Disciplina della Scissione dei Pagamenti c.d. SPLIT PAYMENT. A cura di Marco MAGRINI

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1 Disciplina della Scissione dei Pagamenti c.d. SPLIT PAYMENT 1

2 La disciplina della scissione dei pagamenti (c.d. split payment) introdotta dalla Legge di Stabilità 2015, la peculiarità della casistica e l intersecarsi di una serie di adempimenti collegati alla contemporanea introduzione della fatturazione elettronica hanno complicato non poco la sua introduzione. 2

3 Il quadro normativo e interpretativo è ormai completo PA e fornitori in mezzo a tante difficoltà hanno metabolizzato nelle loro procedure gli adempimenti richiesti anche se restano alcuni dubbi operativi con risvolti sugli adempimenti di notevole rilevanza. La disciplina è pienamente operativa nel periodo temporale di durata dal momento che il Consiglio dell Unione europea ha rilasciato la misura di deroga. 3

4 Legge 23 Dicembre 2014 n. 190 (Stabilità 2015) Iva Split Payment PA art. 1, co. 629 lett. b) L art. 1, commi da 629 a 633 della Legge 23 dicembre 2014 n. 190 (Stabilità 2015), introduce le disposizioni in materia di Split Payment ai fini Iva per le Pubbliche Amministrazioni 4

5 Legge 23 Dicembre 2014 n. 190 (Stabilità 2015) Iva Split Payment PA NORMATIVA DI RIFERIMENTO «Art. 17-ter. (Operazioni effettuate nei confronti di enti pubblici). 1. Per le cessioni di beni e per le prestazioni di servizi effettuate nei confronti dello Stato, degli organi dello Stato ancorché dotati di personalità giuridica, degli enti pubblici territoriali e dei consorzi tra essi costituiti ai sensi dell'articolo 31 del testo unico di cui al decreto legislativo 18 agosto 2000, n. 267, e successive modificazioni, delle camere di commercio, industria, artigianato e agricoltura, degli istituti universitari, delle aziende sanitarie locali, degli enti ospedalieri, degli enti pubblici di ricovero e cura aventi prevalente carattere scientifico, degli enti pubblici di assistenza e beneficenza e di quelli di previdenza, per i quali i suddetti cessionari o committenti non sono debitori d'imposta ai sensi delle disposizioni in materia d imposta sul valore aggiunto, l'imposta è in ogni caso versata dai medesimi secondo modalità e termini fissati con decreto del Ministro dell'economia e delle finanze. 2. Le disposizioni di cui al comma 1 non si applicano ai compensi per prestazioni di servizi assoggettati a ritenute alla fonte a titolo di imposta sul reddito»; 5

6 Legge 23 Dicembre 2014 n. 190 (Stabilità 2015) Iva Split Payment PA NORMATIVA DI RIFERIMENTO A ciò ha fatto seguito la pubblicazione del Comunicato Stampa n. 7 del 9 gennaio 2015 Ministero dell Economia e Finanze che ha anticipato chiarimenti poi definiti all interno del Decreto MEF 23 gennaio 2015 Il decreto ha fissato le regole operative che devono seguire i fornitori, per l emissione e la contabilizzazione delle fatture e le PA per la gestione e il versamento della relativa imposta. 6

7 Legge 23 Dicembre 2014 n. 190 (Stabilità 2015) Iva Split Payment PA PRASSI DI RIFERIMENTO l Agenzia delle Entrate ha fornito alcuni significativi chiarimenti e completato il quadro regolamentare e interpretativo con circolari Circolare 1/E del 9 febbraio 2015 Circolare 6/E del 19 febbraio 2015, par. da 8.5 a 8.7 Circolare 15/E del 13 aprile 2015 Risoluzione 15/E del 12 febbraio 2015 (codici tributo per i versamenti che gli enti pubblici devono fare per l Iva addebitatagli dai fornitori di beni e servizi) 7

8 Legge 23 Dicembre 2014 n. 190 (Stabilità 2015) Iva Split Payment PA PRASSI DI RIFERIMENTO Altri interventi a corredo delle interpretazioni, per le relazioni che la disciplina ha con l applicazione del meccanismo del reverse charge, sono stati operati dall Agenzia entrate con la circolare 14/E del 27 marzo 2015, punto 4, utili a completare i profili interpretativi in materia sono le risposte alle interrogazioni parlamentari n del 19 marzo 2015 e n del 12 marzo

9 ATTENZIONE SPLIT PAYMENT Art. 17-ter Dpr. 633/1972 La disciplina è operativa fino dal 1 gennaio 2015, ma si rammenta che, per quanto attiene alla permanenza del regime nel sistema Iva nazionale, restava subordinata al rilascio, ai sensi dell art. 395 della direttiva 2006/112/CE, della misura di deroga da parte del Consiglio dell'unione europea. La deroga è stata autorizzata dalla Ue. 9

10 AMBITO DI APPLICAZIONE SPLIT PAYMENT Soggetti obbligati Tutte le cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nei confronti di: - Stato; - organi dello Stato ancorché dotati di personalità giuridica; - enti pubblici territoriali e dei consorzi tra essi costituiti ai sensi dell'art. 25, Legge n. 142/1990; - Camere di commercio, industria, artigiano e agricoltura; - istituti universitari; - unità sanitarie locali; - enti ospedalieri; - enti pubblici di ricovero e cura aventi prevalente carattere scientifico; - enti pubblici di assistenza e beneficienza e di quelli di previdenza. Inoltre enti inseriti nell indice delle PA IPA di cui al paragrafo 1.3 della circolare 15/E/

11 AMBITO DI APPLICAZIONE SPLIT PAYMENT Soggetti Esclusi Sono esclusi - gli ordini professionali; - le agenzie fiscali; - le autorità amministrative indipendenti (AGCOM); l INAIL; - l Agenzia Italia Digitale (AgID); - le agenzie regionali per la protezione dell ambiente (ARPA) Inoltre enti inseriti nell indice delle PA IPA non compresi nel paragrafo 1.3 della circolare 15/E/

12 Acquisti relativi a regimi speciali Iva Le fatture / estratti conto ricevuti dalle PA per acquisti da: - editori in regime speciale (art. 74 del Dpr. 633/1972) - agenzie di viaggio (art. 74-ter del Dpr. 633/1972) - cedenti beni usati nel regime del margine (art. 36 e seg. D.L. 41/1995), rientranti nei regimi speciali, con Iva non esposta, sono da ritenere esclusi dal regime dello split payment. L Iva è determinata e assolta all origine sulla base del c.d. sistema base / base e l imposta è stata versata dal fornitore, soggetto passivo Iva, ben prima del momento in cui avviene la cessione all ente e quindi prevedere che quest ultimo debba applicare il regime split payment, oltre ad essere tecnicamente e concretamente di difficile realizzabilità, comporterebbe una duplicazione d imposizione. a cura di Marco MAGRINI 12

13 Interrogazione e Risposta Parlamentare n del 12 marzo 2015 Vice ministro Luigi Casero L AdE ha altresì chiarito che il nuovo regime di Scissione dei Pagamenti non è applicabile alle operazioni rese dal fornitore nell'ambito di regimi speciali che non prevedono l'evidenza dell'imposta in fattura e che ne dispongono l'assolvimento secondo regole proprie. Conferma della circolare AdE n. 6/E/2015 risp. n. 8.5 che afferma il meccanismo non trova applicazione in relazione alle operazioni assoggettate a regimi speciali che non prevedono l evidenza dell imposta in fattura e che ne dispongono l assolvimento secondo regole proprie (es. regime del margine, agenzie di viaggio, regime di franchigia delle piccole imprese) a cura di Marco MAGRINI 13

14 SPLIT PAYMENT Riepilogo Operazioni Escluse OPERAZIONI ESCLUSE PREVISTE DALLA NORMA - compensi per prestazioni di servizi assoggettati a ritenute di imposta sul reddito, anche a titolo d acconto (circolare n. 6/E/2015 n. 8.7); - operazioni in relazione alle quali l ente pubblico cessionario/committente è debitore dell IVA con il meccanismo dell inversione contabile di cui all art. 17, commi 5 e 6, ed all art. 74, D.P.R. n. 633/1972 ovvero per le operazioni con soggetti non residenti 14

15 SPLIT PAYMENT Riepilogo Operazioni Escluse OPERAZIONI ESCLUSE INDICATE DALLA PRASSI - tutte le operazioni certificate con ricevuta fiscale o scontrino -tutte le operazioni soggette a regimi speciali Iva (regime del margine, editoria e agenzie di viaggio, regime SIAE, agriturismo circ. 6/E/2015 n. 8.5 e circ. 15/E/2015). Per queste ultime è importante che l emittente la fattura indichi lo speciale regime che comporta la non applicazione dello Split Payment 15

16 MODALITA OPERATIVE SPLIT PAYMENT Art. 17-ter Dpr. 633/1972 SPLIT PAYMENT Operazioni da porre in essere - il cedente/prestatore emette fattura e addebita l IVA esercitando la rivalsa ai sensi dell art. 18, D.P.R. n. 633/1972 pur non facendo partecipare l imposta alla liquidazione di periodo indicando obbligatoriamente nel documento scissione dei pagamenti ; - la PA cessionario/committente effettua il pagamento dell importo al suo fornitore trattenendo a sé l imposta sul valore aggiunto e: se acquisto in attività istituzionale versa nelle casse dell erario l imposta sul valore aggiunto che ha trattenuto ovvero se acquisto in attività commerciale liquida l imposta direttamente nella propria contabilità registrando l operazione anche nei registri vendita di cui agli art. 23 e 24, oltre che nel registro acquisti di cui all art. 25 del Dpr 633/72. 16

17 ESEMPIO ACQUISTO BENI ISTITUZIONALI Un fornitore cede beni ad un soggetto della PA che rientra tra quelli elencati nell articolo 17-ter del DPR 633/72. L ente effettua l acquisto nell ambito istituzionale. La cessione avviene per un importo pari ad euro Iva al 22% per un totale di euro Il fornitore emette fattura, esercitando normalmente la rivalsa Iva. Il cessionario, dovendo applicare l istituto dello split payment, dovrà agire come segue: - versa il corrispettivo di euro al fornitore; - versa l Iva di euro direttamente all Erario (con le modalità che sono state individuate dal decreto). 17

18 ESEMPIO ACQUISTO SERVIZIO PULIZIE COMMERCIALE Un fornitore presta un servizio di pulizia locali ad un soggetto della pubblica amministrazione che rientra tra quelli elencati nell articolo 17- ter del DPR 633/72 nella sua sfera commerciale. La prestazione ha un importo pari ad euro Iva al 22% per un totale di euro Il fornitore emette fattura attraverso l applicazione dell articolo 17, comma 6, lettera a-ter), del DPR 633/72, non applicando, quindi, l IVA e inserendo in fattura la dicitura obbligatoria inversione contabile. Il cessionario, seppur tenuto ad applicare l istituto dello split payment, dovrà agire come segue: - versa il corrispettivo di euro al fornitore; - integra la fattura con l aliquota e l imposta (22% di aliquota ed euro l imposta) e registra direttamente, nelle vendite e negli acquisti, la fattura integrata. 18

19 SPLIT PAYMENT Quando l IVA è esigibile ESIGIBILITA DELL IVA SPLIT PAYMENT L Iva è esigibile all atto del pagamento delle fatture di acquisto o a scelta della PA all atto della loro ricezione art. 3 del Decreto Mef 23 gennaio 2015 N.B. per le fatture emesse dai fornitori non soggette alla disciplina dello split payment, in quanto espressamente escluse come nel caso delle prestazioni di servizi sottoposte all applicazione delle ritenute alla fonte (professionisti, provvigioni e mediazioni), resta in vigore il regime Iva, facoltativo, di esigibilità immediata o differita di cui all art. 6, comma 5 del Dpr. 633/

20 SPLIT PAYMENT Ripartizione acquisti promiscui Detrazione Iva acquisti promiscui (circolare n. 15/E/2015 e per il Reverse Charge nella circolare 14/E/2015) Detrazione Iva acquisti promiscui (risoluzione n. 86/E/2002, risposta n. 7) La circolare impone la ripartizione a priori e l individuazione oggettiva del regime degli acquisti promiscui Restringe la possibilità detrarre l Iva solo in riferimento a criteri oggettivi determinati a priori La risoluzione consente di calcolare la quota degli acquisti promiscui imputabile all'attività commerciale applicando la percentuale determinata nel periodo d'imposta precedente, fatti salvi gli eventuali conguagli in sede di dichiarazione annuale 20

21 Acquisti con carta di credito e cassa economale Indipendentemente dallo strumento di pagamento utilizzato: - contanti da fondo economale (cassa economale) o - carta di credito, il regime dello split payment deve essere utilizzato su tutti gli acquisti della PA in considerazione del riferimento generico alle cessioni e prestazioni effettuate e per l assenza di esclusioni di carattere soggettivo e oggettivo ad eccezione di quelle in precedenza indicate a cura di Marco MAGRINI 21

22 Acquisti con carta di credito e cassa economale Il comunicato stampa MEF n. 7 del 9 gennaio 2015 evidenzia che lo schema di decreto MEF di attuazione rende applicabile la regola alle operazioni fatturate con esigibilità che si manifesta all atto del pagamento della fattura ovvero, su opzione dell amministrazione acquirente, al momento della ricezione della fattura. Viene quindi delimitata l applicazione del regime alle fatture emesse dai fornitori che, per le ragioni illustrate in precedenza, sono solo quelle con Iva esposta. a cura di Marco MAGRINI 22

23 Acquisti con carta di credito e cassa economale Come conferma l AdE con la premessa della circolare n. 1/E/2015 la scissione dei pagamenti riguarda le operazioni documentate mediante fattura emessa dai fornitori, ai sensi dell art. 21 del Dpr. 633/1972. Sono escluse dal predetto meccanismo le operazioni (ad es. piccole spese dell ente pubblico) certificate dal fornitore mediante il rilascio della ricevuta fiscale (art. 8 legge 249/1976) o dello scontrino fiscale (legge 18/1983) o scontrino non fiscale (soggetti che si avvalgono della trasmissione telematica dei corrispettivi art. 1, co. 429 e seg.), ovvero altre modalità semplificate di certificazione previste. a cura di Marco MAGRINI 23

24 Acquisti con carta di credito e cassa economale Sulla base delle previsioni contenute nell art. 22 del Dpr. 633/1972 (commercio al minuto e attività assimilate) per gli esercenti l emissione della fattura non è obbligatoria, se non è richiesta dal cliente non oltre il momento di effettuazione dell'operazione, per una serie di prestazioni, per acquisti se effettuati nell ambito dell attività istituzionale, fra le quali prestazioni alberghiere, somministrazioni di alimenti e bevande effettuate dai pubblici esercizi, nelle mense aziendali o mediante apparecchi di distribuzione automatica, prestazioni di trasporto, ecc. a cura di Marco MAGRINI 24

25 Acquisti con carta di credito e cassa economale Gli acquisti con pagamento in contanti da parte di PA sono in genere relativi a piccole spese urgenti e indifferibili disciplinate sulla base di apposito regolamento come anche ha precisato la AVCP determinazione n. 4/2011, paragrafo 8; le spese, per le quali è ammesso l utilizzo di contanti, devono essere infatti tipizzate dalle PA in un apposito regolamento interno, con cui siano elencati dettagliatamente i beni e i servizi di non rilevante entità (spese minute) necessari per sopperire ad esigenze impreviste nei limiti di importo delle relative spese e non derivanti da contratti di appalto a cura di Marco MAGRINI 25

26 Acquisti con carta di credito e cassa economale A tal proposito non dovrebbe avere rilevanza il fatto che l uscita dalla cassa economale vada a ristorare l eventuale anticipo fatto dal dipendente dell ente o si tratti di un acquisto diretto dell ente medesimo. a cura di Marco MAGRINI 26

27 Acquisti con carta di credito e cassa economale Appare invece maggiormente complessa la risoluzione della problematica relativa agli acquisti con carte di credito, per fattispecie diverse rispetto a quelle a cui si applica l art. 22 del Dpr. 633/1972 e in cui l onere può essere giustificato con scontrino fiscale o ricevuta fiscale. E piuttosto normale infatti che le PA per acquisti da effettuarsi a mezzo web, on line nell ambito di commercio elettronico diretto, debbano effettuare il pagamento in anticipo utilizzando la carta di credito senza avere cognizione, da un lato se il soggetto che effettuerà l operazione è soggetto Iva residente o estero e dall altro quale possa essere l ammontare dell Iva compresa nel corrispettivo pagato on line con carta di credito. a cura di Marco MAGRINI 27

28 Acquisti con carta di credito e cassa economale Laddove il soggetto cedente risulti essere non residente nel territorio dello stato, l operazione potrà rientrare nella disciplina del reverse charge e la PA risulterà, in quel caso, debitore d imposta in Italia, con esonero da applicazione dello split payment, ma negli altri casi si potrebbe determinare un doppio pagamento d imposta (senza che al momento si intraveda una soluzione compatibile con le esigenze di snellezza dell azione amministrativa e di garanzia per il gettito erariale). a cura di Marco MAGRINI 28

29 RIEPILOGO PICCOLE SPESE DELLA PA Lo split payment non si applica Agenzia delle entrate Circolare 1/E/2015 Circolare 15/E/2015 Lo split payment si applica - nel caso di documenti senza Iva esposta, soggetti a regimi speciali o come ricevuta fiscale, scontrino - fattura semplificata (art. 21-bis Dpr. 633/1972) - quando, successivamente allo scontrino o ricevuta, sia emessa comunque una fattura (che dovrà essere in modalità elettronica) funzionale alla sola documentazione del costo e dell IVA assolta dal cliente in relazione al bene o servizio acquistato - alle fatture con Iva esposta ENC in regime speciale SIAE - alle fatture con Iva esposta attività Agriturismo in presenza di fattura emessa, su richiesta del cliente, in luogo dello scontrino o della ricevuta fiscale. 29

30 Aspetti specifici peculiari per le PA Verifiche telematiche per i pagamenti La verifica preventiva telematica, prevista dall'art. 48-bis del Dpr. 602/1973, deve essere fatta sul credito effettivamente vantato dal fornitore e sull ammontare che possa allo stesso essere legittimamente corrisposto. A questo proposito si deve ritenere che il limite di euro ,00, al fine della verifica o meno presso l Agente della riscossione, deve essere considerato in riferimento all'imponibile della fattura che costituisce pagamento da disporre. Si ritiene che l ammontare corrispondente al versamento dell'iva all'erario, sulla base dell'art. 17-ter del Dpr. 633/1972, non possa essere mai essere sottoposto a verifica preventiva telematica. 30

31 Aspetti specifici peculiari per le PA Intervento sostitutivo in presenza di Durc negativo Gli artt. 4 e 6 del Dpr. 207/2010 (regolamento di attuazione del codice contratti appalto pubblici D.lgs. 163/2006), prevedono che prima di effettuare pagamenti a favore dei propri fornitori le PA provvedano a richiedere il Durc ed in presenza di irregolarità attivino il c.d. intervento sostitutivo che consiste nel pagare l importo dovuto direttamente all istituto previdenziale e/o assicurativo creditore. Il procedimento, sulle fatture soggette allo split payment, deve essere avviato in riferimento all'importo dell'imponibile della fattura, quindi escluso IVA. L'intervento sostitutivo si manifesterà pertanto solo sulla parte di credito effettivamente vantato dal fornitore. 31

32 Aspetti specifici peculiari per le PA Creditore pignoratizio e debitore pignorato Le sentenze per pignoramento dei crediti presso terzi dovranno allinearsi, in presenza di PA terzo pignorato, alla nuova norma e stabilire il pignoramento di somme solo nel limite del debito esigibile, cioè al netto dell'iva. 32