Gli acconti di imposta per il 2006 e la loro rideterminazione disposta per i soli soggetti a ires (societa di capitali e enti)

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1 Gli acconti di imposta per il 2006 e la loro rideterminazione disposta per i soli soggetti a ires (societa di capitali e enti) di Vincenzo D'Andò Pubblicato il 18 novembre 2006 Premessa Relativamente al periodo d imposta in corso (2006), il scadrà il termine per pagare il secondo acconto delle imposte IRPEF, IRES, IRAP e del contributo INPS gestione separata per i professionisti. Entro tale data andrà versata pure la seconda rata dei contributi INPS a percentuale da parte degli artigiani e dei commercianti. Attenzione particolare dovranno osservare le società di capitali e gli enti, infatti, tali soggetti dovranno rideterminare, ai fini IRES-IRAP la base storica di calcolo degli acconti (cioé le imposte dovute per il 2005) giacché il Decreto Bersani (1) ha disposto che l imposta del periodo precedente, da prendere a base per il calcolo delle percentuali di acconto, sia quella che si sarebbe determinata applicando al 2005 già le nuove disposizioni introdotte dal citato Decreto Bersani. In sostanza, la nuova normativa obbliga le società di capitali (S.p.A., S.r.l., ecc.) a rideterminare l acconto di novembre 2006 per effetto delle seguenti novità normative: Abolizione degli ammortamenti anticipati sulle autovetture non strumentali per l esercizio dell attività (2); indeducibilità dell ammortamento del terreno sul quale insiste il fabbricato; inasprimento della disciplina delle società di comodo (3) ; Opere, forniture e servizi di durata ultrannuale (4); 1

2 indeducibilità delle minusvalenze patrimoniali per assegnazione ai soci o destinazione a finalità estranee all esercizio dell impresa (5) ; allungamento del periodo di ammortamento dei marchi d impresa (da 10 a 18 anni) e accorciamento per i brevetti e le opere dell ingegno registrati a partire dal 2001 (da 1/3 al 50%) (6) ; Viceversa, sono escluse da tale rideterminazione degli acconti le società di persone e le persone fisiche cui si applica la seguente percentuale: Persone fisiche e società di persone (Snc, Sas, Studi associati, Società semplici): ACCONTO IRPEF E IRAP AL 99 % Mentre per le società di capitali, una volta rideterminata la base storica, si applica la seguente percentuale: Società di capitali (Srl, Spa, Sapa, Coop) e gli Enti (Consorzi, Fondazioni, Associazioni): ACCONTO IRES Rigo RN16 UNICO 2006 SC Rigo RN28 UNICO 2006 ENC ACCONTO IRAP rigo IQ98 per Società di capitali e Enti Commerciali rigo IQ90 per gli Enti non Commerciali AL 100 % AL 100 % Di tale risultato a novembre si versa il 60% se a giugno è stato già versato il 40%. Mentre, ai fini della gestione separata INPS, i professionisti sprovvisti di Cassa previdenziale devono versare la metà dell 80% del contributo INPS. Acconti persone fisiche e società di persone (s.n.c., s.a.s., s.d.f. e studi associati) 2

3 Si premette che per le addizionali (regionali e comunali) non sono previsti, in atto, pagamenti in acconto. PERSONE FISICHE: Acconto IRPEF in scadenza a novembre (codice tributo 4034 anno 2006) L acconto é pari al 99% dell importo di rigo RN 23 Differenza del modello Unico e si versa solo se detto rigo è superiore a euro 51,65. Se l acconto è inferiore ad Euro 257,52 si versa in unica soluzione entro il (codice tributo 4034), se viceversa è superiore a tale importo, si versa in due rate: Il 40% entro il (entro maggiorato dello 0,40%), con il codice tributo 4033, mentre la restante parte del 60% si versa entro il con il codice tributo ACCONTO IRAP (codice tributo 3813 anno 2006) Per i professionisti e le imprese individuali l importo dell acconto IRAP da versare è dato dal 99% del Rigo IQ90. Indi, si detrae l eventuale primo acconto del 40% per l anno 2006 (con codice tributo 3812), e l eventuale credito 2005 non chiesto a rimborso di cui al rigo RX5 ultima colonna. Anche in questo caso l acconto non è dovuto se il rigo IQ90 non supera euro 51,65. ACCONTO CONTRIBUTO INPS GESTIONE SEPARATA PROFESSIONISTI (Mod. F24 Sezione Inps) I professionisti iscritti alla gestione separata INPS devono versare il secondo acconto del contributo previdenziale. Tale gestione prevede l aliquota del 10% (se tali professionisti siano iscritti ad altre forme previdenziali obbligatorie o titolari di pensioni di reversibilità), del 15% (se sono titolari di pensione diretta) o del 18,20% (se non iscritti ad altre forme di previdenza obbligatoria: in tal caso l aliquota sale al 19,20% sul supero di euro e fino al 3

4 massimale di euro). La base imponibile su cui calcolare l acconto INPS è costituita dal reddito professionale del 2005 (rigo RE 21 del Mod. Unico 2006) e si versa il secondo acconto pari al 40%, uguale a quello versato a giugno-luglio. Si utilizza il modello F24: ad es. codice Inps Palermo Sede centrale 5500, causale P10 (nel caso del 10%) o causale PXX (negli altri casi), periodo 1/ /2006. Oltre euro ,00 di imponibile il contributo Inps non è più dovuto. SOCIETÀ DI PERSONE (S.n.c., S.a.s., S.d.f. e Studi associati) Le società di persone devono versare esclusivamente il secondo acconto dell IRAP (codice 3813 anno 2006) pari al 99% dell importo di rigo IQ 90 del Mod. Unico 2006 Società di persone. Indi, si detrae l eventuale primo acconto del 40% pagato a giugno-luglio 2006 (con codice tributo 3812) per l anno 2006, e l eventuale credito 2005 non chiesto a rimborso di cui al rigo RX2 ultima colonna. L acconto non è dovuto se il rigo IQ90 non supera euro 51,65. SOCIETÀ DI CAPITALI L acconto IRES (codice 2002 anno 2006) é pari al 100% dell imposta risultante dal Mod. Unico 2006 Società di capitali quadro RN rigo 16, sempre che l importo di tale rigo superi euro 20,66. L importo dovuto se è inferiore ad euro 257,52 si versa entro il (codice tributo 2002), altrimenti si versa in due rate il 40% entro il (entro

5 maggiorato dello 0,40%) con codice tributo 2001, il 60% entro il con codice tributo Non è dovuto il 2 acconto IRES sullo scorporo del terreno dal bene immobile strumentale In sede di acconto Ires ed Irap, per determinare l importo fiscalmente deducibile, le società di capitali e gli enti devono scorporare dal valore complessivo dei fabbricati, quello delle aree sottostanti. Questo sistema è stato esteso alle strutture in leasing, ma non si applica al versamento in scadenza il Ciò a seguito di quanto contenuto nel comma 18, dell art. 2 del D.L. N. 262/2006 (collegato alla Finanziaria 2007) nel testo comprendente le modifiche apportate dalla camera dei deputati (ed ancora in corso di conversione). L acconto IRAP (2 acconto, codice tributo 3813 anno 2006) deve essere calcolato sulla base imponibile che è già stata indicata nel quadro IQ del Mod. Unico 2006 Società di capitali. L importo da versare è costituito dal 100% del Rigo IQ98, sempre che l importo di tale rigo superi euro 20. Dall importo così ottenuto si detraggono l eventuale primo acconto del 40% pagato a giugno-luglio 2006 (con codice tributo 3812), a valere per l anno 2006, e l eventuale credito 2005 non chiesto a rimborso di cui al rigo RX3 quarta colonna. ENTI NON COMMERCIALI L acconto IRES (codice 2002 anno 2006) é pari al 100 % dell imposta risultante dal 5

6 Mod. Unico 2006 Enti non commerciali, quadro RN28, sempre che l importo di tale rigo superi euro 20,66. Anche in questo caso occorre scomputare gli eventuali acconti del 40% pagati a giugno-luglio 2006 (con codice tributo 2001) e l eventuale credito Ires 2005 non richiesto a rimborso indicato nel quadro RX al rigo RX1 ultima colonna. L acconto IRAP (2 acconto con il codice 3813 anno 2006) deve essere calcolato sulla base imponibile che è già stata indicata nel quadro IQ dello stesso modello al rigo IQ90. L importo da versare è costituito dal 100% del Rigo IQ90. Indi, si detrae l eventuale primo acconto del 40% pagato a giugno-luglio 2006 (con codice tributo 3812) per l anno 2006, e l eventuale credito 2005 non chiesto a rimborso di cui al rigo RX3 ultima colonna. CONTRIBUTI INPS ARTIGIANI E COMMERCIANTI Gli artigiani ed i commercianti devono versare entro il anche la seconda rata dei contributi INPS eccedenti il minimale, uguale a quella già dovuta come primo acconto. L importo dovuto é compensabile con l eventuale credito INPS 2005 o con altri crediti di imposta. Il titolare dell impresa individuale deve versare con l F24 anche i contributi dei collaboratori familiari. Scorporo interessi Chi ha versato il primo acconto entro il , maggiorando l importo da versare 6

7 degli interessi dello 0,4%, per calcolare il secondo acconto deve detrarre dall importo complessivamente dovuto l importo del primo acconto al netto della maggiorazione per gli interessi. Parimenti chi ha versato le imposte rateizzando il proprio debito deve scomputare dall importo dovuto quanto pagato come primo acconto ma senza tenere conto degli interessi relativi alla rateizzazione. Sanzioni La sanzione per insufficiente od omesso versamento dell acconto e pari al 30% dell importo non pagato (ridotta al 6% se si paga entro il termine di presentazione della dichiarazione tramite il c.d. ravvedimento operoso), oltre all interesse del 2,5% annuo. La procedura di ravvedimento anche per questo anno non è permessa per sanare il carente o omesso acconto IRAP. Quindi chi non ha pagato l imposta regionale sulle attività produttive deve solo attendere la successiva iscrizione a ruolo (cartella di pagamento). Casi particolari Fusione: Nel caso di fusione per incorporazione in data anteriore al 30/11 la società incorporante deve versare gli acconti commisurandoli solo alla sua posizione fiscale, mentre l incorporata non versa l acconto. Scissione: Se la scissione é parziale, la società scissa deve versare normalmente gli acconti, se la scissione é totale (cessazione della vecchia e creazione di due nuove società) ognuna è tenuta a versare gli acconti proporzionalmente al patrimonio attribuitole. 7

8 Tassazione di gruppo (Consolidato fiscale): In caso di esercizio dell opzione per il consolidato nazionale o mondiale, agli obblighi di versamento dell acconto è tenuta esclusivamente la società o ente consolidante. Per il primo esercizio la determinazione dell acconto dovuto dalla controllante è effettuato, ai sensi dell art. 118, co. 3, del TUIR, sulla base dell imposta, al netto delle detrazioni, dei crediti di imposta e delle ritenute d acconto, corrispondente alla somma algebrica dei redditi relativi al periodo precedente come indicati nelle dichiarazioni dei redditi presentate per il periodo stesso dalle società singolarmente considerate, ovvero, sulla base di quanto disposto dall art. 4 del D.L , n. 69. NOTE: (1) Acconti IRES ed IRAP per l anno 2006 (D.L. n. 223/2006, art. 36, comma 34) In deroga all art. 3 della n. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente), nella determinazione dell ammontare dell acconto dovuto dai soggetti all IRES (di cui all art. 73 del TUIR), per il periodo d imposta in corso al si assume quale imposta del periodo precedente quella rideterminata in base alle disposizioni contenute nel medesimo decreto; eventuali conguagli sono versati insieme alla seconda o unica rata dell acconto. Questa regola vale non solo per la determinazione dell acconto ai fini dell IRES, ma anche ai fini dell IRAP. Ne restano fuori i contribuenti persone fisiche e le società di persone anche se esercenti attività di impresa. Si devono adeguare alle nuove disposizioni fino dal primo versamento in acconto i soggetti che versano la prima rata successivamente all entrata in vigore dei disposti 8

9 normativi in esame (a titolo esemplificativo: soggetti con esercizio a cavallo e i soggetti che, per legge, possono approvare il bilancio oltre il termine dei quattro mesi dalla chiusura dell esercizio e versano il saldo entro il ventesimo giorno del mese successivo a quello stabilito per l approvazione del bilancio). (2) Ammortamento dei beni materiali art. 102 TUIR (D.L. n. 223/2006, art. 36, commi 5, 6, 6-bis e 6-ter) Con la modifica nell articolo 102 del TUIR viene esclusa la possibilità di dedurre quote di ammortamento anticipato per taluni mezzi di trasporto a motore utilizzati nell esercizio d impresa. L esclusione dell ammortamento anticipato si applica ai beni di cui all art. 164, comma 1, lettera b), del TUIR, vale a dire alle autovetture ed autocaravan, di cui alle lettere a) ed m) dell art. 54 del Dlgs n. 285/1992, ai ciclomotori e motocicli il cui utilizzo è diverso da quello strumentale o non sono destinati ad essere utilizzati esclusivamente come beni strumentali nell attività propria dell impresa. Pertanto, tale esclusione non si applica se tali beni sono destinati esclusivamente all esercizio dell attività d impresa, rimanendo così applicabile ai soli beni appartenenti a tali categorie utilizzati promiscuamente dall imprenditore. Le modifiche si applicano dal , ai soggetti passivi IRES, nonché ai titolari di reddito d impresa ai fini IRPEF e riguardano anche i beni acquistati nel corso di precedenti periodi d imposta. Pertanto, non è consentito di continuare ad effettuare l ammortamento anticipato iniziato nel periodo d imposta precedente. (3) 9

10 Indeducibilità ammortamento terreni (D.L. n. 223/2006, art. 36, commi 7 e 8) Ai fini del calcolo delle quote di ammortamento deducibili, il costo dei fabbricati strumentali deve essere assunto al netto del costo delle aree occupate dalla costruzione e di quelle che ne costituiscono pertinenza. (4) Opere, forniture e servizi di durata ultrannuale (D.L. n. 223/2006, art. 36, commi 20 21) E stato soppresso il comma 3 dell art. 93 del TUIR, secondo cui il valore delle rimanenze finali delle opere, forniture e servizi (determinato sulla base dei corrispettivi pattuiti) può essere ridotto per rischio contrattuale, a giudizio del contribuente, in misura non superiore al 2%. Per le opere, le forniture ed i servizi eseguiti all estero, se i corrispettivi sono dovuti da soggetti non residenti, la misura massima della riduzione é elevata al 4%. E stata pertanto soppressa la facoltà per il contribuente di dare rilevanza fiscale alla svalutazione delle rimanenze finali di opere, forniture e servizi di durata ultrannuale, operata per tenere conto del rischio contrattuale. Le disposizioni si applicano a decorrere dal periodo d imposta in corso al (5) Minusvalenze derivanti dall assegnazione ai soci articolo 101 tuir (D.L. n. 223/2006, art. 36, commi 18 e 19) Con la modifica nel comma 1, dell art. 101 del TUIR, viene eliminata la lett. c), introdotta con la riforma dell IRES, che consentiva la deduzione delle minusvalenze derivanti dalla destinazione dei beni ai soci o a finalità estranee all esercizio 10

11 dell impresa. Sono, pertanto, indeducibili tali minusvalenze, costituite dalla differenza tra il valore normale e il costo non ammortizzato dei beni. Tale modifica si applica a partire dal periodo di imposta in corso al (6) Ammortamento dei beni immateriali articolo 103 tuir (D.L. n. 223/2006, art. 37, commi 45 46) Modificato l art. 103, comma 1, TUIR: il limite massimo della quota di ammortamento deducibile del costo dei diritti di utilizzazione delle opere dell ingegno, dei brevetti industriali, dei processi e know how è salito da 1/3 al 50% del costo; il limite massimo della quota di ammortamento deducibile del costo dei marchi di impresa è sceso da 1/10 a 1/18 del costo. La disciplina dell ammortamento del costo dei marchi, in definitiva, viene equiparata a quella dell avviamento. Le disposizioni si applicano dal periodo d imposta in corso al anche per le quote di ammortamento relative ai costi sostenuti nel corso dei periodi di imposta precedenti. Pertanto, i soggetti con periodo d imposta coincidente con l anno solare applicano le nuove aliquote di ammortamento a partire dall esercizio Riguardo i brevetti industriali, la nuova misura dell ammortamento deducibile si applica ai brevetti registrati dal , nonché a quelli registrati più di recente, o nei cinque anni precedenti. Per i brevetti registrati prima dei cinque anni antecedenti il continua, invece, ad applicarsi l articolo 103, comma 1, del TUIR nella versione precedente le modifiche. 11

12 Riguardo i marchi già registrati, per quantificare gli ammortamenti deducibili basta applicare il nuovo limite massimo di 1/18 (5,56%) al costo originario, senza rideterminare le quote in modo da completare l ammortamento in un arco temporale di diciotto esercizi a partire da quello di iscrizione del costo (analogamente a quanto già affermato riguardo le recenti modifiche che hanno interessato la disciplina dell ammortamento dell avviamento). Sulla base di corretti principi contabili il periodo di ammortamento dei marchi é normalmente collegato al periodo di produzione e commercializzazione in esclusiva dei beni cui essi si riferiscono; in assenza della possibilità di determinazione di tale periodo, l ammortamento deve essere effettuto entro un limite massimo di venti anni. Novembre 2006 Vincenzo D Andò 12