FRA LE QUESTIONI INTERPRETATIVE TRATTATE DALL AGENZIA DELLE ENTRATE NELLA CIRCOLARE 17/E, ALCUNI CHIARIMENTI IN MATERIA DI CREDITO DI IMPOSTA PER RIACQUISTO PRIMA CASA L Agenzia delle Entrate con la circolare n. 17/E del 24 aprile 2015 fornisce alcuni chiarimenti riguardanti questioni interpretative in materia di oneri detraibili, oneri deducibili, redditi di lavoro dipendente e imposte indirette. Di seguito si segnalano i paragrafi di maggiore interesse notarile. Paragrafo 3.1 ordinante del bonifico diverso dal beneficiario Con riguardo all effettuazione del bonifico di pagamento delle spese che l art. 16-bis tuir consen te di detrarre in relazione ad interventi di recupero del patrimonio edilizio, l Agenzia delle Entrate chiarisce che nell ipotesi in cui «l ordinante sia un soggetto diverso dal soggetto indicato nel bonifico quale beneficiario della detrazione, la detrazione deve essere fruita da quest ultimo, nel rispetto degli altri presupposti previsti dalle disposizioni richiamate». Paragrafo 3.2. limite di spesa e autonomia degli interventi edilizi Con riguardo al limite di spesa per la detrazione di cui all art. 16-bis cit., l Agenzia delle Entrate chiarisce che «se su un immobile già oggetto di interventi di recupero edilizio negli anni 1 / 5
precedenti, sia effettuata una nuova ristrutturazione che non consiste nella mera prosecuzione degli interventi già realizzati, il contribuente potrà avvalersi della detrazione nei limiti in vigore al momento dei bonifici di pagamento». Ciò nel presupposto che vi sia l autonoma configurabilità dell intervento rispetto a quelli precedenti (subordinata ad elementi di fatto, oltre che all espletamento di eventuali adempimenti amministrativi relativi all attività edilizia), «autonomamente certificato dalla documentazione richiesta dalla normativa vigente», senza che a tal fine debba trascorrere un periodo di tempo minimo tra i diversi interventi di recupero (sul tema cfr. anche Forte, Il decreto Crescita : le detrazioni delle spese relative al recupero del patrimonio edilizio e il possibile trasferimento del beneficio agli acquirenti degli immobili, studio n. 129-2012/T). Paragrafo 4.9 credito di imposta per riacquisto prima casa Con riguardo al credito di imposta per il riacquisto della cd. prima casa, di cui all art. 7 commi 1 e 2 della l. 23 dicembre 1998, n. 448, l Agenzia delle entrate chiarisce a quanto consta espressamente per la prima volta che qualora lo stesso venga utilizzato solo parzialmente in diminuzione dell imposta di registro dovuta in relazione all atto di acquisto che lo determina, è possibile utilizzare l importo residuo in diminuzione delle imposte sui redditi delle persone fisiche o in compensazione delle somme dovute ai sensi del d.lgs. n. 241/1997. L importo residuo non può invece essere utilizzato in diminuzione delle imposte di registro, ipotecaria, catastale, e dell imposta sulle successioni e donazioni per gli atti presentati successivamente alla data di acquisizione del credito, perché il comma 2 dell art. 7 cit., inriferimento a tale modalità di utilizzo, stabilisce che quest ultimo deve avvenire per l intero importo. L Agenzia delle entrate, ad esplicazione di quanto affermato, riporta il seguente esempio: 2 / 5
- Immobile acquistato il 30 dicembre 2012 di valore pari ad euro 150.000 e rivenduto in data 10 gennaio 2015; - Imposta di registro corrisposta pari ad euro 4.500 (150.000 * 3% - aliquota prima casa vigente fino al 31/12/2013); - Altro immobile acquistato il 31 marzo 2015 di valore pari ad euro 160.000; - Imposta di registro dovuta pari ad euro 3.200 (160.000*2% - aliquota prima casa vigente dal 1/1/2014); - Da tale importo deve essere scomputata, ai sensi della nota all articolo 10, della Tariffa, Parte I, allegata al TUR, l imposta di registro versata, pari ad euro 1.800, in sede di registrazione del contratto preliminare, in relazione agli acconti prezzo (acconti pari ad euro 60.000 * 3% = 1.800); - Imposta di registro dovuta per la registrazione del contratto definitivo pari ad euro 1.400; - Credito d imposta spettante (minore importo tra euro 4500 e 3200) euro 3.200; - Credito di imposta utilizzato in diminuzione dall imposta di registro dovuta sull atto di acquisto agevolato che lo determina euro 1.400; - Importo residuo del credito di imposta euro 1800 (che può essere utilizzato in diminuzione dalle imposte sui redditi delle persone fisiche dovute in base alla dichiarazione da presentare successivamente alla data di acquisto del nuovo immobile ovvero in compensazione delle somme dovute, ai sensi del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241). Tale importo non può, invece, essere utilizzato in diminuzione dalle imposte di registro, ipotecarie e catastali, sulle 3 / 5
successioni e donazioni dovute sugli atti e sulle denunce presentati dopo la data di acquisizione del credito. - In ogni caso, il credito di imposta non dà luogo a rimborsi per espressa disposizione normativa. Pertanto, nell esempio formulato nella circolare, si procede prima ad operare lo scomputo dell imposta di registro proporzionale pagata per gli acconti prezzo pattuiti in sede di contratto preliminare dall imposta di registro dovuta per il contratto definitivo di compravendita (acquisto che determina il credito di imposta) e successivamente si utilizza con riguardo all imposta di registro che residua da pagare sull atto di acquisto definitivo il credito di imposta. Ed essendo il suddetto credito eccedente rispetto all imposta da pagare, lo stesso è utilizzato solo parzialmente, mentre il residuo potrà essere utilizzato in diminuzione dalle imposte sui redditi delle persone fisiche dovute in base alla dichiarazione da presentare successivamente alla data di acquisto del nuovo immobile ovvero in compensazione delle somme dovute, ai sensi del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241. In relazione ad una fattispecie analoga a quella dell esempio riportato nella circolare, si ricorda che nello studio n. 13-2007/T (Lomonaco-Mastroiacovo, I profili fiscali dei nuovi obblighi dei mediatori e la disciplina tributaria del contratto preliminare ), ritenendosi che da un interpretazione sistematica delle disposizioni che vengono in rilievo non sembra emergere una gradazione necessaria tra credito di imposta e detrazione ex art. 10 della tariffa, si era prospettata la possibilità di chiedere il rimborso dell eccedenza quale soluzione alternativa, idonea a risolvere il problema dell incapienza dell imposta di registro nella fattispecie prospettata quantomeno nelle ipotesi residuali, cioè qualora il contribuente non possa utilizzare il credito secondo una delle altre modalità previste dalla legge. In altri termini, cioè, non ravvisandosi, come detto, una gradazione necessaria fra gli importi ai fini dell imputazione, nel caso in cuil utilizzazione del credito d imposta, spettante ex art. 7, commi 1 e 2 della legge 23 dicembre 1998, n. 448, in diminuzione dell imposta di registro dovuta sull atto di acquisto agevolato di un immobile esaurisca la debenza tributaria, verificandosi una situazione di incapienza dell importo da versare in sede di definitivo rispetto a quanto già precedentemente corrisposto in sede di preliminare (per la tassazione di acconti prezzo o di caparre confirmatorie), si dovrebbe poter procedere mediante istanza di rimborso, per ottenere quanto precedentemente versato in sede di contratto preliminare, per evitare una duplicazione di tassazione (per l ammissibilità dell istanza di rimborso qualora l imposta di registro corrisposta per la caparra confirmatoria e per gli acconti prezzo risulti superiore all imposta dovuta per il contratto definitivo, vedi circ. n. 18/E del 29 maggio 2013). 4 / 5
Annarita Lomonaco 5 / 5