del concordato preventivo contenente la falcidia di crediti tributari anche se non sia stato preventivamente attivato l'iter di transazione fiscale. In tal caso - sempre secondolasupremacortel'eventuale voto contrario del fisco non impedisce l'approvazione della proposta da parte della maggioranza dei creditori. Trattamento del credito Iva II collegio richiama quindi anche gli ulteriori insegnamenti sempre di legittimità (Cassazione 30 aprile 2014, n.954i) che attribuiscono alla norma che esclude la falcidia concordataria sul capitale dell'iva (articolo 182 ter i comma della legge fallimentare) natura eccezionale e attribuisce al credito Iva un trat tamento peculiare inderogabile. Secondo il tribunale però le motivazioni adottate dalla Suprema corte per il trattamento inderogabile del credito Iva non possono essere utilizzate per giustificare la presunta regola della non falcidiabilità delle ritenute fiscali. Il trattamento peculiare inderogabile del credito Iva è infatti ricollegabile solo allo statuto concorsuale del credito Iva e ad un (asserito) principio comunitario di inderogabile tutela dell'esazione del tributo indiretto, quale risorsa comunitaria, esclusa dalla disponibilità dello Stato. Non hanno convinto il collegio neanche i rilievi espressi dall'agenzia che si era opposta al procedimento di omologazione sottolineando una analogia tra la disciplina dell'iva a quella delle ritenute fiscali. Analogia rinvenibile in entrambi i casi nell'altruità delle somme di denaro incamerate dall'imprenditore proponente il concordato. Il tribunale veneto ha anche sottolineato che la stessa relazione ministeriale di accompagnamento al DI 78/2012 limita l'obbligo dell'integrale pagamento delle ritenute operate e non versate all'interno della transazione fiscale. Sulla base di tali motivi, e rigettando le motivazioni adottate dall'agenzia nell'iter di opposizione circa illegittimità della proposta nella parte che prevedeva il pagamento non integrale del credito erariale per ritenute operate e non versate per contrarietà all'articolo 182 ter della legge fallimentare, ha omologato il concordato. IPRÛDUZIÛNE RISERVATA O IN ESCLUSIVA PER GLI ABBONATI Le sentenze commentate m pagina ilsole24ore.com La transazione fiscale Secondo la Corte costituzionale, (sentenza 225/2014), con l'istituto della transazione fiscale (la cui applicazione all'ordinamento tributario è del tutto innovativa), l'imprenditore in crisi può proporre alle agenzie fiscali o agli enti gestori di forme di previdenza e assistenza obbligatorie, il pagamento parziale ovvero dilazionato dei tributi o dei contributi e dei relativi accessor), in deroga al principio generale di indisponibilità e irrinundabilità del credito da parte dell'amministrazione finanziaria. Secondo la Corte costituzionale, (sentenza 225/2014), con l'istituto della transazione fiscale (la cui applicazione all'ordinamento tributario è del tutto innovativa), l'imprenditore in crisi può proporre alle agenzie fiscali o agli enti gestori di forme di previdenza e assistenza obbligatorie, il pagamento parziale ovvero dilazionato dei tributi o dei contributi e dei relativi accessor), in deroga al principio generale di indisponibilità e irrinundabilità del credito da parte dell'amministrazione finanziaria. PROFESSIONISTI Pag. 1

12 Estratto da pag. NT19 LAVORO Dirigenti licenziati eon infermità variabile Colómbo pagina 27 Roberto Napoletano Recesso dal rapporto. Gli importi sono fissati essenzialmente dai contratti collettivi di riferimento dei diversi settori e si basano su anzianità anagrafica e aziendale Dirigenti, uscita con indennità su misura Per il licenziamento illegittimo non si applicano i risarcimenti previsti dal contratto a tutele crescenti Daniele Colombo Dirigenti con sempre riassumibili a priori in termini indennità ad hoc in caso di compiuti) e alla contrattazio licenziamento illegittimo. Il nuovo contratto a tutele crescenti introdotto con il Jobs act e disciplinato dal Digs 23/2015, in vigore dal 7 marzo, si applica infatti solo ai lavoratori che siano operai, impiegati o quadri assunti a tempo indeterminato dopo l'entrata in vigore del provvedimento. Per il personale dirigenziale si applicano le tutele già in vigore, anche in base alle previsioni del contratto collettivo di riferimento. In diversi casi infatti, come si vede dal grafico a lato, le indennità da corrispondere in caso di licenziamento riconosciuto illegittimo, sono diverse rispetto al risarcimento di due mensilità di retribuzione per anno di anzianità previsto dal Digs 23/2015 (per le aziende sopra 15 dipendenti). Ma chi è il dirigente? E quale regime di tutela si applica al personale dirigenziale assunto do po il 7 marzo 2015 La legge italiana, in generale, non contiene una definizione di licenziamenti illegittimi. Infatti, se dirigente. La contrattazione ildirigentevedeinteramente collettiva, ma soprattutto la applicarsi la disciplina del giurisprudenza, negli anni, hanno licenziamento ad nutum, lo individuato gli elementi pseudo-dirigente, risultando un caratterizzanti del dirigente. ordinario dipendente con funzioni Secondo i giudici, la qualifica di direttive, si avvale delle tutele dirigente non spetta al solo previste per i lavoratori non prestatore di lavoro che, come dirigenti(articoloi8dellostatuto dei alter ego dell'imprenditore, lavoratori e Digs 23/2015). Per i dirigenti, quindi, la disciplina di ricopra un ruolo di vertice riferimento si trova negli articoli nell'organizzazione o, comunque, 2118 e 2119 del Codice civile, occupi una posizione tale da nelle tutele contro il licenziamento poter influenzare l'andamento discriminatorio e nullo previste aziendale. Perché possa essere dall'articolo 18 della legge riconosciuto lo status di 300/1970, nella normativa sul dirigente, infatti, è sufficiente licenziamento collettivo che il dipendente, per la sua illegittimo del dirigente in base qualificazione professionale e alla legge 161/2014 (articolo 16) per l'ampia responsabilità e, soprattutto, nella tutela assunta, operi con autonomia e indennitaria prevista dai contratti responsabilità, dovendosi fare collettivi. Il dirigente potrà essere riferimento alla molteplicità delle reintegrato in servizio inbase all' dinamiche interne, alle diversità delle forme di estrinsecazione della funzione dirigenziale (non articolo 18 della legge 300/1970 nei casi di licenziamento discriminatorio o nullo. In quest'ultimo caso, il giudice, accertata la discrimina zione o il motivo di nullità, oltre a disporre la reintegra in servizio, condannerà il datore a versare un'indennità commisurata all'ultima retribuzione globale di fatto dal giorno del licenziamento al quello dell'effettiva reintegrazione con un minimo di 5 mensilità (detratto l'eventuale aliunde perceptum) oltre i contributi previdenziali e assistenziali. La reintegrazione potrà essere sostituita a sola scelta del dirigente con un'indennità di 15 mensilità. Se invece il dirigente è licenziato illegittimamente nell'ambito di una procedura di riduzione collettiva del personale (per vizi procedurali o anche per violazione del criterio di scelta), la legge 161/2014 stabilisce che, fatte salve le diverse previsioni dei contratti collettivi, il datore di lavoro dovrà versare al dirigente un'indennità compresa tra 12 e 24 mensilità dell'ultima retribuzione globale di fatto, considerando la gravita della violazione. RIPRÛDUZIÛNERISERVATA PROFESSIONISTI Pag. 1

13 Estratto da pag. NT19 Roberto Napoletano Le motivazioni. La «giustificatezza» introdotta dai Ceni non coincide con le nozioni di giusta causa o giustificato motivo Servono ragioni oggettive e accettabili Ai dirigenti non si applicano le norme limitative della facoltà del datore di lavoro di recedere dal contratto. Il licenziamentodel dirigente è regolato dagli articoli 2118 e 2119 del Codice civile che riconoscono alle parti la possibilità di recedere previo preavviso o della relativaindennitàsostitutiva,ameno chenonsussistaunagiustacausadi licenziamento. Questa disciplina di base, tuttavia, è stata integrata nel tempo anche dalla contrattazione collettiva, secondo la quale, per l'appunto, il recesso datoriale deve essere comunque motivato e giustificato. La nozione di giustificatezza del licenziamento del dirigente, peraltro, non coincide con quella di giusta causa e giustificato motivo. Secondo la giurisprudenza prevalente, infatti, il licenziamento deve essere fondato su ragioni non discriminatorie o arbitrarie, ma oggettive e concretamente accettabili e che, se riguardano la sfera soggettiva del lavoratore, siano tali da ledere la fiducia del datore di lavoro. Diverse sono le conseguenze previste dai contratti collettivi in caso di licenziamento ingiustificato del dirigente. Analizziamone alcuni. Nel settore industriale, ad esempio, il recesso datoriale ingiustificato è sanzionato con il pagamento di un'indennità supplementare (che si aggiunge al preavviso) che, sul modello del contratto a tutele crescenti, cresce in funzione dell'anzianità di servizio. Nel nuovo accordo industria del 30 dicembre 2014 l'indennitàsupplementareègraduata in cinque diverse fasce in relazione all'anzianità aziendale e va da un minimo di due (fino a due anni di anzianità aziendale) fino a un massimo di 24 mesi (oltre i 15 anni di anzianità aziendale). I alteri e le indennità previsti da alcuni Ceni per i risarcimenti in caso di licenziamento illegittimo La mappa delle tutele del personale dirigente Ceni assicurazioni diri Per i dirigenti che non hanno i requisii per il trattamento pensionistico antici odi vecchiaia ETÀ 1 Fino Da 50 anm Da 57 anm ;enti i mimmi iato MENSILITÀ «la 12 a 26 Ila 12 a 26 jia 12 a 25 Da 60 anm da IZ a li 62 anm 63 anm compiuti ^H jia 12 a 18 da 3 a 10 compiuti 65 anm compiuti Per i dirigenti con anzianità di servizio a 10 anm, maturata nell'impresa, Tmd supplementare è aumentata m base al questa sia compresa tra 1 50 e 1 62 anr ETÀ 1 Da 50 anm a Da 57 anm a 59 anm compiuti i^b da 1 a 4 superiore inmtà 'etjs, dove MENSILITÀ da7a9 chi 4 a 6 Da 60 anm a da 2 a 5 61 anm compiuti Da 62 anm compiuti da 1 a 5 Ceni industria dirigenti ANZIANITÀ AZIENDALE MENSILITÀ Fino 2 a 2 anni Oltre 2 anm da 4 a 8 e fino a 6 anni ^^B Oltre 6 anni da 8 a 12 Oltre 10 anni da 12 a 18 Oltre da 18 a 24 Ceni commercio dirigenti* Per licenziamento illegittimo, indennità extra tra un minimo pari al preavviso dovuto per il licenziamento; un massimo di 18 mensilità L'indennità è automaticamente aumentata solo se il dirigente (di età compresa tra 50 e 64 anm) ha un'anzianità di Servizio nella qualifica superiore a dieci anni nella stessa azienda, nelle seguenti misure ETÀ 1 MENSILITÀ Da 50 anni a 9 52 anni compiuti ^^^^m Da 53 anm a 8 Da 55 anm a 7 Da 57 anni a, 6 Da 59 anni a 5 60 anni compiuti ^^H Da 61 anni a i 4 64 anni compiuti '*) in attesa di rinnovo Nel settore delle assicurazioni, invece, se sono riconosciuti non giustificati i motivi addotti dall'impresa in caso di licenziamento, il dirigente avrà diritto a un'indennità supplementare delle spettanze contrattuali di fine rapporto, graduabile, in relazione all'età, da una a 26 mensili tà, salvo aumenti legati all'anzianità di servizio. Il contratto collettivo dei dirigenti di commercio e servizi (scaduto lo scorso dicembre e in fase di rinnovo), prevede che al dirigente ingiustamente licenziato sia riconosciuta un'indennità supplementare (che si aggiunge al preavviso) compresa tra un minimo pari al preavviso dovuto e un massimo di 18 mensilità. L'importo è aumentato (da 9 a 4 mensilità) per i dirigenti con anzianità di servizio superiore a io anni ove l'età del dirigente sia compresa tra 50 e 64 anni. Da. Col. RIPRODUZIONE RISERVATA PROFESSIONISTI Pag. 2

14 Estratto da pag. 1 Roberto Napoletano NORME& TRIBUTI FISCO Elusione, le difese per i Aumentano le contestazioni da società riconducibili al professionisti del fisco ai professionisti su professionista o ai suoi possibili elusioni. Nel mirino fammiliari. Per la Cassazione delle Entrate finisce sempre il criterio guida è quello più spesso la deduzione di delp«inerenza». Margini spese legate ad acquisto o ristretti per le società legate affitto di immobili effettuato direttamente al professionista. " pagina 19 Lavoro autonomo. Gli accertamenti chiamano in causa, oltre all'abuso del diritto, la simulazione e l'interposizione fittizia Elusione, professionisti sotto tiro Fisco e giudici contestano l'inerenza dei canoni pagati a società possedute dagli autonomi PAGINAACURADI Gianfranco Ferranti Mentre il decreto sulla certezza del diritto è in dirittura d'arrivo, restano sempre numerose le contestazioni che l'agenzia rivolge ai professionisti. Uno dei temi caldi riguarda senz'ai fro l'inerenza dei canoni di locazione degli immobili strumentali pagati a società costituite dagli stessi professionisti con i propri familiari e l'elusività delle relative operazioni. Il principio di inerenza è stato ritenuto "immanente" anche in relazione al reddito di lavoro autonomo, nonostante l'assenza di una disposizione analoga a quella prevista, per l'irap, dall'articolo8deldlgs44ó/i997,nelqualesi fa riferimento ai costi «inerenti all'attività» (Cassazione, sentenza 3198/2015). Le spese sostenute devono essere, a tal fine, «correlate all'attività nel suo complesso, a prescindere dall'economicità della singola operazione» (risoluzione 3O/E/2Oo6). Le pronunce sull'inerenza La Cassazione ha più volte affrontato la questione, pervenendo a conclusioni non sempre condivisibili. Nella sentenza 22579/2012 è stato esaminato il caso di un prof essionista che aveva costituito con la moglie una società, laquale aveva acquistato un immobile e lo aveva dato in locazione allo stesso professionista a uso studio. L'ufficio aveva contestato la deduzione dei canoni corrisposti in via anticipata, richiamando i principi della «necessaria certezza, inerenza e congruità delle spese». Secondo l'agenzia l'operazione «aveva connotati di evidente antieconomicità, risultando priva di valida ragione logica ed anzi funzionale, stante la mancanza di contrapposizione di interessi economici tra locatore e conduttore,... ad ottenere un vantaggio per il professionista che aveva potuto ridurre il carico fiscale». La Corte ha condiviso tale impostazione, sancendo l'impossibilità per il professionista di dedurre «a suo piacimento... oneri che appaiono incoerenti rispetto allo strumento ne goziale utilizzato per avere a disposizione un bene strumentale... e di condizionare a suopiacimento irisultati delle dichiarazioni dei redditi in relazione a scelte individuali che, pur in astratto ammissibili, devono comunque sottostare alle regole di inerenza anche temporale che l'ufficio ha il compito di verificare». Tale motivazione lascia, però, perplessi, soprattutto per la "confusione" tra il principio di cassa e quello dell'inerenza, al quale è stata attribuita una valenza anche "temporale" che appare estranea allo stesso. La Cassazione ha assunto una posizione diversa nella recente sentenza 3198/2015, escludendo il recupero a tassazione dei canoni di locazione di un immobile adibito ad ambulatorio medico che era stato basato sul rilievo che «il costo è inerente se serve a produrre ricavi». Ciò perché, ai fini dell'inerenza, è sufficiente che ci sia un nesso di causalità tra i componenti negativi e l'attività produttiva di reddito imponibile, e non rileva che il contratto sia stipulato con una società "correlata" al professionista. Con tale condivisibile motivazione la Corte ha, pertanto, negato che fosse violato il principio di inerenza, pur ribadendo la possibilità di sindacare la congruità delle spese. Le operazioni «elusive» In altri casi la contestazione è stata basata suh'elusività dell'operazione posta in essere con una società "riconducibile" allo stesso Inerenza È il nesso funzionale che professionista. Nell'ordinanza collega i componenti negativi allo 6528/2013 la Corte ha affrontato il svolgimento della specifica attività caso di uno studio acquisito in produttiva di reddito. Deve, cioè, leasing da una società di cui il sussistere un rapporto di causalità tra professionista è socio con altri tali componenti e l'attività esercitata, da verificare caso per caso. In questo familiari, la quale 10 concede a senso sono deducibili i costi che si sua volta in affitto al riferiscono ad attività e operazioni professionista. In tale occasione è che concorrono a formare il reddito, stata affermata la sussistenza anche se sostenuti in proiezione dell'intento elusivo di "accollare" futura e, comunque, legati ad attività alla società i canoni di locazione dalle quali possono derivare finanziaria che non sarebbero stati, compensi in tempi successivi. È il invece, deducibili per 11 nesso funzionale che collega i lavoratore autonomo. Sono stati, al componenti negativi allo riguardo, richiamati i principi svolgimento della specifica attività dell'abuso del diritto, produttiva di reddito. Deve, cioè, dell'interposizione fittizia e della sussistere un rapporto di causalità tra tali componenti e l'attività esercitata, simulazione (che si basano, però, da verificare caso per caso. In questo su presupposti profondamente senso sono deducibili i costi che si diversi) ed è stato dato rilievo alla riferiscono ad attività e operazioni mancanza-dapartedellasocietà - di che concorrono a formare il reddito, attività diverse dalla locazione anche se sostenuti in proiezione dell'immobile, al suocarattere futura e, comunque, legati ad attività strettamente familiare e alla dalle quali possono derivare "misura analoga" del canone di compensi in tempi successivi. locazione rispetto a quello di leasing. Appare, però, difficile ipotizzare ex ante la previsione di un risparmio d'imposta, essendo più volte variati nel corso degli anni i criteri di deduzione dei canoni di leasing. E va in ogni caso considerato che i canoni di locazione dedotti dal professionista sono imponibili in capo alla società e occorre evitare che si verifichi una duplicazione impositiva. Le novità in arrivo Con l'approvazione del decreto sulla certezza del diritto sarà ancora più chiaro che non si considerano abusive le operazioni che rispondono a finalità di miglioramento strutturale o funzionale dell'attività professionale e che i soggetti diversi da quello accertato possono chiedere il rimborso delle imposte pagate a seguito delle operazioni abusive i cui vantaggi fiscali sono stati disconosciuti. RIPRÛDUZIÛNERISERVATA PROFESSIONISTI Pag. 1

15 Estratto da pag. 1 Roberto Napoletano buente e con sede nel suo stesso studio, ritenendole eccessive e antieconomiche Sentenze 23635/ /2013 Un contribuente sostiene spese per acquisire servizi résida una società a lui riconducibile Secondo la Cassazione l'agenzia può negare la deducibilità delle spese pagate a una società posseduta al 90% dal contri SINDACABILITÀ DELLE SPESE DEDOTTE all'esercizio dell'attività che andrà a svolgersi in futuro» Sentenza 22579/2012 La Cassazione ha anche affermato che ai fini della verifica del requisito dell'inerenza, che spetta al giudice di merito, non rileva che il contratto di locazione sia stipulato con una società "legata" al professionista Sentenza 3198/2015 POSSIBILITÀ DI DIFESA Un professionista deduce i canoni di locazione di un immobile acquistato da una società "ricollegabile" allo stesso professionista o ai propri familiari Per la Cassazione il professionista non può dedurre i canoni di locazione diunimmobile acquistato da una società costituita con la moglie che «appaionoincoerenti rispetto allo strumento negoziale utilizzato... e ipotetici rispetto INERENZA DEI CANONI DI LOCAZIONE Le contestazioni più comuni e i margini di difesa per i contribuenti La casistica Le contestazioni più comuni e i margini di difesa per i contribuenti INERENZA DEI CANONI DI LOCAZIONE Un professionista deduce i canoni di locazione di un immobile acquistato da una società "ricollegabile" allo stesso professionista o ai propri familiari Per la Cassazione il professionista non può dedurre i canoni di locazione diunimmobile acquistato da una società costituita con la moglie che «appaionoincoerenti rispetto allo strumento negoziale utilizzato... e ipotetici rispetto all'esercizio dell'attività che andrà a svolgersi in futuro» Sentenza 22579/2012 La Cassazione ha anche affermato che ai fini della verifica del requisito dell'inerenza, che spetta al giudice di merito, non rileva che il contratto di locazione sia stipulato con una società "legata" al professionista Sentenza 3198/2015 POSSIBILITÀ DI DIFESA ALTA Le SINDACABILITÀ DELLE SPESE DEDOTTE Un contribuente sostiene spese per acquisire servizi résida una società a lui riconducibile Secondo la Cassazione l'agenzia può negare la deducibilità delle spese pagate a una società posseduta al 90% dal contri buente e con sede nel suo stesso studio, ritenendole eccessive e antieconomiche Sentenze 23635/ /2013 POSSIBILITÀ DI DIFESA contestazioni più com BASSA ni e SINDACABILITÀ DEI COMPENSI DICHIARATI i margini di difesa per i contribuent Un contribuente sostiene di aver svolto prestazioni a titolo gratuito o a un importo che l'ufficio ritiene di dover sindacare in quanto non congnio Per la Cassazione è legittimo l'accertamento dell'ufficio che ha assoggettato a tassazione i compensi non dichiarati da un INERENZA DEI CANONI DI LOCAZIONE Un professionista deduce i canoni di locazione di un immobile acquistato da una società "ricollegabile" allo stesso professionista o ai propri familiari Per la Cassazione il professionista non può dedurre i canoni di locazione diuni contribuente che ha sostenutodi aver svolto a titolo gratuito l'attività di amministratore di una Srl e di due condomìni, essendosi in presenza di un comportamento manifestamente antieconomico Sentenza 1915/2008 mobile acquistato da una società costituita con la moglie che «appaionoincoerenti rispetto allo strumento negoziale utilizzato... e ipotetici rispetto all'esercizio dell'attività che andrà a svolgersi in futuro POSSIBILITÀ DI DIFESA Sentenza 22579/2012 MEDIA La IL DIVIETO DI ABUSO DEL DIRITTO Cassazione ha anche affermato c Un professionista acquista lo studio e lo intesta a una società di cui è sodo con altri familiari, che lo acquisisce in leasing e lo concede in locazione ai professionista Per la Cassazione questo comportamento contrasta con il divieto di abuso del diritto e ai fini della verifica del requisito dell'inerenza, che spetta al giudice di merito, non rileva che il contratto di locazione sia stipulato con una società "legata" al professionista Sentenza 3198/2015 POSSIBILITÀ DI DIFESA ALTA Le SINDACABILITÀ DELLE Sussiste in tal caso l'intento elusivo di dedurre i canoni di locazione anziché quelli di leasing, che non avrebbero assunto rilevanza ai fini reddituali Sentenza 6528/2013 SPESE DEDOTTE Un contribuente sostiene spese per acquisire servizi résida una società a lui riconducibile Secondo la Cassazione l'agenzia può negare la deducibilità delle POSSIBILITÀ DI DIFESA spese pagate a una so MEDIA ietà Gli altri fronti Prestazioni gratuite ad alto rischio posseduta al 90% dal contri buente e con sede nel su i Gli uffici delle Entrate possono sindacare la congruità di spese e compensi dei professionisti in caso di "antieconomicità" dei loro comportamenti. La Cassazione ha negato a un notaio, nelle sentenze 23635/2008 e 16859/2013, la deducibilità delle somme pagateadunasocietà-dicuiera socio al 90% e che aveva sede nel suo studio - per le prestazioni lavorative di due ex collaboratrici che aveva fatto assumere dalla stessa. Il professionista aveva così dedotto un maggior costo mentre la società fruiva delle agevolazioni per il Sud. Nella sentenza 1915/2008 è stata sostenuta la legittimità della tassazione dei compensi per la carica di amministratore di una Srl e di due condomìni che il contribuente aveva dichiarato di aver svolto gratis, essendo stato ritenuto «assolutamente ragionevole» presumere che l'attività fosse retribuita. La giurisprudenza di merito, invece, è stata di diverso avviso. La Gtr Lombardia (sentenza 99/2010) ha ritenuto «plausibile che un artista possa decidere di partecipare ad alcuni eventi senza richiedere alcun compenso sia per aumentare la sua notorietà sia per altri personali motivi» e la Ctp di Cosenza (sentenza 365/2013) ha bocciato l'accertamento di maggiori compensi basato sulla presunzione che i professionisti non siano soliti prestare i propri servizi a titolo gratuito. stesso studio, ritenendole eccessive e antieconomiche Sentenze 23635/ /2013 POSSIBILITÀ DI DIFESA contestazioni più com BASSA ni e SINDACABILITÀ DEI COMPENSI DICHIARATI i margini di difesa per i contribuent Un contribuente sostiene di aver svolto prestazioni a titolo gratuito o a un importo che l'ufficio ritiene di dover sindacare in quanto non congnio Per la Cassazione è legittimo l'accertamento dell'ufficio che ha assoggettato a tassazione i compensi non dichiarati da un INERENZA DEI CANONI DI LOCAZIONE Un professionista deduce i canoni di locazione di un immobile acquistato da una società "ricollegabile" allo stesso professionista o ai propri familiari Per la Cassazione il professionista non può dedurre i canoni di locazione diuni contribuente che ha sostenutodi aver svolto a titolo gratuito l'attività di amministratore di una Srl e di due condomìni, essendosi in presenza di un comportamento manifestamente antieconomico Sentenza 1915/2008 mobile acquistato da una società costituita con la moglie che «appaionoincoerenti rispetto allo strumento negoziale utilizzato... e ipotetici rispetto all'esercizio dell'attività che andrà a svolgersi in futuro POSSIBILITÀ DI DIFESA Sentenza 22579/2012 MEDIA La IL DIVIETO DI ABUSO DEL DIRITTO Cassazione ha anche affermato c Un professionist RIPRODUZIONE RISERVATA acquista lo studio e l PROFESSIONISTI Pag. 2

16 Estratto da pag. 17 Roberto Napoletano Domenica 12/07/ < U Sostituto d'imposta. La sentenza della Consulta ha ben distinto la fattispecie rispetto agli altri obblighi tributari La (legittima) soglia dell'omesso versamento di Enrico De Mita Per comprendere il significato della decisione 100/2015 della Corte Costituzionale, (in tema di omessi versamenti), basta considerare la figura del sostituto d'imposta e gli obblighi che incombono a questo soggetto definito dalla legge «chi in forza di disposizione di legge è obbligato al pagamento di imposta in luogo d'altri, per fatti o situazioni a questi riferibili ed anche a titolo d'acconto, deve esercitare la rivalsa se Dal punto di vista del pagamento dell'imposta, il sostituto è un debitore che prende esattamente il posto del debitore principale; dal punto di vista della rivalsa e quindi del la ritenuta, gli obblighi incombono solo al sostituto. Sono quindi possibili normative relative alla ritenuta esclusive del sostituto, prescindendo completamente dalla posizione del soggetto passivo dell'imposta. È infondata quindi la questione di legittimità costituzionale dell'art. io bis del D.Lgs. 2000, n. 74 per disparità di trattamento fra omesso versamento delle ritenute e omesso versamento dell'iva. REATO PECULIARE L'infrazione incombe solo sul sostituto e questo può giustificare un trattamento particolare rispetto agli altri casi L'omesso versamento della ritenuta d'imposta è un reato che incombe solo al sostituto d'imposta. E quindi possono essere giustificate diversità di trattamento rispetto ad altri reati che riguardano l'obbligo della dichiarazione o l'obbligo di versamento dell'iva (art. io ter del D.Lgs. n. 44 del 2000). «Le previsioni punitive di cui agli artt. io bis e io ter del D.Lgs. n. 74/2000 non solo attengono a tributi diversi (imposte dirette, nel primo caso, l'imposta sul valore aggiunto, nel secondo caso), ma anche e soprattutto come destinatari soggetti, i cui ruoli sono nettamente distinti, sul piano tributario: rispettivamente il sostituto d'imposta e il contribuente, soggetto passivo dell'iva. Si tratta di situazioni non equiparabili, stante la funzione affidata al sostituto d'imposta, il quale è chiamato ad adempiere l'obbligazione in luogo del soggetto in capo al quale si realizza il presupposto impositivo effettuando nei casi normativamente previsti ritenute alla fonte sulle somme erogate ai sostituti per poi riversarle all'erario» (367/1989). Qui la corte poteva spendere qualche parola in più sulla funzione del sostituto nel sistema tributario. INFRAZIONI NON OMOGENEE La parità sanzionatoria presuppone ipotesi concordi mentre l'omissione Iva ha natura diversa Il reato di omesso versamento della ritenuta ha una funzione diversa da quello di omesso versamento dell'iva. Per un periodo complessivo di circa vent'anni ( ; ) mentre l'omesso versamento della ritenuta costituiva reato senza che fosse neppure prevista alcuna soglia di punibilità; l'omesso versamento dell'iva rimaneva confinato tra i semplici illeciti amministrativi. Ciò dimostra come il trattamento sanzionatorio delle due figure possabene servire percorsi diversificati. L'omesso versamento dell'iva, già previsto, è scomparso nel 1982 tornandovi a farvi ingresso solo a seguito del D.L. 223/2006. La soglia di punibilità non può essere considerata in mo do isolato, ma deve essere collegata alle singole fattispecie e ai tipi di reato a cui il legislatore attribuisce una certa gravita. Il temporaneo innalzamento della soglia di punibilità dell'iva, per l'omesso versamento dell'imposta, operato dalla Corte con la sentenza 80/2014 per esigenze di ripristino della legalità che attengono esclusivamente a tale fattispecie, non può avere effetti di trascinamento sulla distinta figura dell'omesso versamento di ritenute certificate. Anche sul versante della fattispecie oggettiva, i due reati presentano significativi elementi di differenziazione. L'art, io ter (omesso versamento Iva), l'iva non versata deve risultare dalla dichiara zione annuale; l'art, io bis richiede che le ritenute risultino dalla certificazione ai sostituti; Nel caso della ritenuta a titolo d'imposta, il rilascio della certificazione comporta la liberazione del sostituto dall'obbligazione tributaria potendo l'erario rivolgersi per l'adempimento unicamente al sostituto; mentre, nel caso della ritenuta d'acconto, la certificazione abilita il sostituto a compensare il credito corrispondente all'importo della ritenuta con il complessivo della imposta risultante dalla dichiarazione. La soglia di punibilità è sintomo della gravita di reato espresso da una determinata fattispecie. La esigenza della parità di trattamento va posta fra fattispecie omogenee non fra soglie di punibilità che isolatamente considerate non vogliono dir niente. La Corte Costituzionale (80/2014) aveva dichiarato incostituzionale l'omesso versamento dell'iva dovuta in ba se alla dichiarazione annuale per un importo non superiore per ciascun periodo d'imposta a quelle stabilite per la dichiarazione e l'omessa dichiarazione dei redditi. Le situazioni sono omogenee e la soglia di punibilità non può essere diversa da dichiarazione a dichiarazione. Non sono invece comparabili le fattispecie di omesso versamento della ritenuta e omesso versamento dell'iva. Questioni come quella risolta dalla Corte nascono perché vengono affrontate dai giudici (ma prima ancora dagli avvocati) con una certa superficialità. Tutti i Tribunali si mettono in fila per non perdere un'occasione (Milano, Verona, Bergamo, Forlì). Eppure la nozione tributaria necessaria era a portata di mano, la figura del sostituto, l'obbligo della ritenuta e del versamento la cui violazione da luogo ad un reato proprio non riconducibile ad altri. RIPRODUZIONE RISERVATA PROFESSIONISTI Pag. 1

17 Estratto da pag. NT20 Roberto Napoletano Imposta di registro. Il pagamento in sede di adesione non può essere contestato dal coobbligato perché cessa la materia del contendere La rettìfica definita dall'acquirente vincola il venditore Ferruccio Bugetti Gianni Rota v La definizione da parte dell'acquirente della maggiore imposta di registro accertata su una compravendita immobiliare estingue il rapporto tributario anche nei confronti del venditore. Questo perché entrambi risultano essere responsabili in solido: il pagamento del primo definisce anche la pretesa che l'amministrazione vanta nei confronti del secondo. Il venditore pertanto non ha nemmeno più interesse a impugnare la rettifica di valore ai fini del registro per non correre il rischio che sugli importi definiti gli possa poi essere accertata una maggiore plusvalenza: essendo un evento incerto,può at tivarsi anche successivamente. Questo è quanto afferma la sentenza 1763/67/2015 della Gtr Lombardia (presidente Palestra, relatore Locatelli). La controversia riguarda una società che nel 2009 cede a un contribuente un immobile commerciale per Limila euro. L'amministrazione ridetermina sulla base dei valori Omi (Osservatorio del mercato immobiliare) delle Entrate il corrispettivo di cessione in 2O7mila euro e notifica la rettifica a venditore e compratore. Mentre l'acquirente definisce un corrispettivo pari a I97mila euro e paga all'amministrazione la maggiore imposta sulla differenza dei 55mila, la società impugna perché i valori Omi non bastano da soli fondare la pretesa. Costituendosi in giudizio, l'amministrazione eccepisce pregiudizialmente l'improponibilità del ricorso per carenza di interesse perché il rapporto tributario è già stato definito dall'acquirente e nel merito difende la sufficienza probatoria dei valori Omi. La pregiudiziale viene disattesa dalla Ctp perché la società ha interesse a ricorrere per evitare che il corrispettivo così definito dall'acquirente possa costituire per l'amministrazione la prova di un maggiore ricavo d'impresa. Inoltre, secondo la società nel merito i valori Omi da soli non bastano. La controversia approda in Gtr su appello dell'amministrazione secondo cui non c'è più l'interesse dell'appellato all'impugnazione per l'avvenuta definizione del compratore a seguito di acccttazione del valore proposto dall'amministrazione in sede di adesione. Il collegio della Gtr ribalta l'esito del primo grado e dichiara improponibile l'originario ricorso introduttivo, estinguendo il giudizio per cessazione della materia del contendere per questi motivi: l'adesione al corrispettivo dell'immobile accertato dall'amministrazione, così come definito da parte dell'acquirente solidamente coobbligato ha effetto liberatorio per la venditrice, alla luce delforientamento della giurisprudenza di legittimità secondo cui il pagamento della pretesa tributaria da parte di uno dei coobbligati solidali definisce il rapporto tributario nei confronti di tutti i soggetti; l'accertamento in capo all'imprenditore perilmaggiorricavo costituisce un evento futuro e incerto e, all'eventuale sua manifestazione, la società potrà in ogni caso difendersi. Pertanto non esiste al momentoalcuninteressealpimpugn azione da parte del venditore eii ricorso introduttivo deve essere dichiarato improponibile. Conviene sempre, infatti, impugnare la rettifica del registro e coltivare il contenzioso finché per l'amministrazione non sono scaduti i termini per accertare al venditore il maggior ricavo (o la maggiore plusvalenza se persona fisica). RIPRODUZIONE RISERVATA Proponibilità del ricorso La proponibilità dell'impugnazione dipende dall'interesse del ricorrente ad avere una pronuncia da parte del giudice. Interesse che deve essere sempre concreto e attuale in ogni grado di giudizio. L'assenza originaria o sopravvenuta dell'interesse prova l'ìmproponìbìlìtà del ricorso e ciò è rilevabile anche d'ufficio. La proponibilità dell'impugnazione dipende dall'interesse del ricorrente ad avere una pronuncia da parte del giudice. Interesse che deve essere sempre concreto e attuale in ogni grado di giudizio. L'assenza originaria o sopravvenuta dell'interesse prova l'ìmproponìbìlìtà del ricorso e ciò è rilevabile anche d'ufficio. PROFESSIONISTI Pag. 1

18 Estratto da pag. NT27 Roberto Napoletano Patrimonio. Il Tribunale di Bologna ha chiarito che nell'azione revocatoria l'onere della prova è semplificato - Con il DI 83 subito possibile il pignoramento Se il trust è gratuito creditori più garantiti Giovanbattista Tona Chi ha debiti può stipulare un trust per garantire un buon tenore di vita a se stesso e ai suoi familiari, ma in tal caso ai creditori è consentito proporre l'azione revocatoria prevista in via generale per gli atti a titolo gratuito con tutte le conseguenti semplificazioni del loro onere della prova. Questo è il principio posto dal Tribunale di Bologna con la sentenza del 23 aprile E ciò significa - dopo che il decreto legge 83/2015 ha introdotto il nuovo articolo 2929 bis del Codice ci vile - che la trascrizione di un trust stipulato dopo il sorgere del credito non impedirà al creditore di pignorare i beni immobili o mobili registrati ceduti al fondo separato, anche qualora non abbia ottenuto la sentenza di inefficacia del trust medesimo. Ma andiamo al caso esaminato dai giudici bolognesi. Il curatore del fallimento di una società aveva proposto azione di responsabilità contro l'ex amministratore delegato, ritenendo il dissesto addebitabile alla sua malagestio, per ottene re il risarcimento del danno in favore della società e dei creditori della massa. Ma l'ex amministratore aveva istituito un trust destinandovi l'intero suo patrimonio per le esigenze di vita dello stesso disponente, della madre e del fratello. Nel giudizio per la revocatoria i beneficiari opponevano il carattere oneroso del trust in ragione dell'esistenza di una serie di obblighi di custodia o di altro genere posti a carico del trustee. Il trust implica un trasferimento o una destinazione di proprietà, al quale è connesso l'obbligo del trustee di eseguire le disposizioni del settlor a vantaggio del beneficiary, talorasotto lasupervisione di uno o più protectors, e a cui è collegato il diritto del beneficiary di esigere la prestazione. Di conseguenza i creditori personali del trustee non hanno alcuna possibilità di rivalersi sui beni oggetto del trust stesso. Ma, secondo il Tribunale di Bologna, l'articolo 15 della Convenzione dell'aj a del 1 luglio 1985, relativa alla legge ap plicabile ai trust, prevede che tale disciplina non può essere di ostacolo all'applicazione delle disposizioni inderogabili delle norme in materia di protezione dei creditori in caso di insolvenza. Pertanto ai terzi è consentito di proporre le azioni revocatorie, ordinaria e fallimentare, nei confronti dei trust che, in base alle norme generali, risultino lesivi dei loro crediti. Per stabilire se il trust è a titolo oneroso o comporta un atto di liberalità, bisogna guardare alle intenzioni del disponente e agli obblighi del trustee nei confronti dei beneficiari. Se la finalità è quella di garantire un buon tenore di vita e l'assistenza materiale e medica dello stesso disponente e dei suoi parenti, il trust deve considerarsi di natura liberale, perché al più assolve ad obbligazioni naturali e non ad un preciso obbligo giuridico. Pertanto i giudici bolognesi hanno ritenuto che la gratuità del trust rendesse sufficiente la dimostrazione della consapevolezza dei beneficiari che, con l'atto di disposizione, diminuissero le garanzie dei creditori. Oggi in un caso analogo troverebbe applicazione il nuovo articolo 2929 bis del Codice civile e si potrebbe procedere subito a pignoramento. RIPRODUZIONE RISERVATA PROFESSIONISTI Pag. 1

19 Estratto da pag. NT27 Roberto Napoletano Impiego. La decadenza non esclude l'esame del giudice Sulla conversione pesano i contratti non più impugnabili La decadenza dall'impugnativa del contratto a tempo determinato non impedisce al giudice di valutare il complesso dei rapporti a termine stipulati, per verificare l'osservanza o menodellimitetemporalemassim o di utilizzo del contratto stabilito dalla legge o dalla contrattazione collettiva. È quanto affermato nella sentenza pubblicata dal Tribunale di Brescia il 18 giugno 2015 (sentenza 391/2015) che, nell'accogliere il ricorso, ha tra le altre cose considerato tutti i contratti a termine conclusi con il lavoratore indipendentemente dal fatto che questi contratti non fossero più impugnabili al fine di verificare il rispetto del limite massimo stabilito dalla legge o dalla contrattazione collettiva. Un lavoratore conveniva in giudizio la società di lavoro interinale per ottenere la declaratoriadella nullità dei contratti a termine stipulati dal 2006 al luglio 2014 e il conseguente accertamento del rapporto di lavoro subordinato a tempo indeterminato. Il lavoratore, oltre a eccepire la nullità dei contratti a termine per carenza di specificazione della causale (richiesta all'epoca dei fatti), ha eccepito la nullità anche sostenendo che fossero stati stipulati in spregio alla normativa e alla contrattazione collettiva che, sul punto, disponevacome il contatto non potesse essere prorogato più di 6 volte per una durata massima di 36 mesi. La società si costituiva in giudizio chiedendo il rigetto della domandaanche per intervenuta decadenza dall'impugnativa dei contratti. La decisione II Tribunale di Brescia ha accolto il ricorso. Da un lato, in fatti, spiega il giudice, il contratto di lavoro con le agenzie di somministrazione deve rispettare la normativa sui contratti a termine (l'articolo 22 del Digs 276/03 allora vigente); dall'altro lato, qualora l'agenzia abbia stipulato contratti a termine al di fuori delle ipotesi consentite, la sanzione non potrà che essere la conversione del contratto in rapporto di lavoro a tempo indeterminato. Il principio Proprio su questo punto, poi, il Tribunale, dopo aver accertato la nullità dei contratti per genericità delle causali, afferma che, comunque, il complesso dei rapporti a termine stipulati viola la normativa di legge e comuni taria che fissa in 36 mesi il tetto massimo di utilizzo del contratto a termine. Il complesso dei rapporti, inoltre, è in contrasto con le disposizioni della contrattazione collettiva per i lavoratori somministrati. La valutazione complessiva dei rapporti di lavoro a termine, infatti, non è impedita dalla decadenza dall'impugnativa dei contratti. Ad avviso del giudice «la parziale decadenza dall'impugnazione del singolo contratto non impedisce la valutazione di tutto il complesso dei rapporti a termine al fine di verificare l'osservanza o meno delle norme anche di derivazione comunitaria sulla successione dei contratti a termine». In altri termini, la decadenza dall'impugnativa dei contratti comporta «solo l'impossibilità di valutare tutte le clausole in essi inserite e di far decorrere la data di inizio del rapporto a tempo indeterminato in epoca più risalente». Da. Col. RIPRÛDUZIÛNERISERVAT A PROFESSIONISTI Pag. 1

20 Estratto da pag. 21 Pierluigi Magnaschi Le indicazioni delle Entrate in merito alle novità introdotte dalla legge di Stabilità Costo del lavoro, le istruzioni per la deduzione delpirap Pagine a cura DI NORBERTO VlLLA E FRANCO CORNAGGIA Nuova Irap ai nastri di partenza. Lo sconto sul costo dei lavoratori dipendenti e il credito d'imposta per i soggetti che non si avvalgono di forza lavoro trovano le indicazioni dell'agenzia delle entrate con la circolare 22/E del 9 giugno scorso. L'intervento di prassi riguarda le novità introdotte dalla legge di Stabilità 190/2014 e in particolare: la deduzione dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014 delle spese sostenute in relazione al personale dipendente impiegato con contratto di lavoro a tempo indeterminato; il riconoscimento, sempre dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014, per i soggetti, che non impiegano lavoratori dipendenti di un credito d'imposta stabilito in misura pari al 10% dell'irap lorda; la previsione della nuova deduzione ai fini della determinazione dell'irap deducibile dalle imposte sui redditi. Non erano poche le questioni che le nuove norme, che possono avere un impatto economico rilevante, avevano fatto sorgere e con la circolare 22/E non poche risultano chiarite (anche se non sempre in modo conveniente per i contribuenti). Con riguardo alla nuova deduzione la norma prevede che «fermo restando quanto Costo del lavoro e deduzione Irap La legge 190/2014 ha introdotto la deduzione dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014 delle spese sostenute in relazione al personale dipendente impiegato con contratto di lavoro a tempo indeterminato. Indicazioni della prassi: circolare 22/e del 2015 Tfr accantonatorileva Rivalutazione Tfr precedenterileva Accantonamento di fondinon rileva Utilizzo di fondi accantonati dal 2015Rileva Utilizzo di fondi accantonati ante 2015Rileva (vedi ricalcolo deduzione Ires) La legge 190/2014 ha introdotto la deduzione dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014 delle spese sostenute in relazione al personale dipendente impiegato con contratto di lavoro a tempo indeterminato. Indicazioni della prassi: circolare 22/e del 2015 Tfr accantonatorileva Rivalutazione Tfr precedenterileva Accantonamento di fondinon rileva Utilizzo di fondi accantonati dal 2015Rileva Utilizzo di fondi accantonati ante 2015Rileva (vedi ricalcolo deduzione Ires) Rilievo anche ai fondi pregressi Salvata la deduzione anche per i fondi pregressi. Nonostante siano sorti in un periodo d'imposta non ancora interessato dalla novità lo stesso nel momento in cni sono riversati assumono rilevanza ai flni della nuova deduzione per il costo del lavoro. La questione riguarda i fondi stanziati in anni precedenti all'entrata in vigore della norma (genericamente fino al 2014) e se nel momento del loro utilizzo concorrano o meno al calcolo della nuova deduzione introdotta dalla legge 190/2014. La risposta dell'agenzia è stata precisa: «I fondi relativi a oneri per il personale dipendente stanziati in bilancio in esercizi antecedenti l'entrata in vigore della norma, che sulla base della disciplina Irap non hanno trovato riconoscimento fiscale in sede di accantonamento, assumono rilievo, a partire dal periodo d'imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2014, nel caso in cui si realizzi l'evento che ne ha determinato lo stanziamento in bilancio». Anche in questo caso è possibile una esemplificazione. Nell'anno X prima di entrata in vigore della nuova deduzione di cui al comma 4-ocites introdotta dall'ultima legge di stabilità il contribuente aveva accantonato degli importi riferiti al costo del personale. Tali accantonamenti non hanno avuto rilevanza ai fin Irap. Nell'anno Y (corrispondente a un periodo d'imposta in cui trova applicazione la nuova deduzione) il fondo già stanziato è utilizzato a fronte di oneri relativi al personale dipendente con contratto di durata indeterminata. Nonostante l'accantonamento sia stato posto in essere precedentemente all'entrata in vigore della nuova deduzione l'utilizzo del fondo rileva nell'anno Y nel calcolo dell'importo su cui basare il nuovo sconto concesso ai contribuenti. stabilito nei commi precedenti, e in deroga a quanto stabilito negli articoli precedenti... è ammessa in deduzione la differenza tra il costo complessivo per il personale dipendente con contratto a tempo indeterminato e le deduzioni spettanti ai sensi dei commi 1, lettera a), I-bis, 4- bis.l e 4-quater». Quindi non è prevista una semplice deducibilità ai fini Irap del costo del lavoro, ma invece si disciplina che il costo del lavoro, con le caratteristiche indicate dalla disposizione, diviene deduzione per la parte eccedente le altre già Il primo dubbio riguardava l'individuazione del «costo complessivo per il personale dipendente con contratto La circolare 22/E espone la propria interpretazione con riguardo alle quote matura te di tfr a partire dal 2015 e rivalutazioni di quelle accantonate negli esercizi precedenti (fino al 2014) e agli accantonamenti (i.e. fondi) per oneri futuri relativi al personale dipendente, costituiti a partire dal Secondo la prassi le quote di tfr maturate a partire dall'esercizio compresa la rivalutazione di quelle accantonate fino a tutto il 2014 formano importi completamente rilevanti ai fini in esame. Pertanto essi sono da considerare nella determinazione delle spese per il personale dipendente deducibili (ai sensi della norma in esame), trattandosi di PROFESSIONISTI Pag. 1

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