TRANSFER PRICING elusione ed onere della prova Silvana Trematerra Agenzia delle Entrate Capo Area 1 DP Genova

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1 TRANSFER PRICING elusione ed onere della prova Silvana Trematerra Agenzia delle Entrate Capo Area 1 DP Genova 14 aprile 2011

2 Transfer pricing: elusione ed onere della prova Alcuni spunti di riflessione alla luce della recente sentenza della Corte di Cassazione n.7343 del 31/3/2011 Pvc di Polizia Tributaria: La società verificata aveva ceduto beni a consociate estere in rapporto di collegamento a prezzi inferiori a quelli applicati a società terze indipendenti, pur essendo identici i prodotti ceduti e aveva applicato una percentuale di riduzione del prezzo in ragione del 2, 3 o 4% sulle vendite effettuate nei confronti di alcune collegate estere domiciliate nell Unione Europea

3 Transfer pricing: elusione ed onere della prova L ufficio emetteva gli avvisi di accertamento per il e Il contribuente presentava ricorso. La Commissione Tributaria Provinciale di Milano disattendeva i ricorsi del contribuente. La Commissione Tributaria Regionale della Lombardia recepiva l appello della società. L Ufficio ricorreva chiedendo di cassare la sentenza della Commissione Regionale

4 Transfer pricing: elusione ed onere della prova La Commissione Tributaria Regionale in particolare affermava: vi sono state risposte, da parte dei responsabili della società e messe a verbale, che dovevano essere valutate nel contesto macroeconomico all interno del quale le società del gruppo operano tra loro nel caso può trovare applicazione la norma inerente la previsione contrattuale per gli sconti d uso di cui al terzo comma dell art.9 del Tuir in quanto questi sconti hanno un valore costante sistematico e generalizzato (2, 3 e 4%) e pertanto all interno degli scambi economici tra società del gruppo queste remise possono ritenersi sconti d uso anche in mancanza di una previsione contrattuale, previsione invece necessaria con società terze; la normativa tendente a contrastare l elusione fiscale non detta regole e non interferisce nella politica economica di una società inserita in un gruppo multinazionale, ne consegue che le cosidette remise non possono ritenersi un operazione elusiva scientemente programmata.

5 Transfer pricing: onere della prova ed elusione L Agenzia impugnava la decisione ribadendo che la pretesa fiscale si fondava sulla ripresa a tassazione del maggiore imponibile dato dalla differenza tra cessioni a terzi indipendenti e cessioni a consociate. A tali cessioni peraltro veniva applicato un ulteriore sconto che, non essendo qualificabile come sconto d uso ai sensi dell art.9, contribuiva ad aumentare la differenza tra prezzo normale e prezzo praticato alle consociate. In particolare per essere ritenuti sconti d uso devono risultare da una generale applicazione nei confronti di tutti i soggetti, prescindendo dall esistenza o meno di rapporti societari.

6 Transfer pricing: onere della prova ed elusione La sentenza. La norma, come noto, mira a contrastare - sempre che dal controllo derivi, come chiarito dal suo inciso finale, un "aumento del reddito" della società residente - il fenomeno denominato "transfer pricing" (o "tranfer price": prezzo di trasferimento), dato dall'artificiale aggiustamento del prezzo di scambio di beni e/o di servizi (possibile tra le società considerate dalla norma in quanto facenti capo ad un unitario centro di interesse economico; quindi, sostanzialmente, ad un unico centro decisionale), teso, fondamentalmente (comunque nell'ottica del legislatore fiscale, non solo italiano) a spostare all'estero flussi di reddito prodotti nello stato.

7 Transfer pricing: onere della prova ed elusione La sentenza. Per contrastare il fenomeno - avente comunque anche carattere elusivo fiscale - la disposizione nazionale impone (in via principale) allo stesso contribuente (atteso che, come segnalato anche dalla dottrina, essa detta i criteri giuridici da seguire, in primis, ai fini della determinazione del reddito da dichiarare, quindi a prescindere dall'azione di verifica dell'amministrazione fiscale, esperita solo in seguito da questa) di considerare, per le peculiari operazioni dalla stessa contemplate, il criterio del "valore normale" del bene (ceduto o ricevuto) e/o del servizio (prestato o ricevuto) anzi che quello ordinario, previsto dall'art. 53 (ora art. 85) del cit. T.U.I.R., del "corrispettivo" convenuto.

8 Transfer pricing: elusione ed onere della prova La sentenza. Da siffatta natura discende che la norma non contiene per nulla una presunzione (sia pure legale; quand'anche iuris tantum, comunque questa suscettibile di prova contraria), di percezione di un corrispettivo diverso da quello convenuto perchè, semplicemente, detta l'unico criterio legale da adottare per la valutazione reddituale della particolare operazione economica, a prescindere, quindi, dal corrispettivo effettivamente pattuito e, di conseguenza, con assoluta irrilevanza delle concrete ragioni economiche per le quali lo stesso è stato fissato dai contraenti in misura minore.

9 Transfer pricing: elusione ed onere della prova La sentenza della Cassazione n.7343/2011: l iter logico presupposti soggetti ed oggettivi richiamo giurisprudenza di legittimità l unico criterio legale da adottare per le valutazioni irrilevanza delle ragioni economiche che hanno determinato un tp inferiore al valore normale

10 Transfer pricing: elusione ed onere della prova presupposti soggetti ed oggettivi la norma mira a contrastare il fenomeno denominato "transfer pricing" dato dall'artificiale aggiustamento del prezzo di scambio di beni e/o di servizi, possibile tra le società considerate dalla norma in quanto facenti capo ad un unitario centro di interesse economico; quindi, sostanzialmente, ad un unico centro decisionale), teso, fondamentalmente (comunque nell'ottica del legislatore fiscale, non solo italiano) a spostare all'estero flussi di reddito prodotti nello stato.

11 Transfer pricing: onere della prova ed elusione richiamo giurisprudenza legittimità: clausola antielusiva - Cassazione 13 ottobre 2006 n e 16 maggio 2007 n.11226: Lo scopo della disciplina è di evitare che all'interno del gruppo vengano posti in essere trasferimenti di utili tramite applicazione di prezzi inferiori al valore normale dei beni ceduti onde sottrarli alla tassazione in Italia a favore di tassazioni estere inferiori. Si tratta di clausola antielusiva che trova, non solo, radici nei principi comunitari in tema di abuso del diritto ma anche immanenza in diversi settori del diritto tributario nazionale essendo consentito all'amministrazione finanziaria di disconoscere i vantaggi fiscali conseguiti da operazioni societarie poste in essere senza valide ragioni economiche ed allo scopo esclusivo di ottenere fraudolentemente un risparmio di imposta.

12 Transfer pricing: elusione ed onere della prova richiamo giurisprudenza legittimità: onere della prova L'onere della prova della ricorrenza dei presupposti dell'elusione grava in ogni caso sull'amministrazione che intenda operare le conseguenti rettifiche. Le direttive OCSE (Organizzazione per la cooperazione e lo sviluppo economico) hanno espressamente sottolineato che, laddove la disciplina di ciascuna giurisdizione nazionale preveda che sia l'amministrazione finanziaria ad essere gravata dell'onere della prova delle proprie pretese, il contribuente non è tenuto a dimostrare la correttezza dei prezzi di trasferimento applicati, se non prima che l'amministrazione fiscale abbia essa stessa provato prima facie il non rispetto del principio del valore normale.

13 Transfer pricing: elusione ed onere della prova richiamo giurisprudenza di legittimità: oggetto della prova Ebbene l'ufficio, in ottemperanza ai richiamati principi, avrebbe dovuto, innanzi tutto, accertare se veramente la fiscalità in Italia era all'epoca superiore rispetto a quella in vigore nei Paesi di provenienza dei veicoli compravenduti. In secondo luogo, determinare il valore normale dei veicoli acquistati da F.I. S.p.a. verificando, in concreto, se i corrispettivi pagati dalla stessa alle proprie consociate estere fossero effettivamente superiori a tale valore con indagine estesa alla sufficienza del margine di utile ricavato per coprire le spese di riparazione in garanzia ed analisi delle condizioni del mercato automobilistico mediante confronto dei prezzi praticati all'interno del gruppo F. S.p.a. con quelli praticati da altre imprese concorrenti.

14 Alcune riflessioni transfer pricing Art.37 bis DPR 600/73 OECD Guidelines 2010: chapter 1 p.1.2 The consideration of transfer pricing should not be confused with the consideration of problems of tax fraud or tax avoidance, even though transfer pricing policies may be used for such purposes.

15 Transfer pricing ed elusione Sentenza Commissione Tributaria Regionale del Piemonte n. 25 del 14/4/2010: la disciplina del transfer pricing è applicabile indipendentemente dalla verifica della sussistenza nei paesi esteri sede delle società estere controllate di regimi fiscali più favorevoli in quanto la norma ha natura sostanziale, evasiva e non elusiva. Sostanzialmente non si tratta di aggiramento di principi dell'ordinamento tributario derivanti dall'allocazione di materia imponibile in Paesi a fiscalità privilegiata, bensì la pura e semplice sottofatturazione che consente la riduzione dell'imponibile della casa - madre italiana.

16 Alcune riflessioni transfer pricing NORMA ANTIELUSIVA NORMA SOSTANZIALE ONERE DELLA PROVA

17 Transfer pricing ed onere della prova Sentenza Commissione Tributaria Regionale di Roma 8 luglio 2009 n.176 E principio consolidato (Cass., trib.; 13 febbraio 2006, n. 3106; 3 settembre 2004, n ; 24 luglio 2002 n ; 27 dicembre 2001 n ; 30 ottobre 2001 n ) che «nel quadro dei generali principi che governano l'onere della prova (art cod. civ.), in ipotesi di accertamento delle imposte sui redditi, spetta: 1) all'amministrazione finanziaria dimostrare l'esistenza dei fatti costitutivi della maggiore pretesa tributaria azionata (fornendo quindi la prova di elementi e circostanze a suo avviso rivelatori dell'esistenza di un maggiore imponibile) e; 2) al contribuente l'onere della prova circa l'esistenza a) dei fatti che danno luogo ad oneri e/o a costi deducibili e b) del requisito dell'inerenza degli stessi all'attività professionale o d'impresa del contribuente» (Cassazione 16 maggio 2007 n ).

18 Transfer pricing ed onere della prova Sentenza Commissione Tributaria Regionale di Roma 8 luglio 2009 n.176 La sostanziale assenza di una documentazione contrattuale negoziata, riguardante la congruità dei corrispettivi in relazione alla tipologia ed all'entità dei servizi asseritamente resi, determina l'indeducibilità di questi costi, comunque inattendibili nel quantum e indeterminabili quanto alla effettiva imputabilità alla Società italiana quale reale beneficiaria dei servizi resi. Non c'è dubbio che l'onere della prova su questi costi incomba interamente sulla Società contribuente, la quale deve rigorosamente provare valore, entità e congruità dei corrispettivi monetari di cui essa si riconosce debitrice nei confronti della Capo Gruppo estera, presunta erogatrice delle prestazioni ad essa rimborsate, nell'ambito di un rapporto che si svolge tutto all'interno della stessa struttura societaria, rispetto alla quale i veri costi sostenuti, alla fonte, sono di impossibile accertamento.

19 Transfer pricing ed onere della prova Sentenza Cassazione 26 gennaio 2007 n.1709 L'onere della prova dell'esistenza e dell'inerenza di un costo incombe al contribuente; per quanto riguarda i costi derivanti da servizi prestati da società controllante estera ad una controllata italiana, tale Onere comprende ogni elemento che consenta all'amministrazione finanziaria di verificare il normale valore degli stessi servizi

20 Transfer pricing ed onere della prova Pare infine opportuno ricordare, in tema di onere della prova, l approccio sostanzialistico suggerito dall OCSE la quale, al paragrafo 5.2 delle OECD Guidelines 2010, osserva che forse è più rilevante che l amministrazione fiscale ed il contribuente si sforzino di dimostrare in buona fede che le proprie determinazioni di transfer pricing sono conformi al principio di libera concorrenza, indipendentemente dall onere della prova. L onere della prova non dovrebbe mai costituire né per le amministrazioni fiscali né per i contribuenti una giustificazione per affermare tesi infondate o non verificabili in materia di determinazione dei prezzi di trasferimento.