TFR Tassazione del rendimento finanziario Versamento dell acconto

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1 n 44 del 29 novembre 2013 circolare n 735 del 25 novembre 2013 referente BERENZI/mr TFR Tassazione del rendimento finanziario Versamento dell acconto Il prossimo 16 dicembre 2013 scade il termine per versare l'acconto sull'imposta sostitutiva dovuta per l'anno 2013 da applicare al rendimento finanziario del TFR. Tale imposta sostitutiva, introdotta dall'articolo 11 del D.Lgs. n. 47 del 18 febbraio 2000, costituisce, come noto, il cambiamento essenziale della tassazione del TFR rispetto al regime vigente sino al 31/12/2000. Il rendimento finanziario, stabilito dall'articolo 2120 del Codice Civile, viene conteggiato anno per anno, con il calcolo dell'interesse composto, dal datore di lavoro sul fondo TFR accantonato a bilancio a nome del singolo dipendente. Sulla somma dei rendimenti finanziari, maturati a favore dei singoli dipendenti anno per anno, il datore di lavoro deve corrispondere un'imposta sostitutiva. Come chiarito dall'agenzia delle Entrate con la circolare n. 70/E del 18 dicembre 2007, anche il TFR versato al Fondo di Tesoreria dell'inps deve essere rivalutato alla fine di ciascun anno, ovvero alla data di cessazione del rapporto di lavoro, e tale incremento deve essere imputato alla posizione del singolo lavoratore e assoggettato all'imposta sostitutiva dell'11 per cento. La stessa circolare chiarisce che l'applicazione e il versamento dell'imposta sostitutiva relativa sia alla rivalutazione della quota di accantonamento maturata presso il datore di lavoro sia alla quota maturata presso il Fondo dovranno essere effettuati dal datore di lavoro, nei termini stabiliti dal comma 4 del citato articolo 11. Con riferimento alle quote di TFR versate al Fondo di Tesoreria, la rivalutazione maturata su dette quote e l'imposta sostitutiva dell'11%, potranno essere poi recuperate dall'azienda al momento della liquidazione del TFR, con conguaglio su UNIEMENS. Sia la rivalutazione sia la relativa imposta sostitutiva, riferite al TFR versato al fondo INPS, non dovranno essere contabilizzate come costo aziendale. La determinazione dell'ammontare imponibile L'articolo 11, comma 3 del D.Lgs. 47/2000 stabilisce che sui redditi derivanti dalle rivalutazioni dei fondi per il trattamento di fine rapporto è applicata un'imposta sostitutiva delle imposte sui redditi nella misura dell'11 per cento. (Si ricorda che prima di tali modifiche la rivalutazione del TFR veniva invece capitalizzata con il fondo esistente al 31/12 dell'anno precedente e assoggettata a tassazione separata in sede di erogazione del TFR).

2 Il successivo comma 4 prevede poi che i sostituti devono applicare l'imposta sostitutiva sulle rivalutazioni maturate in ciascun anno e versare il tributo entro il 16 febbraio dell'anno successivo, salvo versare un acconto pari al 90 per cento entro il 16 dicembre dell'anno in corso. Con riguardo al corrente anno, il 16 dicembre 2013 andrà pagato il 90 per cento dell'imposta sostitutiva corrisposta nell'anno precedente, in applicazione del cd. "metodo storico", mentre il 17 febbraio 2013 (il 16 febbraio cade di domenica) andrà invece versato il saldo necessario ad arrivare all'11 per cento dei rendimenti finanziari del In alternativa al "metodo storico" di determinazione dell'ammontare imponibile, è consentita l'adozione del cd. "metodo presuntivo", secondo cui l'acconto può essere calcolato anche sul dato previsionale corrispondente alle rivalutazioni che maturano nell'anno per il quale l'acconto è dovuto (acconto per il 2013, da versare il 16 dicembre 2013, calcolato sui rendimenti presuntivi del 2013). L'applicazione di tale criterio conviene, evidentemente, a tutti quei soggetti che prevedono di riscontrare nel 2013 una base di calcolo dell'imponibile inferiore a quella del 2012, ad esempio a causa di numerose dismissioni. La misura dell'acconto, anche in tal caso, è pari al 90 per cento dell'11 per cento applicato a tale base previsionale. Con riferimento al "metodo presuntivo" la circolare n. 50/E del 12 giugno 2002 (risposta n. 28) ha chiarito che l'imponibile da utilizzare è costituito dal TFR maturato fino al 31 dicembre dell'anno precedente relativo ai dipendenti ancora in forza al 30 novembre dell'anno per il quale è dovuto l'acconto e che per determinare la percentuale di rivalutazione si deve utilizzare l'incremento dell'indice ISTAT rilevato nel mese di dicembre dell'anno precedente; la circolare dispone inoltre che per i dipendenti cessati in corso d'anno (entro il 30 novembre), l'acconto è dovuto nella misura del 90 per cento dell'imposta trattenuta sulle rivalutazioni calcolate all'atto della cessazione del rapporto. In pratica: A) = (fondo Tfr dipendenti presenti al ) x (incremento indice Istat ) x 90% x 11% = [imposta riferita ai dipendenti in forza al ]; B) = (imposta trattenuta su rivalutazioni rapporti cessati ) x 90%; C) = A) + B) = imposta da versare in acconto. Sebbene poi nessuna circolare ministeriale abbia mai chiarito le modalità di versamento dell'imposta sostitutiva sul TFR già trattenuta ai dipendenti cessati in corso d'anno, si ritiene che soltanto in caso di utilizzo del "metodo presuntivo" la stessa vada versata con le ordinarie modalità in quanto, in tale ipotesi, l'imponibile per il calcolo dell'acconto è costituito dalla somma del 90 per cento delle rivalutazioni dei soggetti che hanno cessato il loro rapporto nel corso del 2013 ed il 90 per cento delle rivalutazioni dei TFR dei dipendenti ancora in forza al 30 novembre dello stesso anno. Nell'ipotesi invece di utilizzo del "metodo storico" (o automatico) il parametro è costituito dalla rivalutazione maturata nell'anno precedente (2012) e dalle rivalutazioni dei TFR erogati per le cessazioni intervenute nello stesso anno (2012). Di conseguenza in tal caso si ritiene che quanto trattenuto ai dipendenti cessati in corso d'anno vada versato interamente con il saldo.

3 Per determinare l'acconto 2013 con il metodo storico si applica, dunque, la seguente formula: [(fondo Tfr x indice Istat 2012) + (rivalutazione Tfr maturati ed erogati nel 012)] x 90% x 11% Il datore di lavoro ha in sostanza facoltà di scegliere, in ciascun anno, la modalità di calcolo che ritiene più conveniente, ferme restando le relative responsabilità; infatti qualora l'acconto dovesse risultare inferiore alle misure di legge si renderà applicabile la sanzione generale prevista per l'insufficiente versamento (30 per cento, salva l'applicazione dell'istituto del ravvedimento operoso). Per le società costituite nell'anno precedente a quello per il quale è dovuto l'acconto e per quelle costituite nell'anno in corso, sempre la circolare 50/E/2002 ha previsto che, le società costituite nell'anno precedente a quello per il quale è dovuto l'acconto possono versare direttamente il saldo dell'imposta sostitutiva il 16 febbraio 2014 (quest'anno il 17, in quanto il 16 cade di domenica), o in alternativa, determinare l'acconto in via presuntiva avendo riguardo al 90 per cento delle rivalutazioni che maturano nell'anno. Le società costituite nell'anno per il quale è dovuto l'acconto, mancando una rivalutazione, non debbono al contrario versare alcuna imposta sostitutiva. In riferimento al versamento in oggetto, con risoluzione n. 87 del 12 giugno 2001, l'agenzia delle Entrate ha istituito i seguenti codici tributo: 1712 Acconto dell'imposta sostitutiva sui redditi derivanti dalle rivalutazioni del trattamento di fine rapporto versata dal sostituto d'imposta - Art. 11, commi 3 e 4 del D.Lgs. n. 47 del Saldo dell'imposta sostitutiva sui redditi derivanti dalle rivalutazioni del trattamento di fine rapporto versata dal sostituto d'imposta - Art. 11, commi 3 e 4 del D.Lgs. n. 47 del Imposta sostitutiva sui redditi derivanti dalle rivalutazioni del trattamento di fine rapporto versata dal soggetto percettore in dichiarazione - Art. 11, commi 3 e 4 del D.Lgs. n. 47 del L'ultimo codice (1714) deve essere utilizzato qualora il trattamento di fine rapporto sia corrisposto da soggetti che non rivestono la qualifica di sostituti d'imposta; in tal caso l'imposta sostitutiva deve infatti essere versata, dal percettore del trattamento stesso, nei termini previsti per il versamento a saldo delle imposte relative alla dichiarazione dei redditi per l'anno in cui il trattamento stesso è stato percepito. Si precisa che gli importi relativi al codice tributo "1714" possono essere versati mediante pagamenti rateali ai sensi dell'articolo 20 del D.Lgs. n. 241 del 9 luglio Relativamente alla compilazione del Mod. F24 il periodo di riferimento da indicare è l'anno di imposta a cui si riferisce il versamento (2013). Nell'ipotesi poi di compensazione con il credito d'imposta sul TFR (codice tributo 1250) si sottolinea che la circolare ministeriale 7/E del 25 gennaio 2002 ha precisato che non si applica né il limite massimo previsto per gli importi compensabili in F24 per ciascun anno solare (ossia ,90 euro) né il limite percentuale di utilizzo pari al 9,78 per cento dei TFR corrisposti (comprensivi delle rivalutazioni) o l'eventuale maggior percentuale calcolata al 1 gennaio di ciascun anno, derivante dal rapporto tra il credito d'imposta residuo ed i

4 TFR corrisposti. Nulla vieta, peraltro, che si continui a far valere il credito d'imposta in discorso in riduzione delle ritenute applicate sui trattamenti di fine rapporto (come è avvenuto sino ad oggi) nella percentuale consentita o che se ne utilizzi solo una parte a compensazione dell'imposta sostitutiva, lasciando il residuo in riduzione delle ritenute sui TFR, sempre nella percentuale consentita. Si ricorda infine che nel caso in cui il versamento dell'acconto dell'imposta sostitutiva sulla rivalutazione risultasse eccedente rispetto a quanto complessivamente dovuto, la circolare 34/E/2002 ha chiarito che si rendono applicabili le norme sulla "compensazione verticale", ossia senza evidenza sul Mod. F24, di cui al DPR 445/97. Pertanto se il prossimo 16 dicembre si effettua un versamento in eccesso rispetto a quanto complessivamente dovuto per l'anno 2013, la stessa eccedenza potrà essere recuperata attraverso una compensazione "verticale" in occasione del primo versamento di ritenute. La stessa circolare ha inoltre ammesso il recupero dell'imposta versata in eccesso attraverso la compensazione cd. "orizzontale", ossia con evidenza sul Mod. F24, utilizzando il codice tributo "1713" nella colonna "importi a credito compensati" e indicando come anno di riferimento "2013". Ci si chiede, tuttavia, se tali precisazioni mantengano la loro validità anche dopo l'approvazione (cfr. risoluzione n. 9/ E del 18 gennaio 2005) dei nuovi codici tributo da utilizzare per la compensazione sul modello F24 delle eccedenze di versamento di ritenute, esposte sui modelli di dichiarazione dei sostituti d'imposta. Al fine di agevolare la compilazione del modello 770 Semplificato, si ritiene pertanto che, nell'ipotesi in cui la compensazione "verticale", ossia senza evidenza in F24, non venga effettuata entro il termine utile per l'indicazione della stessa sul modello 770, tale credito potrà essere utilizzato esclusivamente in compensazione "orizzontale", indicandolo in F24, nella colonna "importi a credito compensati", con il codice tributo "6781". Inoltre, sebbene l'utilizzo del codice "1713" a credito sia previsto nella maggior parte dei programmi informatici, si ricorda il principio generale della compensazione secondo il quale l'utilizzo di un importo a credito nel modello F24 deve essere conseguente alla rilevazione dello stesso credito in dichiarazione. Quindi, dal momento che le istruzioni al modello 770 impongono l'utilizzo del codice tributo "6781", si consiglia, in mancanza di chiarimenti, di evitare l'utilizzo in F24 del codice tributo "1713". Non sono invece ancora stati forniti chiarimenti ufficiali sul corretto comportamento da osservare nel caso in cui, in occasione del versamento dell'acconto in misura eccedente rispetto all'imposta sostitutiva complessivamente dovuta, sia stata effettuata una compensazione con il codice tributo "1250" di pari importo. Si ritiene tuttavia che, essendo il credito per l'anticipo di imposta sul TFR un "credito vincolato" nell'utilizzo, la compensazione dell'eccedenza vada rinviata all'anno successivo (2014), con le modalità sopra esposte. Operazioni straordinarie L'Agenzia delle Entrate ha poi previsto, con le circolari n. 29/2001 e n. 78/2001, particolari disposizioni relativamente agli obblighi di versamento, sia in acconto sia a saldo, in

5 presenza di operazioni societarie straordinarie (fusioni, scissioni, conferimenti, etc.). In particolare, nelle operazioni che comportano l'estinzione dei soggetti preesistenti (ad esempio fusioni e scissioni totali), gli obblighi di versamento devono essere assolti dal soggetto originario fino alla data di efficacia dell'operazione, e dal nuovo soggetto successivamente a tale data. Nelle operazioni che non comportano l'estinzione dei soggetti preesistenti (ad esempio conferimento, cessione di ramo d'azienda, scissione parziale), gli obblighi sono assolti dal soggetto originario relativamente al personale per il quale non si verifica il passaggio presso altri datori di lavoro e dal soggetto presso il quale si verifica, senza interruzione del rapporto di lavoro, il passaggio di dipendenti e del relativo TFR maturato, relativamente a detti dipendenti. Cordiali saluti. IL DIRETTORE Dott. Ernesto Cabrini