Semplificazione fiscale e dichiarazione dei redditi precompilata

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1 Semplificazione fiscale e dichiarazione dei redditi precompilata (D.Lgs. 21 novembre 2014, n. 175) Dubbi interpretativi Nota per Agenzia delle entrate 5 Dicembre 2014

2 Nel seguito si riportano una serie di dubbi interpretativi ed applicativi relativi ad alcune misure recate dal D.Lgs. n. 175/2014 su cui sono auspicabili indicazioni operative da parte dell Agenzia delle entrate. I temi sono elencati secondo l ordine dell articolato normativo. 1. Redditi di lavoro autonomo: modifiche in materia di trattamento delle spese di vitto alloggio prepagate dal committente (Art. 10) Effetti deducibilità committente spese prepagate L art. 10 del decreto, modificando l art. 54, comma 5 del TUIR, stabilisce che Le prestazioni alberghiere e di somministrazione di alimenti e bevande acquistate direttamente dal committente non costituiscono compensi in natura per il professionista. In base a tale nuovo assetto normativo, ci si chiede se le spese in questione, pur non costituendo più compenso per il professionista, possano continuare a essere integralmente dedotte a tale titolo dall impresa committente oppure se, in considerazione della loro natura oggettiva, debbano essere sottoposte alla limitazione disposta dall art. 109, comma 5, del TUIR e, quindi, deducibili solo nella misura del 75% del loro ammontare. A nostro avviso, esistono fondati elementi a sostegno della prima soluzione. In tal senso, depone, anzitutto, la relazione tecnica del provvedimento che, nel sottolineare la natura sostanzialmente semplificatrice della modifica, lascia intendere chiaramente l assenza di qualunque intento del legislatore di interferire, per un aspetto così importante, con il trattamento reddituale del soggetto committente; parrebbe, dunque, difficile accettare l idea che un tale effetto scaturisca, per così dire, in modo involontario dall intervento operato in capo al professionista. Ma la non interferenza della modifica in esame con le regole di trattamento del soggetto committente sembrerebbe trovare conferma anche sul piano letterale e sistematico dell intervento legislativo, dato che l aver stabilito che le spese prepagate in questione non costituiscono più compensi in natura - e cioè reddito - per il professionista in nulla muta la natura e la causale dei costi sostenuti dall impresa committente: per tale impresa, in altri termini, il sostenimento delle spese in questione rappresenta un elemento del costo complessivo necessario all acquisizione della prestazione professionale resa dal lavoratore autonomo a vantaggio dell impresa stessa e non dovrebbero esserci ragioni per trattare tale elemento di costo con regole diverse da quelle applicabili alla restante quota di corrispettivo pagato. D altra parte, così come la circostanza che una quota del costo sostenuto dall impresa committente per l acquisizione del servizio professionale risulti ora più non tassata come compenso in capo al professionista non potrebbe evidentemente determinare, in assenza di specifiche disposizioni limitative, una simmetrica indeducibilità totale o parziale dal reddito d impresa della stessa, così anche tale intassabilità non dovrebbe giustificare l assoggettamento di detta quota di costo a regole diverse e più penalizzanti di quelle applicabili ai costi per l acquisizione di servizi professionali. 1

3 2. Esercizio di talune opzioni in materia di IRES e IRAP: razionalizzazione delle modalità e dei termini di comunicazione (Art. 16) Opzioni consolidato nazionale Non è del tutto chiaro se le nuove regole debbano considerarsi valevoli anche per la comunicazione che la consolidante è tenuta a fare, ai sensi del comma 2 dell art 14 del DM 9 giugno 2004, in caso di mancato rinnovo del regime, dell importo delle perdite residue attribuito a ciascun soggetto. Il dubbio nasce perché in questo caso la norma regolamentare prevede che detta comunicazione sia effettuata entro trenta giorni dal termine indicato nel comma 1, che a sua volta rinvia al termine stabilito nella norma primaria per l esercizio dell opzione. Analoghe considerazioni valgono con riferimento ai casi di interruzione del consolidato; anche in tali ipotesi, infatti, l art 13, comma 10, del citato DM 9 giugno 2004 prevede un autonomo obbligo di comunicazione da effettuarsi entro trenta giorni dal verificarsi dell evento che ha comportato l interruzione della tassazione di gruppo. 3. Semplificazione della comunicazione all Agenzia delle entrate dei dati contenuti nelle lettere d intento (Art. 20) Provvedimento e fase transitoria L art. 20 del decreto introduce una serie di novità agli adempimenti degli esportatori abituali, che si applicano alle dichiarazioni d intento relative ad operazioni senza addebito dell imposta da effettuare a decorrere dal 1 gennaio Per quanto concerne l attuazione delle novità normative, si demanda: ad un provvedimento del direttore dell' Agenzia delle entrate, da emanare entro novanta giorni dalla data di entrata in vigore del decreto semplificazioni, il compito di definire le modalità applicative; all'agenzia delle entrate di mettere a disposizione dell'agenzia delle dogane e dei monopoli la banca dati delle dichiarazioni d'intento per dispensare dalla consegna in dogana della copia cartacea delle stesse e delle ricevute di consegna. Sappiamo che l Agenzia delle entrate è al lavoro sia sul Provvedimento attuativo, sia sulla banca dati. Per quanto attiene al provvedimento attuativo è indispensabile che siano fornite, al più presto, indicazioni operative per la gestione delle dichiarazioni di intento che esportatori abitali e fornitori, rispettivamente, emettono e ricevono nel corso del mese di dicembre 2014, con efficacia per le operazioni effettuate dal1 gennaio In particolare, al fine di non compromettere la possibilità, per gli esportatori abituali, di beneficiare della disciplina, è auspicabile, a nostro avviso valutare l ipotesi di: 2

4 consentire agli operatori, nelle more dell emanazione del provvedimento, di emettere le dichiarazioni di intento in cartaceo e, al contempo, chiarire che, in questa ipotesi, il fornitore dell esportatore abituale che ha ricevuto tale dichiarazione di intento, non sia soggetto al rischio di applicazione della sanzione dal 100% al 200% dell IVA non fatturata, qualora emetta, per le operazioni effettuate dal 1 gennaio 2015, fattura in regime di non imponibilità, ai sensi dell art. 8, co. 1, lett. c) del DPR n. 633/72, in quanto impossibilitato ad effettuare il riscontro sulla ricevuta dell avvenuta presentazione telematica all Agenzia delle entrate della dichiarazione di intento stessa. Una volta approvato il provvedimento, le specifiche tecniche e i correlati software andrebbe, inoltre, stabilito un congruo termine di trasmissione con modalità telematiche delle dichiarazioni di intento, originariamente inviate in cartaceo, in modo da permettere l ottenimento della ricevuta di presentazione; rendere disponibile quanto prima il provvedimento e i correlati programmi informatici in modo da evitare l ipotizzata doppia emissione delle dichiarazioni di intento di dicembre 2014, sia in cartaceo che in telematico, dando certezze agli operatori. Uso della dichiarazione di intento in dogana Per quanto attiene all utilizzo delle dichiarazioni di intento in dogana, si esprime, in primo luogo l auspicio che possa essere resa disponibile la banca dati per dispensare dalla consegna in dogana della copia cartacea delle stesse e delle ricevute di consegna, già dall inizio dell anno 2015, in modo da evitare agli operatori economici la necessità di gestire due diverse procedure nel corso dell anno Si segnala, inoltre, la necessità che le nuove procedure introdotte con la norma in esame non rallentino l attuale operatività e tempistica delle operazioni doganali ma, possano essere, invece, integrate al meglio con il processo di gestione delle pratiche doganali, sempre più informatizzato. In tale prospettiva, in particolare, è indispensabile evitare che il processo di trasmissione della dichiarazione di intento, di rilascio della ricevuta di presentazione e di riscontro della ricevuta stessa da parte della dogana interessata dall operazione di importazione, siano i più spediti possibile non oltre l ora - e possano avvenire in tempi molto serrati, onde evitare rischiosi ed onerosi tempi di fermata dei beni in importazione, che potrebbero danneggiare la competitività del nostro sistema doganale. 4. Comunicazione all Agenzia delle entrate dei dati relativi alle transazioni con operatori di Paesi c.d. black list (Art. 21) Soglia di presentazione L art. 21 del decreto modifica l assetto dell obbligo d comunicazione all Agenzia delle entrate dei dati relativi alle transazioni con operatori di Paesi c.d. black list. In particolare, si dispone che: la comunicazione sia effettuata con frequenza annuale; 3

5 le operazioni siano comunicate se di importo complessivo annuale superiore a euro. Da una analisi letterale della nuova norma nonché da quanto indicato nella relazione illustrativa del provvedimento - la soglia di euro parrebbe essere intesa come una sorta di franchigia di esclusione: resta da comprendere se il computo di tale soglia possa essere riferito alle operazioni poste in essere nei confronti del singolo cliente/fornitore, come un interpretazione orientata ai criteri di delega potrebbe far supporre, oppure se rappresenti una soglia cumulativa, non correlata alle operazioni poste in essere con il singolo cliente/fornitore. Si osserva che, qualora si privilegiasse la seconda interpretazione (ovvero, la non correlazione alle operazioni effettuate con il singolo cliente/fornitore), ne deriverebbe con evidenza un effetto tutt altro che semplificatorio, sia rispetto all impianto originario dello schema di decreto legislativo, sia rispetto al previgente assetto normativo nel quale era prevista una soglia di esonero per le singole operazioni di importo fino a 500 euro; al superamento della franchigia, anche operazioni di modesto importo dovranno essere oggetto di comunicazione, vanificando l obiettivo della precedente disciplina di escludere dall obbligo comunicativo operazioni il cui importo difficilmente sottendeva ipotesi di operazioni fraudolente o con indice di rilevante pericolosità. Entrata in vigore Le modifiche entreranno in vigore già per le operazioni poste in essere nell anno solare in corso alla data di entrata in vigore del provvedimento in commento. Tale disposizione desta non poche incertezze interpretative. In primo luogo, dal momento che diverrà efficace dal 13 dicembre 2014, ci si chiede se le operazioni già comunicate dai contribuenti nel vigore delle precedenti disposizioni, debbano essere nuovamente comunicate all Agenzia o meno. A nostro avviso, i criteri di semplificazione dettati dalla legge delega fiscale, cui il decreto in esame è improntato, dovrebbero far escludere la prima ipotesi, presupponendo, invece, che i contribuenti siano obbligati a comunicare solo i dati relativi ai periodi non ancora comunicati. Nella logica di semplificazione di cui sopra, inoltre, andrebbe, a nostro avviso, chiarito ed escluso che le operazioni di importo fino a 500 euro, non comunicate nel corso del 2014 all Agenzia delle entrate in virtù della specifica esclusione prevista dal previgente dettato normativo, non debbano invece essere oggetto di nuova comunicazione; ciò avrebbe effetti paradossali oltre che essere fonte di complessità operative e gestionali, tenuto conto che allo stato attuale potrebbe essere oneroso, se non, in taluni casi, specie per le imprese di maggiori dimensioni, impossibile estrapolare i dati dalla contabilità. Termini di presentazione Si ritiene infine necessaria una indicazione da parte dell Agenzia delle entrate in relazione ai termini di presentazione della comunicazione: sebbene sia presumibile che questi coincideranno con quelli della presentazione della comunicazione delle operazioni rilevanti ai fini IVA (c.d. spesometro), mediante il c.d. modello polivalente, 4

6 il testo della disposizione nulla indica al riguardo, limitandosi a prevedere l obbligo di comunicazione annuale. 5. Richiesta di autorizzazione per effettuare operazioni intracomunitarie (Art. 22) Profili sanzionatori relativi alla previgente disciplina A nostro avviso, in relazione alle sanzioni ritenute applicabili dall amministrazione finanziaria in vigenza delle precedenti regole, sostituite dalla norma in esame,dovrebbe trovare applicazione il principio del favor rei, ai sensi dell art. 3 del D.Lgs n. 472/97, secondo cui: Salvo diversa previsione di legge, nessuno può essere assoggettato a sanzioni per un fatto che, secondo una legge posteriore, non costituisce violazione punibile. Se la sanzione è già stata irrogata con provvedimento definitivo il debito residuo si estingue, ma non è ammessa ripetizione di quanto pagato. 6. Abrogazione della disciplina di responsabilità solidale fiscale negli appalti (Art. 28) Decorrenza e profili sanzionatori La disposizione che abroga la disciplina di responsabilità solidale fiscale negli appalti non è corredata di una specifica decorrenza. Tuttavia per questioni logicosistematiche è da ritenere, a nostro avviso, che i suoi effetti si producano con riguardo ai pagamenti corrisposti dal 13 dicembre pv., data di entrata in vigore del provvedimento - non solo ai contratti di appalto conclusi successivamente a tale data, ma anche ai contratti conclusi anteriormente alla data menzionata. D altra parte, a nostro avviso, alla luce dei criteri di delega sopra riportati, sarebbe incomprensibile che l eliminazione di un adempimento ritenuto superfluo non riguardi i contratti in essere. Inoltre, con riferimento ai profili sanzionatori concernenti il committente, parrebbe plausibile ritenere, a nostro avviso, che possa applicarsi il principio del favor rei, di cui all art. 3 del D.Lgs n. 472/1997, in base al quale: Salvo diversa previsione di legge, nessuno può essere assoggettato a sanzioni per un fatto che, secondo una legge posteriore, non costituisce violazione punibile. Se la sanzione è già stata irrogata con provvedimento definitivo il debito residuo si estingue, ma non è ammessa ripetizione di quanto pagato. Maggiormente critico è valutare se tale principio possa trovare applicazione anche alla previsione di cui al comma 28 che prevede, invece, la responsabilità solidale dell appaltatore per le inadempienze del subappaltatore, nonostante il meccanismo di responsabilità solidale abbia natura parasanzionatoria. Tuttavia anche su questo punto ci sembrerebbe possibile applicare il favor rei. A nostro parere, le considerazioni che precedono trovano conforto nel fatto che, a fronte dell abrogazione tout court della responsabilità solidale fiscale sono state 5

7 inserite, sempre all art. 28, ulteriori disposizioni che dovrebbero fornire sufficienti tutele all amministrazione finanziaria, alcune peraltro con effetto retroattivo. 7. Adeguamento del valore di riferimento degli omaggi alla disciplina delle imposte sui redditi (Art. 30) Coordinamento con interpretazione circolare 188 del 1998 L articolo in commento interviene sulla disciplina di detrazione dell IVA relativa alle spese di rappresentanza, di cui all art. 19-bis1, lett. h) del DPR n. 633/72, uniformando il valore di riferimento previsto per la possibilità di detrarre l IVA relativa agli acquisti di beni utilizzati come omaggi, alla disciplina dettata ai fini delle imposte sui redditi per l integrale deducibilità degli omaggi. Per effetto della modifica in esame, quindi, posto che la nozione di spese di rappresentanza prevista dal DM 19 novembre 2008 (in attuazione dell'art. 108, comma 2 del TUIR) si estende automaticamente anche ai fini dell'imposta sul valore aggiunto, l'iva sostenuta per l'acquisto di beni e servizi qualificati come "di rappresentanza" è indetraibile, se si tratta di beni di costo unitario superiore a 50 euro, a prescindere dalla deducibilità dei relativi costi dal reddito d'impresa. Al riguardo, merita ricordare quanto aveva chiarito il Ministero delle finanze con la Circolare 16 luglio 1998 n. 188, secondo cui: gli acquisti di beni destinati a essere ceduti gratuitamente, la cui produzione o il cui commercio non rientra nell'attività propria dell'impresa, costituiscono sempre spese di rappresentanza; viceversa, gli acquisti di beni destinati ad essere ceduti gratuitamente, la cui produzione o il cui commercio rientra nell'attività propria dell'impresa, non costituiscono spese di rappresentanza. Ciò tuttavia, dovrebbe forse essere meglio coordinato con quanto stabilito dal DM 19 novembre 2008 che fornisce la definizione delle spese di rappresentanza ai fini della deducibilità delle stesse dal reddito d impresa e, dal quale, non si rinviene tale diversità di trattamento. Anche alla luce delle indicazioni contenute nella circolare n. 188 del 1998 non appare quindi ancora possibile ritenere che vi sia un perfetto coordinamento tra la disciplina dettata ai fini della detraibilità dell IVA e quella dettata ai fini della deducibilità di tali spese dal reddito d impresa, a meno di un intervento chiarificatore da parte dell Agenzia delle entrate, che auspichiamo. 8. Requisiti per l autorizzazione allo svolgimento dell attività di assistenza fiscale e requisiti delle società richiedenti e dei Centri autorizzati (Art. 35) CAF e requisiti territoriali 6

8 L art. 35 del decreto introduce nuovi vincoli diffusione territoriale e volume delle dichiarazioni trasmesse - per i CAF ai fini dell esercizio dell attività di assistenza fiscale di cui all'art. 32 del D.Lgs. n. 241/1997. Poiché tale norma ammette la possibilità di raggiungere tali requisiti in modo aggregato tra una pluralità di CAF riconducibili alla medesima organizzazione o associazione di categoria, si chiede di valutare la possibilità di specificare che tale norma sia applicabile anche ai CAF costituiti da sostituti di imposta (art. 32. comma 1, lett. e) D.Lgs n. 241/1997), quando i loro soci di controllo o di riferimento siano le articolazioni territoriali e/o funzionali di associazioni di categoria (es. unioni industriali locali). Una diversa interpretazione introdurrebbe, a nostro avviso, elementi di disparità in capo ai CAF costituiti da sostituti d'imposta che potrebbe porsi in contrasto con la sostanza e la lettera della norma. 7