Diritto tributario svizzero Amnistia fiscale cantonale

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1 Diritto tributario svizzero Amnistia fiscale cantonale 15 Filippo Lurà Dr. iur., avvocato, LL.M. L.P.P.V. avocats, Losanna Brevi note e considerazioni sulla sentenza del Tribunale federale del 30 marzo 2015 (DTF 141 I 78) 1. Introduzione Con decisione del 30 marzo 2015 (DTF 141 I 78), il Tribunale federale ha accolto due distinti ricorsi presentati contro la modifica del 25 novembre 2013 della Legge tributaria del Canton Ticino (di seguito LT) volta a introdurre la cosiddetta amnistia fiscale cantonale. La modifica della LT, e quindi l attuazione dell amnistia fiscale cantonale, era stata accettata in votazione popolare il 18 maggio 2014, con il 52.9% di voti favorevoli[1]. Seguendo una certa tendenza, attuale sia in Svizzera, sia all estero, ad attuare delle misure di condono tributario, con l amnistia fiscale cantonale si voleva aumentare lo stimolo per i contribuenti a dichiarare spontaneamente gli elementi imponibili precedentemente sottratti e aumentare così il gettito fiscale. La modifica della LT, oggetto della decisione del Tribunale federale, prevedeva l introduzione di due nuove disposizioni transitorie[2] volte a ridurre del 70% le aliquote cantonali applicabili in caso di ricupero d imposta a seguito di un autodenuncia conforme alle condizioni per l esenzione dalla pena giusta l articolo 258 capoverso 3 LT (persone fisiche), rispettivamente l articolo 265a capoverso 1 LT (persone giuridiche). La riduzione delle aliquote sarebbe stata applicabile alle imposte cantonali e comunali sul reddito e sulla sostanza[3], rispettivamente sull utile e sul capitale, per un periodo di due anni dall entrata in vigore delle nuove disposizioni transitorie. La decisione del 30 marzo 2015 è di particolare importanza poiché pone diversi chiarimenti riguardo l autonomia (limitata) dei Cantoni in materia di tariffe e aliquote in relazione con il diritto fiscale armonizzato. Inoltre, la decisione chiarisce i (severi) limiti costituzionali alle misure di amnistia fiscale. In particolare, il Tribunale federale ha (finalmente) avuto l occasione di esprimersi sull ammissibilità o meno degli obiettivi perseguiti da un amnistia fiscale (stimolo al ritorno alla legalità di contribuenti e aumento del gettito fiscale) quale interesse pubblico sufficiente per giustificare una limitazione ai princìpi costituzionali. 2. Le misure analoghe all amnistia adottate a livello federale e nel diritto armonizzato La proposta di decretare un amnistia fiscale generale in Svizzera torna regolarmente d attualità[4]. Nel 2008, il Legislatore federale ha adottato[5] due misure analoghe [6] all amnistia, volte a stimolare i contribuenti a riportare nella legalità gli elementi imponibili sottratti al fisco e quindi aumentare il gettito fiscale[7], ossia: 1) esentare dalla multa i contribuenti che denunciano spontaneamente e per la prima volta una sottrazione d imposta ( autodenuncia esente da pena [8]). Il Legislatore federale ha deciso di prescindere unicamente dall apertura di un procedimento penale[9], senza alcuna conseguenza in materia di ricupero d imposta, che resta interamente dovuto [10]. La rinuncia ad avviare un procedimento penale in caso di autodenuncia (senza conseguenze sull obbligo di pagamento dell imposta o della tassa dovuta) era peraltro già prevista dalla Legge federale sul diritto penale amministrativo (DPA) applicabile segnatamente in caso di infrazioni commesse in materia di imposta preventiva, tasse di bollo federali e imposta sul valore aggiunto[11]; 2) ridurre il ricupero d imposta a tre periodi fiscali precedenti l anno del decesso in caso di denuncia spontanea, da parte degli eredi, delle sottrazioni commesse dal defunto ( procedura semplificata di ricupero d imposta per gli eredi [12]). La responsabilità penale degli eredi per le sottrazioni commesse dal defunto era già stata abolita a partire

2 16 Novità fiscali / n.5 / maggio 2016 dal 1. marzo 2005[13], ma gli eredi continuavano a rispondere dei debiti fiscali del defunto, segnatamente del ricupero dell imposta sottratta, in virtù della successione fiscale e fino a concorrenza della loro quota ereditaria[14]. La cosiddetta amnistia degli eredi è stata presentata come una misura giustificata anche da ragioni pratiche dettate dalla (presunta) difficoltà per gli eredi a ricostruire le sottrazioni commesse dal defunto e produrre dati affidabili circa gli importi sottratti dal defunto[15]. 3. Gli ulteriori incentivi a livello cantonale Da più parti si era ritenuto che le misure analoghe all amnistia adottate a livello federale nel 2008 non erano sufficienti per incoraggiare pienamente le denunce spontanee e il ritorno alla legalità dei contribuenti che hanno commesso delle sottrazioni. Non essendo misure sufficientemente attrattive, diversi contribuenti avrebbero avuto interesse a restare nell illegalità. Quale ulteriore incentivo, alcuni Cantoni hanno valutato la possibilità di concedere una riduzione del ricupero d imposta a livello cantonale e comunale[16] Canton Giura Il Canton Giura è stato il primo Cantone a proporre un amnistia fiscale a livello cantonale. Quest ultima non è stata contestata ed è quindi l unica amnistia fiscale cantonale a essere stata attuata. In vigore dal 1. gennaio 2010 al 31 dicembre 2014, l amnistia cantonale giurassiana era fondata su un ordinanza del Governo cantonale[17] e prevedeva (i) un amnistia generale per la sostanza sottratta inferiore a franchi [18] e (ii) una procedura di ricupero d imposta speciale in caso di annuncio spontaneo delle sottrazioni commesse. Il ricupero d imposta era calcolato sulla base dell importo della sostanza sottratta più elevato al 31 dicembre dei dieci anni precedenti (rispettivamente dei tre anni precedenti in caso di amnistia degli eredi) con delle aliquote d imposta ridotte (13% oppure 23% per le persone fisiche, e 4% per gli eredi). Una riduzione dell importo totale (pari al 20% per il 2010 e al 10% per il 2011) era accordata quale incentivo supplementare durante i primi due anni. L importo così calcolato comprendeva anche l imposta federale diretta. L Amministrazione federale delle contribuzioni (AFC) era intervenuta per esigere un calcolo corretto del ricupero dell imposta federale diretta[19] Canton Ginevra Un amnistia cantonale proposta e adottata dal Gran Consiglio del Canton Ginevra (il Consiglio di Stato ginevrino si era detto contrario al progetto di amnistia) è stata rifiutata in votazione popolare il 13 febbraio 2011[20]. L amnistia del Canton Ginevra era stata anche oggetto di ricorso al Tribunale federale, poi ritirato a seguito dell esito della votazione popolare[21]. Il progetto di legge prevedeva (i) una riduzione dell importo dovuto a titolo del ricupero d imposta sul reddito e sulla sostanza delle persone fisiche pari al 70% (per le denunce spontanee presentate nel 2010 e 2011), rispettivamente 60% (per le denunce spontanee presentate nel 2012 e 2013), e (ii) la rinuncia al ricupero dell imposta sulla sostanza e sui redditi della sostanza per patrimoni sottratti fino a franchi ( casi bagatella ). Un analisi del Dipartimento cantonale delle finanze aveva rilevato la violazione sia della LAID, sia dell uguaglianza giuridica (articolo 8 della Costituzione federale [di seguito Cost.]) e dell imposizione secondo la capacità economica (articolo 127 capoverso 2 Cost.), senza ravvisare un interesse pubblico sufficiente (aumento del gettito fiscale) per legittimare una tale restrizione dei princìpi costituzionali[22]. L analisi del Dipartimento cantonale delle finanze riteneva inoltre che l amnistia cantonale avrebbe violato i princìpi costituzionali in modo ancora più grave rispetto alle aliquote regressive adottate a suo tempo dal Canton Obvaldo[23]. 4. Le tesi a sostegno[24] L idea che, in caso di denuncia spontanea delle sottrazioni precedentemente commesse, una rinuncia (parziale) al ricupero delle imposte cantonali e comunali fosse ammissibile alla luce dell obiettivo perseguito, ossia incentivare il ritorno alla legalità fiscale e incrementare il gettito fiscale, poteva essere confortata dal fatto che il Legislatore federale aveva adottato un ricupero parziale[25] in caso di annuncio spontaneo da parte degli eredi delle sottrazioni commesse dal defunto[26]. Una riduzione delle aliquote applicabili a livello cantonale e comunale sembrava ammissibile visto che la Costituzione federale riconosce esplicitamente la competenza dei Cantoni in materia di tariffe e aliquote (articolo 129 capoverso 2 Cost.)[27]. Inoltre, organizzando l amnistia cantonale sotto forma di riduzione dell aliquota (invece di limitare i periodi di ricupero), si pensava che la misura non avrebbe violato la LAID, poiché il ricupero sarebbe avvenuto su un periodo di dieci anni, come disposto dall articolo 53 LAID. Questa visione poteva anche essere avvalorata dal fatto che, in merito all amnistia del Canton Giura, nel dicembre 2009, rispondendo ad una questione durante l ora delle domande al Consiglio nazionale, l allora consigliere federale Hans-Rudolf Merz aveva indicato che il Canton Giura utilizzava il suo margine di manovra e che non c era nulla da ridire sulla procedura speciale di ricupero, né sulle aliquote ridotte (ciò sembrava confermare che i disposti adottati dal Canton Giura erano conformi alla LAID). Inoltre, sempre il consigliere federale Merz, aveva lodato la creatività e lo spirito d iniziativa del Canton Giura, senza tuttavia evocare la questione della costituzionalità[28]. Infine, si poteva pensare che l aumento della conformità fiscale e il conseguente aumento del gettito fiscale, giovando all insieme della popolazione, permettevano di relativizzare le obiezioni di natura etica e quindi la misura rispondeva a un interesse pubblico sufficiente. A tal proposito, è interessante notare che il Messaggio del Consiglio federale del 18 ottobre 2006 affronta la questione della costituzionalità della semplificazione del ricupero d imposta per gli eredi unicamente dal punto di vista della competenza e della sovranità cantonale, concludendo che: [ ] il presente disegno di legge è dunque conforme alla costituzione [29], senza tuttavia evocare la problematica dell uguaglianza e dei princìpi costituzionali che reggono l imposizione fiscale, segnatamente l imposizione secondo la capacità economica (articolo 127 capoverso 2 Cost.).

3 Novità fiscali / n.5 / maggio La decisione del 30 marzo 2015 del Tribunale federale Malgrado un certo consenso politico a livello cantonale e la volontà maggioritaria del Popolo ticinese di attuare un amnistia fiscale cantonale, il Tribunale federale annulla puramente e semplicemente i nuovi disposti transitori della LT e pubblica una decisione da cui non traspare il ben che minimo dubbio quanto all inammissibilità di un amnistia cantonale sotto forma di riduzione delle aliquote cantonali, alla luce anzitutto del diritto fiscale armonizzato vigente e, più in generale, dei princìpi costituzionali in materia fiscale[30]. emerge chiaramente la volontà del Legislatore federale di limitare le conseguenze dell autodenuncia alla sola esenzione dalla pena, senza concedere alcuna riduzione dell imposta dovuta (consid ). Dall altro lato, i disposti della LAID che regolano il ricupero d imposta (articolo 53 LAID) non sono stati modificati nella loro sostanza e prescrivono, come prima dell introduzione dell autodenuncia esente da pena, un ricupero integrale dell imposta nei dieci periodi fiscali precedenti (consid ). La LAID è priva di ambiguità sulle conseguenze dell autodenuncia esente da pena e il diritto cantonale non può derogare al diritto fiscale armonizzato consentendo una riduzione dell imposta dovuta L armonizzazione e l autonomia cantonale in materia di tariffe e aliquote fiscali Uno degli argomenti addotti a sostegno della legittimità di misure di amnistia cantonale sotto forma di riduzione dell aliquota era il richiamo all autonomia cantonale in materia di tariffe e aliquote. Giusta l articolo 129 capoverso 2 Cost., l armonizzazione fiscale in materia di imposte dirette non si estende alle tariffe e aliquote fiscali. Riguardo la legittimazione dei ricorrenti, il Tribunale federale ricorda che tutti i contribuenti con domicilio nel Cantone sono legittimati ad impugnare con un ricorso in materia di diritto pubblico davanti al Tribunale federale una normativa fiscale cantonale e hanno un interesse degno di protezione ad impugnare un atto normativo fiscale che non comporta nessuna conseguenza negativa diretta per loro, ma comporta vantaggi per altri contribuenti (consid. 3.1) L autodenuncia esente da pena e il ricupero d imposta La sentenza del 30 marzo 2015 ripercorre dapprima il quadro legislativo federale e ricorda che l ipotesi di proporre un amnistia fiscale generale a livello federale (con la rinuncia alla multa e al ricupero d imposta) era stata scartata. Nel 2001[31], il Consiglio federale aveva rinunciato ad avviare la procedura di consultazione per un amnistia fiscale generale, ritenendo il momento poco favorevole [32], e ha preferito proporre l adozione delle misure analoghe descritte sopra. Se l amnistia degli eredi prevede la rinuncia alla multa e una riduzione (importante) del ricupero d imposta, l autodenuncia esente da pena prevede unicamente l esenzione dalla multa. Riguardo quest ultima misura, da un lato, una delle condizioni poste dal Legislatore federale per poter beneficiare dell esenzione dalla pena è che il contribuente si adoperi seriamente per pagare l imposta dovuta (articoli 175 capoverso 3 lettera c e 181a capoverso 1 lettera c LIFD; articoli 56 capoverso 1 bis lettera c e 57b capoverso 1 lettera c LAID)[33]. Il Tribunale federale rileva anche che dai lavori preparatori precedenti l adozione dell autodenuncia esente da pena (al contrario della procedura semplificata di ricupero d imposta per gli eredi) Riguardo l autonomia e la competenza cantonale in materia di tariffe e aliquote fiscali, appare interessante osservare che la sentenza in commento si limita a indicare che, viste le norme chiare della LAID in materia di autodenuncia esente da pena e di ricupero d imposta, il Canton Ticino non può introdurre i disposti contestati attraverso un richiamo all articolo 129 capoverso 2 Cost. (consid. 7.2). A giusta ragione, la sentenza in commento non esamina oltre l articolo 129 capoverso 2 Cost. e la questione dell autonomia cantonale in materia di tariffe e aliquote[34]. In effetti, la problematica concerne principalmente la nascita del credito fiscale e la procedura, ambiti che sottostanno all armonizzazione, senza concernere direttamente l autonomia che la Costituzione federale riconosce ai Cantoni in materia di tariffe e aliquote. In due brevi considerandi (7.2.1 e 7.2.2), il Tribunale federale ricorda la natura giuridica del ricupero d imposta, che non è altro che la procedura di percezione[35] a posteriori del credito d imposta primitivo che non era stato riscosso nel quadro della procedura di tassazione originaria. A questo proposito, conviene aggiungere che il credito d imposta nasce in virtù della legge ( obligatio ex lege [36]), quando sono presenti le condizioni soggettive di assoggettamento e le condizioni oggettive del fatto generatore dell imposta, previste dalla legge fiscale[37]. La decisione di tassazione non ha un effetto costitutivo, ma si limita a constatare l esistenza e l importo del credito fiscale, nonché rendere il credito d imposta esigibile[38]. La mancata tassazione degli elementi imponibili sottratti non ha alcun effetto sull importo del credito d imposta, che è già nato, ma è latente[39]. Le norme transitorie della LT impugnate davanti al Tribunale federale hanno per effetto di rinunciare, parzialmente e a posteriori, al ricupero d imposta sugli elementi imponibili

4 18 Novità fiscali / n.5 / maggio 2016 precedentemente sottratti, e ridurre così il credito fiscale che era già nato ex lege. Questo credito d imposta deve essere riscosso a posteriori nel quadro di una procedura di ricupero d imposta, giusta l articolo 53 LAID, che è direttamente applicabile se il diritto fiscale cantonale vi si oppone (come sarebbe il caso per le norme transitorie della LT), giusta l articolo 72 capoverso 2 LAID. Le norme transitorie della LT agiscono quindi sul credito d imposta e sulla procedura di ricupero[40]. Come rileva il Tribunale federale, il credito d imposta primitivo è calcolato in base alle aliquote originarie (consid. 7.3). Il Canton Ticino non può prevalersi della sua competenza in materia di tariffe e aliquote (articolo 129 capoverso 2 Cost.) per discostarsi da norme chiare negli ambiti oggetto dell armonizzazione fiscale (articolo 129 capoverso 1 e capoverso 2, prima frase Cost.). Il Tribunale federale constata quindi l incompatibilità dei disposti transitori della LT impugnati (aliquota attenuata) con i disposti della LAID in materia di autodenuncia esente da pena (articolo 56 capoverso 1 bis LAID per le persone fisiche, e articolo 57b capoverso 1 LAID per le persone giuridiche) in relazione con il ricupero (ordinario) d imposta (articolo 53 capoverso 1 LAID). Già solo per questo motivo, il Tribunale federale accoglie i ricorsi e annulla i disposti impugnati[41] I disposti contestati disattendono i princìpi costituzionali Dopo aver constatato che la sola contrarietà alla LAID impone l annullamento delle norme transitorie della LT, il Tribunale federale osserva che queste ultime violano anche i princìpi costituzionali che regolano l imposizione. Facendo anche riferimento alla sentenza emessa il 1. giugno 2007 nell ambito delle aliquote regressive del Canton Obvaldo (DTF 133 I 206), il Tribunale federale ricorda il contenuto e la portata dei princìpi costituzionali della generalità e dell uniformità dell imposizione, così come del principio dell imposizione secondo la capacità economica. Nella fattispecie, la violazione di questi princìpi è chiara. Essendo intesi come una concretizzazione, in ambito fiscale, del principio dell uguaglianza giuridica (articolo 8 Cost.), che permea in quanto tale l intero ordinamento giuridico svizzero (consid. 9.3), i suddetti princìpi vincolano anche il Legislatore cantonale, malgrado siano formalmente menzionati nell articolo 127 Cost. che ha per oggetto l ordinamento finanziario della Confederazione. In sostanza, il contribuente che si è sottratto ai suoi obblighi fiscali, e in seguito regolarizza la sua situazione fiscale beneficiando della riduzione dell aliquota per le sottrazioni commesse in passato, si ritroverebbe con un carico fiscale minore e a pagare meno imposte (cantonali e comunali) rispetto a un contribuente nella stessa situazione (medesima capacità economica) che ha dichiarato correttamente i suoi redditi e la sua sostanza, per il periodo fiscale in questione. Il contribuente che si è sottratto ai suoi obblighi fiscali beneficia di un trattamento diverso e più favorevole di chi ha correttamente dichiarato. Il trattamento diverso del contribuente che, a posteriori, denuncia spontaneamente le sottrazioni fiscali commesse, porta alla violazione del principio della generalità dell imposizione (che esige che tutti i contribuenti siano imposti secondo la medesima regolamentazione giuridica e non permette l esonero di certe persone o gruppi di persone dal pagamento di un imposta senza motivi oggettivi, consid. 9.2), così come i princìpi dell uniformità dell imposizione e dell imposizione secondo la capacità economica. Riguardo il principio dell imposizione secondo la capacità economica, il Tribunale federale rileva che esso costituisce un principio di importanza basilare, parte della coscienza giuridica comune (consid. 9.2). La riduzione dell aliquota prevista dalle norme transitorie della LT (recte: la rinuncia parziale al ricupero d imposta in misura del 70%) viola l equità fiscale orizzontale (contribuenti con una capacità economica esattamente identica sopporterebbero un carico fiscale differente) e l equità fiscale verticale (contribuenti con capacità economica differente potrebbero sopportare un carico fiscale identico, o anche inferiore per il contribuente che ha una capacità economica maggiore ma che ha beneficiato dell amnistia cantonale)[42] Gli obiettivi dell amnistia cantonale non legittimano la violazione dei princìpi costituzionali Dopo aver constatato la violazione dei princìpi costituzionali, il Tribunale federale esamina quindi se gli obiettivi perseguiti dal Legislatore ticinese[43] possano legittimare una tale violazione. È interessante notare che, vista l incompatibilità con la LAID, il Tribunale osserva: non vi è a priori nessuno spazio per verificare se una simile violazione [n.d.r. dei princìpi costituzionali] possa in qualche modo giustificarsi (consid ). Ciononostante, quasi a modo di un obiter dictum ( [a] titolo completivo va in ogni caso osservato, consid ab initio), il Tribunale federale procede a tale verifica. L esame è rigoroso e riprende in parte quanto già affermato in relazione alle aliquote regressive del Canton Obvaldo[44]. Il Legislatore cantonale può limitare il principio della parità di trattamento in ambito fiscale per perseguire obiettivi sociopolitici o di promozione economica[45]. Tuttavia, la giurisprudenza del Tribunale federale ammette (tollera) tali limitazioni solo in maniera restrittiva (consid ): gli obiettivi del Legislatore cantonale devono essere ben definiti e si deve essere in presenza di un chiaro interesse pubblico. Inoltre, le restrizioni al principio della parità di trattamento devono restare entro certi limiti e essere circoscritte ad ambiti puntuali. Il Tribunale federale ribadisce inoltre che le restrizioni che concernono una tariffa di carattere generale, da cui dipende l imposizione di tutti i contribuenti, non sono ammesse (consid ). Il Tribunale federale non si esprime esplicitamente sulla questione di sapere se l aumento del gettito fiscale per mezzo di un amnistia fiscale che prevede una rinuncia parziale al ricupero d imposta rappresenta un interesse pubblico sufficiente o meno[46]. In ogni caso, trattandosi di una misura che incide sull applicazione di un intera tariffa, conformemente alla sua

5 Novità fiscali / n.5 / maggio giurisprudenza, il Tribunale federale indica che la restrizione dell uguaglianza davanti alla legge, e ai princìpi costituzionali che la concretizzano in materia fiscale, non può essere ammessa. 6. Sintesi La sentenza in commento fa definitiva chiarezza (consid. 9.7) non solo riguardo l inammissibilità di norme cantonali che concedono uno sconto fiscale (a livello cantonale) in caso di autodenuncia, ma anche, indirettamente, riguardo la costituzionalità di norme analoghe a livello federale, attualmente in vigore (la procedura semplificata di ricupero d imposta per gli eredi) o che potrebbero essere adottate in futuro. Riguardo l amnistia cantonale, la sentenza chiarisce che i Cantoni non godono di alcun margine di manovra. Il Legislatore federale ha voluto limitare le conseguenze dell autodenuncia alla sola esenzione dalla pena e i Cantoni non possono concedere ulteriori benefici a livello dell importo dell imposta dovuto. Inoltre, come osservato, la Costituzione federale (articolo 129 capoverso 2) non riconosce ai Cantoni alcuna autonomia in materia di credito fiscale (assoggettamento, oggetto e periodo di calcolo), né di procedura (ricupero d imposta). I Cantoni non possono quindi derogare ai disposti (chiari) della LAID sul ricupero del credito fiscale originario per i dieci periodi fiscali precedenti. Se, a livello cantonale, la volontà del Legislatore cantonale e la volontà popolare non sono sufficienti per attuare un amnistia fiscale con una rinuncia al ricupero d imposta applicabile alle sole imposte cantonali, la situazione è ben diversa a livello federale. Sia per quanto riguarda la procedura semplificata di ricupero d imposta per gli eredi che viola i princìpi costituzionali della generalità e dell uniformità dell imposizione, così come il principio dell imposizione secondo la capacità contributiva, sia per un eventuale futura amnistia fiscale generale a livello federale che violerebbe i medesimi princìpi, l articolo 189 capoverso 4 della Costituzione federale non permetterebbe al Tribunale federale di rivederne la costituzionalità. Del resto, nella sentenza in commento, il Tribunale federale ricorda che l amnistia fiscale generale messa in atto nel 1969 era prevista da una legge federale adottata in applicazione di un apposita norma transitoria della Costituzione federale che era stata accettata da Popolo e Cantoni. Elenco delle fonti fotografiche: 8eb602.jpg [ ] 649a d1480e52/zV/tipress-ggy jpg [ ] [1] Foglio ufficiale 2014, pagina [2] Nuovi articoli 309e e 314e LT; sulla genesi dell amnistia fiscale cantonale cfr. Genini Simona, L amnistia fiscale ticinese, RtiD I-2015, pagina 425 e seguenti, n. 2.1; Vorpe Samuele, Fino a quando durerà la doccia scozzese legata all amnistia fiscale cantonale?, NF 7/2013, pagina 5 e seguenti; cfr. anche Locher Peter, Amnistia fiscale e Canton Ticino, NF 8/2013, pagina 3 e seguenti. [3] Compreso l aumento dell aliquota marginale applicata agli elementi imponibili non sottratti. [4] Vedi segnatamente Foglio federale 2006, pagina 8079 e seguenti, pagina 8084 e seguente; vedi anche: Sélection d objets parlementaires en matière fiscale au niveau fédéral 9.1. Nouvelle amnistie fiscale, in: estv/fr/home/allgemein/aktuell/steuerthemen/ ausgewaehlte-parlamentsgeschaefteim-steuerbereich-auf-bundeseben.html# [ ]; Regazzi Fabio, E se fosse tempo di amnistia?, rispettivamente Carobbio Guscetti Marina, La mini-amnistia è così poco attrattiva per far riemergere i capitali nascosti?, rispettivamente Bernasconi Marco, Sono maturi i tempi per l amnistia fiscale?, NF 9/2015, pagina 4 e seguenti; sulla terminologia cfr. Locher Peter, op. cit., pagina 3 e seguente. [5] Legge federale del 20 marzo 2008 relativa alla semplificazione del ricupero d imposta in caso di successione e all introduzione dell autodenuncia esente da pena, in: Raccolta ufficiale 2008, pagina 4453 e seguenti; cfr. Bernasconi Marco/ Ferrari Donatella, Le nuove norme relative alla semplificazione del ricupero di imposta in caso di successione e all introduzione dell autodenuncia esente da pena, RtiD I-2008, pagina 487 e seguenti. [6] Foglio federale 2006, pagina 8079 e seguenti, pagina [7] Foglio federale 2006, pagina 8079 e seguenti, pagina [8] Articolo 175 capoverso 3 della Legge federale sull imposta federale diretta (di seguito LIFD) e articolo 56 capoverso 1 bis della Legge federale sull armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (di seguito LAID) per le persone fisiche; rispettivamente articolo 181a LIFD e articolo 57b LAID per le persone giuridiche. [9] Prima dell adozione dei nuovi disposti, il diritto federale prevedeva la riduzione della multa ad un quinto dell imposta sottratta (articolo 175 capoverso 3 della versione previgente della LIFD); il diritto armonizzato (articolo 59 capoverso 1 della versione previgente della LAID) permetteva (senza essere imperativo) ai Cantoni di prevedere una riduzione analoga, cosa che il Ticino aveva adottato (cfr. articolo 258 capoverso 3 della versione previgente della LT). [10] Foglio federale 2006, pagina 8079 e seguenti, pagina [11] Nel Messaggio del 22 aprile 1971, il Consiglio federale rileva che [i]n diritto penale amministrativo e soprattutto in diritto penale fiscale l autodenunzia del defraudatore pentito assume rilevanza particolare. Presentemente, capita spesso che l interessato non faccia uso di tale possibilità poiché incerto quanto alle conseguenze penali del suo comportamento: la legislazione vigente, nel migliore dei casi, permette infatti soltanto un attenuazione della pena. Si è voluto pertanto incoraggiare l autodenunzia introducendo nel disegno la garanzia dell esenzione da qualsiasi pena in caso di pentimento effettivo e incondizionato; nel qual caso ovviamente rimane pur sempre l obbligo al pagamento o alla restituzione (per es. in materia di tasse sottratte) (Foglio federale 1971, volume I, pagina 727 e seguenti, pagina 742). [12] Articolo 153a LIFD e articolo 53a LAID; sull amnistia fiscale a favore degli eredi in vigore in Ticino prima dell armonizzazione cfr. Allidi Claudio, LT 2001: principali innovazioni riguardanti le persone fisiche, l imposizione degli utili immobiliari, la procedura e l amnistia fiscale a favore degli eredi, RDAT I-2001, pagina 507 e seguenti, n. 5. [13] Legge federale (dell 8 ottobre 2004) che sopprime la responsabilità degli eredi per le multe fiscali, in: Raccolta ufficiale 2005, pagina 1051 e seguenti; vedi anche Foglio federale 2004, pagina 1239 e seguenti. [14] A cui si aggiunge la parte di aumento o di beni comuni che il coniuge superstite riceve in più della sua quota-parte legale in virtù del regime dei beni secondo il diritto svizzero, rispettivamente l importo ricevuto dal partner registrato in virtù di una convenzione patrimoniale; articolo 12 LIFD e articolo 11 LT. [15] Foglio federale 2006, pagina 8079 e seguenti, pagina 8092 e seguente: è difficile ricostruire la sottrazione d imposta per un periodo di dieci anni, soprattutto se il contribuente non può più partecipare a questa ricostruzione. Nel sistema della tassazione annuale postnumerando gli eredi non dovrebbero invece avere eccessive difficoltà a ottenere dati affidabili sull importo della sostanza sottratta e sui relativi redditi nel corso degli anni precedenti il decesso del contribuente. Le difficoltà evocate dal Consiglio federale possono essere presenti, ma non rappresentano necessariamente un ostacolo sistematico a un pieno ricupero d imposta. Conviene rilevare che una difficoltà analoga può presentarsi qualora,

6 20 Novità fiscali / n.5 / maggio 2016 una volta scoperta la sottrazione, il contribuente non collabora al procedimento (vedi articolo 183 capoverso 1 LIFD e articolo 266 capoverso 2 LT). [16] Vedi anche Locher Peter, op. cit., pagina 5. [17] Ordonnance concernant l amnistie fiscale del 3 novembre 2009, in: Raccolta sistematica delle leggi del Canton Giura n [18] Articolo 189 della Loi d impôt del 26 maggio 1988, in: Raccolta sistematica delle leggi del Canton Giura n [19] Vedi comunicato stampa del 1. marzo 2010, Le différend fiscal entre la Confédération et le Canton du Jura est réglé, in: Centre-medias/Communiques /2010/ Le-differend-fiscal-entre-la-Confederation-etle-Canton-du-Jura-est-regle.html [ ]. Conviene rilevare che la Confederazione non ha alcuna competenza giuridica per attuare la LAID. [20] Il progetto di legge soggiaceva al referendum obbligatorio giusta l articolo 53A della vecchia Costituzione del Canton Ginevra del 24 maggio [21] Sentenza TF n. 2C_78/2011 del 16 febbraio [22] PL A, pagina 54 e seguente; l analisi si basa ampiamente sulla sentenza del Tribunale federale nella causa relativa alle aliquote regressive del Canton Obvaldo. [23] PL A, pagina 53. [24] Cfr. Genini Simona, op. cit., n. 2.3; Locher Peter, op. cit., pagina 5 e seguenti. [25] Anche se non sotto forma di una riduzione dell aliquota, ma limitando il ricupero d imposta a tre periodi fiscali precedenti l anno del decesso, invece di dieci periodi fiscali. [26] Cfr. nota n. 15. [27] Il Consiglio di Stato ticinese aveva considerato che i nuovi disposti e l amnistia cantonale erano compatibili con la LAID in quanto non intervenivano sui periodi di ricupero d imposta, ma sulle aliquote, che è una materia di esclusiva competenza dei Cantoni (sentenza in commento, consid. 5.4). [28] Bollettino ufficiale dell Assemblea federale 2009, pagina 2121 e seguente. [29] Foglio federale 2006, pagina 8079 e seguenti, pagina [30] Cfr. anche l analisi di Locher Peter, op. cit., pagina 5 e seguenti. [31] Nel marzo 2000, il Consiglio federale aveva incaricato il Dipartimento federale delle finanze (DFF) di preparare un avamprogetto di amnistia fiscale generale a livello federale, cfr. Foglio federale 2006, pagina 8079 e seguenti, pagina 8084; cfr. anche Lurà Filippo, L amnistia fiscale, RDAT II-2003, pagina 483 e seguenti, anche pagina 497 e seguenti. [32] Foglio federale 2006, pagina 8079 e seguenti, pagina 8085; cfr. Lurà Filippo, op. cit., pagina 498 e nota n. 85. [33] Per inciso, il Legislatore federale ha precisamente concesso uno sconto sostanziale agli eredi, sulle motivazioni addotte cfr. nota n. 15. [34] Nella causa relativa alle aliquote regressive del Canton Obvaldo, il Tribunale federale aveva indicato che anche se i Cantoni godono di una certa autonomia finanziaria e sono liberi nell organizzare il loro sistema tributario, segnatamente per quanto attiene alle tariffe e aliquote, gli stessi devono osservare i princìpi costituzionali che regolano l imposizione fiscale, cfr. DTF 133 II 206, consid. 5. [35] Nella sistematica della legge, il ricupero d imposta è materia regolata nella Parte quinta della LIFD e nel Titolo quinto della LAID, intitolati: Procedura. [36] Sentenza TF del 26 febbraio 1975, consid. 3a = ASA 44, pagina 299. [37] DTF 33 I 689, consid. 1; DTF 107 Ib 376, consid. 3. [38] ASA 12, pagina 357, consid. 2; ASA 14, pagina 358; consid. 2; DTF 122 II 221, consid. 4a. [39] DTF 33 I 689, consid. 1; DTF 40 I 216, consid. 1. [40] Cfr. anche Locher Peter, op. cit., pagina 6, nota n. 41. Indipendentemente dai ricorsi presentati contro la modifica della LT, verrebbe da chiedersi se le norme transitorie della LT non sarebbero comunque state inapplicabili già solo per effetto dell articolo 72 capoverso 2 LAID. [41] Anche per le imposte non armonizzate quali le imposte di successione e di donazione (sentenza in commento, consid. 8.1 e 8.2). [42] Per inciso, la procedura semplificata di ricupero d imposta per gli eredi (articolo 153a LIFD e articolo 53a LAID) conduce alle stesse violazioni dei princìpi costituzionali, violazione che è protetta dall articolo 189 capoverso 4 Cost. [43] Conviene ricordare che gli obiettivi perseguiti dal Legislatore ticinese sono analoghi a quelli perseguiti dal Legislatore federale in materia di procedura semplificata di ricupero d imposta per gli eredi, cfr. Foglio federale 2006, pagina 8079 e seguenti, pagina 8092 e seguente. [44] Cfr. DTF 133 I 206, consid. 10 e 11. [45] Cfr. anche DTF 133 II 206, consid [46] Alla luce della decisione riguardo le aliquote regressive del Canton Obvaldo, si può comunque inferire che l interesse pubblico non è sufficiente, vedi DTF 133 I 206, consid. 10.