- l art. 4 fissa la decorrenza dell efficacia delle disposizioni correttive e integrative.

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2 - l art. 1 contiene le modifiche al D.Lgs. n. 471/1997, relativo alle sanzioni amministrative in materia di imposte dirette e sul valore aggiunto, nonché alla riscossione dei tributi, come integrato dal D.Lgs. n. 203/1997; le sanzioni amministrative sono ora comprensive di quelle risultanti dalla depenalizzazione dei reati tributari minori, di cui al D.Lgs. n. 507/1999, e dalla delega per la riforma dei reati previsti in materia di imposte dirette e IVA, attuata con il D.Lgs. n. 74/2000 (cfr. le ns. Circolari n. 6/2000 e n. 10/2000); - l art. 2 modifica ulteriormente il testo del D.Lgs. n. 472/1997, relativo ai principi generali del nuovo sistema sanzionatorio amministrativo, già integrato dal D.Lgs. n. 203/1998, dal D.Lgs. n. 422/1998 (relativamente agli articoli 13 e 25) e dal D.Lgs. approvato il 30 dicembre 1999, n. 506 (relativamente all art. 13); - l art. 3 contiene alcune modifiche al D.Lgs. n. 473/1997, riguardante violazioni in materia di altri tributi indiretti e locali, nonché sulla produzione e sui consumi e riformula le sanzioni in materia di imposta sugli intrattenimenti; - l art. 4 fissa la decorrenza dell efficacia delle disposizioni correttive e integrative. Con tale decreto il riordino della materia può, pertanto, ritenersi concluso, perlomeno come struttura, posto che si è proceduto anche alla sistemazione delle violazioni e delle sanzioni amministrative derivanti dalla depenalizzazione dei reati tributari minori e della riforma del sistema delle sanzioni penali previste in materia di imposta sui redditi e di IVA dalla citata legge del 1982, n Non va tuttavia sottaciuto che l esigenza di un migliore coordinamento delle sanzioni penali con quelle amministrative è sempre più spesso rappresentata in sedi autorevoli, considerando che non sempre i problemi sollevati dalle nuove disposizioni sembrano risolti in modo soddisfacente, soprattutto sul piano procedurale, specie per quanto concerne il difficile raccordo fra principi penalistici affermati e la loro concreta applicazione in una materia estremamente complessa come quella tributaria. 1. Integrazioni al D.Lgs. n. 471/1997 in materia di dichiarazione periodica IVA, di violazioni di obblighi formali e di obblighi contabili e di omissione di comunicazioni richieste dagli uffici finanziari o dalla Guardia di finanza 2

3 L articolo 1 del decreto integra con sette modifiche l art. 5 (commi 1, 3 e 4) e gli artt. 8, 9, 11 e 13 del D.Lgs. n. 471/1997. La prima sopprime nel comma 1 dell art. 5 (riguardante le dichiarazioni ai fini IVA), la parola periodica, di modo che viene assoggettata alla sanzione amministrativa, dal centoventi al duecentoquaranta per cento dell imposta dovuta, solo la dichiarazione annuale; la seconda aggiunge al comma 3 dello stesso art. 5 le parole periodica e, al fine di assoggettare l omessa presentazione della dichiarazione periodica IVA alla sanzione da lire a lire 4 milioni; la terza modifica dispone, correlativamente, che anche per il caso della infedele dichiarazione periodica si applichi la sanzione amministrativa da Lire a Lire 4 milioni in luogo della sanzione più grave, prevista per l infedele dichiarazione annuale dallo stesso art. 5, comma 4. Con la quarta modifica, si include nell art. 8 la dichiarazione periodica IVA, per la cui irregolare compilazione o presentazione si prevede la stessa sanzione indicata per la dichiarazione annuale (sanzione amministrativa da lire a lire 4 milioni). Con la quinta si sottopone ancora alla sanzione amministrativa ridotta da Lire a Lire 4 milioni prevista dall art. 9, comma 4, la violazione di obblighi attinenti alla contabilità, quali la irregolare tenuta o conservazione della stessa, il rifiuto di esibirla o la dichiarazione di non possederla o comunque la sottrazione alla ispezione o alla verifica dei documenti contabili, quando si verifichi il superamento della soglia di tolleranza del 50% prevista per regimi speciali o semplificati o per i contribuenti minori, soglia che rileva anche per gli inadempimenti di altri obblighi, quali la fatturazione, la registrazione, la liquidazione, il versamento e la dichiarazione, sia in materia di IVA che di imposte dirette. Con la sesta modifica, all art. 11 si include fra le omesse comunicazioni - finora rilevanti solo se previste come obbligatorie direttamente dalla legge quelle comunque richieste dagli uffici finanziari o dalla Guardia di Finanza, purchè, ovviamente, esse siano effettuate nell ambito dei poteri loro riconosciuti. Con la settima modifica si inserisce un secondo periodo nel comma 1 dell art relativo ai ritardati e omessi versamenti diretti per ridurre la sanzione prevista dal comma 1 ad un importo pari ad un quindicesimo per ciascun giorno di ritardo, quando si provveda ad effettuare taluni versamenti. Si tratta, ad es., di quelli relativi a crediti assistiti integralmente da forme di garanzia reale o personale in materia 3

4 doganale. La sanzione prevista in via generale dal comma 1 è, invece, pari al 30 per cento di ogni importo non versato (riducibile ad un ottavo del minimo in caso di ravvedimento operoso in caso di adempimento entro trenta giorni dalla violazione). 2. Integrazioni ai principi generali del D.Lgs. n. 472/1997, come già modificato e integrato con il D.Lgs. n. 203/1998 L art. 2 apporta numerose modifiche talune di rilievo sistematico - al D.Lgs. n. 472, in particolare con riguardo agli artt. 12, 13, 16, 17, 20 e 25 del decreto stesso Concorso di violazioni e continuazione; cumulo giuridico per sanzioni relative a tributi amministrati da Dipartimenti diversi (delle Dogane o delle Entrate) o di altri enti impositori o con riguardo a diversi periodi d imposta Con il comma 1, lett. a), dell art. 2 vengono modificati i commi 4 e 5 dell art. 12 del D.Lgs. n. 472/1997, riguardanti il concorso di violazioni e la continuazione (o progressione), per eliminare gli inconvenienti cui dava luogo il testo previgente, quando il cumulo giuridico (che ha l effetto pratico di ridurre il cumulo materiale delle sanzioni amministrative) debba essere applicato al caso in cui vengano accertate più violazioni tributarie, sia nei settori di competenza del Dipartimento delle dogane (per le sole imposta sulla produzione e sui consumi), sia nei settori di competenza del Dipartimento delle entrate. La modifica concerne le previsioni dei primi tre commi dell art. 12 e la sostituzione del comma 5. In particolare, per effetto della prima modifica, il cumulo giuridico in caso di concorso, continuazione o progressione, si applica distintamente per i tributi doganali e le imposta sulle produzioni e sui consumi (da parte delle dogane competenti), per gli altri tributi erariali (da parte degli uffici dipendenti dalle Direzioni regionali delle entrate), e per i tributi di ciascun altro ente impositore (da parte degli organi competenti all applicazione delle relative sanzioni). Per effetto della sostituzione del comma 5, nel caso di violazioni commesse in diversi periodi di imposta, si sostituisce al principio della progressione, che viene invece mantenuto per il cumulo giuridico per violazioni commesse nello stesso periodo d imposta, il principio della applicazione del cumulo solo se le violazioni siano 4

5 qualificabili come aventi la stessa indole. Si tratta di principi diversi, in quanto la valutazione della indole delle violazioni concerne la loro natura e quindi prescinde dalla connessione e dalla finalità complessiva delle violazioni. In particolare, si considerano della stessa indole le violazioni della medesima disposizione e quelle di disposizioni diverse che, per la natura dei fatti che le costituiscono o per le modalità della condotta, presentano una sostanziale omogeneità o caratteri fondamentali comuni (veggasi l art. 94 del D.Lgs. n. 507/1999 per la depenalizzazione dei reati minori, che intende integrare in tal senso la legge n. 689/1981, nella parte relativa alle sanzioni amministrative). Il cumulo giuridico comporta la irrogazione di una sanzione amministrativa complessiva, costituita dalla sanzione base aumentata dalla metà al triplo. Qualora però l Ufficio competente non contesti tutte le violazioni o non irroghi la sanzione rispetto alla totalità di esse (cosa normale, quando l Ufficio contesta le violazioni separatamente, ma progressivamente per ciascun periodo d imposta oggetto di accertamento, tenendo conto dei relativi termini di decadenza), il cumulo dovrà essere operato dallo stesso Ufficio, assorbendo nella sanzione definitivamente irrogata anche le precedenti. Nel caso in cui più atti di irrogazione diano luogo a processi non riuniti o comunque introdotti avanti a giudici diversi, il giudice che prende cognizione dell ultimo di essi ridetermina la sanzione complessiva, tenendo conto delle violazioni risultanti dalle sentenze precedentemente emanate. Se per effetto di queste disposizioni il criterio per operare il cumulo giuridico sembra concettualmente più semplice, esso richiederà evidentemente una notevole diligenza da parte del contribuente e del giudice per la indicazione delle condizioni e delle fattispecie rispetto alle quali occorre procedere al cumulo, tenuto conto sia della diversità degli interventi degli uffici sia dello stato del procedimento. Del resto, anche la valutazione della omogeneità delle violazioni non appare semplice. Restano inoltre aperti gli interrogativi, già da noi sollevati, in ordine al coordinamento del principio della responsabilità personale con quello del cumulo giuridico, specie quando le violazioni riguardano lo stesso contribuente, ma operatori diversi. 5

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7 2.5. Minisanatoria per omissioni ed errori relativi alle dichiarazioni presentate nel 1999 La lett. f) aggiunge un comma 3-ter all art. 25 del D.Lgs. n. 472/1997 relativo alle disposizioni transitorie prevedendo che nel caso di errori ed omissioni riguardanti le dichiarazioni presentate nel 1999, che non incidano sulla determinazione o sul pagamento del tributo, non si applichino le sanzioni, se l autore delle violazioni provvede alla loro regolarizzazione entro il termine di trenta giorni dall invito dell Ufficio Semplificazione delle procedure di controllo formale delle dichiarazioni Dopo il comma 3-ter, la stessa lett. f) aggiunge, sempre all art. 25, del D.Lgs. n. 472/1997, i commi da 3-quater a 3- septies, nei quali sono state trasfuse le modifiche già previste nell art. 14, del DDL n. A-4336 (cfr. ns. Circ. n. 27/1999, par. 4), dirette ad introdurre delle procedure semplificative per consentire agli Uffici finanziari di completare, entro il 31 dicembre 2000, il controllo formale delle dichiarazioni presentate negli anni per le imposte dirette e negli anni per l IVA. In particolare: - il comma 3-quater riduce al 50% le sanzioni relative alle somme iscritte a ruolo entro il 31 dicembre 2000 a seguito del controllo formale delle dichiarazioni effettuato per gli anni e per le imposte sopraindicati, a condizione che i contribuenti aderiscano all invito di pagamento contenuto nella comunicazione inviata al debitore, tramite il servizio postale, dai concessionari del servizio nazionale della riscossione entro il secondo mese successivo a quello di consegna del ruolo; - il comma 3-quinquies precisa che il termine per effettuare il pagamento sollecitato dalla comunicazione è l ultimo giorno del mese successivo a quello di invio della comunicazione stessa; 7

8 - il comma 3-sexies prevede che, qualora le somme indicate nella comunicazione, o quelle rideterminate in sede di autotutela, non siano integralmente corrisposte alla scadenza del termine previsto al comma precedente, il contribuente sia tenuto a pagare l intero importo iscritto a ruolo (capitale, interessi e sanzioni), previa notifica, da parte del concessionario, della relativa cartella di pagamento. E da ritenere, pertanto, che la natura giuridica di tale invito sia quella di una mera comunicazione non avente la rilevanza di un atto autoritativo dell Amministrazione finanziaria, per cui il fatto di non corrispondere le somme richieste non comporta, almeno in via immediata, l avvio dell azione esecutiva da parte del concessionario del servizio riscossione; - il comma 3-septies rinvia ad un successivo decreto del Ministro delle finanze la determinazione della remunerazione spettante al concessionario per le somme riscosse a seguito dell invio della comunicazione, evidentemente in misura inferiore a quella prevista per l ordinaria riscossione a mezzo ruolo. In sostanza, con tali disposizioni si è modifcata la procedura ordinaria di riscossione dei ruoli, introducendo un procedimento più celere e premiando il comportamento del contribuente che accetta di pagare le somme indicate nella comunicazione. A titolo di esempio, infatti, le somme relative al ruolo consegnato il 20 maggio, atteso che la comunicazione deve essere inviata entro il secondo mese successivo a quello di consegna del ruolo, verrebbero incassate entro il 31 agosto, mentre, secondo le disposizioni ordinarie, considerando i quattro mesi concessi ai concessionari per la notifica della cartella ed il termine di 60 giorni concesso ai contribuenti per il pagamento, gli importi iscritti non verrebbero incassati prima di sei mesi, e cioè, nel caso, non prima del 20 novembre. 3. Modifiche al D.Lgs. n. 473/1997, riguardante la disciplina sanzionatoria in materia di tributi sugli affari, sulla produzione e sui consumi, nonché di altri tributi indiretti (art. 3) Le modifiche tendono essenzialmente a perequare la misura di talune sanzioni, sia in materia di tassa per lo smaltimento dei rifiuti solidi interni (dove la sanzione minima per infrazioni non attinenti alla misura fissa del tributo è elevata da Lire a Lire 8

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