Lezione Il momento di effettuazione dell operazione

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1 Lezione Il momento di effettuazione

2 1. Il momento di effettuazione (1) L art. 6 DPR n. 633/72 individua il momento di effettuazione ai fini IVA, ossia il momento in cui sorge per l Erario il diritto alla percezione del tributo. Al momento impositivo si ricollega non solo l esigibilità dell imposta, ma anche l adempimento degli obblighi formali (emissione della fattura e registrazione ). Inoltre esso fissa nel tempo l operazione determinando la disciplina applicabile.

3 1. Il momento di effettuazione (2) L art. 62 par. 1 Direttiva 2006/112/CE distingue tra momento in cui si verifica il «fatto generatore dell imposta» e momento di «esigibilità dell imposta. «Ai fini della presente direttiva si intende per: 1) fatto generatore dell'imposta il fatto per il quale si realizzano le condizioni di legge necessarie per l'esigibilità dell'imposta; 2) esigibilità dell'imposta il diritto che l'erario può far valere a norma di legge, a partire da un dato momento, presso il debitore per il pagamento dell'imposta, anche se il pagamento può essere differito.» Di regola, «fatto generatore» ed «esigibilità dell imposta» coincidono e si verificano con l atto della cessione dei beni o della prestazione di servizi.

4 1. Il momento di effettuazione (3) L art. 6 DPR n. 633/72 non distingue tra fatto generatore e momento di esigibilità dell imposta, limitandosi a definire il concetto di esigibilità, ossia il «momento in cui le operazioni si considerano effettuate». La regola generale è quella secondo cui il debito d imposta nasce all atto dell effettuazione delle operazioni. Nel momento in cui l imposta diviene esigibile sorge anche il diritto alla detrazione dell imposta subita in rivalsa (art. 19 DPR n. 633/72).

5 2. Cessioni di beni (1) Per le cessioni di beni è necessario distinguere tra beni immobili e beni mobili. Per i beni immobili il momento di effettuazione coincide con la stipulazione del contratto traslativo della proprietà o costitutivo del diritto reale. La stipulazione del preliminare di vendita non produce effetti traslativi o costitutivi. Tuttavia ai sensi del co. 4 dell art. 6 qualora venga effettuato il pagamento del prezzo, di un acconto o venga emessa la fattura, l operazione deve considerarsi effettuata alla data del pagamento o della fatturazione, limitatamente all importo pagato. (Cass. n /2008; Cass. n. 7348/2003; Cass. n /2001).

6 2. Cessioni di beni (2) Per le cessioni di beni mobili si considera il momento della consegna o della spedizione. La consegna consiste nel mettere l acquirente nel possesso delle cose cedute e può essere effettiva (quando si trasferisce fisicamente la disponibilità del bene al cessionario) o documentale (quando si trasferisce il documento necessario per ottenere la disponibilità della cosa venduta). La spedizione si concreta nella rimessa della cosa venduta al vettore o allo spedizioniere per l invio al cessionario o a terzi (artt e 1510 c.c.).

7 2. Cessioni di beni - Deroghe (4) In deroga alle regole generali, l operazione si considera effettuata: a) per le cessioni di beni per atto della pubblica autorità e per le cessioni periodiche o continuative di beni in esecuzione di contratti di somministrazione, all'atto del pagamento del corrispettivo; b) per i passaggi dal committente al commissionario, all'atto della vendita dei beni da parte del commissionario; c) per la destinazione al consumo personale o familiare dell'imprenditore e ad altre finalità estranee all'esercizio dell'impresa, all'atto del prelievo dei beni; d) per le cessioni di beni inerenti a contratti estimatori, all'atto della rivendita a terzi ovvero, per i beni non restituiti, alla scadenza del termine convenuto tra le parti e comunque dopo il decorso di un anno dalla consegna o spedizione; d-bis) per le assegnazioni in proprietà di case di abitazione fatte ai soci da cooperative edilizie a proprietà divisa, alla data del rogito notarile.

8 3. Prestazioni di servizi (1) Le prestazioni di servizi si considerano effettuate all atto del pagamento del corrispettivo. Fanno eccezione le prestazioni di autoconsumo di servizi, le quali si considerano effettuate nel momento in cui sono ultimate ovvero se di carattere periodico o continuativo nel mese successivo a quello in cui sono rese. Il D.L. 217/2011 ha soppresso (a partire dal 17 marzo 2012) la previsione secondo cui le prestazioni di servizi intra-ue rese da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro della Comunità nei confronti di un soggetto passivo stabilito nel territorio dello Stato, effettuate in modo continuativo nell arco di un periodo superiore ad un anno e non comportanti versamenti di acconti o pagamenti anche parziali nel medesimo periodo, si consideravano effettuate «al termine di ciascun anno solare fino alla conclusione delle prestazioni medesime».

9 3. Prestazioni di servizi (2) A partire dal 17 marzo 2012, in base al nuovo disposto comma 6 dell art. 6, le prestazioni di servizi rese e ricevute tra un soggetto d imposta nazionale e un operatore, soggetto passivo IVA comunitario, si considerano effettuate al momento di ultimazione della prestazione, in deroga al previgente criterio di pagamento del corrispettivo. La novella apportata all art. 6, inoltre, prevede che le prestazioni di servizi generiche dell art. 7-ter a carattere periodico o continuativo si considerano effettuate alla data di maturazione dei corrispettivi. Attraverso la modifica normativa, il legislatore domestico ha finalmente recepito pienamente il divieto disposto dell art. 66, par. 2, Dir. n. 2006/112/CE circa l estensione delle deroghe del paragrafo 1 ai casi in cui si sia in presenza del reverse charge obbligatorio dell art. 196 della direttiva richiamata.

10 4. Deroghe alla regola generale per le cessioni di beni (1) L art. 6, comma 5, prevede alcune deroghe al principio di coincidenza temporale tra momento di effettuazione ed esigibilità dell imposta per alcune cessioni di beni e prestazioni di servizi tassativamente indicate. L imposta diviene esigibile all atto del pagamento del corrispettivo: per le cessioni dei prodotti farmaceutici effettuate dai farmacisti; per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi ai soci, associati o partecipanti di enti pubblici e privati, associazioni o altre organizzazioni senza personalità giuridica e società semplici, che non abbiano per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali o agricole; per le operazioni nei confronti dello Stato, o altri enti pubblici, istituti universitari, unità sanitarie locali, enti ospedalieri, enti pubblici di ricovero e cura aventi prevalente carattere scientifico, enti pubblici di assistenza e beneficenza ed enti di previdenza.

11 4. Deroghe alla regola generale (2) Il differimento dell imposta all atto del pagamento del corrispettivo è facoltativo e resta ferma la possibilità di applicare le regole generali. La Suprema Corte ha affermato il carattere tassativo dell elencazione degli enti pubblici assimilati allo Stato dall art. 6 u.c. (Cass. n /2009). Ai sensi della Ris. n. 75/E del 5 marzo 2002, in caso di mancato pagamento del corrispettivo per una fattura differita emessa nei confronti di un ente pubblico, la variazione in diminuzione dell IVA dovuta può essere operata senza alcun limite temporale.

12 4. Deroghe alla regola generale IVA per cassa (3) La disciplina dell art. 6 c. 5 è stata estesa dall art. 7 D.L. n. 185/08 anche alle cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate da determinati soggetti d imposta nei confronti di cessionari/committenti che agiscono nell esercizio di imprese o arti o professioni. Ai sensi del D.M. 26 marzo 2009 si tratta di cessioni di beni e le prestazioni di servizi effettuate nei confronti di cessionari o committenti che nell'anno solare precedente hanno realizzato (o, in caso di inizio di attività, prevedano di realizzare) un volume d'affari non superiore a duecentomila euro. Sono invece esclusi i soggetti che si avvalgono di regimi speciali di applicazione dell'imposta sul valore aggiunto e le operazioni fatte nei confronti di cessionari o committenti che assolvono l'imposta mediante l'applicazione del meccanismo dell'inversione contabile.

13 5. Pagamento o fattura anticipata (2) In deroga ai criteri generali, il comma 4 dell art. 6 stabilisce che: «Se anteriormente al verificarsi degli eventi indicati nei precedenti commi o indipendentemente da essi sia emessa fattura, o sia pagato in tutto o in parte il corrispettivo, l'operazione si considera effettuata, limitatamente all'importo fatturato o pagato, alla data della fattura o a quella del pagamento». La disposizione si applica sia alle cessioni di beni che alle prestazioni di servizi. La fattura emessa in via anticipata deve essere completa in ogni sua parte e riportare esattamente i beni che saranno consegnati o trasferiti. Se dopo l emissione della fattura la cessione non si verifica o si riduce nel suo ammontare imponibile occorre procedere ad una variazione in diminuzione ai sensi dell art. 26 D.P.R. n. 633/72.