AGEVOLAZIONE PRIMA CASA

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1 Agenzia delle Entrate, ris. del 5 ottobre 2010, numero 94/E AGEVOLAZIONE PRIMA CASA E ACQUISTO DI UNA SECONDA PERTINENZA di Alessandro Borgoglio Nel caso di cessione di un immobile abitativo, oggetto di agevolazione prima casa, e di due pertinenze appartenenti alla medesima categoria catastale, la cessione del secondo immobile pertinenziale è soggetta ad un aliquota Iva del 10%, atteso che il beneficio fiscale dell Iva ridotta al 4% spetta soltanto per la prima pertinenza. È questo l interessante chiarimento fornito dall Agenzia delle Entrate, con la risoluzione del 5 ottobre 2010, numero 94/E. È trascorso poco più di un mese da quando l Agenzia delle Entrate, con la risoluzione numero 86/E 1, ha fornito chiarimenti, per l ultima volta, sull agevolazione cosiddetta prima casa 2. Trattandosi, però, di uno di quei benefici fiscali forse più apprezzati ed utilizzati dai contribuenti italiani, storicamente proprietari di abitazioni, sono molti i dubbi che si generano continuamente e che richiedono una risposta. L Amministrazione Finanziaria è così nuovamente intervenuta sul tema, con il documento di prassi in commento, per precisare ulteriori aspetti dell agevolazione de qua, questa volta legati all acquisto di pertinenze della prima casa. Più precisamente, una Direzione Regionale si è rivolta all Amministrazione centrale per avere indicazioni sul corretto trattamento fiscale di una cessione soggetta ad Iva di un immobile, oggetto di agevolazione prima casa, e di due sue pertinenze censite nella medesima categoria catastale C6, relativa alle autorimesse. Alcuni Uffici ritengono, infatti, che la cessione relativa alla seconda pertinenza sia da assoggettare ad Iva con aliquota del 10%, mentre altri sostengono che a tale operazione sia applicabile l aliquota ordinaria del 20%. Prima di illustrare l interessante chiarimento fornito dall Agenzia delle Entrate, che lo si anticipa sin da subito ha confermato, anche sulla base di precedenti documenti di prassi, l applicazione dell Iva con aliquota del 10%, giova, 1 Risoluzione dell Agenzia delle Entrate del 20 agosto 2010, numero 86/E. 2 Cfr. A. Borgoglio, Prima casa: l agevolazione spetta al solo coniuge che ha i requisiti, in il fisco n. 33 del 13/09/2010.

2 tuttavia, delineare brevemente il quadro normativo di riferimento della fattispecie agevolativa de qua. I BENEFICI FISCALI DELLA PRIMA CASA Le disposizioni normative che disciplinano l agevolazione in oggetto sono da ricercarsi in parte nel DPR 131/1986 Testo Unico dell Imposta di Registro ed in altra parte nel DPR 633/1972 decreto istitutivo dell Iva 3. Premesso che tali disposizioni sono mutate più volte nel tempo, la formulazione attualmente in vigore 4 prevede l'applicazione dell imposta di registro con aliquota ridotta al 3%, ovvero alternativamente dell Iva al 4% 5, agli atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di case di abitazione non di lusso 6 e agli atti traslativi o costitutivi della nuda proprietà, dell'usufrutto, dell'uso e dell'abitazione relativi alle stesse, purché ricorrano le seguenti condizioni 7 : a) l'immobile sia ubicato nel territorio del comune in cui l'acquirente ha o stabilisca entro diciotto mesi dall'acquisto la propria residenza o, se diverso, in quello in cui l'acquirente svolge la propria attività ovvero, se trasferito all'estero per ragioni di lavoro, in quello in cui ha sede o esercita l'attività il soggetto da cui dipende ovvero, nel caso in cui l'acquirente sia cittadino italiano emigrato all'estero, che l'immobile sia acquisito come prima casa sul territorio italiano. La dichiarazione di voler stabilire la residenza nel comune ove è ubicato l'immobile acquistato deve essere resa, a pena di decadenza, dall'acquirente nell'atto di acquisto; 3 Più precisamente, le agevolazioni prima casa, introdotte dalla legge 22 aprile 1982, n.186, sono disciplinate dalla nota II - bis, dell'art.1 della Tariffa, Parte I, allegata al D.P.R. n. 131/86, contenente il Testo Unico dell'imposta di registro, aggiunta dall art. 16 del D.L. n.155 del 22 maggio 1993, convertito dalla legge n.243 del 19 luglio 1993, con contestuale modifica del comma 1 del citato articolo 16, nonché dal D.Lgs. n. 437/90, dal D.P.R. n. 643/72 e dalla Tabella A, parte seconda e terza, allegata al D.P.R. n. 633/72. 4 Cfr. art. 3, comma 131, della legge n. 549/95 e art. 7, comma 6, della legge n. 488/99. 5 Ai sensi della Tabella A Parte Seconda, numero 21), allegata al DPR 26 ottobre 1972, numero 633, in presenza dei requisiti per accedere all agevolazione prima casa, si applica l aliquota Iva ridotta del 4%, in luogo di quella del 10% o 20%. 6 Per quanto concerne l individuazione delle abitazioni non di lusso, ai fini della presente agevolazione, occorre avere riguardo al D.M. 2 agosto 1969, pubblicato in Gazz. Uff. n. 218 del 27 agosto 1969, recante Caratteristiche delle abitazioni di lusso. 7 Cfr. nota II-bis), comma 1, posta in calce all articolo 1 della Tariffa, Parte Prima, allegata al DPR 131/1986.

3 b) nell'atto di acquisto l'acquirente dichiari di non essere titolare esclusivo o in comunione con il coniuge dei diritti di proprietà, usufrutto, uso e abitazione di altra casa di abitazione nel territorio del comune in cui è situato l'immobile da acquistare; c) nell'atto di acquisto l'acquirente dichiari di non essere titolare, neppure per quote, anche in regime di comunione legale su tutto il territorio nazionale dei diritti di proprietà, usufrutto, uso, abitazione e nuda proprietà su altra casa di abitazione acquistata dallo stesso soggetto o dal coniuge con le stesse agevolazioni 8. In caso di dichiarazione mendace o di trasferimento per atto a titolo oneroso o gratuito degli immobili acquistati con l agevolazione in oggetto prima del decorso del termine di cinque anni dalla data del loro acquisto, l agevolazione è revocata e sono dovute le imposte di registro, ipotecaria e catastale nella misura ordinaria, nonché una soprattassa pari al 30 per cento delle stesse imposte. Se si tratta di cessioni soggette all'imposta sul valore aggiunto, l'ufficio dell'agenzia delle entrate presso cui sono stati registrati i relativi atti recupera nei confronti degli acquirenti la differenza fra l'imposta calcolata in base all'aliquota applicabile in assenza di agevolazioni e quella risultante dall'applicazione dell'aliquota agevolata, ed irroga la sanzione amministrativa del 30 per cento della differenza medesima. La suddetta revoca dell agevolazione e le relative sanzioni non si applicano qualora il contribuente, entro un anno dalla cessione dell immobile oggetto di acquisto agevolato, provveda ad acquistarne uno nuovo da adibire a propria abitazione principale 9. Per quanto concerne, poi, le altre imposte d atto, l agevolazione prima casa prevede l applicazione delle imposte ipotecarie e catastali in misura fissa, attualmente pari ad euro 168 ciascuna, in luogo della tassazione proporzionale al valore dell immobile con aliquota rispettivamente del 2% e 1% Ovvero delle altre agevolazioni previste all'articolo 1 della legge 22 aprile 1982, n. 168, all'articolo 2 del decreto-legge 7 febbraio 1985, n. 12, convertito, con modificazioni, dalla legge 5 aprile 1985, n. 118, all'articolo 3, comma 2, della legge 31 dicembre 1991, n. 415, all'articolo 5, commi 2 e 3, dei decreti-legge 21 gennaio 1992, n. 14, 20 marzo 1992, n. 237, e 20 maggio 1992, n. 293, all'articolo 2, commi 2 e 3, del decretolegge 24 luglio 1992, n. 348, all'articolo 1, commi 2 e 3, del decreto-legge 24 settembre 1992, n. 388, all'articolo 1, commi 2 e 3, del decreto-legge 24 novembre 1992, n. 455, all'articolo 1, comma 2, del decreto-legge 23 gennaio 1993, n. 16, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 marzo 1993, n. 75, e all'articolo 16 del decreto-legge 22 maggio 1993, n. 155, convertito, con modificazioni, dalla legge 19 luglio 1993, n Cfr. nota II-bis), comma 4, posta in calce all articolo 1 della Tariffa, Parte Prima, allegata al DPR 131/ Cfr. D.Lgs. 31 ottobre 1990, n. 347, articoli 1 e 10, e Tariffa allegata.

4 Quel che più interessa, però, ai fini della presente trattazione, è che le medesime agevolazioni previste per l acquisto dell abitazione spettano anche, ricorrendone i presupposti, per l acquisto di pertinenze dell immobile abitativo agevolato, anche se acquisite con atto separato, ma limitatamente ad una per ciascuna delle categorie catastali C/2, C/6 e C/7 11. È proprio su quest ultimo punto che sono stati richiesti i chiarimenti da parte della Direzione Regionale istante all Amministrazione centrale. L ACQUISTO DI UN SECONDO BOX SCONTA L ALIQUOTA IVA DEL 10% La struttura periferica dell Amministrazione Finanziaria ha posto il quesito circa la corretta aliquota Iva da applicare alla cessione di un autorimessa, appartenente alla categoria catastale C6, destinata a pertinenza di un abitazione acquistata con l agevolazione prima casa, già dotata di una pertinenza censita nella stessa categoria catastale (C6). La soluzione prospettata dalla Direzione Regionale è stata quella di applicare l Iva con un aliquota del 20%, trattandosi di un immobile strumentale per natura ceduto in regime di imponibilità. Diversamente ha aggiunto l istante l aliquota Iva del 10% sarà applicabile soltanto qualora si tratti di: un immobile che rappresenta una porzione di fabbricato a prevalente destinazione abitativa, ai sensi della legge n. 408 del 1949, ceduto direttamente dall impresa costruttrice 12 ; un parcheggio realizzato ai sensi della legge Tognoli 13 ; una porzione di fabbricato ceduta dall impresa che ha effettuato interventi di recupero sullo stesso bene di cui all articolo 31 della legge n. 457 del 1978, esclusi gli interventi di cui alle lettere a) e b) dello stesso articolo Cfr. nota II-bis), comma 3, posta in calce all articolo 1 della Tariffa, Parte Prima, allegata al DPR 131/ Cfr. Numero 127-undecies della Tabella A, parte III, allegata al DPR n. 633 del Legge 24 marzo 1989, n Gli interventi di cui alla legge 457/1978, articolo 31, escluse lettere a) e b), sono quelli di restauro e di risanamento conservativo, ristrutturazione edilizia e ristrutturazione urbanistica.

5 La Direzione Centrale dell Agenzia delle Entrate, rispondendo al quesito posto, ha innanzitutto ricordato che il terzo comma della nota II-bis, all articolo 1 della Tariffa, parte prima, allegata al TUR 15, consente di estendere le agevolazioni prima casa anche alle pertinenze dell immobile abitativo acquistato con tale beneficio fiscale, purché esse siano censite nelle categorie catastali C2, C6 e C/7, e nel limite di una sola pertinenza per ogni categoria. L Amministrazione Finanziaria ha ricordato, poi, che già con un precedente documento di prassi era stato chiarito che la sussistenza del vincolo pertinenziale, rendendo il bene servente una proiezione del bene principale, consente di attribuire alla pertinenza la medesima natura del bene principale 16. Inoltre, con la risoluzione del 20 giugno 2007, numero 139/E, l Agenzia delle Entrate aveva già stabilito che gli immobili strumentali per natura, se destinati a pertinenza di immobili abitativi, acquistano anch essi per attrazione la natura di immobili abitativi. Appurato, pertanto, che la seconda pertinenza, nel caso prospettato, acquista la natura di immobile abitativo, l Agenzia delle Entrate ha escluso, però, che per la sua cessione possa applicarsi l aliquota Iva agevolata del 4%, atteso che, come già illustrato in precedenza, l agevolazione prima casa prevede tale aliquota soltanto per una pertinenza per ogni categoria catastale di quelle ammesse. Poiché, nell ipotesi in oggetto, l abitazione dispone già di una pertinenza costituita da un autorimessa censita nella categoria catastale C6, la seconda pertinenza della stessa categoria non può essere agevolata. 15 Testo Unico dell imposta di Registro, DPR 131/ Circolare dell Agenzia delle Entrate del 1 marzo 2007, numero 12/E. In tale documento di prassi, peraltro, è stato altresì precisato che affinché possa darsi rilievo al vincolo pertinenziale, che ai sensi dell'art. 817 del codice civile, ricorre in presenza del requisito oggettivo (consistente nella destinazione durevole e funzionale di un bene a servizio o ad ornamento di un altro, cosiddetto bene principale) e del requisito soggettivo (consistente nella volontà del proprietario della cosa principale o di chi sia titolare di un diritto reale sulla medesima, diretta a porre la pertinenza in un rapporto di strumentalità funzionale con la cosa principale), è necessario che il vincolo stesso sia evidenziato nell'atto di cessione.

6 In conclusione, quindi, l Amministrazione Finanziaria ha stabilito che detta seconda pertinenza deve essere trattata alla stregua di un fabbricato abitativo diverso dalla prima casa, la cui cessione in regime di imponibilità Iva sconta l aliquota del 10%, come previsto dal n. 127-undecies) della Tabella A, parte III, allegata al DPR n. 633 del novembre 2010 Alessandro Borgoglio 17 Il numero 127-undecies) della Tabella A, parte III, allegata al DPR 633/1972, stabilisce che sono soggette all aliquota Iva del 10% le case di abitazione non di lusso secondo i criteri di cui al decreto del Ministro dei lavori pubblici 2 agosto 1969, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 218 del 27 agosto 1969, anche se assegnate in proprietà o in godimento a soci da cooperative edilizie e loro consorzi, ancorché non ultimate, purché permanga l'originaria destinazione, qualora non ricorrano le condizioni richiamate nel numero 21) della parte seconda della presente tabella; fabbricati o porzioni di fabbricato, diversi dalle predette case di abitazione, di cui all'articolo 13 della legge 2 luglio 1949, n. 408, e successive modificazioni ed integrazioni, ancorché non ultimati, purché permanga l'originaria destinazione, ceduti da imprese costruttrici.