Residenze fittizie all estero delle persone fisiche (prima parte) di Paolo Giovannetti Pubblicato il 24 ottobre 2009 il contrasto ai paradisi fiscali, ed in particolare alle fittizie residenze detenute in tali territori, sono ormai da diversi anni terreno sul quale l Amministrazione Finanziaria ha concentrato tante risorse, allo scopo di far emergere gli imponibili celati al fisco Il contrasto ai paradisi fiscali, ed in particolare alle fittizie residenze detenute in tali territori, sono ormai da anni terreno bellico sul quale l Amministrazione finanziaria ha concentrato le proprie maggior risorse, per far emergere ingenti imponibili celati al fisco italiano e trasferiti in stati a fiscalità privilegiata. Un forte segnale, era stato dato dal coinvolgimento dei Comuni nella lotta alle residenze fittizie all estero ovvero era stato richiesto agli stessi (previo incentivo pari al 30% dell accertato), di fornire elementi validi per l individuazione di persone fisiche formalmente trasferite in paesi a fiscalità privilegiata ma di fatto residenti nel territorio italiano e, quindi, assoggettabili alla tassazione domestica dello Stato Italiano. In virtù di tale accordo, gli uffici dei Comuni interessati, potevano riscontrare, anche con semplici sopralluoghi, se a fronte di una formale richiesta di iscrizione all A.I.RE. ovvero all Anagrafe dei residenti all estero, vi era stato un concreto trasferimento all estero del nucleo familiare. 1
Infatti, in molti casi veniva accertato che la formale iscrizione all A.I.R.E., era soltanto preordinata a garantirsi una tassazione fiscale agevolata, continuando a mantenere di fatto la residenza nello Stato Italiano. Le residenze fittizie delle persone fisiche però è solo un capitolo alla lotta all evasione internazionale, in quanto anche nei confronti delle persone giuridiche è in atto una strategia di contrasto concentrata su: stabili organizzazioni, esterovestizione, cfc e pratiche di transfer pricing. Le attività di ispettive condotte sia dagli agenti della guardia di finanza che dai funzionari delle Entrate, sono finalizzate ad appurare la reale localizzazione della residenza delle persone fisiche o della sede delle società; per far questo vengono usate metodologie investigative basate su presunzioni relative verificate però attraverso percorsi diversi a seconda appunto se trattasi di soggetti giuridici o persone fisiche. Per le persone fisiche, la verifica si basa sulla prova che il contribuente di fatto ha stabilito in Italia, per la maggior parte del periodo d imposta (183 o 184 giorni se anno bisestile) il proprio centro degli interessi economici, sociali ed affettivi, attribuendo a quest ultimi il peso prevalente (Risoluzione n. 351/E del 7 agosto 2008 e Sentenza di Cassazione n. 9856/2008). Nell ordinamento tributario italiano, il concetto di residenza fiscale delle persone fisiche è specificato nell art. 2 del Testo Unico delle Imposte sui Redditi che recita: Soggetti passivi dell imposta sono le persone fisiche, residenti e non residenti nel 2
territorio dello Stato. Ai fini delle imposte sul reddito si considerano residenti le persone fisiche che per la maggior parte del periodo d imposta sono iscritte nelle anagrafe della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del Codice Civile. Il concetto di residenza viene disciplinato anche dall art. 43 del Codice Civile che da la definizione di: domicilio si intende il luogo in cui una persona ha stabilito la sede principale dei suoi affari ed interessi sia morali, sociali e familiari (Cass. Sent. 3586 del 26 ottobre 1968 e n. 435 del 12 febbraio 1973). Il rapporto giuridico che si instaura tra domicilio e il centro dei propri affari non presuppone la presenza effettiva in un determinato luogo, ma è caratterizzato dalla volontà soggettiva di conservare in un determinato luogo la sede principale dei propri interessi (Cass. Sent. N. 884 del 21 marzo 1968). Pertanto ancorché il soggetto abbia trasferito la propria residenza all estero, deve considerarsi residente in Italia colui che, svolgendola propria attività al di fuori del territorio dello Stato, mantenga il centro dei suoi affari nell accezione sopra descritta (centro di interessi morali, sociali e familiari in Italia. Residenza: si intende il luogo in cui la persona ha la dimora abituale. Elementi per la individuazione della residenza sono l elemento oggettivo dato dalla permanenza stabile in un determinato luogo nonché la presenza dell elemento soggettivo della volontà di rimanere nel predetto luogo. Per la dimostrazione dell elemento soggettivo si precisa che non è necessaria 3
che la permanenza in un determinato luogo sia continuativa o definitiva ma occorre che la persona utilizza tale luogo quale abitazione e vi mantenga il centro degli affari delle proprie relazioni sociali e familiari (Cass. n. 1738 del 14 marzo 1986). Dimora: si intende il luogo in cui la persona attualmente si trova. Da quanto sopra esposto si evince che la nozione di domicilio e di residenza si differenziano non tanto per la tipologia dei rapporti patrimoniali o extra rilevati nei due istituti, quanto dalla reale presenza del soggetto; nella residenza infatti, la situazione di fatto intesa come presenza di fatto risulta elemento determinante, diversamente dalla nozione di domicilio, in cui la presenza del soggetto non è richiesta. La riforma del sistema fiscale ad opera del decreto legislativo 12 dicembre 2003 n. 344 non ha modificato il testo dell art. 3, comma 1, del D.P.R. n. 917/86, che nell attuale formulazione ripropone in toto sia la forma che il contenuto previgente. In particolare il suddetto comma individua i due principi cardine del sistema impositivo italiano, ossia il criterio della globalità del reddito prodotto (wordwide system), per i soggetti residenti, e il criterio della tassazione dei redditi prodotti sul territorio, per i soggetti non residenti. Il principio della globalità dei redditi prodotti prevede che, a prescindere dalla natura e dal luogo di produzione, tutti i redditi conseguiti da soggetti residenti in Italia debbano essere assoggettati in Italia e sottoposti a prelievo fiscale. Per i soggetti residenti, ai sensi dell art. 3, comma 1 del TUIR, il reddito complessivo 4
caratterizzato dalla sommatoria di tutti i redditi posseduti, vale a dire che l imposizione personale nei confronti di tali soggetti è caratterizzata dal principio della globalità (World wide taxion), cioè alla formazione della base imponibile concorrono tutti i redditi del soggetto possessore, a prescindere dalla natura e dal luogo della loro produzione; a riguardo, si può affermare che la base imponibile su cui calcolare l imposta unica, personale e progressiva, è formata anche dai redditi prodotti all estero solo per i soggetti passivi residenti nel territorio dello Stato, in quanto è solo su tale presupposto di relazione personale con lo Stato che trova applicazione il principio della globalità per imposizione. Per le società la verifica della residenza è finalizzata a localizzare in Italia la sede legale, la se sede dell amministrazione o l oggetto principale nel territorio dello Stato a(art 73 del D.P.R n. 917/86) Per le persone fisiche, la prima circostanza che attira l attenzione da parte dell Amministrazione finanziaria, riguarda lo Stato in cui è stata trasferita la residenza e, in particolare se lo stesso appartiene ad uno di quei paesi considerati iscritti nella black list. Vi è da dire che l attenzione da parte dell Amministrazione finanziaria, si è spostata anche nei confronti di paesi non considerati paradisi fiscali, come il l Inghilterra, Lussemburgo, Irlanda ecc. In particolare il fisco applicherà la presunzione legale relativa, la cui prova contraria incombe a carico del contribuente ovvero lo stesso dovrà dimostrare che il trasferimento della propria residenza nel paese a fiscalità privilegiata è avvenuto realmente e non in maniera dissimulata solo al fine di trarne un vantaggio in termini di minore tassazione fiscale. 5
Pertanto, a questo punto il fisco individuerà una serie di elementi con i quali tenterà di provare che la persona iscritta all A.I.R.E. sia in realtà residente in Italia ovvero a dimostrare che il centro degli affari ed interessi personali continua a persistere in Italia, come per esempio: 1. la permanenza del contribuente in un abitazione sita in un comune italiano nella quale lo stesso anche dopo la formale iscrizione all A.I.R.E. ha continuato a domorarvi nonché a detenere le utenze allacciate a suo nome ovvero a terze persone (familiari o prestanomi) che di fatto risultano già intestatari di altre utenze nel medesimo comune; 2. la presenza del nucleo familiare nel territorio italiano, attraverso la frequentazione dei figli a scuole, corsi di ginnastica ovvero altra altre attività svolte nel territorio dello Stato; 3. La domiciliazione ovvero il recapito di corrispondenza, anche afferente a rapporti con banche estere, all indirizzo ove risulta avere la disponibilità di un abitazione permanente; 4. L accredito di guadagni, su conti correnti bancari radicati presso istituti di credito italiani, ovunque prodotti Di contro, il contribuente a fronte di eventuali sospetti avanzati dal fisco, cercherà di fornire altrettanti elementi tali da giustificare la reale residenza all estero, come per esempio: 6
1. l effettiva detenzione di un abitazione all estero nella quale vi dimora con l intero nucleo familiare; 2. documentazione attestante l allacciamento di utenze fisse a proprio nome nonché ricevute di pagamento delle stesse che attestino il consumo e quindi la permanenza presso l abitazione; 3. l iscrizione dei propri figli presso scuole estere nonché eventuale documentazione attestante la frequentazione presso le stesse, corredate dai pagamenti delle rette scolastiche; 4. svolgimento di un lavoro continuativo avente il requisito di stabilità e non di occasionalità; 5. contratti di locazione ovvero di acquisto di immobili residenziali. Paolo Giovannetti 24 Ottobre 2009 7