Chiaravalli, Reali e Associati Commercialisti

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1 Chiaravalli, Reali e Associati Commercialisti GIUSEPPE CHIARAVALLI Milano Ragioniere Commercialista Via San Primo 4, Italia Tel Fax ANDREA CHIARAVALLI info@chrea.com DAVID REALI ALESSANDRO MARUFFI FABIO MAINARDI Ragioniere Commercialista PAOLA CASSARO MATTIA BOCK NADIA BRAMBILLASCA Ai Sigg. Clienti loro Uffici Amministrativi 3 gennaio 2013 Circolare n. 01/2013 OGGETTO: LEGGE DI STABILITA 2013 (L. 24/12/2012 N. 228) NOVITA IN CAMPO IVA Gentile Cliente, la legge di stabilità 2013 contiene importanti novità in materia IVA. Alcune di queste novità si limitano al semplice recepimento di corollari normativi che vengono convertiti in legge e/o sistemati nell ambito di provvedimenti già adottati. Alcune novità, come quelle sulla fatturazione, erano già state previste dall art. 1 del DL 216/2012 (c.d. decreto salva infrazioni ) e sono state travasate nella precitata legge di stabilità in previsione della mancata conversione in legge del decreto. Fatturazione della prestazione di servizi di cui agli artt. da 7 a 7- septies del DPR 633/72 Circolare n legge di stabilità gennaio 2013 pag.1

2 Sul versante delle operazioni attive e, più nello specifico, per le prestazioni di servizi il nuovo comma 6-bis dell art. 21 del DPR 633/72 introduce l obbligo generalizzato di emissione della fattura per tutte le operazioni fuori campo IVA di cui agli artt. da 7 a 7-septies del DPR 633/72 (trattasi delle operazioni carenti del presupposto territoriale). Come noto, il DLgs. n. 18/2010 introdusse a far data dal 1 gennaio 2010 l obbligo di emissione della fattura per le prestazioni di servizi fuori campo IVA rese a soggetti passivi d imposta in altro Stato UE ai sensi dell art. 7-ter del DPR 633/72. A partire dal prossimo 1 gennaio 2013 l obbligo in questione è esteso per legge a tutte le prestazioni di servizi e quindi anche a quelle previste negli artt. 7-quater e 7-quinquies del DPR 633/72. Riassumendo a partire dalle operazioni effettuate dal 1 gennaio 2013 avremo che: - per le prestazioni di servizi rese nei confronti di soggetti passivi d imposta in altro Stato UE: sussiste l obbligo di fatturazione se il committente comunitario è debitore dell imposta nello Stato in cui l operazione rileva territorialmente. Nel documento emesso deve essere riportata la dicitura inversione contabile (se dovesse essere necessario riportare la dicitura anche in inglese la traduzione corretta è "reverse charge"); - per le prestazioni di servizi che si considerano effettuate fuori dalla UE: sussiste sempre l obbligo di fatturazione. Nel documento emesso deve essere riportata la dicitura operazione non soggetta (se dovesse essere necessario riportare la dicitura anche in inglese la traduzione corretta è "VAT exempt"). Esemplificando: - un servizio pubblicitario reso da agenzia italiana nei confronti di una società francese (prestazione fuori campo IVA ai sensi dell art. 7-ter del DPR 633/72): imposta dovuta in Francia ad opera del committente con inversione contabile. In tale ipotesi sussiste l obbligo di fatturazione, in quanto è stato verificato il requisito della debenza d imposta ad opera del committente francese; - servizio di intermediazione immobiliare reso da soggetto IVA italiano nei confronti di una società tedesca relativamente ad un immobile situato in Francia (prestazione fuori campo IVA ai sensi dell art. 7-quater, lett. a), del DPR 633/72 in quanto l immobile non è situato nel territorio dello Stato): imposta dovuta in Francia, quale Paese di ubicazione dell immobile, ma debitore dell imposta non è il committente tedesco, in quanto non soggetto passivo IVA in Francia, bensì il prestatore italiano che deve identificarsi ai fini IVA in Francia ed emettere fattura con IVA (francese). In tale ipotesi non sussiste l obbligo di emissione della fattura in Italia; - per i servizi resi a soggetti passivi d imposta extra-ue, è sufficiente la carenza del presupposto territoriale in Italia affinché sussista sempre l obbligo di Circolare n legge di stabilità gennaio 2013 pag.2

3 emissione della fattura fuori campo, poiché si fa riferimento ad operazioni che si considerano effettuate fuori dell Unione europea, senza alcuna indicazione in merito alla debenza (rectius al debitore) del tributo. Soggetti passivi IVA Si modifica la norma che disciplina i soggetti passivi IVA (art. 17, D.P.R. n. 633/1972). La novità è rappresentata dalla previsione che, nel caso di cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro dell Unione Europea, il cessionario o committente italiano adempie sempre gli obblighi di fatturazione e registrazione di cui agli artt.46 e 47 del D.L. n.331/93 mediante integrazione della fattura. Si tratta comunque di una novità formale in quanto l attuale formulazione dell art.17, co.2, secondo periodo, del DPR n.633/72 dispone che il committente assolve i predetti obblighi con l integrazione solo nell ipotesi di prestazioni di servizi rese da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro dell Unione Europea di cui all art.7-ter (lasciando teoricamente spazio all autofatturazione in caso di prestazioni di servizi diverse dall art.7-ter). Volume d affari IVA L articolo 1, co.2, lett.c) del D.L. n.216/12 rivede significativamente il sistema delle esclusioni dal computo del volume d affari di cui all art.20, co.1, primo periodo, del DPR n.633/72: - è confermato il principio di irrilevanza dei passaggi di beni tra attività separate (art.36, co.5, del Decreto Iva) e delle cessioni di beni ammortizzabili, precisando, però, che rientrano anche le voci B.I.3) e B.I.4) dello Stato patrimoniale attivo di cui all art.2424 c.c. (diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell'ingegno, concessioni, licenze, marchi e diritti simili), in luogo dell attuale formulazione che citata, invece, l art.2425, n.3) c.c., ovvero i lavori in corso su ordinazione; - è stata soppressa l esclusione dal volume d affari delle prestazioni di servizi rese a soggetti stabiliti in un altro Stato membro della Comunità, non soggette all imposta ai sensi dell art.7-ter del DPR n.633/72 che quindi ora rientrano, per l appunto, nel volume d affari (ad esempio rilevano al fine di determinare se un soggetto può avvalersi del regime dell IVA per cassa ). Tali operazioni continuano a non rilevare, invece, ai fini dell acquisizione dello status di esportatore abituale. Contenuto minimo obbligatorio della fattura Circolare n legge di stabilità gennaio 2013 pag.3

4 È altresì ampliato il contenuto minimo obbligatorio della fattura, con la previsione delle seguenti indicazioni obbligatorie (art.21, co.2 del DPR n.633/72): - numero di partita Iva del cessionario o committente, ovvero, in caso di soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro dell Unione Europea, numero di identificazione Iva attribuito nel Paese di stabilimento. Qualora il cessionario o committente, residente o domiciliato nel territorio dello Stato, non agisca nell esercizio di impresa, arte o professione, deve essere indicato il codice fiscale dello stesso (tale indicazione, non richiesta fino al 31 dicembre 2012, di fatto avalla il comportamento tenuto dai soggetti passivi anche in precedenza alla modifica normativa, poiché ulteriori adempimenti già richiedevano in passato l indicazione della partita IVA del cessionario o committente, come elenchi clienti e fornitori, spesometro, ecc.). Alcun obbligo in tal senso è previsto in presenza di acquirente o committente privato residente in altro Stato Ue, ovvero laddove la controparte sia stabilita in un Paese extraue (privato o soggetto che agisce nell esercizio d impresa o arte e professione); - corrispettivi relativi agli altri beni ceduti a titolo di sconto, premio od abbuono. Non è, pertanto, più previsto alcun riferimento al valore normale, bensì al corrispettivo; - numero progressivo di univoca identificazione della fattura. Con riferimento a tale ultima previsione, taluni hanno ritenuto che l intento del legislatore sia quello di introdurre un obbligo di numerazione progressiva delle fatture senza l azzeramento della numerazione a partire dall anno solare successivo. Non si condivide tale impostazione. Si attende comunque un chiarimento ministeriale in merito. Invariato l obbligo di indicare: - data di emissione; - ditta, denominazione o ragione sociale, nome e cognome, residenza o domicilio del - cedente/prestatore e cessionario/committente, del rappresentante fiscale, e - ubicazione della stabile organizzazione per i soggetti non residenti; - numero di partita Iva del cedente o prestatore; - corrispettivi ed altri dati necessari per la determinazione della base imponibile, compresi quelli relativi ai beni ceduti ai beni ceduti a titolo di sconto, premio od abbuono di cui all art.15, co.1, n.2) del DPR n.633/72; Fatture redatte in lingua straniera Si prevede che le fatture redatte in lingua straniera sono tradotte in lingua nazionale, a fini di controllo, a richiesta dell'amministrazione finanziaria. Circolare n legge di stabilità gennaio 2013 pag.4

5 Emissione della fattura: deroghe Per le cessioni intracomunitarie e le prestazioni di servizi intracomunitarie, la direttiva 2010/45/UE ha imposto agli Stati membri di consentire l emissione della fattura entro il giorno 15 del mese successivo l effettuazione dell operazione (si veda il paragrafo dedicato al momento di effettuazione delle operazioni ). Pertanto è stato opportunamente modificato, per le cessioni intracomunitarie, l articolo 46, comma 2, primo periodo, del D.L. n. 331/1993 (analoga modifica è stata effettuata, per le prestazioni di servizi rese nei confronti di soggetti stabiliti nell UE, con la lettera c) dell articolo 21, comma 4, del D.P.R. n. 633/1972). Inoltre, modificando l art. 47 D.L. n. 331/1993 è stato previsto che: - le fatture relative agli acquisti intracomunitari, previa integrazione (art. art. 46, comma 1), sono annotate distintamente, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di ricezione della fattura, e con riferimento al mese precedente (concorrendo alla liquidazione con riferimento atele mese), nel registro delle fatture emesse, secondo l'ordine della numerazione, con l'indicazione anche del corrispettivo delle operazioni espresso in valuta estera. Le fatture non ricevute dal cessionario (art. 46, comma 5), sono annotate entro il termine di emissione e con riferimento al mese precedente. Ai fini dell'esercizio del diritto alla detrazione dell'imposta, le fatture sono annotate distintamente anche nel registro degli acquisti; - i contribuenti di cui all art. 4, comma 4, D.P.R. n. 633/1972 (enti pubblici e privati) non soggetti passivi d'imposta, annotano le fatture, previa loro progressiva numerazione ed entro gli stessi termini sopra indicati, in apposito registro; questi ultimi contribuenti, a norma dell art. 49, comma 1 D.L. n. 331/1993 (come modificato) non soggetti passivi d'imposta, che hanno effettuato acquisti intracomunitari per i quali è dovuta l'imposta, presentano, in via telematica ed entro ciascun mese, una dichiarazione relativa agli acquisti registrati con riferimento al secondo mese precedente. Compravendita di beni: momento di effettuazione delle operazioni intra UE Prima delle modifiche introdotte dalla Legge di stabilità 2013, l art. 39 del DL 331/93 stabiliva le regole per l individuazione del momento di effettuazione solamente per gli acquisti intracomunitari mentre, per le cessioni, ci si doveva rifare alle regole generali contenute nell art. 6 del DPR 633/72. Più in particolare, per gli acquisti effettuati fino al 31 dicembre 2012, il comma 1 dell art. 39 disponeva che gli acquisti intracomunitari di beni si considerano effettuati nel momento della consegna nel territorio dello Stato al cessionario o a terzi per suo conto ovvero, in caso di trasporto con mezzi del cessionario, nel momento di arrivo nel luogo di destinazione nel territorio stesso. La Legge di stabilità 2013 prevede una disciplina omogenea con gli altri stati membri per l individuazione del momento di effettuazione delle operazioni intracomunitarie afferenti i beni (acquisti e cessioni). In particolare, dal 1 Circolare n legge di stabilità gennaio 2013 pag.5

6 gennaio 2013, le cessioni intracomunitarie e gli acquisti intracomunitari di beni si considerano effettuati all atto dell inizio del trasporto o della spedizione al cessionario o a terzi per suo conto, rispettivamente, dal territorio dello Stato o dal territorio dello Stato membro di provenienza. In buona sostanza, il momento di effettuazione delle cessioni e degli acquisti intracomunitari coincide con l inizio del trasporto o della spedizione dallo Stato membro di partenza (Italia per le cessioni, altro Stato UE per gli acquisti), senza distinguere, a differenza del passato per gli acquisti, se il trasporto avviene come mezzi del cedente o del cessionario. Ulteriore aspetto di particolare rilievo che è stato oggetto di modifiche riguarda l eventuale anticipazione del momento di effettuazione dell operazione rispetto alla data di consegna o spedizione. Rispetto alla disciplina vigente fino al 31 dicembre 2012 che prevede l anticipazione del momento di effettuazione sia in presenza di fatturazione anticipata, sia di pagamento del corrispettivo anteriore alla consegna, nella versione in vigore dal 1 gennaio 2013, il comma 2 dell art. 39 elimina, quale fatto generatore dell imposta anticipato, l eventuale pagamento (totale o parziale) del corrispettivo. Resta invece efficace l eventuale emissione anticipata della fattura rispetto alla data di consegna o spedizione. Altra rilevante novità è contenuta nell art. 39, comma 3 del DL 331/93, e si riferisce agli acquisti e cessioni intracomunitarie effettuate in modo continuativo nell arco di un periodo di tempo superiore ad un mese, nel qual caso le operazioni si considerano effettuate al termine di ciascun mese solare. In tale fattispecie, rientrano tipicamente i contratti di somministrazione di beni, caratterizzati da consegne continuative conformemente agli accordi sottoscritti tra le parti. Infine, anche dopo le modifiche apportate dalla legge di stabilità, restano confermate alcune disposizioni già presenti, ed in particolare il differimento del momento di effettuazione dell operazione in presenza di clausole che differiscono il trasferimento della proprietà, ovvero in presenza di contratti estimatori, per i quali l effettuazione coincide con la rivendita a terzi dei beni o con il loro prelievo da parte del ricevente. Resta in ogni caso fermo il limite massimo temporale di differimento di un anno dalla consegna o spedizione, e l osservanza dell obbligo di annotazione dei beni trasferiti in apposito registro di carico e scarico, di cui all art. 50 del DL 331/93. Fattura elettronica L articolo 1, co.2, lett.d) del D.L. n.216/12 dispone l integrale sostituzione dei co.1-6 dell art.21 del DPR n.633/72, in materia di emissione della fattura. In primo luogo, è precisato che per fattura elettronica s intende quella emessa e ricevuta in qualunque formato elettronico, il cui ricorso è subordinato all accettazione da parte del destinatario. È, inoltre, precisato che la fattura, cartacea od elettronica, si considera emessa oltre che nei casi di consegna, Circolare n legge di stabilità gennaio 2013 pag.6

7 spedizione o trasmissione all atto della messa a disposizione del cessionario o committente. La principale novità del co.3 dell art.21 del DPR n.633/72 riguarda la fattura elettronica: il soggetto passivo assicura l autenticità dell origine, l integrità del contenuto e la leggibilità della fattura, dal momento della propria emissione, sino al termine del suo periodo di conservazione. L autenticità dell origine e l integrità del documento possono essere garantite mediante sistemi di controllo di gestione che assicurino un collegamento affidabile tra la fattura e la cessione dei beni o la prestazione dei servizi ad essa riferibile, oppure tramite l apposizione della firma elettronica qualificata o digitale dell emittente, o attraverso sistemi EDI di trasmissione elettronica dei dati o altre tecnologie in grado di garantire l autenticità dell origine e l integrità dei dati. Conservazione fatture Per quanto riguarda la conservazione delle fatture, l art. 39 del D.P.R. n. 633/1972 viene modificato prevedendo che le fatture elettroniche devono essere conservate in modalità elettronica, in conformità alle disposizioni del decreto del Ministro dell economia e delle finanze emanato ai sensi dell articolo 21, comma 5, del D.Lgs. 7 marzo 2005, n. 82. La stessa norma prevede che le fatture create in formato elettronico e quelle cartacee possono essere conservate elettronicamente; si intendono per fatture create in formato elettronico quelle che, ancorché create elettronicamente, non possono definirsi fatture elettroniche per la mancanza della loro accettazione da parte del destinatario. IVA - Base imponibile Si modifica la norma Iva (art. 13, comma 4, D.P.R. n. 633/1972) che disciplina la base imponibile in caso di corrispettivi e spese in valuta estera. In base alla nuova formulazione, viene previsto che ai fini della determinazione della base imponibile i corrispettivi dovuti e le spese e gli oneri sostenuti in valuta estera sono computati secondo il cambio del giorno di effettuazione dell'operazione o, in mancanza di tale indicazione nella fattura, del giorno di emissione della fattura. In mancanza, il computo è effettuato sulla base della quotazione del giorno antecedente più prossimo. La conversione in euro, per tutte le operazioni effettuate nell'anno solare, può essere fatta sulla base del tasso di cambio pubblicato dalla Banca centrale europea. Introduzione della fattura semplificata Viene inserita una nuova tipologia di fattura, la c.d. fattura semplificata (art. 21-bis D.P.R. n. 633/1972). La fattura semplificata può essere emessa solo in caso di operazioni di ammontare non superiore a 100 euro. In questo contesto è stata prevista la possibilità di emettere la fattura indicando, in luogo dei dati identificativi del cessionario o committente stabilito in Italia, Circolare n legge di stabilità gennaio 2013 pag.7

8 soltanto il codice fiscale o il numero di partita IVA del medesimo; in caso di cessionario o committente stabilito in un altro Stato membro dell Unione europea, è possibile indicare soltanto il numero di identificazione IVA attribuito da detto Stato membro. Inoltre, con la nuova norma, non è necessario che sulla fattura semplificata sia indicata la base imponibile dell operazione e la relativa imposta, essendo sufficiente l indicazione del corrispettivo complessivo e dell imposta, ovvero dei dati necessari per calcolarla; ad esempio, può essere semplicemente indicato il corrispettivo (IVA compresa) e l aliquota dell IVA in esso inclusa. Viene inoltre specificato che, con decreto del Ministro dell economia e delle finanze, il limite di 100 euro può essere elevato fino a 400 euro, nonché può essere consentita l emissione di fatture semplificate anche senza limiti di importo per le operazioni effettuate nell ambito di specifici settori di attività o da specifiche tipologie di soggetti per i quali le pratiche commerciali o amministrative ovvero le condizioni tecniche di emissione delle fatture rendono particolarmente difficoltoso il rispetto degli adempimenti previsti per l emissione delle fatture. In ogni caso, l emissione della fattura semplificata non è ammessa con riferimento alle seguenti tipologie di operazioni: - cessioni intracomunitarie (art. 41 del D.L. n. 331/1993); - operazioni disciplinate dall art.21, co.6-bis, lett. a), del DPR n.633/72 di cui al precedente paragrafo (cessioni di beni e prestazioni di servizi diverse da quelle finanziarie esenti di cui all art.10, nn.1)-4) e 9), del DPR n.633/72 effettuate nei confronti di un soggetto passivo debitore dell importa in un altro Stato comunitario) In conclusione si ritiene che talune di queste novità siano di importanza squisitamente formale in quanto già applicate nella prassi. Sotto certi aspetti le disposizioni non sono chiare e si attendono i necessari e consueti interventi chiarificatori da parte dell Agenzia delle Entrate. CHIARAVALLI, REALI E ASSOCIATI Circolare n legge di stabilità gennaio 2013 pag.8