Antonino Borghi Le procedure di consolidamento 1
Riferimenti normativi Art. 147, co. 2, lettera del TUEL Verificare attraverso il bilancio consolidato l efficacia, l efficienza e l'economicità degli organismi partecipati Art. 147-quater, co. 4 del TUEL I risultati complessivi della gestione dell'ente locale e delle aziende non quotate partecipate sono rilevati mediante bilancio consolidato secondo la competenza economica 2
Riferimenti normativi Art. 147-quinquies del TUEL Il controllo sugli equilibri finanziari implica la valutazione degli effetti sul bilancio dell'andamento economicofinanziario degli organismi gestionali esterni. Art. 230, co. 6 del TUEL Il regolamento di contabilità può prevedere la compilazione di un conto consolidato patrimoniale per tutte le attività e passività interne ed esterne. 3
Riferimenti normativi - deleghe Art. 2, co. 2, lett. h), L. 05/05/2009, n. 42 Individuazione dei principi fondamentali per la redazione dei bilanci consolidati degli enti locali in modo da assicurare le informazioni relative ai servizi esternalizzati. 4
Riferimenti normativi - deleghe Art. 2, co. 6, lett. h), L. 31/12/2009, n.196 Le pubbliche amministrazioni devono adottare un bilancio consolidato con le proprie aziende, società o altri organismi controllati secondo un comune piano dei conti integrato. 5
Riferimenti normativi - schemi di bilancio Art. 11, co. 1, D.Lgs. 23/06/2011, n. 118 Le amministrazioni pubbliche adottano comuni schemi di bilancio consolidato con i propri: Enti Organismi strumentali Aziende Società controllate e partecipate Altri organismi controllati 6
Riferimenti normativi - sperimentazione Solo per gli enti in sperimentazione Al termine della sperimentazione saranno definiti principi e modelli del consolidato Titolo V del DPCM 28/12/2011 Allegato 4 principio applicato del bilancio consolidato art. 19 area di consolidamento gruppo dell'amministrazione pubblica termine per l approvazione 7
Riferimenti normativi - sperimentazione Titolo V del DPCM 28/12/2011 art. 20 - schema di bilancio (allegato 11) ed allegati art. 21 - definizione di enti strumentali art. 22 - definizione di società controllate art. 23 - definizione di società partecipate 8
Riferimenti normativi - allegati Sono allegati: Relazione sulla gestione che comprende la nota integrativa La relazione del collegio dei revisori dei conti 9
Osservatorio enti locali - Principio contabile n. 4 Approvato in bozza Indica l area di consolidamento, il gruppo ente locale, termine di redazione ed approvazione, la procedura di consolidamento. Propone un modello per la riclassificazione dei bilanci ed un modello di conto economico e stato patrimoniale consolidato. Richiede che i principi contabili ed i criteri di valutazione siano quelli prevalentemente adottati dalla società partecipate e non quelli del TUEL. 10
Differenza fra PCEL n. 4 e Principi contabili applicati diversa area di consolidamento - Gruppo amministrazione pubblica (allegato 4) comprende le partecipate pubbliche che gestiscono SPL - Gruppo ente locale (PCEL n. 4) diversi modelli contabili diverso termine di presentazione - 30 giugno - unitamente al rendiconto allegato 4 PCEL 4 11
Differenza fra PCEL n. 4 e Principi contabili applicati Nel principio applicato la capogruppo detta agli organismi compenti il GAP: linee guida dei criteri di valutazione modalità di consolidamento dei bilanci consolidati intermedi compatibili con la disciplina civilistica 12
Differenza fra PCEL n. 4 e Principi contabili applicati Nel principio applicato la capogruppo: deve uniformare i bilanci degli enti e delle società utilizzando i poteri di controllo e di indirizzo invita i componenti del gruppo ad adottare il criterio del patrimonio netto per contabilizzare le partecipazioni al capitale di componenti del gruppo. (fanno eccezione le partecipazioni acquisite per la dismissione entro un anno) 13
Differenza fra PCEL n. 4 e Principi contabili applicati Nel principio applicato: sono richieste rettifiche dei bilanci per rendere omogenei accantonamenti ed ammortamenti sono richieste informazioni per l eliminazione delle operazioni infragruppo sono richieste informazioni diverse nella nota integrativa 14
Il bilancio consolidato IPSAS I Principi contabili internazionali applicabili per le amministrazione pubbliche sono: IPSAS 6 - bilancio consolidato e contabilizzazione delle partecipazioni in società controllate IPSAS 7 - contabilizzazione delle partecipazioni in società collegate IPSAS 8 - informazioni contabili relative alle partecipazioni in Joint venture IPSAS 18 - presentazione di informazioni contabili per settori 15
Il bilancio consolidato IPSAS Documenti prescritti dagli IPSAS Stato patrimoniale Conto economico Prospetto delle variazioni delle poste di attivo netto/patrimonio netto Rendiconto finanziario Note al bilancio 16
Il bilancio consolidato IPSAS I documenti IPSAS derivano da un insieme sistematico di scritture contabili che si sviluppa come sistema di Osservazione e rappresentazione dei risultati di gestione 17
Il bilancio consolidato IPSAS Le scritture devono consentire la determinazione del risultato economico di esercizio del patrimonio di funzionamento e considerare i valori finanziari ed economici generati dai fatti di gestione esterna rilevandoli con il metodo della partita doppia. 18
Le operazioni di consolidamento Per consolidare le varie entità occorre in primo luogo creare un linguaggio contabile comune assicurando uniformità: temporale - chiusura dei bilanci alla stessa data formale - omogeni schemi di bilancio sostanziale - uniformi criteri e principi di valutazione dei bilanci 19
Le operazioni di consolidamento Richiedere informazioni nella nota integrativa per: eliminare partite infragruppo identificare il patrimonio di terzi rilevare il costo dei servizi gestiti rilevare l indebitamento rilevare il costo del personale 20
Le operazioni di consolidamento sommare algebricamente le poste omogenee iscritte nei bilanci da consolidare eliminare il valore contabile delle partecipazioni della controllante in ciascuna controllata e la corrispondente quota di patrimonio netto eliminare i saldi, le operazioni, i proventi ed oneri all interno del complesso economico consolidato 21
Le operazioni di consolidamento eliminare gli utili e le perdite derivanti da operazioni all interno del complesso economico compresi nel valore contabile delle attività identificare la quota di pertinenza di terzi del risultato economico delle controllate consolidate identificare separatamente dal patrimonio netto la quota di pertinenza di terzi del patrimonio netto delle controllate consolidate 22
Le operazioni di consolidamento L uniformità dei criteri di valutazione è decisiva per il consolidamento. È derogabile solo: se i criteri difformi sono più idonei per una rappresentazione veritiera e corretta se non determinano scostamenti quali-quantitativi rilevanti rispetto al valore consolidato 23
Le operazioni di consolidamento - metodi 1. Consolidamento integrale quando la capogruppo controlla in via esclusiva l altra azienda 2. Consolidamento proporzionale, quando la capogruppo ha il controllo congiunto dell altra azienda 3. Metodo del patrimonio netto, quando l azienda è collegata alla capogruppo senza un controllo di diritto o di fatto 24
Le operazioni di consolidamento - metodi Metodo integrale Si sostituisce il valore delle partecipazioni che la capogruppo ha nei confronti delle controllate rientranti nell area di consolidamento con il valore delle attività e delle passività risultanti dai bilanci delle stesse controllate. 25
Le operazioni di consolidamento - metodi Differenza di consolidamento Nel caso di disparità tra valore partecipazione e quota di patrimonio netto PN della partecipata Positiva: se il valore della partecipazione della capogruppo è superiore alla quota di PN della controllata ed è iscritta come avviamento Negativa: viene iscritta come riserva di consolidamento o come fondo consolidamento per rischi e oneri futuri nella previsione di risultati economici negativi 26
Le operazioni di consolidamento - metodi Metodo proporzionale Si procede ad un consolidamento proporzionale rispetto alla quota posseduta, sostituendo i valori della partecipazione con quelli delle attività e delle passività della partecipata proporzionalmente alla quota di proprietà (PCEL n. 4, punto 25) 27
Le operazioni di consolidamento - metodi Metodo del patrimonio netto Il valore della partecipazione, inizialmente rilevata al costo di acquisto, è aumentato o diminuito a seguito dell imputazione della quota spettante alla partecipante degli utili o delle perdite della collegata realizzati dopo la data di acquisizione 28
Le operazioni di consolidamento - metodi Metodo del patrimonio netto Deve essere utilizzato per una azienda collegata eccetto quando la partecipazione è acquistata per essere ceduta che deve essere contabilizzata con il criterio del costo. (vedi PCEL punto 38) 29
Le operazioni di consolidamento - metodi Registrazione delle operazioni Le operazioni di consolidamento possono essere registrate con: Scritture contabili su giornale di consolidamento e mastro Scritture extracontabili con carte di lavoro 30
Le operazioni di consolidamento - operazioni infra gruppo Il gruppo interpretato è un unica entità economica Una entità economica non può avere debiti o crediti nei confronti di sé stessa Non ha senso contabilizzare costi (ricavi) sostenuti (realizzati) a seguito di operazioni effettuate da parti di una medesima realtà economica 31
Le operazioni di consolidamento - operazioni infra gruppo L eliminazione contabile delle operazioni infra-gruppo avviene in due fasi: riconciliazione dei saldi contabili e rettifiche di pre-consolidamento che sono indispensabili a garantire l uniformità formale e sostanziale; eliminazione dei saldi reciproci e sistemazione di eventuali utili e perdite 32
Le operazioni di consolidamento - operazioni infra gruppo La corretta procedura di eliminazione presuppone l equivalenza delle partite reciproche e l accertamento di eventuali differenze. Controllo dei debiti e crediti reciproci è disposto dall art. 6, co. 4 del D.L. 06/07/2012, n. 95 e deve essere allegato al rendiconto. 33
Le operazioni di consolidamento - quote di pertinenza di terzi Occorre identificare la quota di pertinenza di terzi del risultato economico del patrimonio netto La quota di terzi del patrimonio netto consiste nel valore alla data di acquisto della partecipazione e nella quota di pertinenza di terzi delle variazioni al patrimonio netto avvenute dall acquisizione. 34
Le operazioni di consolidamento - quote di pertinenza di terzi Il bilancio consolidato deve rilevare solo: Attività e passività Costi e ricavi Attribuibili alla capogruppo in relazione alle sue quote di possesso 35
Le operazioni di consolidamento - informazioni nota integrativa Dettaglio per ogni spl dei dati economici quantitativi e qualitativi contabilità analitica Indebitamento a medio e lungo termine nozione indebitamento indebitamento netto 36
Le operazioni di consolidamento - informazioni nota integrativa Spese di personale definizione spesa/costo di personale Equilibrio patrimoniale, economico e finanziario ad una certa data valori di iscrizione dei beni vita utile dei beni principio competenza economica 37