ANALISI DELLE VOCI RELATIVE ALLE IMMOBILIZZAZIONI NEL BILANCIO DELLE AZIENDE SANITARIE (a cura Dott. Roberto Simonazzi)

Transcript

1 ANALISI DELLE VOCI RELATIVE ALLE IMMOBILIZZAZIONI NEL BILANCIO DELLE AZIENDE SANITARIE (a cura Dott. Roberto Simonazzi) clicca qui per collegarti alla parte prima dell'intervento STATO PATRIMONIALE. Vengono analizzate di seguito tutte le voci relative alle immobilizzazioni, secondo quanto previsto dalle disposizione ministeriali, mettendo in evidenza le principali specificità introdotte dalle linee guida regionali rispetto ai dettami ministeriali, alla normativa civilistica e ai principi contabili. A) IMMOBILIZZAZIONI Art bis c.c.: gli elementi patrimoniali destinati ad essere utilizzati durevolmente devono essere iscritti tra le immobilizzazioni. Lo schema ministeriale classifica le immobilizzazioni in: I. IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI II. IMMOBILIZZAZIONI MATERIALI III. IMMOBILIZZAZIONI FINANZIARIE Il criterio generale di valutazione è quello del costo storico o del costo di produzione comprensivo dei costi direttamente imputabili al prodotto e degli oneri accessori, nonché dei costi di manutenzione straordinaria nel caso in cui consentano un significativo e quantificabile aumento della capacità produttiva e della vita utile del bene. Oltre all evidenziazione delle immobilizzazioni nelle varie voci dello stato patrimoniale secondo lo schema valido a livello nazionale, le regioni chiedono la compilazione per ogni singola voce di una tabella di dettaglio nella nota integrativa. Le tabelle in questione si presentano in forma diversa da regione a regione, infatti, si va da una massima analiticità riscontrata nel modello previsto dalla regione Lombardia, ad una struttura più semplificata adottata, per esempio, dalla regione Veneto. La struttura della tabella consta di due parti: la prima è relativa ai dati storici, mentre, la seconda parte è dedicata ai dati dell esercizio in corso. In generale, i dati richiesti per la compilazione della tabella relativa ad ogni singola voce della classe immobilizzazioni possono essere così schematizzati: DATI STORICI COSTO STORICO MONETARIA SVALUTAZIONE ECONOMICA AMMORTAMENTI ANNO X-1

2 DATI RELATIVI ALL ESERCIZIO IN CORSO ANNO X-1 GIROCONTI MONETARIA SVALUTAZIONE ECONOMICA ACQUISIZIONI MIGLIORIE INTERESSI CAPITALIZZATI CESSIONI AMMORTAMENTI ANNO X Di seguito viene proposta un'analisi delle singole voci che compongono le tre classi di immobilizzazioni previste nello schema ministeriale. I. IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI: 1) Costi di impianto e di ampliamento; 2) Costi di ricerca e sviluppo ( R&D ); 3) Diritti di brevetto e diritti di utilizzazione delle opere di ingegno; 4) Altre immobilizzazioni immateriali. COSTI DI IMPIANTO E DI AMPLIAMENTO Secondo le linee guida ministeriali in questa voce dovrebbero essere iscritti i costi che le USL sosterranno nel momento in cui si trasformeranno in società con personalità giuridica; si tratta, essenzialmente, di costi connessi agli obblighi di registrazione, agli onorari per le prestazioni di professionisti, eventuali oneri fiscali legati alla costituzione, ecc. Le linee guida hanno ampliato la portata di questa voce includendovi anche i costi relativi alla predisposizione e modifica dello statuto, alla fase di impianto e di inizio dell attività sanitaria, alle iniziative di riorganizzazione e/o ampliamento dell attività sanitaria. Ai sensi dell art 2426 c.c. i costi di impianto e di ampliamento aventi utilità pluriennale possono essere iscritti nell attivo dello stato patrimoniale con il consenso del collegio dei revisori, tali costi devono essere ammortizzati entro un periodo non superiore ai cinque anni. Per quanto riguarda la valutazione dei costi di impianto e di ampliamento si fa ricorso al criterio del costo effettivamente sostenuto. COSTI DI RICERCA E SVILUPPO I costi che ricadono in questa tipologia sono tipicamente quelli relativi alla sperimentazione clinica e farmaceutica, che potranno prestare il loro contributo positivo in termini di ricavi negli esercizi successivi. Le linee guida regionali, prendendo come riferimento quanto stabilito dallo IAS nel documento numero 38 (che ha sostituito lo IAS numero 9 avente per oggetto la contabilizzazione delle attività di R&D), hanno individuato le caratteristiche che devono presentare i costi di R&D per essere considerati capitalizzabili. Tali caratteristiche sono collegate ai prodotti /processi che fanno sorgere i costi, in particolare: il prodotto/processo deve essere chiaramente definito e i costi ad esso inerenti devono essere quantificabili attendibilmente; la fattibilità tecnica del prodotto/processo deve essere dimostrata; gli amministratori devono aver manifestato l intenzione di utilizzare il prodotto/processo;

3 deve essere dimostrato che i futuri benefici che sono attribuibili al prodotto/processo affluiranno all'azienda stessa; devono essere disponibili le risorse da stanziare per la realizzazione del prodotto/processo. Se anche una sola delle caratteristiche di cui sopra viene meno, allora non è possibile capitalizzare il costo, che pertanto, graverà interamente sul conto economico dell esercizio in cui è stato sostenuto. Vale anche in questo caso la regola, vista in precedenza, dell ammortamento entro un periodo non superiore ai cinque anni. Per la valutazione dei costi di ricerca e sviluppo si fa riferimento al costo effettivamente sostenuto. DIRITTI DI BREVETTO E DIRITTI DI UTILIZZAZIONE DELLE OPERE DI INGEGNO In questa voce vengono riepilogati i costi sostenuti per l acquisto e la produzione di brevetti connessi all attività sanitaria, per l acquisto di diritti per l utilizzazione di opere d ingegno, per la realizzazione di software prodotti internamente o di cui si sono acquistati i codici sorgente. Esistono due metodi alternativi per la valutazione della capitalizzazione: a) metodo del costo storico, adottato nel caso in cui il software sia reperito all esterno; b) metodo del costo di produzione interno, che comprende i costi diretti, la quota di costi generali imputabili alla costruzione interna e gli oneri finanziari specifici del progetto. Le linee guida regionali hanno ritenuto errata la distinzione tra software di base e software applicativo, adottata a livello centrale in base alla quale il software applicativo prodotto internamente dovrebbe essere capitalizzato nella voce costi di R&D. In sede regionale si è sostenuta la tesi che considera più opportuno capitalizzare i costi sostenuti per la produzione interna di software nella voce diritti di brevetto e di utilizzazione delle opere d ingegno. ALTRE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI Questa voce di bilancio non è prevista dallo schema ministeriale, tuttavia, le linee guida regionali hanno effettuato delle opportune integrazioni, al fine di rendere più chiara e dettagliata la rappresentazione dei dati di bilancio. Le regioni hanno applicato un diverso grado di dettaglio di questa voce, laddove è stata adottata una voce indistinta altre immobilizzazioni immateriali, si è fatto ricorso a chiarimenti nella nota integrativa. L ammortamento relativo a tali voci deve essere effettuato in relazione alla residua vita utile II. IMMOBILIZZAZIONI MATERIALI 1) Terreni; 2) Fabbricati; 3) Impianti e macchinari; 4) Attrezzature sanitarie; 5) Mobili e arredi; 6) Automezzi; 7) Altri beni; 8) Costi di manutenzione straordinaria; 9) Immobilizzazioni in corso ed acconti. TERRENI In questa voce vengono riepilogati i valori relativi ai terreni di proprietà dell'azienda sanitaria ricevuti in donazione o per successione, non vanno indicati i terreni che rappresentano pertinenze di immobili. I terreni edificabili vanno indicati separatamente in nota integrativa e verranno successivamente inseriti nel valore dei fabbricati al termine della costruzione dell'immobile.

4 La valutazione dei terreni può essere effettuata, a discrezione delle singole regioni, sulla base di diversi criteri: a) Costo storico del bene; b) Valore attribuito al terreno all'atto della donazione o successione; c) Valutazione ai fini ICI, questo ultimo criterio può essere applicato solo in caso di impossibilità di applicare i due precedenti. In nota integrativa deve essere evidenziato il metodo utilizzato per la valutazione. I terreni non devono essere ammortizzati, in quanto non perdono la loro utilità nel tempo. FABBRICATI In questa voce sono inseriti i valori dei fabbricati di proprietà dell'azienda sanitaria, distinti in: Fabbricati istituzionali destinati all'attività sanitaria; Fabbricati da reddito ricevuti in donazione o per successione; Costruzioni leggere. Nel valore dei fabbricati deve esser compreso anche il valore di impianti e macchinari non scorporabili dai fabbricati stessi, che pertanto confluiscono nel valore dell'immobile. La metodologia di valutazione è la medesima vista per i terreni ( metodo del costo storico, metodo del valore attribuito per donazione o successione, valore ai fini ICI) L'ammortamento dei fabbricati, per il codice civile deve essere effettuato in relazione alla residua vita utile dell'immobile, tuttavia le regioni possono adottare altri coefficienti di ammortamento che riflettano l'effettivo deperimento dei cespiti aziendali. IMPIANTI E MACCHINARI In questa voce trovano accoglimento gli impianti e i macchinari che godono di autonomia strutturale rispetto all'immobile strumentale. La valutazione degli impianti e dei fabbricati deve essere effettuata al costo di acquisto o al costo di produzione. L'ammortamento, secondo il codice civile, deve essere effettuato in relazione alla vita utile residua del bene, tuttavia le regioni hanno la facoltà di applicare altre aliquote di ammortamento. ATTREZZATURE SANITARIE In questa voce vengono inseriti i valori delle attrezzature sanitarie utilizzate nell'attività istituzionale, quali ad esempio TAC, apparecchiature radiografiche, ecc I criteri di valutazione generalmente seguiti rinviano alle disposizioni del codice civile e, quindi, si applica il minor valore tra il costo di acquisto o di produzione e il valore normale del bene. L'ammortamento relativo alle attrezzature sanitarie, per il codice civile, deve essere effettuato in relazione alla vita utile residua del bene, fatta salva la facoltà spettante alle singole regioni di applicare altre aliquote di ammortamento. MOBILI E ARREDI In questa voce trovano accoglimento i valori dei mobili e arredi utilizzati in azienda. Un particolare trattamento spetta ai mobili, arredi ed oggetti di elevato valore artistico, questi beni, usualmente relativi all'azienda sanitaria per donazione o successione non devono essere ammortizzati. L'ammortamento relativo a mobili ed arredi deve essere effettuato in relazione alla residua vita utile del bene, tuttavia, sono ammessi altri coefficienti in riferimento alle singole esigenze regionali. AUTOMEZZI In questa voce trovano accoglimento i valori relativi ad autovetture, automezzi, altri mezzi di trasporto ed ambulanze (distinte tra ambulanze dedicate al servizio 118 ed altre ambulanze).

5 E' previsto che i diversi automezzi debbano essere ammortizzati con differenti aliquote. ALTRI BENI In questa voce trovano accoglimento tutte le altre immobilizzazioni non inserite nelle specifiche voci sopra descritte. COSTI DI MANUTENZIONE STRAORDINARIA La voce "costi di manutenzione straordinaria", presente nello schema del bilancio ministeriale, risulta contrastante con quanto previsto dai principi contabili, secondo i quali le manutenzioni straordinarie dovrebbero essere imputate ad incremento del valore del cespite a cui si riferiscono e di conseguenza ammortizzate utilizzando il rispettivo coefficiente di ammortamento. Per questo motivo essa non compare nello schema di bilancio sanitario regionale. IMMOBILIZZAZIONI IN CORSO ED ACCONTI Questa voce non è prevista nel bilancio ministeriale, tuttavia, alcuni schemi di bilancio a livello regionale l'hanno opportunamente inserita. In questa voce confluiscono tutte le capitalizzazioni dei costi sostenute dall'azienda sanitaria per le immobilizzazioni costruite in economia, il processo di capitalizzazione permette di considerare i costi sostenuti per le costruzioni in economia come costo pluriennale riferito ad un cespite non ancora operativo. In questa voce vengono inseriti anche gli acconti che sono dati ai fornitori per l'esecuzione delle opere o per l'acquisizione delle immobilizzazioni non ancora pervenute in azienda. III. IMMOBILIZZAZIONI FINANZIARIE 1) Crediti; 2) Titoli. CREDITI Questa voce accoglie i crediti di natura non commerciale, che devono essere esposti in bilancio al netto del fondo svalutazione crediti. Eventuali dettagli sull'origine di tali crediti devono essere esposti in nota integrativa, in particolare è necessario chiarire se tali crediti sono: Crediti verso la regione per il ripiano di disavanzi di esercizi precedenti, ripiano a cui la regione si è obbligata con delibera approvata; Crediti verso la regione per contributi in conto capitale deliberati. La rappresentazione di tali crediti deve avvenire sulla base del presunto valore di realizzo del credito stesso, tenuto conto del relativo fondo di svalutazione. TITOLI Questa voce accoglie i titoli di cui l'azienda sanitaria è possessore. Il valore dei titoli è attribuito secondo il criterio del costo d'acquisto, tenuto conto degli oneri accessori. Nel caso in cui il valore di mercato del titolo sia inferiore, in modo durevole, al suo valore contabile è necessario procedere a svalutazione utilizzando l'apposito fondo svalutazione titoli. Nello stato patrimoniale, la svalutazione del titolo è evidenziata nelle rettifiche del valore di attività finanziarie. Nel caso vengano meno le ragioni che hanno determinato la svalutazione, si può procedere alla rivalutazione del titolo stesso. Dott. Roberto Simonazzi Maggio 2007