Newsletter Legale - Fiscale Diritto delle società e fiscalità d'impresa Sommario Divieto di patto di quota lite: la Cassazione ne precisa i limiti SISTRI: ennesima proroga, ma via alle prime sanzioni Affidamento di contratti di appalto da parte di imprese pubbliche: esenzione dal Codice dei contratti pubblici Affidamento in house e controllo analogo Contributo unificato appalti: udienza in Corte di Giustizia dell Unione Europea Reverse charge: la fattura non può recare la partita IVA del rappresentante fiscale Novità fiscali per il 015: i chiarimenti dell Agenzia Rent to buy: l Agenzia delle Entrate illustra il regime fiscale 3
Divieto di patto di quota lite: la Cassazione ne precisa i limiti Con sentenza del ottobre 01, la Corte di Cassazione ha fornito un importante precisazione in merito alla problematica del c.d. divieto di patto di quota lite. Per comprendere la citata pronuncia è necessario ripercorrere brevemente gli aspetti più importanti relativi alla problematica del divieto di patto di quota lite, con particolare attenzione alle modifiche normative intervenute negli ultimi anni. Come noto, il divieto di patto di quota lite era previsto dall art. 33, 3 comma, del codice civile che vietava ad avvocati, procuratori e patrocinatori di stipulare con i propri clienti accordi relativi ai beni che formavano oggetto delle controversie affidate al loro patrocinio. La predetta norma è stata inizialmente riformata dalla Legge 8/006 (legge di conversione del c.d. Decreto Bersani), stabilendo che tutti i patti stipulati tra avvocati e praticanti abilitati con i loro clienti sarebbero stati colpiti da nullità soltanto qualora non fossero stati redatti in forma scritta. Di conseguenza, un eventuale accordo tra avvocato e cliente, avente ad oggetto un patto di quota lite, sarebbe risultato nullo soltanto se non stipulato in forma scritta. Successivamente, però, la legge 7/01 di riforma dell ordinamento forense, pur disponendo che la pattuizione dei compensi tra avvocati e clienti è liberamente determinabile, all art.13, comma, ha espressamente stabilito il divieto di patti mediante i quali gli avvocati percepiscano come compenso, in tutto o in parte, una quota del bene oggetto della prestazione o della ragione litigiosa, reintroducendo così il c.d. divieto di patto di quota lite. Come già anticipato, sulla predetta tematica è intervenuta la Corte di Cassazione che ha chiarito un ulteriore aspetto inerente al divieto di patto di quota lite. La vicenda dalla quale è scaturita la pronuncia del Supremo Collegio riguardava un consulente del lavoro che aveva ricevuto incarico da una società di individuare soluzioni giuridiche e/o amministrative per ottenere sgravi sui contributi INPS, procedendo altresì al recupero dei contributi già versati in eccesso. Le parti avevano pattuito un compenso corrispondente al 5% dei contributi previdenziali già pagati e recuperati, stabilendo, quindi, un patto di quota lite. La società aveva agito in giudizio chiedendo l annullamento del predetto accordo, poiché il contenuto doveva ritenersi in violazione del divieto di cui al citato art. 33, 3 comma, c.c. La Corte, nella sentenza in esame, ha evidenziato come l art. 33, 3 comma c.c. disponga in modo inequivoco il divieto di patto di quota lite per la sola attività di patrocinio affidata al difensore. Pertanto, la nullità del predetto patto è da riferirsi esclusivamente all attività svolta da professionisti abilitati al patrocinio in sede giurisdizionale e non anche all attività amministrativo contabile, come, ad esempio, quella svolta dal consulente del lavoro in ambito previdenziale e finalizzata ad ottenere sgravi contributivi. Riferimenti Art. 33, 3 comma c.c. L. 8/006 Art. 13, comma L. 7/01 Cass. Civ. Sez. II, del ottobre 01, n. 0839. SISTRI: ennesima proroga, ma via alle prime sanzioni Il c.d. decreto Milleproroghe (D.L. 31 dicembre 01 n. 19) è intervenuto anche sul SISTRI, il sistema di controllo elettronico della tracciabilità dei rifiuti, nato 009 e mai divenuto del tutto operativo. Previsto un (nuovo) differimento, al 31 dicembre 015, dell abbandono del doppio regime, in virtù del quale le imprese obbligate ad aderire al SISTRI sono tenute ad una doppia registrazione dei rifiuti (prodotti, ricevuti, trasportati), sia cartacea (Formulario, Registro carico/scarico, MUD), sia informatica (Registro Cronologico, scheda SISTRI-Area Movimentazione). L art. 9 del D.L. 19/01, ha inoltre differito al 1 marzo 016 l applicabilità delle sanzioni previste per la violazione degli adempimenti in materia di SISTRI. Applicabili sin dal 1 febbraio 015, invece, le sanzioni relative alla violazione degli obblighi di iscrizione al SISTRI e di pagamento del relativo contributo annuale (anche se un emendamento proposto in Commissione Affari costituzionali e Bilancio della Camera sembra aver già posticipato il termine per l applicazione delle sanzioni in parola al 1 aprile 015). In ogni caso, i soggetti attualmente tenuti all iscrizione al SISTRI, ossia: enti o imprese produttori iniziali: (i) di rifiuti pericolosi da attività agricole ed agroindustriali, con più di 10 dipendenti; (ii) di rifiuti speciali pericolosi, con più di 10 dipendenti; (iii) di fanghi derivanti dalla potabilizzazione e depurazione di acque reflue; (iv) di rifiuti speciali pericolosi che effettuano attività di stoccaggio; (v) di rifiuti speciali pericolosi derivanti da attività di pesca professionale/acquacoltura, con più di 10 dipendenti: enti o imprese che effettuano operazioni di pretrattamento, miscelazione o altre operazioni che modificano la natura e composizione dei rifiuti, dando origine a rifiuti pericolosi; enti o imprese gestori di rifiuti, ovvero che: (i) raccolgono o trasportano professionalmente rifiuti speciali pericolosi; (ii) effettuano operazioni di trattamento, recupero, smaltimento, commercio ed intermediazione di rifiuti urbano e speciali pericolosi; (iii) custodiscono rifiuti speciali pericolosi priva dell avvio del relativo trasporto intermodale; (iv) effettuano la raccolta, trasporto, recupero e smaltimento di rifiuti (pericolosi e non) operanti nella regione Campania, sono tenuti all effettiva iscrizione al SISTRI, nonché al versamento del relativo contributo annuo (scadenza per il versamento del contributo relativo al 015, fissata al prossimo 30 aprile), per non rischiare di incorrere nelle pesanti sanzioni amministrative previste (da Euro 15.500 ad Euro 93.00 e, solo per le rare situazioni relative a rifiuti non pericolosi, da Euro.600 ad Euro 15.500). Decreto Legge 31 dicembre 01 n. 19 Proroga di termini previsti da disposizioni legislative, pubblicato in Gazzetta Ufficiale del 31 dicembre 01, serie generale n. 30. Affidamento di contratti di appalto da parte di imprese pubbliche: esenzione dal Codice dei contratti pubblici Con sentenza n. 97 del 3 febbraio 015 il Consiglio di Stato ha ribadito il principio secondo cui gli appalti aggiudicati da imprese pubbliche per scopi estranei al settore speciale di appartenenza non sono soggetti all applicazione del D.Lgs. 163/006 (Codice dei Contratti Pubblici o, anche, Codice). In particolare, nel caso di specie era stata impugnata, da una società esclusa dalla procedura, l aggiudicazione un contratto di
appalto per la progettazione e la realizzazione di un impianto di innevamento e un impianto di adduzione di acqua. Innanzi tutto, la Stazione Appaltante della procedura in oggetto è stata qualificata come impresa pubblica, in quanto società partecipata in misura maggioritaria da capitale pubblico e che opera quale concessionaria pubblica, in virtù quindi di diritti speciali ed esclusivi, nel settore dei trasporti, ossia uno dei settori speciali della parte III del D.Lgs. n. 163/006 (art. 10). Inoltre, il Consiglio di Stato ha considerato l elemento oggettivo delle attività oggetto del contratto affidato. Nel caso di cui si discuteva, la procedura era stata indetta per l affidamento della progettazione e della realizzazione di un impianto di innevamento e uno di adduzione di acqua, tali attività non possono essere ricomprese nelle attività proprie del settore speciale del trasporto, ma, al più, sono ad esse funzionali. Come già affermato dalla Adunanza Plenaria del Consiglio di Stato n. 16 del 011, per individuare la giurisdizione del giudice amministrativo e per applicare il diritto pubblico degli appalti ai sensi del D.Lgs. 163/006 occorre aver riguardo prima di tutto al soggetto che procede all affidamento del contratto. Esso deve essere tenuto all applicazione ed al rispetto delle norme sui contratti pubblici. A questo proposito, i soggetti che operano nei settori speciali devono applicare in modo restrittivo alcune specifiche prescrizioni. Tali prescrizioni lasciano alle stazioni appaltanti maggiore libertà di scelta degli operatori economici, proprio per la specialità di cui sono connotati i soggetti tenuti alla loro applicazione. Nel caso di specie, il Consiglio di Stato ha stabilito che si era in presenza di un appalto "estraneo" all'ambito di applicazione non solo della disciplina dei settori speciali ai sensi dell'art. 17, D.Lgs. n. 163/006, ma a tutto il Codice dei Contratti Pubblici in quanto l impresa pubblica, che è ente aggiudicatore nei settori speciali ma non è contemplata tra le amministrazioni aggiudicatrici nei settori ordinari, non si configura come tenuta alle norme del Codice in tali ultimi settori. Il Consiglio di Stato ha quindi qualificato l attività oggetto del contratto d appalto come estranea anche ai settori speciali ha puntualizzato che non è possibile ricondurre l'appalto de quo a tali settori nemmeno in forza di un vincolo di strumentalità dell attività al settore dei trasporti, per due diversi motivi: l interpretazione restrittiva delle prescrizioni che delimitano i settori speciali; la "strumentalità" nel caso di specie non è sussistente. Non è, infatti, possibile riscontrare all interno di un appalto come quello di cui si discuteva la connessione all'esercizio del trasporto pubblico esercitato dalla società aggiudicatrice in forza di una concessione, ma al contrario esso doveva essere ritenuto strumentale ad un attività esercitata dalla società nel settore della costruzione ed esercizio di piste da sci. Il Consiglio di Stato conclude sostenendo che deve ritenersi applicabile la previsione dell'art. 17 del Codice dei Contratti Pubblici che stabilisce che la disciplina dei settori speciali non si applica "agli appalti che gli enti aggiudicatori aggiudicano per scopi diversi dall'esercizio delle loro attività di cui agli articoli da 08 a 13". Consiglio di Stato, sentenza 3 febbraio 015, n. 97. Affidamento in house e controllo analogo Il Consiglio di Stato si è espresso in tema di affidamento in house ritenendo self-executing la normativa contenuta della Direttiva 01//UE, non ancora recepita dal legislatore italiano (è in corso al Senato l esame della legge delega al Governo per il recepimento). Il Consiglio ha ritenuto che il dettato dell art. 1 della direttiva citata è sufficientemente dettagliato/incondizionato e preciso, tale da poter essere concretamente attuato, senza attendere l intervento del legislatore nazionale. In particolare, nell art. 1 della Direttiva, recante la disciplina degli Appalti pubblici tra enti nell ambito del settore pubblico, sono stati specificati alcuni requisiti che devono sussistere per poter considerare legittimo l affidamento in house. Tra questi troviamo la prevalenza dell attività svolta nei confronti dei soggetti pubblici consorziati quantificata nella misura di oltre l 80% delle attività della persona giuridica controllata. A tale riguardo, sono stabiliti dei parametri da considerare per determinare tale percentuale di attività (quali il fatturato totale medio o una idonea misura alternativa basata sull attività, i costi sostenuti dalla persona giuridica o amministrazione aggiudicatrice in questione nei campi dei servizi, delle forniture e dei lavori per i tre anni precedenti l aggiudicazione dell appalto). Infine è specificato che nella persona giuridica controllata non vi debba essere alcuna partecipazione diretta di capitali privati, ad eccezione di forme di partecipazione di capitali privati che non comportino controllo o potere di veto, prescritte dalle disposizioni legislative nazionali, in conformità dei trattati, tali comunque da non esercitare un influenza determinante sulla persona giuridica controllata. La situazione in cui un amministrazione aggiudicatrice esercita un influenza dominante sia sugli obiettivi strategici sia sulle decisioni significative di un altra persona giuridica dalla prima controllata è definito dalla direttiva europea come un controllo analogo a quello esercitato sui propri servizi. Riferimenti Direttiva 01//UE Consiglio di Stato (Sez. II, Adunanza di sezione del ottobre 01 e del 17 dicembre 01) n. 98/015 del 31 gennaio 015. Contributo unificato appalti: udienza in Corte di Giustizia dell Unione Europea In data 11 febbraio 015 si è tenuta l udienza innanzi alla Corte di Giustizia dell Unione Europea avente ad oggetto la domanda sulla compatibilità con la normativa comunitaria della previsione italiana di un elevato contributo unificato per i ricorsi dinanzi al giudice amministrativo in materia di appalti. Si attendono ancora la conclusioni dell Avvocato Generale che saranno depositate entro il 30 aprile p.v., ma la difesa dell associazione di consumatori Cittadini Europei intervenuta all udienza ha sottolineato l interesse manifestato dai giudici europei in merito all importo alquanto elevato del contributo unificato in materia di appalti quando un soggetto vuole proporre un ricorso al giudice amministrativo. In udienza è stata discussa la proporzionalità tra il contributo unificato richiesto per l impugnazione di una procedura di gara e la sua correlazione effettiva con il costo della giustizia amministrativa. Sono stati considerati, inoltre, gli altri aspetti inerenti le spese a cui è sottoposto un ricorrente nel momento in cui decide di impugnare una procedura di affidamento di appalto pubblico e, da ultimo, è stato sollevato anche il tema degli oneri che il soggetto che partecipa ad una procedura ad evidenza pubblica deve sostenere qualora si debba applicare il soccorso istruttorio ai sensi dell art. 38, comma -bis del Codice dei 3
Contratti Pubblici. Riferimenti Artt. 06-38 D.Lgs. 163/006 Art. 1 Direttiva 01//UE DPR 30 maggio 00, n. 115; art. 38, comma -bis D.Lgs. 163/006. Reverse charge: la fattura non può recare la partita IVA del rappresentante fiscale La fattura emessa con partita IVA italiana dal rappresentante fiscale di un soggetto passivo estero (residente nella UE o fuori dalla UE) per una cessione di beni - che già si trovano nel territorio dello Stato - effettuata nei confronti di un soggetto passivo residente in Italia, si considera come non emessa. Al suo posto, pertanto, deve essere richiesta la fattura direttamente al fornitore estero. E questo quanto chiarito dall Agenzia delle Entrate, nella Risoluzione del 0 febbraio 015, n. 1/E, fornendo risposta alla richiesta di chiarimenti in ordine al comportamento da tenere nel caso in cui un soggetto passivo italiano riceva la fattura, emessa con partita IVA italiana, senza l addebito IVA ai sensi dell articolo 17, comma, D.P.R. n. 633/197, e senza indicazione alcuna della partita IVA del fornitore estero. L Agenzia ha chiarito che il documento emesso con partita IVA italiana dal rappresentante fiscale di un soggetto passivo estero residente nella UE (o extra-ue), per una cessione effettuata nei confronti di un soggetto passivo IVA residente in Italia, si deve considerare non rilevante come fattura ai fini IVA e che pertanto deve essere richiesta al suo posto la fattura emessa direttamente dal fornitore estero. Dal punto di vista operativo, il cessionario dovrà: numerare la fattura del fornitore estero, integrandola con il corrispettivo tradotto in euro e con gli altri elementi che formano la base imponibile dell operazione, nonché dell ammontare dell IVA, calcolata secondo l aliquota applicabile; annotare la fattura integrata nel registro IVA vendite, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di ricezione, con l indicazione anche del corrispettivo espresso in valuta estera; annotare la fattura integrata anche nel registro IVA acquisti, per poter esercitare la detrazione eventualmente spettante; emettere autofattura entro il giorno 15 del terzo mese successivo a quello dell operazione - nel caso di mancata ricezione della fattura del fornitore estero entro il secondo mese successivo all operazione - e annotarla entro il termine di emissione e con riferimento al mese precedente. Infine, la risoluzione ha precisato che è comunque consentito al rappresentante fiscale del soggetto estero emettere nei confronti del cessionario residente un documento non rilevante ai fini IVA, con indicazione della circostanza che l imposta afferente tale operazione verrà assolta dallo stesso cessionario. Agenzia delle Entrate, Risoluzione 0 febbraio 015, n. 1/E. Novità fiscali per il 015: i chiarimenti dell Agenzia L Agenzia delle Entrate, nella Circolare del 19 febbraio 015, n. 6/E, ha raccolto le risposte fornite in occasione di una serie di incontri con la stampa specializzata in ordine alle novità fiscali per il 015, quali quelle relative alla comunicazione delle operazioni intercorse con operatori localizzati in Paesi black list, la nuova disciplina relativa alle lettere d intento, la nuova certificazione unica, il modello 730 precompilato, il meccanismo dello split payment. In particolare, con riferimento alle nuove modalità di trasmissione delle lettere d intento, l Agenzia ha chiarito l insussistenza dell obbligo di trasmissione da parte dei fornitori per le dichiarazioni d intento ricevute secondo le precedenti modalità e riferite esclusivamente ad operazioni da effettuarsi tra il 1 gennaio e l 11 febbraio 015. Numerosi sono stati i chiarimenti resi in ordine al nuovo meccanismo dello split payment per l assolvimento dell IVA nel caso di emissione di fatture per cessioni di beni e prestazioni di servizi in favore delle Pubbliche Amministrazioni. In particolare, nella circolare n. 6/E/015 è stato chiarito che, pur in assenza di un espressa previsione normativa, tale meccanismo non si applica nel caso di operazioni soggette a regimi IVA speciali, che non prevedono l evidenza dell imposta in fattura, quali ad esempio, quello del margine o quello previsto per le agenzie di viaggio. Con riferimento alla modifica che ha interessato la disciplina delle società in perdita sistemica, ossia l estensione da tre a cinque periodi d imposta del c.d. periodo di osservazione ai fini dell applicazione della stessa, la circolare ha precisato che il primo periodo d imposta teoricamente utile per l applicazione della medesima è rappresentato dal settimo anno successivo a quello di costituzione. Infine, relativamente alle nuove regole sul ravvedimento, è stato chiarito che esse trovano applicazione anche con riferimento alle violazioni che alla data del 1 gennaio 015 siano già state constatate dall ufficio ma non siano ancora state interessate da avvisi di accertamento o cartelle di pagamento. Agenzia delle Entrate, Circolare 19 febbraio 015, n. 6/E. Rent to buy: l Agenzia delle Entrate illustra il regime fiscale L Agenzia delle Entrate, nella circolare n. /E del 19 febbraio 015, ha fornito alcuni chiarimenti in ordine alle operazioni riguardanti i contratti di godimento in funzione della successiva alienazione di immobili - rent to buy, sia sotto il profilo civilistico che fiscale. a) Inquadramento civilistico Dal punto di vista civilistico, l Agenzia ha precisato che l articolo 3 del D. L. n. 133/01 richiama l applicazione delle regole previste dall art. 65-bis c. c., dove è previsto l obbligo di trascrizione per i contratti preliminari aventi ad oggetto la conclusione di taluno dei contratti di cui ai numeri 1), ), 3) e ) dell art. 63 c. c., se risultano da atto pubblico o da scrittura privata con sottoscrizione autenticata o accertata giudizialmente. In particolare viene chiarito con specifico riferimento al contratto di rent to buy che il termine degli effetti della trascrizione dello stesso, anziché avere un efficacia triennale, è elevato a tutta la durata del contratto e, comunque, non superiore a 10 anni. Inoltre, la trascrizione produce gli effetti con efficacia ultranovennale, al fine di rendere il contratto in questione opponibile a terzi. Inoltre, nel contratto, le parti sono tenute a stabilire la quota parte del canone da imputare al corrispettivo della vendita dell immobile e la quota dei canoni imputata a corrispettivo che deve essere restituita in caso di mancato esercizio del diritto di acquisto nei termini convenuti. Tuttavia, sembra possibile che detta quota non venga indicata nel contratto e, pertanto, qualora il conduttore non eserciti il diritto di acquisto, l operazione non si perfeziona ed il concedente deve restituire al conduttore
stesso la quota dei canoni versati in acconto sul prezzo di vendita dell immobile. b) Il trattamento fiscale del trasferimento dell immobile in regime d impresa Il contratto può essere stipulato non solo da soggetti privati, ma anche da coloro che esercitano attività imprenditoriale. Ne consegue che la figura di concedente o di conduttore può essere assunta da una società, da un imprenditore individuale ovvero da un esercente arti e professioni. Inoltre, l articolo 3, D.L. n. 133/01, non individua in modo specifico quali siano gli immobili oggetto del contratto, quindi, il godimento e l acquisto possono riguardare edifici abitativi o strumentali, nonché terreni in genere. Sul punto, la Circolare n. /E/015 illustra l esercizio del diritto di acquisto e trasferimento dell immobile per coloro che agiscono in regime d impresa, precisando che qualora il conduttore eserciti il diritto di acquisto con conseguente trasferimento di proprietà dell immobile - per il concedente imprenditore emerge un componente positivo di reddito. In particolare: se l immobile venduto rientrava tra i beni merce, il corrispettivo derivante dalla cessione al lordo degli acconti si configura come ricavo che concorre a formare il reddito d impresa; se invece l immobile venduto rientra tra i beni strumentali o quelli patrimonio, la differenza tra il prezzo di cessione al lordo degli acconti ed il costo fiscale derivante dalla vendita dello stesso si qualifica come plusvalenza tassabile. Sia i ricavi sia le plusvalenze rilevano anche ai fini IRAP. Per quanto attiene l IVA, il momento di effettuazione dell operazione di compravendita immobiliare va individuato all atto dell esercizio del diritto di acquisto da parte del conduttore. La base imponibile dell operazione è data dal prezzo di cessione dell immobile, decurtato dei soli acconti sulla vendita pagati fino a quel momento dal conduttore. Nel caso di cessioni di immobili ad uso abitativo si applica il regime di esenzione qualunque sia il soggetto passivo cedente, ad eccezione delle cessioni eseguite dalle imprese di costruzione o di ripristino cui si applica il regime di imponibilità quando gli immobili sono ceduti entro il quinquennio dalla loro ultimazione o da quando sono stati eseguiti interventi di recupero. Decorso il quinquennio dal termine della costruzione o dagli interventi di recupero, la cessione risulta esente, salvo opzione per l imponibilità da parte dell impresa di costruzione o di ripristino. Quanto agli immobili strumentali, la loro cessione rientra nel regime naturale di esenzione. Rientra, invece, tra le operazioni imponibili la cessione effettuata da imprese che hanno costruito l immobile o che vi hanno eseguito interventi di recupero se la vendita avviene entro cinque anni dalla fine dei lavori. Per i fabbricati strumentali, rimane ferma la possibilità, concessa alle imprese diverse da quelle di costruzione o di ripristino, di optare per il regime di imponibilità Le aliquote applicabili sono quelle vigenti al momento della cessione: %, 10% o %, applicabili in funzione dei requisiti soggettivi dell acquirente (prima casa) ovvero tenendo conto dell immobile trasferito (immobile strumentale). Quanto alle imposte di registro, ipotecaria e catastale, la circolare n. /E/015 ha chiarito che per i trasferimenti immobiliari rilevanti ai fini IVA, l imposta di registro si applica in misura fissa pari a 00,00 euro. Tuttavia, alle cessioni di fabbricati abitativi esenti da IVA, si applica l imposta di registro in misura proporzionale nella misura del 9% o del % se prima casa, con imposte ipotecaria e catastale pari a 50,00 euro cadauna. Per le cessioni di fabbricati strumentali, sia esenti che imponibili, si versa l imposta di registro in misura fissa di 00,00 euro, con imposta ipotecaria e catastale rispettivamente del 3% e dell 1%. Agenzia delle Entrate, Circolare 19 febbraio 015, n. /E. 5
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