Fisco UpGrade AGEFIS n. 8/2015

Fisco UpGrade AGEFIS n. 8/2015 LA REVISIONE DELLE SANZIONI TRIBUTARIE E LA RIFORMA DELLA RISCOSSIONE 1

La riforma delle sanzioni tributarie D.LGS. 158/2015 ai sensi dell'articolo 8 della Legge delega n. 23/2014 La Legge Delega n. 23/20142014 Con l'articolo larticolo8, comma 1 della Legge 11 marzo 2014, n. 23, è stata conferita al Governo la delega a procedere alla revisione: del sistema sanzionatorio penale tributario del sistema sanzionatorio amministrativo secondo criteri di predeterminazione e di proporzionalità rispetto alla gravità dei comportamenti tenuti dal contribuente infedele 2

Il Decreto Legislativo n. 158/2015 Il Decreto Legislativo n. 158/2015 (che è stato approvato in via definitiva dal Consiglio dei Ministri tenutosi in data 22 settembre 2015) - suddiviso nel Titolo I, dedicato alla riforma dei reati tributari e nel Titolo II, dedicato alla modifica dell'impianto sanzionatorio amministrativo - dà attuazione alle previsioni contenute nell'articolo 8 della Legge Delega n. 23/2014 per la riforma del sistema sanzionatorio fiscale. 3

La decorrenza La riforma delle sanzioni è entrata in vigore in due tempi distinti: la parte penale 15 giorni dopo la pubblicazione del Decreto Legislativo n. 158/2015 in Gazzetta Ufficiale (i.e. 22 ottobre 2015) la parte amministrativa il 1 gennaio 2016 (l'entrata in vigore è stata anticipata di un anno dalla proposta di Legge di Stabilità 2016, approvata giovedì 15 ottobre 2015 dal Consiglio dei Ministri. inizialmente il termine di entrata in vigore della parte amministrativa Decreto Legislativo n. 158/2015 era stata fissata al 1 gennaio 2017 come previsto it dal D.Lgs. 158/2015 stesso) 4

Il principio di proporzionalità L'entità delle sanzioni amministrative tributarie di cui viene prevista l'irrogazione a fronte di comportamenti sanzionabili tenuti dal contribuente viene ad essere graduata in ragione della gravità delle violazioni commesse dal contribuente stesso: le sanzioni saranno più lievi nel caso in cui il contribuente metta in atto comportamenti non fraudolenti le sanzioni saranno più pesanti nel caso in cui il contribuente metta in atto comportamenti fraudolenti 5

Novità Non si considera come evasa l'imposta teorica e non effettivamente dovuta, collegata ad una rettifica in diminuzione da parte dell'amministrazione finanziaria di perdite dell'esercizio o di perdite pregresse spettanti e utilizzabili (articolo 1, comma 1, lettera f). D.Lgs. 74/2000) - per "imposta evasa" si intende la differenza tra l'imposta effettivamente dovuta e quella indicata nella dichiarazione, ovvero l'intera imposta dovuta nel caso di omessa dichiarazione, al netto delle somme versate dal contribuente o da terzi a titolo di acconto, di ritenuta o comunque in pagamento di detta imposta prima della presentazione della dichiarazione o della scadenza del relativo termine ). Per calcolare l'imposta evasa ai fini della configurabilità di un reato tributario, occorre scomputare le perdite eventualmente conseguite nell'esercizio o quelle pregresse spettanti ed utilizzabili. 6

Reato di dichiarazione fraudolenta (articolo 2, commi 1 e 2 D.Lgs 74/2000) - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205 Reato di infedele dichiarazione (articolo 4, D.Lgs. 74/2000) - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205 Reato di omessa dichiarazione (articolo 5, D.Lgs. 74/2000) - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205 7

Reato di occultamento o distruzione di documenti contabili (articolo 10, D.Lgs. 74/2000) - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25giugno g 1999, n. 205 Reato di omesso versamento di ritenute (articolo 10-bis, D.Lgs. 74/2000) - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205 Reato di omesso versamento di IVA (articolo 10-ter, D.Lgs. 74/2000) - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205 8

Reato di indebita compensazione (articolo 10-quater, D.Lgs. 74/2000) - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205 Confisca e beni sequestrati (articolo 12-bis, D.Lgs. 74/2000) - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205 Cause di non punibilità (articolo 13, D.Lgs. 74/2000) - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205 Circostanze del reato (articolo 13-bis, D.Lgs. 74/2000) - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205 9

Reato di dichiarazione fraudolenta (articolo 2, commi 1 e 2 D.Lgs 74/2000) - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205-1. È punito con la reclusione da un anno e sei mesi a sei anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti, indica in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte elementi passivi fittizi. 2. Il fatto si considera commesso avvalendosi di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti quando tali fatture o documenti sono registrati nelle scritture contabili obbligatorie, o sono detenuti a fine di prova nei confronti dell'amministrazione finanziaria ) e 3, D.Lgs. 74/2000 ( 1. Fuori dei casi previsti dall'articolo 2, è punito con la reclusione da un anno e sei mesi a sei anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, sulla base di una falsa rappresentazione nelle scritture contabili obbligatorie e avvalendosi di mezzi fraudolenti idoneii ad ostacolarne l'accertamento, indica in una delle dichiarazioni i i annuali relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore a quello effettivo od elementi passivi fittizi, quando, congiuntamente: a) l'imposta evasa è superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte, a lire centocinquanta milioni; b) l'ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all'imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi fittizi, è superiore al cinque per cento dell'ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione, o, comunque, è superiore a lire tre miliardi ). 10

Occorre distinguere fra: Dichiarazione fraudolenta mediante l'uso di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti (Articolo 2) Novità: È stata t abrogata la parola annuale dal testot normativo sicché il reato è esteso a tutte le dichiarazioni ai fini delle imposte sui redditi e dell'iva e non più solo a quelle annuali 11

Dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici (Articolo 3) Si realizza quando, congiuntamente: Novità: ciascuna imposta evasa è superiore a 30.000 (importo invariato); gli elementi attivi i sottratti tti ad imposizione, i i anche mediante elementi passivi ii fittizi i (i.e. l'imponibile evaso), sono > al 5% del dichiarato o comunque > a 1.500.000 (non più 1.000.000). Ovvero se i crediti e le ritenute fittizie a diminuzione dell'imposta sono > al 5% dell'imposta o comunque > 30.000. 000 12

Reato di infedele dichiarazione (articolo 4, D. Lgs. 74/2000) - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25giugno g 1999, n. 205-1. Fuori dei casi previsti dagli articoli 2 e 3, è punito con la reclusione da uno a tre anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, indica in una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte elementi attivi per un ammontare inferiore aquello effettivo od elementi passivi fittizi, quando, congiuntamente: a) l'imposta evasa è superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte, a lire duecento milioni; b) l'ammontare complessivo degli elementi attivi sottratti all'imposizione, anche mediante indicazione di elementi passivi fittizi, è superiore al dieci per cento dell'ammontare complessivo degli elementi attivi indicati in dichiarazione, o, comunque, è superiore alire quattro miliardi ) 13

Novità Il reato di infedele dichiarazione si realizza quando, congiuntamente: ciascuna imposta evasa ammonta ad una cifra che risulta essere superiore ad 150.000000 (non più 50.000); 000); gli elementi attivi sottratti all'imposizione fiscale, anche mediante l'apposizione di elementi passivi fittizi (i.e. l'imponibile evaso), sono superiori al 10% di quanto è stato dichiarato o comunque ammontano a cifre superiori ad 3.000.000 (non più 2.000.000). Sono esclusi dalla rilevanza penale i costi indeducibili, se reali, nonché gli errori relativamente all'inerenza dei costi detratti esulla competenza dei costi medesimi i all'esercizio considerato in dichiarazione. In ogni caso, sono da ritenersi irrilevanti le valutazioni che, singolarmente considerate, differiscono in misura inferiore al 10% rispetto a quelle corrette. Pena invariata: reclusione da 1 anno a 3 anni 14

Reato di omessa dichiarazione (articolo 5, D.Lgs. 74/2000) - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205-1. È punito con la reclusione da uno a tre anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, non presenta, essendovi obbligato, una delle dichiarazioni annuali relative a dette imposte, quando l'imposta evasa è superiore, con riferimento a taluna delle singole imposte a lire centocinquanta milioni. 2. Ai fini della disposizione prevista dal comma 1 non si considera omessa la dichiarazione presentata entro novanta giorni dalla scadenza del termine o non sottoscritta o non redatta su uno stampato conforme al modello prescritto ). 15

Dichiarazione dei redditi e dichiarazione IVA Novità: Il reato di omessa dichiarazione si realizza nel caso in cui ciascuna imposta evasa è superiore a 50.000 (non più 30.000). Il reato viene sanzionato con lareclusione per un periodo che può andare da 1 anno e 6 mesi a 4 anni (non più da 1 anno a 3 anni). 16

Dichiarazione Modello 770 Novità: Il reato di omissione della dichiarazione Modello 770 si realizza quando l'ammontare delle ritenute che non sono state versate risulta essere stato superiore a 50.000. Il reato viene sanzionato con la reclusione da 1 anno a 4 anni. 17

Reato di occultamento o distruzione di documenti contabili (articolo 10, D.Lgs. 74/2000) - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205-1.Salvocheilfattocostituiscapiùgrave reato, è punito con la reclusione da sei mesi acinque anni chiunque, al fine di evadere le imposte sui redditi o sul valore aggiunto, ovvero di consentire l'evasione a terzi, occulta o distrugge in tutto o in parte le scritture contabili o i documenti di cui è obbligatoria la conservazione, in modo da non consentire la ricostruzione dei redditi o del volume di affari ). Novità: Il reato di occultamento o distruzione di documenti contabili è sanzionato con un periodo reclusione che può andare da 1 anno e 6 mesi a 6 anni (non più da 6 mesi a 5 anni). 18

Reato di omesso versamento di ritenute (articolo 10-bis, D.Lgs. 74/2000) - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205-1. È punito con la reclusione da sei mesi a due anni chiunque non versa entro il termine previsto per la presentazione della dichiarazione annuale di sostituto di imposta ritenute risultanti dalla certificazione rilasciata ai sostituiti, per un ammontare superiore acinquantamila il euro per ciascun periodo d'imposta ). Novità: Il reato di omesso versamento di ritenute si realizza quando le ritenute omesse - certificate o dovute sulla base della stessa dichiarazione - sono superiori a 150.000 (non più 50.000). Pena invariata: reclusione da 6 mesi a 2 anni. 19

Reato di omesso versamento di IVA (articolo 10-ter, D.Lgs. 74/2000) - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25giugno g 1999, n. 205-1. La disposizione di cui all'articolo 10- bis si applica, nei limiti ivi previsti, anche a chiunque non versa l'imposta sul valore aggiunto, dovuta in base alla dichiarazione annuale, entro il termine per il versamento dell'acconto relativo al periodo di imposta successivo ). Novità: Il reato di omesso versamento di IVA si realizza quando l'iva omessa ammonta ad una cifra superiore a 250.000000 (non più 50.000). 000) Pena invariata: reclusione da 6 mesi a 2 anni. 20

Reato di indebita compensazione (articolo 10-quater, D. Lgs. 74/2000) - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205-1. La disposizione di cui all'articolo 10-bis si applica, nei limiti ivi previsti, anche a chiunque non versa le somme dovute, utilizzando in compensazione, ai sensi dell'articolo 17 del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241, crediti non spettanti o inesistenti. i ti Novità: Il reato di indebita compensazione si realizza quando v'è un utilizzo di crediti non spettanti o inesistenti per somme superiori a 50.000. Pena: reclusione da 6 mesi a 2 anni per i crediti non spettanti (invariata) reclusione da 1 anno e 6 mesi a 6 anni per i crediti inesistenti 21

Confisca ebeni sequestrati Viene prevista la confisca dei beni che costituiscono il profitto in caso di condanna per un reato previsto dal D.Lgs. 74/2000 ovvero, quando essa non è possibile, di beni per un valore corrispondente. Articolo 12-bis, D.Lgs. 74/2000 - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205-1. Nel caso di condanna o di applicazione della pena su richiesta delle parti a norma dell'articolo 444 del codice di procedura penale per uno dei delitti previsti dal presente decreto, èsempre ordinata la confisca dei beni che ne costituiscono il profitto o il prezzo, salvo che appartengano a persona estranea al reato, ovvero, quando essa non è possibile, la confisca di beni, di cui il reo ha la disponibilità, per un valore corrispondente a tale prezzo o profitto. 2. La confisca non opera per la parte che il contribuente si impegna a versare all'erario anche in presenza di sequestro. Nel caso di mancato versamento la confisca è sempre disposta. I beni sequestrati, diversi dal denaro e dalle disponibilità finanziarie, possono essere affidati in custodia giudiziale agli organi dell'amministrazione finanziaria che ne facciano richiesta per esigenze operative. 22

Articolo 18-bis, D.Lgs. 74/2000 - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo l 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205-1. I beni sequestrati nell'ambito dei procedimenti penali relativi ai delitti previsti dal presente decreto e a ogni altro delitto tributario, diversi dal denaro e dalle disponibilità finanziarie, possono essere affidati dall'autorità giudiziaria in custodia giudiziale, agli organi dell'amministrazione finanziaria che ne facciano richiesta per le proprie esigenze operative. 2. Restano ferme le disposizioni dell'articolo 61, comma 23, del decreto-legge 25 giugno 2008, n. 112, convertito, con modificazioni, dalla legge 6 agosto 2008, n. 133, e dell'articolo 2 del decreto-legge 16 settembre 2008, n. 143, convertito, con modificazioni, dalla legge 13 novembre 2008, n. 181. 23

Cause di non punibilità (articolo 13, D.Lgs. 74/2000) - 1. Le pene previste per i delitti di cui al presente decreto sono diminuite fino alla metà e non si applicano le pene accessorie indicate nell'articolo 12 se, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado, i debiti tributari relativi ai fatti costitutivi dei delitti medesimi sono stati estinti mediante pagamento, anche a seguito delle speciali procedure conciliative o di adesione all'accertamento previste dalle norme tributarie. 2. A tale fine, il pagamento deve riguardare anche le sanzioni amministrative previste per la violazione delle norme tributarie, sebbene non applicabili all'imputato a norma dell'articolo 19, comma 1. 3. Della diminuzione di pena prevista dal comma 1 non si tiene conto ai fini della sostituzione della pena detentiva inflitta con la pena pecuniaria a norma dell'articolo 53 della legge 24 novembre 1981, n. 689. 24

Novità I reati di omesso versamento di ritenute (articolo 10-bis), di IVA (articolo 10- ter) e di indebita compensazione (articolo 10-quater) non sono punibili se prima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado i relativi debiti tributari (comprese sanzioni ed interessi) sono estinti mediante integrale pagamento del dovuto a seguito di ravvedimento operoso o delle procedure conciliative e di adesione all'accertamento, a nulla rilevando che le violazioni siano state già constatate. I reati di infedele ed omessa dichiarazione (articoli 4 e 5) non sono punibili se i debiti tributari (comprese sanzioni ed interessi) sono estinti mediante integrale pagamento del dovuto a seguito di ravvedimento operoso o della presentazione della dichiarazione omessa entro il termine di presentazione della dichiarazione dell'anno successivo, purché non siano ancora iniziati accessi, ispezioni, verifiche o qualunque attività accertativa amministrativa o penale. 25

Circostanze del reato (articolo 13-bis, D.Lgs. 74/2000) - 1. Fuori dai casi di non punibilità, le pene per i delitti di cui al presente decreto sono diminuite fino alla metà e non si applicano le pene accessorie indicate nell'articolo 12 se, prima della dichiarazione di apertura del dibattimento t di primo grado, i debiti tib tributari, t i comprese sanzioni i amministrative i ti e interessi, sono stati estinti mediante integrale pagamento degli importi dovuti, anche a seguito delle speciali procedure conciliative e di adesione all'accertamento previste dalle norme tributarie. 2. Per i delitti di cui al presente decreto l'applicazione della pena ai sensi dell'articolo 444 del codice di procedura penale può essere chiesta dalle parti solo quando ricorra la circostanza di cui al comma 1, nonché il ravvedimento operoso, fatte salve le ipotesi di cui all'articolo 13, commi 1 e 2. 3. Le pene stabilite per i delitti di cui al titolo II sono aumentate della metà se il reato è commesso dal concorrente nell'esercizio dell'attività di consulenza fiscale svolta da un professionista o da un intermediario finanziario o bancario attraverso l'elaborazione o la commercializzazione di modelli di evasione fiscale. 26

Novità Fuori dei casi di non punibilità di cui all'articolo 13, le pene previste dal D.Lgs. 74/2000 ( Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno g 1999, n. 205 ) sono ridotte sino alla metà (anziché 1/3) e non si applicano le pene accessorie previste dall'articolo 12 D.Lgs. 74/2000 (per es. interdizione dagli uffici direttivi delle persone giuridiche), seprima della dichiarazione di apertura del dibattimento di primo grado i debiti tributari (comprese sanzioni ed interessi) sono estinti mediante integrale pagamento del dovuto, anche a seguito delle procedure conciliative e di adesione all'accertamento. 27

Il favor rei Nell'ambito del sistema sanzionatorio penale, il principio è contenuto nell'articolo 3 del Codice Penale. Ati Articolo 3 - Obbligatorietà i tà della legge penale La legge penale italiana obbliga tutti coloro che, cittadini o stranieri, si trovano nel territorio dello Stato, salve le eccezioni stabilite dal diritto pubblico interno o dal diritto internazionale. La legge penale italiana obbliga altresì tutti coloro che, cittadini o stranieri, si trovano all'estero, ma limitatamente ai casi stabiliti dalla legge medesima o dal diritto internazionale. 28

Nell'ambito invece del sistema sanzionatorio amministrativo, è invece l'articolo 3, comma 3 del D.LGS. 472/97 ( Disposizioni generali in materia di sanzioni amministrative per le violazioni di norme tributarie, a norma dell'articolo 3, comma 133, della legge 23 dicembre 1996, n. 662 ) a statuire che: 1. Nessuno può essere assoggettato a sanzioni se non in forza di una legge entrata in vigore prima della commissione della violazione. 2. Salvo diversa previsione di legge, nessuno può essere assoggettato a sanzioni per un fatto che, secondo una legge posteriore, non costituisce violazione punibile. Se la sanzione è già stata irrogata con provvedimento definitivo il debito residuo si estingue, ma non è ammessa ripetizione di quanto pagato. 3. Se la legge in vigore al momento in cui è stata commessa la violazione e le leggi posteriori stabiliscono sanzioni di entità diversa, si applica la legge più favorevole, salvo che il provvedimento di irrogazione sia divenuto definitivo. 29

Per effetto del principio del favor rei dunque - salvo che il provvedimento di irrogazionei sia divenuto definitivo iti - le penalità più favorevoli al contribuente si applicheranno alle infrazioni commesse precedentemente. Problematicità sorgeranno inevitabilmente in conseguenza della differita entrata in vigore delle nuove sanzioni amministrative tributarie. 30

Come indicato nella Circolare 180/E/1998, Ministero delle Finanze - Dipartimento Entrate Accertamento e Programmazione - Servizio III, Disposizioni generali in materia di sanzioni amministrative per le violazioni di norme tributarie - Decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472 e successive modificazioni ed integrazioni. Tre sono lesituazioni i i che potranno verificarsi: i SANZIONE NON ANCORA IRROGATA: Gli uffici dovranno irrogare la sanzione più mite. SANZIONE IRROGATA CON PROVVEDIMENTO NON ANCORA DIVENUTO DEFINITIVO: La misura della sanzione dovrà essere ridotta in conformità alla misura più favorevole (con diritto alla restituzione di quanto eventualmente già pagato in eccedenza). SANZIONE IRROGATA CON PROVVEDIMENTO DIVENUTO DEFINITIVO: Rimane dovuta la sanzione irrogata secondo l'originaria previsione meno favorevole. 31

Considerando che: molte delle nuove penalità risultano più favorevoli al contribuente l'entrata in vigore delle nuove disposizioni è differita al 1 gennaio 2016 Allora: l'agenzia Entrate dovrà emettere gli atti di fine 2015 pur sapendo che poi le sanzioni verranno ridotte il contribuente si troverà costretto a impugnare gli atti per non farli divenirei definitivi, iii di modo che dal 2016 si applichino le nuove misure. Tale principio p di favor rei si applica dall entrata in vigore delle norme previste dall'articolo 32 del d.lgs. n. 158/2015 così come modificato dall'articolo 11, comma 11, del disegno di legge di stabilità 2016. 32

Le nuove sanzioni amministrative tributarie - (artt. 15-30, D.Lgs. 158/2015) Reato di omessa dichiarazione (articolo 5, D. Lgs. 74/2000) - Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'articolo 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205). DISPOSIZIONE ATTUALE: Nei casi di omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, si applica la sanzione amministrativa dal 120% al 240% dell'ammontare delle imposte dovute, con un minimo di lire cinquecentomila il ( 258). Se non sono dovute imposte, si applica la sanzione da lire cinquecentomila ( 258) a lire due milioni ( 1.032). Essa può essere aumentata fino al doppio nei confronti dei soggetti obbligati alla tenuta di scritture contabili. 33

NUOVA DISPOSIZIONE : (articolo 15, comma. 1, lettera a), D.Lgs. 158/2015 - Revisione del sistema sanzionatorio, in attuazione dell'articolo 8, comma 1, della legge 11 marzo 2014, n. 23). Nei casi di omessa presentazione della dichiarazione ai fini delle imposte sui redditi e dell'imposta regionale sulle attività produttive, si applica la sanzione amministrativa dal 120% al 240% dell'ammontare delle imposte dovute, con un minimo di 250. Se non sono dovute imposte, si applica la sanzione da 250 a 1000. Se la dichiarazione omessa è presentata dal contribuente entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al periodo d'imposta successivo e, comunque, prima dell'inizio di qualunque attività amministrativa di accertamento di cui abbia avuto formale conoscenza, si applica la sanzione amministrativa dal 60% al 120% dell'ammontare delle imposte dovute, con un minimo di 200. Se non sono dovute imposte, si applica la sanzione da 150 a 500. Le sanzioni applicabili quando non sono dovute imposte possono essere aumentate sino al doppio nei confronti dei soggetti obbligati alla tenuta delle scritture contabili. 34

Novità La disciplina sanzionatoria viene estesa alle violazioni in materia di IRAP, prima contenute nell'articolo 32, D.Lgs. 446/1997. La Sanzione proporzionata al ritardo nell'adempimento. 35

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Reato di infedele dichiarazione (articolo 1, comma 2, D.Lgs. 471/1997 - Riforma delle sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tributi, a norma dell'articolo 3, comma 133, lettera q), della legge 23 dicembre 1996, n. 662 ). DISPOSIZIONE ATTUALE: Se nella dichiarazione è indicato, ai fini delle singole imposte, un reddito imponibile inferiore a quello accertato o, comunque, un'imposta inferiore a quella dovuta o un credito superiore a quello spettante, si applica la sanzione amministrativa dal 100% al 200% della maggiore imposta o della differenza del credito. La stessa sanzione si applica se nella dichiarazione sono esposte indebite detrazione d'imposta ovvero indebite deduzioni dall'imponibile, anche se esse sono state attribuite in sede di ritenuta alla fonte. 37

NUOVA DISPOSIZIONE - articolo 15, comma 1, lettera a) D.Lgs. 158/2015 - Revisione i del sistema it sanzionatorio, i in attuazione dell'articolo 8, comma 1, della legge 11 marzo 2014, n. 23 Se nella dichiarazione è indicato, ai fini delle singole imposte, un reddito o un valore della produzione imponibile inferiore a quello accertato o, comunque, un'imposta inferiore a quella dovuta o un credito superiore a quello spettante, si applica la sanzione amministrativa dal 90% al 180% della maggiore imposta o della differenza del credito utilizzato. La stessa sanzione si applica se nella dichiarazione sono esposte indebite detrazione d'imposta ovvero indebite deduzioni dall'imponibile, anche se esse sono state attribuite in sede di ritenuta alla fonte. 38

Reato di infedele dichiarazione (articolo 1, comma 3, D.Lgs. 471/1997 - Riforma delle sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tributi, a norma dell'articolo 3, comma 133, lettera q), della legge 23 dicembre 1996, n. 662). DISPOSIZIONE ATTUALE: La sanzione di cui al comma precedente è aumentata della metà quando la violazione è realizzata mediante l'utilizzo di documentazione falsa o per operazioni inesistenti, mediante artifici o raggiri, condotte simulatorie o fraudolente. 39

NUOVA DISPOSIZIONE - articolo 15, comma 1, lettera a), D.Lgs. 158/2015 - Revisione i del sistema it sanzionatorio, i in attuazione dell'articolo l 8, comma 1, della legge 11 marzo 2014, n. 23 La sanzione di cui al comma 2 è aumentata della metà (quindi dal 135% al 270%) quando la violazione è realizzata mediante l'utilizzo di documentazione falsa o per operazioni inesistenti, mediante artifici o raggiri, condotte simulatorie o fraudolente. 40

Reato di infedele dichiarazione (articolo 1, comma 4, D.Lgs. 471/1997 - Riforma delle sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tributi, a norma dell'articolo 3, comma 133, lettera q), della legge 23 dicembre 1996, n. 662). NUOVA DISPOSIZIONE - articolo 15, comma 1, lettera a), D.Lgs. 158/2015 - Revisione del sistema sanzionatorio, in attuazione dell'articolo 8, comma 1, della legge 11 marzo 2014, n. 23 Fuori dai casi di cui al comma 3, la sanzione di cui al comma 2 è ridotta a un terzo (quindi dal 30% al 60%) quando la maggiore imposta o il minor credito accertati sono complessivamente inferiori i i al 3% dell'imposta e del credito dichiarati e comunque complessivamente inferiori a 30.000. La medesima riduzione si applica quando, fuori dai casi di cui al comma 3, l'infedeltà è conseguenza di un errore sull'imputazione temporale di elementi positivi o negativi di reddito, purché il componente positivo abbia già concorso alla determinazione del reddito nell'annualità in cui interviene l'attività di accertamento o in una precedente. Se non vi è alcun danno per l'erario, la sanzione è pari a 250. 41

Infedele dichiarazione (articolo 1, commi 2-4, D.Lgs. 471/1997) NOVITÀ: La disciplina sanzionatoria viene estesa alle violazioni in materia di IRAP. La sanzione viene proporzionata alla gravità del comportamento tenuto dal contribuente. Viene introdotta (comma 3) l'aggravante in presenza di condotte fraudolente del contribuente (la finalità è quella di colpire in via amministrativa in modo più severo le fattispecie di dichiarazione fraudolenta non più penalmente rilevanti, v. sopra). Gli errori di imputazione temporale di elementi positivi o negativi di reddito beneficiano di una riduzione della sanzione (comma 4). 42

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Dichiarazione dei sostituti di imposta: omessa/infedele (articolo 2, d.lgs. 471/1997) NOVITÀ - articolo 15, comma 1, lettera b, D.Lgs. 158/2015) Novità analoghe a quelle che sono state t previste it per le violazioni i i di omessa e infedele presentazione della dichiarazione ai fini delle imposte sui redditi e dell'irap. La sanzione anche in questo caso proporzionata alla gravità del comportamento tenuto da parte del contribuente. Viene introdotta anche per la fattispecie di omesso/infedele Modello 770 l'aggravante in presenza di utilizzo di documentazione falsa, di artifici o raggiri, condotte simulatorie o fraudolente. 47

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Dichiarazione iva: omessa/infedele - (articolo 5, D.Lgs. 471/1997) NOVITÀ - (cfr. articolo 15, comma 1, lettera e, D.Lgs. 158/2015) Sono introdotte novità analoghe a quelle previste per le violazioni di omessa e infedele presentazione della dichiarazione i ai finii delle imposte sui redditi e dell'irap. Sanzione anche in questo caso proporzionata p alla gravità del comportamento tenuto dal contribuente. Introdotta anche per l'iva l'aggravante in presenza di utilizzo di documentazione falsa, di artifici o raggiri, condotte simulatorie o fraudolente. 52

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Sanzioni per il reverse charge (articolo 6, comma 9-bis, D.Lgs. 471/1997 - Riforma delle sanzioni i tib tributariet i nonpenali in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tributi, a norma dell'articolo 3, comma 133, lettera q), della legge 23 dicembre 1996, n. 662 ). 9-bis. È punito con la sanzione amministrativa compresa fra il 100 e il 200 per cento dell imposta, con un minimo di 258 euro, il cessionario o il committente che, nell esercizio di imprese, arti o professioni, non assolve l imposta relativa agli acquisti di beni o servizi mediante il meccanismo dell inversione contabile di cui agli articoli 17 e 74, commi settimo e ottavo, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni. La medesima sanzione si applica al cedente o prestatore che ha irregolarmente addebitato l imposta in fattura omettendone il versamento. Qualora l imposta sia stata assolta, ancorché irregolarmente, dal cessionario o committente ovvero dal cedente o prestatore, fermo restando il diritto alla detrazione ai sensi dell articolo 19 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni, la sanzione amministrativa è pari al 3 per cento dell imposta irregolarmente assolta, con un minimo di 258 euro, e comunque non oltre 10.000 euro per le irregolarità commesse nei primi tre anni di applicazione delle disposizioni del presente periodo. Al pagamento delle sanzioni previste nel secondo e terzo periodo, nonché al pagamento dell imposta, sono tenuti solidalmente entrambi i soggetti obbligati all applicazione del meccanismo dell inversione contabile. È punito con la sanzione di cui al comma 2 il cedente o prestatore che non emette fattura, fermo restando l obbligo per il cessionario o committente di regolarizzare l omissione ai sensi del comma 8, applicando, comunque, il meccanismo dell inversione contabile. 58

Novità - (cfr. articolo 15, comma 1, lettera f, n. 7 D.Lgs. 158/2015) Nuove sanzioni per il reverse charge, improntate a criteri di proporzionalità rispetto alla gravità della violazione ed applicabili a tutte le forme di inversione contabile contemplate dalla normativa in materia di Iva. Il comma 9-bis è sostituito dai seguenti: "9-bis. È punito con la sanzione amministrativa compresa fra 500 euro e 20.000 euro il cessionario o il committente che, nell'esercizio di imprese, arti o professioni, omette di porre in essere gli adempimenti connessi all'inversione contabile di cui agli articoli 17, 34, comma 6, secondo periodo, e 74, settimo e ottavo comma, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, eagli articoli 46, comma 1, e47, comma 1, del decreto-legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427. Se l'operazione non risulta dalla contabilità tenuta ai sensi degli articoli 13 e seguenti del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, la sanzione amministrativa è elevata a una misura compresa tra il cinque e il dieci per cento dell'imponibile, con un minimo di 1.000 euro. Resta ferma l'applicazione delle sanzioni previste dall'articolo 5, comma 4, e dal comma 6 con riferimento all'imposta che non avrebbe potuto essere detratta dal cessionario o dal committente. Le disposizioni di cui ai periodi precedenti si applicano anche nel caso in cui, non avendo adempiuto il cedente o prestatore agli obblighi di fatturazione entro quattro mesi dalla data di effettuazione dell'operazione oavendo emessouna fattura irregolare, il cessionario o committente non informi l'ufficio competente nei suoi confronti entro il trentesimo giorno successivo, provvedendo entro lo stesso periodo all'emissione di fattura ai sensi dell'articolo 21 del predetto decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, o alla sua regolarizzazione, e all'assolvimento assolvimento dell'imposta mediante inversione contabile. 59

Il nuovo cumulo giuridico (articolo 12, D.Lgs. 472/1997) Ati Articolo 12. Concorso di violazioni i i eviolazioni i i continuate t 1. È punito con la sanzione che dovrebbe infliggersi per la violazione più grave, aumentata fino al doppio, chi, con una sola azione od omissione, viola diverse disposizioni anche relative a tributi diversi ovvero commette, anche con più azioni od omissioni, diverse violazioni della medesima disposizione. 2. Alla stessa sanzione soggiace chi, anche in tempi diversi, commette più violazioni che, nella loro progressione, pregiudicano o tendono a pregiudicare la determinazione dell'imponibile ovvero la liquidazione anche periodica del tributo. 3. Nei casi previsti dai commi 1 e 2, se le violazioni rilevano ai fini di più tributi, si applica, quale sanzione base cui riferire l'aumento, quella più grave aumentata fino a un terzo. 4. Se le violazioni riguardano periodi di imposta diversi, la sanzione base può essere aumentata fino al triplo. 5. La continuazione i è interrotta tt dalla contestazione t delle violazioni. i i 6. Nei casi previsti dal presente articolo la sanzione non può essere comunque superiore a quella risultante dal cumulo delle sanzioni previste per le singole violazioni. 60

L'articolo 16, comma 1, lettera e, D.Lgs. 158/2015 ha modificato l'articolo 12, D.Lgs. 472/1997, prevedendo che la sanzione unica in caso di concorso di violazioni (c.d. cumulo giuridico) si applichi separatamente per ciascun tributo e per ciascun periodo di imposta non solo in ipotesi di accertamento con adesione (come previsto dalla norma attuale), ma anche nelle ipotesi di mediazione tributaria e di conciliazione giudiziale. 61

Imposta di registro: sanzione per omessa registrazione (articolo 69, d.p.r. 131/1986) DISPOSIZIONE ATTUALE: Chi omette la richiesta di registrazione degli atti e dei fatti rilevanti ai fini dell'applicazione dell'imposta, ovvero la presentazione delle denunce previste dall'art art. 19, è punito con la sanzione amministrativa dal 120% al 240% dell'imposta dovuta. NUOVA DISPOSIZIONE - cfr. articolo 18, comma 1, lettera a), D.Lgs. 158/2015: Chi omette la richiesta di registrazione degli atti e dei fatti rilevanti ai fini dell'applicazione dell'imposta, ovvero la presentazione delle denunce previste dall'art. 19, è punito con la sanzione amministrativa dal 120% al 240% dell'imposta dovuta. Se la richiesta di registrazione è effettuata con ritardo non superiore a30 giorni, si applica la sanzione amministrativa dal 60% al 120% delle imposte dovute, con un minimo di 200. 62

Imposta di registro: sanzione (articolo 72, D.P.R. 131/1986) per occultazione di corrispettivo - DISPOSIZIONE ATTUALE: Se viene occultato anche solo parzialmente il corrispettivo convenuto, si applica la sanzione amministrativa dal 200% al 400% della differenza fra l'imposta dovuta e quella già applicata in base al corrispettivo dichiarato, detratto tuttavia l'importo della sanzione eventualmente irrogata ai sensi dell'art. 71 (i.e. per insufficiente dichiarazione i di valore). NUOVA DISPOSIZIONE - cfr. articolo 18, comma 1, lettera b), D.Lgs. 158/2015: Se viene occultato anche solo parzialmente il corrispettivo convenuto, si applica la sanzione amministrativa dal 120% al 240% della differenza fra l'imposta dovuta e quella già applicata in base al corrispettivo dichiarato, detratto tuttavia l'importo della sanzione eventualmente irrogata ai sensi dell'art. 71 (i.e. per insufficiente dichiarazione di valore). 63

Il nuovo ravvedimento operoso - (articolo 13, D.Lgs. 472/1997) La Legge di Stabilità 2015 (articolo 1, comma 637, Legge 23 dicembre 2014, n. 190) ha profondamente innovato la disciplina del ravvedimento operoso di cui all'articolo 13, D.Lgs. 472/1997, estendendone l'ambito di applicabilità. Finalità perseguita: incentivare la tax compliance Entrata in vigore: applicabile dal 1 gennaio 2015, anche per quelle violazioni commesse antecedentemente ma non ancora sanate Sono state introdotte ulteriori ipotesi di riduzione della sanzione al fine di incentivare la tempestività del contribuente rispetto al momento di commissione della violazione oggetto di regolarizzazione. Il contribuente può avvalersi dell'istituto del ravvedimento sino alla scadenza dei termini accertativi (antecedentemente, l'istituto era usufruibile esclusivamente entro il termine per la presentazione della dichiarazione relativa all'anno nel corso del quale la violazione è stata commessa e,comunque, a condizione che non fossero iniziati accessi, ispezioni o verifiche). 64

Il nuovo ravvedimento operoso - (articolo 13, D.Lgs. 472/1997) Per i tributi amministrati dall'agenzia delle Entrate (non altrettanto dicasi per i tributi non amministrati dall'agenzia delle Entrate, i.e. tributi locali e regionali, tributi doganali, per i quali permane la conditio di non avvenuto inizio di accessi, ispezioni o verifiche) il contribuente può usufruire del ravvedimento operoso anche dopo la constatazione della violazione da parte degli organi accertatori [purché al contribuente stesso non sia ancora stato notificato, con riferimento alla violazione, alcun atto di liquidazioneid i o avviso di accertamento t ocomunicazione i di irregolarità ità ovvero altresì - secondo quanto chiarito dall'agenzia Entrate nella Circolare 9 giugno 2015, n. 23/E (Direzione Centrale Normativa - Ravvedimento - Articolo 13, comma 1, lettera a-bis), del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472 Chiarimenti - avvisi di recupero crediti od atti di irrogazione sanzioni)], fatto salvo in tal caso il potere di questi ultimi di proseguire le proprie attività di verifica (cfr. Guardia di Finanza, Nota 15 maggio 2015). 65

Il nuovo ravvedimento operoso - (articolo 13, D.Lgs. 472/1997) Abolizione i (a far data dal 1 gennaio 2016) degli itittid istituti deflattivi i del contenzioso affini i al ravvedimento operoso, ovvero l'adesione agli inviti a comparire di cui al comma 1-bis degli articoli 5 ( Il contribuente può prestare adesione ai contenuti dell'invito di cui al comma 1 mediante comunicazione al competente ufficio e versamento delle somme dovute entro il quindicesimo giorno antecedente la data fissata per la comparizione. Alla comunicazione di adesione, che deve contenere, in caso di pagamento rateale, l'indicazione del numero delle rate prescelte, deve essere unita la quietanza dell'avvenuto pagamento della prima o unica rata. In presenza dell'adesione la misura delle sanzioni applicabili indicata nell'articolo 2, comma 5, è ridotta alla metà ) e11( Il contribuente può prestare adesione ai contenuti dell'invito di cui al comma 1. Per le modalità di definizione dell'invito, compresa l'assenza della prestazione delle garanzie previste dall'articolo 8, per la misura degli interessi e per le modalità di computo degli stessi in caso di versamento rateale, nonché per i poteri del competente ufficio dell'agenzia delle entrate in caso di mancato pagamento delle somme dovute per la definizione, si applicano le disposizioni di cui all'articolo 5, commi 1-bis, 1-ter e 1-quater. In presenza dell'adesione all'invito di cui al comma 1 del presente articolo, la misura delle sanzioni indicata nell'articolo 3, comma 3, applicabile per ciascun tributo di cui all'articolo 1, comma 2, è ridotta alla metà ), D. Lgs. 218/1997, l'adesione al processo verbale di constatazione di cui all'articolo 5-bis, D. Lgs. 218/1997 ( Il contribuente può prestare adesione anche ai verbali di constatazione in materia di imposte sui redditi e di imposta sul valore aggiunto redatti ai sensi dell'articolo 24 della legge 7 gennaio 1929, n. 4, che consentano l'emissione di accertamenti parziali previsti dall'articolo 41-bis del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e dall'articolo 54, quarto comma, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633 ) e l'adesione agli accertamenti non preceduti dall'invito a comparire di cui all'articolo 15, comma 2-bis, D. Lgs. 218/1997 ( Fermo restando quanto previsto dal comma 1, le sanzioni ivi indicate sono ridotte alla metà se l'avviso di accertamento e di liquidazione non è stato preceduto dall'invito di cui all'articolo articolo 5 o di cui all'articolo articolo 11. La disposizione di cui al periodo precedente non si applica nei casi in cui il contribuente non abbia prestato adesione ai sensi dell'articolo 5-bis e con riferimento alle maggiori imposte e alle altre somme relative alle violazioni indicate nei processi verbali che consentono l'emissione degli accertamenti di cui all'articolo 41-bis del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e successive modificazioni, e all'articolo 54, quarto comma, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n.633, e successive modificazioni ). i i ) 66

Il nuovo ravvedimento operoso - (articolo 13, D.Lgs. 472/1997) In caso di presentazione di una dichiarazione integrativa, per effetto del ravvedimento i termini accertativi (ex articolo 43, D.P.R. 600/1973 e articolo 57, D.P.R. 633/1972) decorrono dalla presentazione della dichiarazione integrativa limitatamente agli elementi oggetto di integrazione. 67

LA RIFORMA DELLA RISCOSSIONE Dilazione del pagamento - Articolo 19 DPR 602/1973 comma 1 L'agente della riscossione (tipicamente Equitalia), su richiesta del contribuente che dichiara di versare in temporanea situazione di obiettiva difficoltà, concede la ripartizione del pagamento delle somme iscritte a ruolo, con esclusione dei diritti di notifica, fino ad un massimo di settantadue rate mensili. L articolo 10, comma 1, lettera a), n. 1) del D. Lgs. 24 Settembre 2015, n. 159 ha aggiunto il seguente periodo: Nel caso in cui le somme iscritte a ruolo sono di importo superiore a cinquantamila euro, la dilazione può essere concessa se il contribuente documenta la temporanea situazione di obiettiva difficoltà. A norma dell articolo 15, comma 5, del D. Lgs. n. 159/2015 la disposizione si applica alle dilazioni concesse a decorrere dalla data di entrata in vigore dello stesso D. Lgs.(22 ottobre 2015). 68

LA RIFORMA DELLA RISCOSSIONE Vecchio e nuovo articolo 19 comma 1 È stato recepito a livello normativo la direttiva di Equitalia (relativa ai carichi a ruolo non superiori a cinquantamila euro). Viene in questo modo confermato che per le rateazioni che non eccedono questa cifra è sufficiente l istanza del contribuente, senza alcun allegato. 69

LA RIFORMA DELLA RISCOSSIONE Articolo 19 DPR 602/1973 comma 1 Articolo 19 DPR 602/1973 comma 1 (come modificato dall' articolo 10, comma 1, del D. Lgs. n. 159/2015) L agente della riscossione, su richiesta del contribuente, può L'agente della riscossione, su richiesta del contribuente che dichiara di concedere, nelle ipotesi di temporanea situazione di obiettiva versare in temporanea situazione di obiettiva difficoltà, concede la difficoltà dello stesso, la ripartizione i i del pagamento delle somme ripartizione i i del pagamento delle somme iscrittei a ruolo, con iscritte a ruolo fino ad un massimo di settantadue rate mensili. [Se esclusione dei diritti di notifica, fino ad un massimo di settantadue rate l'importo iscritto a ruolo è superiore a cinquantamila euro, il mensili. Nel caso in cui le somme iscritte a ruolo sono di importo riconoscimento di tali benefici è subordinato alla prestazione di superiore a cinquantamila euro, la dilazione può essere concessa se il idonea garanzia mediante polizza fidejussoria o fidejussione contribuente documenta la temporanea situazione di obiettiva bancaria ovvero rilasciata dai consorzi di garanzia collettiva dei fidi difficoltà. (Confidi) iscritti negli elenchi previsti dagli articoli 106 e 107del testo unico delle leggi in materia bancaria e creditizia, di cui al decreto legislativo 1 settembre 1993, n. 385, e successive modificazioni. In alternativa alle predette garanzie, il credito iscritto a ruolo può essere garantito dall ipoteca iscritta ai sensi dell articolo 77; l ufficio può altresì autorizzare che sia concessa dal contribuente, ovvero da terzo datore, ipoteca volontaria di primo grado su beni immobili di esclusiva proprietà del concedente, per un importo pari al doppio delle somme iscritte a ruolo. A tal fine il valore dell immobile è determinato ai sensi dell articolo 52, comma 4, del testo unico delle disposizioni concernenti l imposta di registro, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n. 131. Il valore dell immobile può essere, in alternativa, determinato sulla base di una perizia giurata di stima, cui si applica l articolo 64 del codice di procedura civile, redatta da soggetti iscritti agli albi degli ingegneri, degli architetti, dei geometri, dei dottori agronomi, dei periti agrari o dei periti industriali edili. L ipoteca non è assoggettata all azione revocatoria di cui all articolo 67 del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267, e successive modificazioni. Sono a carico del contribuente le spese di perizia, di iscrizione e cancellazione dell ipoteca] 70

LA RIFORMA DELLA RISCOSSIONE Debiti superiori a 50.000000 Per debiti iscritti a ruolo complessivamente superiori a 50.000,la concessione della rateazione è subordinata alla verifica della situazione di difficoltà economica. In tal caso, Equitalia analizza l importo del debito e la documentazione idonea a rappresentare la situazione economico finanziaria del contribuente. 71

LA RIFORMA DELLA RISCOSSIONE Debiti iscritti a ruolo L importo del debito deve essere riferito al totale dei debiti che sono stati iscritti a ruolo (considerate tutte le cartelle notificate ancora da saldare al netto di eventuali sgravi concessi e/o pagamenti parziali già eseguiti da parte del contribuente). AVVERTENZA RIPORTATA SUL MODELLO DI RICHIESTA R3 - modello per tutte le persone giuridiche (società di persone, società di capitali, associazioni, enti) e per le ditte individuali in contabilità ordinaria): Se già si beneficia di una o più dilazioni, il limite di 50.000 euro è da intendersi i comprensivo dell importo oggetto della presente it istanza e di quello residuo relativo alla/e altra/e rateizzazione/i 72

LA RIFORMA DELLA RISCOSSIONE La temporanea situazione di obiettiva difficoltà Lasituazione i di difficoltà deve essere: Temporanea Obiettiva Nella norma non si ritrova una precisa definizione legislativa idonea a circoscrivere le due caratteristiche sopra citate ed adatta se non proprio ad eliminare, quantomeno, a ridurre il margine di discrezionalità valutativa attribuito dal legislatore ad EQUITALIA. Le valutazioni sono spesso delicate, opinabili e potenzialmente foriere di contenzioso; ameno che non si intenda seguire una linea particolarmente indulgente che potrebbe non essere del tutto estranea agli effettivi intendimenti del legislatore che dia sostanzialmente per scontato, al di là di casi particolari, il fatto notorio della temporanea obiettiva difficoltà nei casi per esempio di ritardi negli incassi dei clienti o sovrapposizione di impegni finanziari assunti nei vari anni precedenti la richiesta di rateizzazione, ecc Per garantire l omogeneità di trattamento delle varie istanze di rateizzazione delle cartelle di pagamento presentate dai contribuenti, EQUITALIA ha impartito specifiche istruzioni finalizzate alla verifica della reale sussistenza della temporanea situazione di obiettiva difficoltà nel pagamento. Dette direttive hanno istituito it unpercorso diversificatoifi aseconda che il debito da rateizzare sia inferiore o superiore a 50mila euro. Secondo le direttive del 2008: deve essere valutata sulla base della capacità della società o della ditta di assolvere ai debiti di prossima scadenza con i mezzi di cui dispone. 73