Bilanci XBRL: ultimi chiarimenti operativi di Massimiliano Monti e Stefano Salvadeo (*) Con questo articolo si vuole fornire una panoramica in materia di bilanci XBRL con un ottica applicativa, in vista delle imminenti scadenze per il deposito dei bilanci presso il Registro delle Imprese, in considerazione anche degli ultimi chiarimenti offerti, tra l altro, da Assonime con la circolare del 19 febbraio 2010, n. 5. Premessa Il Decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri del 10 dicembre 2008 (1) ha disciplinato le specifiche tecniche per consentire il deposito dei bilanci e degli altri atti presso il Registro delle imprese nel formato elaborabile XBRL, riconoscendo ufficialmente quest ultimo quale formato valido per la presentazione dei bilanci. Il formato XBRL, acronimo di extensible Business Reporting Language, è stato ideato con lo scopo di agevolare i rapporti tra imprese ed Enti pubblici, consentendo la trasmissione e lo scambio di informazioni economiche, contabili e finanziarie mediante una struttura elettronica che presenta una codifica standard, in grado di superare l eterogeneità dei vari schemi bilancistici e contabili adottati dalle imprese. Come si analizzerà in seguito, il citato D.P.C.M. ha demandato la vera e propria adozione del bilancio XBRL alla pubblicazione delle tassonomie che compongono il bilancio, che è avvenuta (almeno per quanto riguarda il conto economico e lo stato patrimoniale) all inizio del 2009. Un Comunicato del ministero dello Sviluppo economico ha quindi stabilito la decorrenza degli obblighi di applicazione del nuovo linguaggio elettronico. Scopo del presente articolo è dunque quello di fornire una panoramica in materia di bilanci XBRL con un ottica applicativa, in vista delle imminenti scadenze per il deposito dei bilanci presso il Registro delle Imprese, anche alla luce degli ultimi chiarimenti offerti, tra l altro, da Assonime con la circolare n. 5 del 19 febbraio 2010. Il linguaggio XBRL Il formato XBRL è un linguaggio informatico pensato e implementato per ottimizzare e standardizzare il sistema di reporting aziendale (2). In un file/documento XBRL tutti i dati sono contraddistinti da un codice, che individua il tipo di voce (tra quelle presenti nella tassonomia), le dimensioni del dato, il periodo, la società e la valuta di conto. Tale impostazione consente di estrapolare, ricercare, trasformare e archiviare le informazioni secondo criteri ben definiti, con una maggiore rapidità e precisione di quanto è possibile fare con un «normale» bilancio in formato elettronico, nel quale i dati testuali, numerici e grafici contenuti sono modificabili soltanto manualmente (3). Lo standard XBRL, in virtù della sua struttura flessibile ma allo stesso tempo condivisa, è stato progettato per rendere più efficiente la trasmissione e la gestione elettronica dei dati e dei documenti, anche ai fini degli obblighi di deposito presso il Registro delle imprese. (*) Dottori Commercialisti - Studio Bernoni Professionisti Associati. (1) D ora in avanti, «il D.P.C.M.» (2)Secondo la definizione fornita dal Legislatore con il D.P.C.M. 10 dicembre 2008, «XBRL» è «il linguaggio informatico basato su XML che definisce lo standard internazionale per la reportistica finanziaria, promosso dal consorzio XBRL». (3) Per una trattazione più approfondita delle caratteristiche tecniche del formato XBRL, sia consentito il rimando al documento n. 4 dell Istituto di ricerca dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili, diffuso nel novembre 2009. 6/2010 13
La sperimentazione nell adozione del formato XBRL, promosso dal Consorzio mondiale XBRL International (4), è stata avviata a livello comunitario negli anni scorsi, in particolare per quanto riguarda il settore bancario (5). Per quanto riguarda l Italia, similmente a quanto avvenuto in altri Stati, nel 2006 è stata costituita l Associazione XBRL Italia, che vede come soci fondatori, tra gli altri, partner istituzionali, bancari, finanziari, assicurativi e del mondo delle professioni (6). L Associazione ha tra le altre funzioni quella di promuovere la standardizzazione e l ammodernamento della comunicazione finanziaria, anche attraverso lo sviluppo delle tassonomie. I vantaggi del linguaggio XBRL Come detto, il linguaggio XBRL consente di disporre di una codifica specifica per ogni valore o informazione presente nel documento: in tal modo, i processi di analisi, verifica o rielaborazione dei dati da parte dell utente finale risultano più rapidi ed efficienti. I principali benefici connessi all adozione dello standard XBRL sono stati individuati, partitamente e con riferimento ai diversi soggetti interessati dall informativa bilancistica e finanziaria, dal documento n. 4/2009 dell IRDCEC; si riportano di seguito i profili più rilevanti: automatizzazione e velocizzazione del processo di reporting aziendale e di elaborazione elettronica dei dati; riduzione dei costi connessi all attività di raccolta, inserimento e controllo dei dati, nonché alla loro trasmissione; eliminazione dei principali errori formali quali quelli di quadratura; completezza ed integrità dei valori di bilancio; possibilità di comparazione dei dati di bilancio sia a livello temporale sia a livello settoriale; compatibilità tra il software gestionale dell emittente il documento e il software gestionale del ricevente; efficace sistema di comunicazione dei report finanziari e dei dati di business ai vari stakeholders aziendali, dovuto alla comprensibilità del linguaggio utilizzato sfruttando anche l automatica traduzione in più lingue; 14 potenziale efficienza quale strumento utilizzato dal management per conoscere e controllare in maniera appropriata la gestione aziendale, al fine di individuare i rischi e gli scostamenti dai comportamenti gestionali virtuosi e porre in essere adeguate azioni correttive; possibilità di procedere all analisi di bilancio, sia svolta da soggetti esterni che interni all azienda, direttamente dal file elettronico (senza procedere alla dispendiosa attività di data entry) per esaminare situazioni finanziarie e gestionali dell azienda oggetto di analisi al fine di reperire informazioni sulla loro solvibilità, solidità e redditività; incremento dell efficienza, dell efficacia e della comparabilità delle informazioni e dei processi di business reporting e reporting analysis. La comparazione temporale dei dati di bilancio permette di osservare l evoluzione della performance aziendale individuando i fattori critici e quelli di successo. La comparazione spaziale invece permette di disporre di medie di settore calcolate in funzione di differenti variabili (codice attività, area geografica, fatturato, etc.); riduzione costi relativi a tale attività di reporting. XBRL in italia: il quadro normativo L apertura del Legislatore nazionale verso l adozione dello standard XBRL si è avuta per la prima volta con la Legge n. 248/2006 (7). L art. 37, comma 21-bis, della suddetta legge, (4) XBRL International, consorzio internazionale senza scopo di lucro, è stato costituito nel 1998 con lo scopo di promuovere nei vari Paesi del mondo l adozione dello standard XBRL. Il consorzio conta oltre 550 membri. Per favorire ulteriormente lo sviluppo del formato XBRL in Europa, nel 2008 XBRL International ha promosso la nascita di XBRL Europe, associazione non profit con sede a Bruxelles. (5) Come ricordato con la circolare n. 5/2010 di Assonime, il Committee of European Banking Supervisors ha promosso il formato XBRL tramite i progetti FINREP e COREP, riguardanti rispettivamente le banche che redigono il bilancio sulla base dei principi contabili internazionali IAS/IFRS e le modalità di trasferimento dei dati tra autorithy di vigilanza in ambito comunitario. (6) Tra i soci fondatori sono presenti, tra gli altri, Abi, Aiaf, Ania, Assonime, Banca d Italia, Borsa Italiana, Confindustria, Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili, Isvap, Oic e Unioncamere). (7) D.L. 4 luglio 2006, n. 223, convertito nella L. 4 agosto 2006, n. 248. 6/2010
introdotto in sede di conversione del D.L. n. 223/2006, infatti, ha previsto che con un apposito D.P.C.M. (da emanarsi non oltre il 31 dicembre 2006) fossero definite le specifiche tecniche del formato elettronico elaborabile per la presentazione dei bilanci al Registro delle imprese; il provvedimento stabiliva anche la decorrenza per l adozione obbligatoria da parte delle imprese del formato XBRL, fissandola a una data non successiva al 31 marzo 2007 (8). Successivamente, il decreto c.d. «milleproroghe» per il 2006 (9) ha differito sia il termine per l emanazione del provvedimento attuativo, rinviandolo al 31 dicembre 2007, sia la decorrenza obbligatoria del nuovo standard, rinviandola a una data non successiva al 31 marzo 2008. Tuttavia, il D.P.C.M. attuativo, invece che entro la scadenza del 31 dicembre 2007 individuata dalla legge, è stato emanato soltanto il 10 dicembre 2008 (10). Tale provvedimento ha disciplinato la decorrenza, il novero dei soggetti obbligati, le modalità di presentazione al Registro delle imprese del bilancio e degli atti diversi dal bilancio, nonché l effettuazione dei controlli da parte degli uffici del Registro delle imprese. Per quanto riguarda l entrata in vigore dell obbligo di adozione dello standard XBRL, il D.P.C.M. ha subordinato la concreta adozione alla pubblicazione, da parte dell Associazione XBRL Italia sul proprio sito web, delle tassonomie dei documenti che compongono il bilancio (11). Le tassonomie XBRL sono state pubblicate sul sito del CNIPA in data 16 febbraio 2009, come ratificato da un Comunicato del ministero dello Sviluppo economico relativo alla decorrenza degli obblighi di applicazione del linguaggio XBRL (12). Attraverso la pubblicazione in G.U. del citato Comunicato stampa, il quadro si è quindi completato, essendo stato chiarito, come si vedrà più avanti, che l obbligo di depositare il bilancio nel formato XBRL si applica a partire dai bilanci riferiti agli esercizi in corso al 31 marzo 2008 e chiusi in data successiva al 16 febbraio 2009. XBRL: ambito soggettivo L art. 3, comma 2 del D.P.C.M. ha stabilito che, in sede di prima applicazione delle nuove norme, restano escluse dall obbligo di presentare il bilancio in formato XBRL: le società di capitali quotate in mercati regolamentati; le società, anche non quotate, che redigono i bilanci di esercizio o consolidato in conformità ai principi contabili internazionali IAS/IFRS; le società esercenti attività di assicurazione e riassicurazione di cui all art. 1 del D.Lgs. n. 209/ 2005 e le altre tenute a redigere i bilanci secondo il D.Lgs. n. 87/1992 (13); le società controllate e le società incluse nel bilancio consolidato redatto dalle società di cui ai punti precedenti. Sostanzialmente, pertanto, l obbligo riguarda in via generale tutte le società non quotate e/o quelle che non redigono il bilancio applicando gli IAS/IFRS. Sono ricomprese nella portata applicativa dell adempimento, quindi, le società che predispongono: il bilancio d esercizio ai sensi degli artt. 2435 e 2435-bis del Codice civile; (8) Questo il testo della norma in commento nella sua versione originaria: «Con decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri da emanare, ai sensi dell articolo 71 del codice dell amministrazione digitale, di cui al decreto legislativo 7 marzo 2005, n. 82, e successive modificazioni, di concerto con il Ministro dello sviluppo economico, sentita l Agenzia delle entrate, entro il 31 dicembre 2006, sono stabilite le specifiche tecniche del formato elettronico elaborabile per la presentazione dei bilanci di esercizio e degli altri atti al registro delle imprese ed è fissata la data, comunque non successiva al 31 marzo 2007, a decorrere dalla quale diventa obbligatoria l adozione di tale modalità di presentazione». (9) Art. 4, comma. 4-ter, del D.L. 28 dicembre 2006, n. 300, convertito nella L. 26 febbraio 2007, n. 17. (10) Si tratta del D.P.C.M. 10 dicembre 2008, pubblicato nella G.U. n. 304 del 31 dicembre 2008, avente per oggetto «Specifiche tecniche del formato elettronico elaborabile (XBRL) per la presentazione dei bilanci di esercizio e consolidati e di altri atti al registro delle imprese». (11) Art. 5, co. 4 del D.P.C.M. 10 dicembre 2008: «A partire dalle date di disponibilità sul sito XBRL delle tassonomie dei documenti che compongono il bilancio, il formato elaborabile di quest ultimo costituisce il documento destinato alla pubblicazione nel registro delle imprese ai sensi del decreto del Presidente della Repubblica n. 581 del 1995» (12) Comunicato del Ministero dello Sviluppo Economico «Disponibilità delle tassonomie XBRL dei documenti che compongono il bilancio ai fini del deposito al Registro delle Imprese», pubblicato sulla G.U. n. 48 del 27 febbraio 2009. (13) Si tratta del decreto legislativo recante il Testo Unico Bancario. Pertanto, sono escluse banche, società di gestione, società finanziarie capogruppo, Sim, società esercenti altre attività finanziarie ex art. 59, co. 1, lett. b), della L. n. 142/1992, etc.. 6/2010 15
il bilancio consolidato ai sensi del D.Lgs. n. 127/1991; il bilancio d esercizio ai sensi dell art. 13, comma 35 della Legge n. 326/2003 (consorzi Cofidi); il bilancio d esercizio ai sensi dell art. 31 del T.U. n. 267/2000 (consorzi di Enti Locali e Aziende Speciali); il bilancio d esercizio ai sensi dell art. 6 del D.Lgs. n. 134/1998 (Enti autonomi lirici); la situazione patrimoniale ai sensi dell art. 2615-bis del Codice civile (Consorzi con attività esterna); la situazione patrimoniale ai sensi dell art. 7 del D.Lgs n. 240/1991 (Geie). Per quanto riguarda le questioni interpretative aperte sui soggetti esclusi dall obbligo, l Istituto di ricerca dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili ritiene esentati dall adempimento i soggetti che, ai sensi dell art. 38 del D.Lgs. n. 38/2005, applicano volontariamente i principi contabili internazionali. Con riferimento alle «società quotate» di cui al primo punto, invece, Assonime con la circolare n. 5/2010 osserva che sono da ricomprendere non soltanto le società con azioni quotate sui mercati regolamentati, bensì tutte le società che presentano anche altri strumenti quotati in borsa (per esempio le sole obbligazioni) (14). Un ulteriore incertezza operativa sembra riguardare l art. 3, comma 2, lett. c) del D.P.C.M., che esclude dall obbligo «le società controllate e quelle incluse nel bilancio consolidato redatto dalle società di cui alle lettere a) e b)». Mentre l esclusione delle società controllate al 100 per cento e di quelle controllate congiuntamente appare indubbia, rileva Assonime, il riferimento alle altre società incluse nel consolidato delle società di cui alle lettere a) - società quotate - e b) - società che applicano gli IAS/IFRS, banche e assicurazioni - sembra consentire l esonero dall obbligo di presentare il bilancio in formato XBRL anche delle società collegate. Ciò in quanto l art. 2, comma 1, lett. e) del D.Lgs. n. 38/2005 stabilisce espressamente che il consolidamento della collegata può avvenire attraverso la valutazione con il metodo del patrimonio netto (15) (definito anche consolidamento sintetico). XBRL: ambito oggettivo L adozione obbligatoria del formato XBRL non investe soltanto i bilanci, bensì, ai sensi del art. 1 del D.P.C.M., anche «i relativi allegati» e tutti gli atti da depositare al Registro delle imprese. Pertanto, come chiarito dal documento dell IRDCEC, andranno presentati in formato XBRL anche le relazioni allegate ai bilanci (relazione dell organo amministrativo, relazione del collegio sindacale), i verbali di assemblea, nonché i prospetti riferiti al bilancio in forma abbreviata. Tuttavia, in fase di prima applicazione dello standard XBRL, il comma 3 dello stesso articolo 1 del D.P.C.M. considera correttamente espletato l adempimento con il deposito nel Registro delle imprese, oltre che del bilancio di esercizio (e consolidato, ove redatto) nel formato usuale, soltanto delle tabelle del conto economico e dello stato patrimoniale in XBRL. La decorrenza dell obbligo di utilizzo del formato XBRL L art. 3, comma 1 del D.P.C.M. prevede che l obbligo di adottare le modalità di presentazione nel formato XBRL si applica ai bilanci ed ai relativi allegati riferiti «all esercizio in corso al 31 marzo 2008 per le imprese che chiudano l esercizio successivamente alla pubblicazione sul sito XBRL delle specifiche di cui all art. 5, comma 1». Tali specifiche, come detto, sono state rese disponibili il 16 febbraio 2009 (modello 1.0 della tassonomia XBRL), con riguardo, per il momento, soltanto al conto economico e allo stato patrimoniale delle società che non sono IAS adopter (16). Come chiarito dal suddetto Comunicato del ministero dello Sviluppo economico, l obbli- (14) Tale interpretazione muove dalla definizione di «emittenti quotati» offerta dall art. 1, comma 1, lett. w) del TUF (D.Lgs. n. 58/1998), che definisce tali i soggetti italiano o esteri che emettono «strumenti finanziari» quotati nei mercati regolamentati italiani. (15) Secondo Assonime, «l iscrizione della partecipata con il metodo del patrimonio netto nel bilancio consolidato replica gli effetti di un consolidamento sintetico e può comportare in capo alla società partecipata l onere della presentazione alla società partecipante dei propri valori contabili secondo le regole IFRS». (16) Successivamente sarà rilasciata anche la tassonomia riguardante le codifiche per la nota integrativa. 16 6/2010
go di adottare le modalità di presentazione in XBRL si applica a partire dai bilanci e dai relativi allegati riferiti all esercizio in corso al 31 marzo 2008 per le sole imprese che chiudano l esercizio successivamente alla data del 16 febbraio 2009. Pertanto, andranno depositati nel nuovo formato XBRL tutti quei bilanci che riguardano esercizi chiusi dopo il 16 febbraio 2009, mentre sono effettivamente rimasti esclusi dal nuovo obbligo tutti i bilanci approvati in date successive al 16 febbraio 2009 ma riferiti a chiusure d esercizio antecedenti a tale data (per esempio al 31 dicembre 2008 o al 30 gennaio 2009). Modalità di presentazione e considerazioni conclusive Secondo le istruzioni fornite con il D.P.C.M. attuativo, il soggetto interessato deve presentare all ufficio del Registro delle imprese un istanza telematica o su supporto informatico, sottoscritta con firma digitale, allegando il file con il bilancio in formato XBRL, nonché i documenti richiesti da normative di settore o da principi contabili internazionali. Per tutti i depositi relativi ai bilanci con esercizio chiuso successivamente al 16 febbraio 2009, quindi, il bilancio in formato XBRL è il documento destinato alla pubblicazione nel Registro delle imprese: ciò significa che la mancanza di tale formato è motivo di sospensione del deposito, oltre che di eventuale rifiuto. Laddove un soggetto ritenga che le tassonomie previste dalla specifiche XBRL italiane non siano sufficienti a rappresentare il bilancio in modo chiaro, veritiero e corretto, occorre depositare, unitamente alla versione XBRL, anche una copia del bilancio in formato PDF/A. I documenti diversi da stato patrimoniale e conto economico (nota integrativa, eventuali relazioni, verbale di assemblea, etc.), per i quali si resta in attesa della apposita tassonomia, al momento devono essere depositati in formato PDF/A o in altro formato non contenente macroistruzioni o codici eseguibili. Parimenti, gli operatori restano in attesa delle specifiche tassonomie indirizzate ai soggetti che, pur applicando i principi contabili internazionali IAS/IFRS nella redazione del bilancio, intendono volontariamente adottare lo standard XBRL. Sul punto, la circolare n. 5/2010 di Assonime ha sottolineato che sul sito dello IASB sono state già pubblicate le tassonomie per tradurre le informazioni recate dagli schemi di bilancio nel linguaggio XBRL (17). Come visto, per la maggior parte delle società (ossia quelle che presentano l esercizio sociale coincidente con l anno solare) la prima applicazione dell obbligo di depositare il bilancio in XBRL decorre già dal bilancio chiuso al 31 dicembre 2009. Alla luce di quanto si è analizzato nel presente articolo, sia dal punto di vista normativo sia dal punto di vista pratico-professionale, l attuale scenario italiano si sta dirigendo sempre più verso un sistema integrato di gestione dei dati che consenta una maggiore capacità e velocità di accesso alle informazioni da parte di tutti gli attori economici. Velocità che è diventata un elemento necessario nel mercato attuale in cui le decisioni devono essere prese in maniera pressoché istantanea. In tale contesto, l adozione dello standard XBRL può rivelarsi un utile strumento per consentire a tutti gli operatori della «filiera informativa» economico-finanziaria (mercato, banche, fornitori, Enti pubblici, amministrazione finanziaria, etc.) di disporre di criteri che consentano di ricercare e confrontare in termini omogenei e comparabili i dati relativi ai patrimoni delle entità aziendali. Per approfondimenti vedi anche: Dal bilancio d esercizio al reddito d impresa Presentazione dei bilanci in formato elettronico XBRL - 1.12.4 Deposito del bilancio. Di altri autori vedi anche P. Parisi «Il bilancio in formato XBRL» in Pratica Fiscale e Professionale n. 5/2010, pag. 48. R. Artina «Formato XBRL: l Irdcec ne delinea le caratteristiche tecniche e le potenzialità» in Bilancio e reddito d impresa n. 2/2010, pag. 37. Nota: (17) L ultima versione di tale tassonomia per la presentazione di un bilancio IAS/IFRS in formato XBRL è del 2009; quella relativa al 2010 dovrebbe essere approvata già nel mese di aprile. 6/2010 17