Appuntamento con l Esperto a cura di Francesco Barone

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1 Appuntamento con l Esperto a cura di Francesco Barone 1

2 Dagli esercizi decorrenti dal 1 gennaio 2016 o successivamente Bilancio microimprese Bilancio abbreviato Bilancio «ordinario» Conto economico Stato patrimoniale (integrato) Conto economico Stato patrimoniale Nota integrativa Conto economico Stato patrimoniale Nota integrativa Rendiconto finanziario + Relazione sulla gestione 2

3 Novità per tutte le società Eliminazione area straordinaria CE Eliminati i conti d ordine Divieto capitalizzazione costi di ricerca e pubblicità Disciplina azioni proprie Ammortamento avviamento 3

4 Novità bilancio abbreviato e bilancio «ordinario» (no microimprese) Nuova disciplina strumenti finanziari derivati 4

5 Novità bilancio «ordinario» NO bilancio abbreviato; NO microimprese Criterio costo ammortizzato per la valutazione dei crediti, dei debiti e dei titoli Rendiconto finanziario obbligatorio 5

6 Tassonomia da utilizzare per il deposito dei bilanci è la versione Previsto il bilancio per le microimprese con relativi schemi quantitativi e commento testuale; Il Rendiconto finanziario diventa un prospetto quantitativo a sé (non è più, quindi, una tabella di Nota integrativa). 6

7 Maggior termine di 180 gg. per l approvazione del bilancio CNDCEC «L applicazione delle nuove disposizioni del D.Lgs. n. 139/2015, che dà attuazione alla direttiva n. 34/2013/UE può rappresentare,, una delle cause di differimento per l approvazione del bilancio 2016 da parte dell assemblea dei soci, in presenza di espressa previsione di statuto». Attenzione: Solo se la società è effettivamente gravata da maggiori obblighi a seguito delle novità. Es. no microimprese 7

8 Solo se lo prevede lo statuto società tenute alla redazione del bilancio consolidato particolari esigenze relative alla struttura e all oggetto della società l assemblea dei soci può essere convocata fino al 180 giorno 29 giugno

9 MAGGIOR TERMINE 180 GG. GLI ADEMPIMENTI 1. Verificare sussistenza presupposti. 2. Verbale CDA che delibera il differimento. 3. Gli amministratori indicheranno nella relazione sulla gestione (o nella Nota integrativa) le ragioni del differimento. 4. Il collegio sindacale verificherà i motivi del differimento. 5. I soci approveranno il bilancio e approveranno anche la decisione motivata degli amministratori di rinviare l assemblea. RICORDA! nuova scadenza versamenti IRES e IRAP: 30 giugno (oppure 31 luglio, per chi può beneficiare del maggior termine di 180 gg.). 9

10 Le microimprese Sono considerate microimprese le società di cui all art bis c.c. che nel primo esercizio o, successivamente, per due esercizi consecutivi, non abbiano superato due dei seguenti limiti: 1) totale dell attivo dello Stato patrimoniale: euro; 2) ricavi delle vendite e delle prestazioni: euro; 3) dipendenti occupati in media durante l esercizio: 5 unità. 10

11 Rendiconto finanziario Nota integrativa Relazione sulla gestione Le microimprese NON devono redigere Mai Se in calce allo Stato patrimoniale risultano: 9) l importo complessivo degli impegni, delle garanzie e delle passività potenziali non risultanti dallo Stato patrimoniale; 16) l'ammontare dei compensi, delle anticipazioni e dei crediti concessi spettanti agli amministratori ed ai sindaci. Quando in calce allo Stato patrimoniale risultano: 3) il numero e il valore nominale sia delle azioni proprie sia delle azioni o quote di società controllanti possedute dalla società; 4) il numero e il valore nominale sia delle azioni proprie sia delle azioni o quote di società controllanti acquistate o alienate dalla società, nel corso dell'esercizio. 11

12 SOCIETA Limiti non superati 2016 Limiti superati 2017 Limiti superati SCATTA L OBBLIGO DI REDAZIONE BILANCIO «ORDINARIO»/IN FORMA ABBREVIATA SOCIETA Limiti superati 2015 Limiti non superati 2016 Limiti non superati POSSO GIA REDIGERE IL BILANCIO ABBREVIATO/PER LE MICRO-IMPRESE? No, possibilità concessa solo nel Limiti non superati Interpretazione CNDCEC (documento del 26 novembre 2012) Sarebbero stati opportuni chiarimenti ufficiali 12

13 Direttiva europea: «La pubblicità dei bilanci può essere onerosa per le microimprese. Di conseguenza è opportuno consentire agli Stati membri che applicano le esenzioni previste dalla presente direttiva per le microimprese di esentare queste ultime dall'obbligo generale di pubblicazione, a condizione che le informazioni sullo Stato patrimoniale siano debitamente depositate, conformemente alla legislazione nazionale, presso almeno un'autorità competente designata e che le informazioni siano trasmesse al registro delle imprese, in modo che sia possibile ottenerne una copia su richiesta.» Il legislatore italiano non ha invece introdotto alcuna semplificazione con riferimento al deposito del bilancio Anche gli importi da versare per diritti di segreteria e bolli sono i medesimi! 13

14 Il nuovo bilancio di esercizio ai sensi del D.Lgs. n. 139/2015 Nuovi principi OIC: impatto su procedure di contabilità e ambito di applicazione nel bilancio

15 20 dicembre 2016 Aggiornati 20 OIC PRINCIPI CONTABILI - OIC Note OIC 3, Le informazioni sugli strumenti finanziari da includere nella Nota integrativa e nella relazione sulla gestione ABROGATO OIC 9, Svalutazioni per perdite durevoli di valore delle immobilizzazioni materiali e immateriali 22/12/2016 OIC 10, Rendiconto finanziario 22/12/2016 OIC 11, Bilancio d esercizio, Finalità e postulati In aggiornamento OIC 12, Composizione e schemi del Bilancio di esercizio 22/12/2016 OIC 13, Rimanenze 22/12/2016 OIC 14, Disponibilità Liquide 22/12/2016 OIC 15, Crediti 22/12/2016 OIC 16, Immobilizzazioni materiali 22/12/2016 OIC 17, Bilancio Consolidato e Metodo del Patrimonio Netto 22/12/2016 OIC 18, Ratei e Risconti 22/12/2016 OIC 19, Debiti 22/12/

16 PRINCIPI CONTABILI - OIC Note OIC 20, Titoli di Debito 22/12/2016 OIC 21, Partecipazioni 22/12/2016 OIC 22, Conti d Ordine ABROGATO OIC 23, Lavori in corso su ordinazione 2/12/2016 OIC 24, Immobilizzazioni Immateriali 22/12/2016 OIC 25, Imposte sul Reddito 22/12/2016 OIC 26, Operazioni attività e passività in valuta estera 22/12/2016 OIC 28, Patrimonio Netto 22/12/2016 OIC 29, Cambiamenti di Principi Contabili, di stime contabili, correzioni di errori, fatti intervenuti dopo la chiusura dell esercizio 22/12/2016 OIC 30, Bilanci Intermedi 22/12/2016 OIC 31, Fondi per rischi e oneri e TFR 22/12/2016 OIC 32, Strumenti Finanziari Derivati 22/12/

17 Tre Tipologie di Bilancio Bilancio Micro (art ter c.c.) Bilancio Abbreviato (art bis c.c.) Bilancio Ordinario (art c.c.) 1) totale attivo: ; 2) ricavi delle vendite e delle prestazioni: ; 3) dipendenti occupati in media durante l'esercizio: 5. Direttiva 2013/34/UE 1) totale attivo: ) ricavi: ) dipendenti: 10 unità 1) totale attivo: ; 2) ricavi delle vendite e delle prestazioni: ; 3) dipendenti occupati in media durante l'esercizio: 50 unità. Direttiva 2013/34/UE 1) totale attivo: ) ricavi: ) dipendenti: 50 unità 1) totale attivo: oltre ; 2) ricavi delle vendite e delle prestazioni: oltre ; 3) dipendenti occupati in media durante l'esercizio: oltre 50 unità. STATO PATRIMONIALE SEMPLIFICATO CONTO ECONOMICO SEMPLIFICATO STATO PATRIMONIALE ABBREVIATO CONTO ECONOMICO ABBREVIATO STATO PATRIMONIALE CONTO ECONOMICO RENDICONTO FINANZIARIO ALTRE INFORMAZIONI NOTA INTEGRATIVA NOTA INTEGRATIVA RELAZIONE SULLA GESTIONE 17

18 Disposizioni transitorie: D.Lgs. n. 139/ Art Le disposizioni del presente decreto entrano in vigore dal 1 gennaio 2016 e si applicano ai bilanci relativi agli esercizi finanziari aventi inizio a partire da quella data. 2. Le modificazioni previste dal presente decreto all art. 2426, comma 1, nn. 1), 6) e 8), c.c., possono non essere applicate alle componenti delle voci riferite a operazioni che non hanno ancora esaurito i loro effetti in bilancio. 3. L'Organismo italiano di contabilità aggiorna i principi contabili nazionali di cui all art. 9-bis, comma 1, lett. a), del D.Lgs. 28 febbraio 2005, n. 38, sulla base delle disposizioni contenute nel presente decreto. 4. L immediata applicazione dei nuovi principi presenta eccezioni estremamente limitate (riguardano solo il costo ammortizzato e la modifica dell ammortamento dell avviamento) e non opera, ad esempio, per la valutazione al fair value dei derivati. 18

19 Art (Redazione del Bilancio) Nuovo comma 1 «Gli amministratori devono redigere il bilancio di esercizio, costituito dallo Stato patrimoniale, dal Conto economico, dal Rendiconto finanziario e dalla Nota integrativa». 19

20 Principio rilevanza: art. 2423, comma 4 «Non occorre rispettare gli obblighi in tema di rilevazione, valutazione, presentazione e informativa quando la loro osservanza abbia effetti irrilevanti al fine di dare una rappresentazione veritiera e corretta. Rimangono fermi gli obblighi in tema di regolare tenuta delle scritture contabili. Le società illustrano nella Nota integrativa i criteri con i quali hanno dato attuazione alla presente disposizione». 1) Nuovo postulato del bilancio che prevede una semplificazione, quando questa non abbia effetto sulla chiarezza, veridicità e sulla correttezza del bilancio stesso. 2) Non sarà possibile individuare un valore-soglia generalizzato ma si dovrà ragionare caso per caso (meglio: società per società). 3) Problematiche di natura penale relative alla comunicazione economicofinanziaria. 20

21 Principio rilevanza: art. 2423, comma 4 Applicazione prevalente nella Nota integrativa Principi OIC 13 OIC 15 e OIC 19 OIC 16 OIC 20 Caso Determinazione del costo delle rimanenze con i metodi dei costi standard, del prezzo del dettaglio o del valore costante delle materie prime, sussidiarie e di consumo Non applicazione del costo ammortizzato per i crediti e debiti a breve termine e non attualizzazione di quelli con tasso d interesse contrattuale non significativamente diverso da quello di mercato Iscrizione di un valore costante delle attrezzature industriali e commerciali rinnovate costantemente ed utilizzo, per i cespiti acquisiti nel corso dell anno, della metà dell aliquota d ammodernamento Non applicazione del costo ammortizzato ai titoli immobilizzati con costi di transazione e ogni altra differenza tra valore iniziale e a scadenza irrilevanti o per quelli non immobilizzati detenuti per meno di 12 mesi 21

22 Prevalenza della sostanza sulla forma: art bis, n. 1-bis 1-bis) la rilevazione e la presentazione delle voci è effettuata tenendo conto della sostanza dell'operazione o del contratto. La precedente espressione «tenendo conto della funzione economica dell elemento attivo o del passivo considerato» ha determinato problematiche interpretative: a) è stata associata al valore d uso o di funzionamento dell elemento stesso; b) presuppone l effettuazione di una stima economica e della funzione economica del bene. La nuova versione introduce in modo completo il principio internazionale della «prevalenza della sostanza sulla forma». 22

23 Prevalenza della sostanza sulla forma: art bis, n. 1-bis Il criterio di contabilizzazione del leasing finanziario non è stato però modificato. APPENDICE A dell OIC 12, «Operazioni di locazione finanziaria e compravendita con retro-locazione finanziaria» e PARAGRAFO finale «Motivazione alla base delle decisioni assunte». «si è ritenuto preferibile mantenere l attuale impianto normativo in attesa che si definisca il quadro regolatorio internazionale sul leasing e si possa quindi riorganizzare la materia in modo complessivo». Lo IASB ha pubblicato il nuovo principio sulla locazione finanziaria l IFRS 16 in sostituzione dello IAS 17, per questo OIC 12 ha tolto ogni riferimento al principio internazionale. 23

24 Novellato art c.c. Modifiche allo schema di SP 1. Rimodulazione «costi di sviluppo». 2. Eliminazione della voce di bilancio azioni proprie o quote proprie. 3. Eliminazione dei conti d'ordine. 4. Introduzione di specifiche voci di dettaglio relative ai rapporti intercorsi con imprese sottoposte al controllo delle controllanti (c.d. imprese sorelle). 5. Introduzione di specifiche voci relative agli strumenti finanziari derivati. 24

25 Costi di sviluppo: art c.c. Art ante riforma Attivo B) Immobilizzazioni, con separata indicazione di quelle concesse in locazione finanziaria I- Immobilizzazioni immateriali. 2) Costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità Art post riforma Attivo B) Immobilizzazioni, con separata indicazione di quelle concesse in locazione finanziaria I- Immobilizzazioni immateriali. 2) Costi di sviluppo 25

26 Azioni Proprie Art ante riforma Attivo B)III-4) azioni proprie C)III-5) azioni proprie Attivo B)III-4) azioni proprie C)III-5) azioni proprie Art post riforma Passivo A) VI Riserva per azioni proprie in portafoglio Passivo patrimoniale A) VI Riserva per azioni proprie in portafoglio A) X Riserve negative per azioni proprie in portafoglio Il Decreto apporta modifiche anche all art bis «Disposizioni relative a singole voci dello Stato patrimoniale», aggiungendo dopo il comma 6: Art bis ante riforma Art bis post riforma Le azioni proprie sono rilevate in bilancio a diretta riduzione del patrimonio netto, ai sensi di quanto disposto dall'articolo 2357 ter 26

27 Eliminazione dei conti d ordine Art ante riforma In calce allo Stato patrimoniale devono risultare le garanzie prestate direttamente o indirettamente, distinguendosi fra fideiussioni, avalli, altre garanzie personali e garanzie reali, ed indicando separatamente, per ciascun tipo, le garanzie prestate a favore di imprese controllate e collegate, nonché di controllanti e di imprese sottoposte al controllo di queste ultime; devono inoltre risultare gli altri conti d'ordine. Art post riforma In calce allo Stato patrimoniale devono risultare le garanzie prestate direttamente o indirettamente, distinguendosi fra fideiussioni, avalli, altre garanzie personali e garanzie reali, ed indicando separatamente, per ciascun tipo, le garanzie prestate a favore di imprese controllate e collegate, nonché di controllanti e di imprese sottoposte al controllo di queste ultime; devono inoltre risultare gli altri conti d'ordine. L eliminazione dei conti d'ordine, risponde ad una necessità di evitare duplicazioni rispetto all'informativa contenuta nello Stato patrimoniale. Nonostante l'eliminazione dei conti d'ordine nello Stato patrimoniale, questi conti hanno mantenuto una certa rilevanza, in quanto andranno indicati obbligatoriamente in Nota integrativa anche per le società che redigono il bilanci in forma abbreviata. 27

28 Rapporti con imprese sorelle Per chiarire il concetto di imprese sorelle 50% B 5% A 30% 50% C la controllante A controlla due società, B e C, entrambe al 50% ( partecipazione in imprese controllate ), B, a sua volta, detiene il 30% di C ( partecipazione in imprese collegate ), mentre C detiene il 5% di B ( partecipazione in imprese sorelle ). In questo caso C detiene una percentuale che non gli permette né il controllo, né un'influenza notevole; questa partecipazione da parte di C, secondo la precedente normativa, rientrava tra le altre partecipazioni. 28

29 Rapporti con imprese sorelle Art ante riforma Art post riforma B)III 1) Partecipazioni in: B)III 1) Partecipazioni in: a) imprese controllate a) imprese controllate b) imprese collegate b) imprese collegate c) imprese controllanti c) imprese controllanti d) altre imprese d) imprese sottoposte al controllo delle controllanti B)III 2) crediti: d-bis) altre imprese a) verso imprese controllate B)III 2) crediti: b) verso imprese collegate a) verso imprese controllate c) verso controllanti b) verso imprese collegate d) verso altri c) verso controllanti C)II Crediti: d) verso imprese sottoposte al controllo delle controllanti 1) verso clienti d-bis) verso altri 2) verso imprese controllate C)II Crediti: 3) verso imprese collegate 1) verso clienti 4) verso controllanti 2) verso imprese controllate 4-bis) crediti tributari 3) verso imprese collegate 4-ter) imposte anticipate 4) verso controllanti 1) verso altri 5) verso imprese sottoposte al controllo delle controllanti C)III Attività finanziarie che non costituiscono 5-bis) crediti tributari immobilizzazioni: 5-ter) imposte anticipate 1) partecipazioni in imprese controllate 5-quater) verso altri 2) partecipazioni in imprese collegate C)III Attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni: 3) partecipazioni in imprese controllanti 1) partecipazioni in imprese controllate 4) altre partecipazioni 2) partecipazioni in imprese collegate 3) partecipazioni in imprese controllanti 3-bis) partecipazioni in imprese sottoposte al controllo delle controllanti 4) altre partecipazioni 5) Strumenti finanziari derivati 6) Altri titoli 29

30 Rapporti con imprese sorelle Art ante riforma D) Debiti: 1. obbligazioni 2. obbligazioni convertibili 3. debiti verso soci per finanziamenti 4. debiti verso banche 5. debiti verso altri finanziatori 6. acconti 7. debiti verso fornitori 8. debiti rappresentati da titoli di credito 9. debiti verso imprese controllate 10. debiti verso imprese collegate 11. debiti verso controllanti 12. debiti tributari 13. debiti verso istituti di previdenza 14. altri debiti Art post riforma D) Debiti: 1. obbligazioni 2. obbligazioni convertibili 3. debiti verso soci per finanziamenti 4. debiti verso banche 5. debiti verso altri finanziatori 6. acconti 7. debiti verso fornitori 8. debiti rappresentati da titoli di credito 9. debiti verso imprese controllate 10. debiti verso imprese collegate 11. debiti verso controllanti 11-bis debiti verso imprese sottoposte al controllo delle controllanti 12. debiti tributari 13. debiti verso istituti di previdenza 14. altri debiti 30

31 Strumenti Finanziari Derivati Art ante riforma B)III Immobilizzazioni finanziarie: 1) partecipazioni 2) crediti 3) altri titoli 4) azioni proprie C)III Attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni: 1) partecipazioni in imprese controllate 2) partecipazioni in imprese collegate 3) partecipazioni in imprese controllanti 4) altre partecipazioni 5) azioni proprie 6) altri titoli Art post riforma B)III Immobilizzazioni finanziarie: 1) partecipazioni 2) crediti 3) altri titoli 4) strumenti finanziari derivati attivi C)III Attività finanziarie che non costituiscono immobilizzazioni: 1) partecipazioni in imprese controllate 2) partecipazioni in imprese collegate 3) partecipazioni in imprese controllanti 4) altre partecipazioni 5) strumenti finanziari derivati attivi 6) altri titoli 31

32 Strumenti Finanziari Derivati Art bis ante riforma Passivo A) Patrimonio netto.. B) Fondi per rischi e oneri 1) per trattamento di quiescenza e obblighi simili 2) per imposte, anche differite 3) Altri Art bis post riforma Passivo A) Patrimonio Netto VII) Riserva per operazioni di copertura dei flussi finanziari attesi B) Fondi per rischi e oneri 1) Per trattamento di quiescenza e obblighi simili 2) Per imposte, anche differite 3) Strumenti finanziari derivati passivi 4) Altri Prima del D.Lgs. n. 139/2015 la disciplina codicistica non contiene specifiche disposizioni per la rappresentazione in bilancio dei contratti derivati; sono richieste alcune specifiche informazioni di dettaglio in merito al fair value dei derivati, da fornire nella Nota integrativa, ai sensi dell'art bis. L OIC 31 chiedeva già di rilevare in un fondo rischi le perdite da operazioni fuori bilancio. 32

33 Art Conto economico 1) Eliminazione delle voci relative a proventi e oneri straordinari. 2) Indicazione dei proventi relativi ai rapporti con imprese sottoposte al controllo delle controllanti (c.d. imprese sorelle). 3) Indicazione di eventuali rivalutazioni o svalutazioni di strumenti finanziari derivati. 33

34 Art Conto economico Proventi ed oneri straordinari Art ante riforma A) Valore della produzione B) Costi della produzione C) Proventi e oneri finanziari D) Rettifiche di valore di attività finanziarie E) Proventi e oneri straordinari Risultato prima delle imposte (A - B + - C + - D + - E) Art post riforma A) Valore della produzione B) Costi della produzione C) Proventi e oneri finanziari D) Rettifiche di valore di attività e passività finanziarie E) Proventi e oneri straordinari Risultato prima delle imposte (A - B + - C + - D) Tale modifica permette di allineare la normativa europea ai principi contabili internazionali, come previsto dallo IAS 1, Presentazione del bilancio, par. 87: «Un'entità non deve presentare voci di ricavi o di costi come componenti straordinarie nel prospetto di Conto economico complessivo o nel Conto economico separato, né nelle note». 34

35 Art Conto economico Proventi ed oneri straordinari La logica alla base di tale riforma è l'intenzione da parte del legislatore di limitare comportamenti disomogenei tra società nel discriminare tra ordinarietà e straordinarietà nella gestione. Nella prassi spesso si verificano situazioni in cui si tende a trattare come straordinarie le operazioni rilevanti o inusuali che comportano il sostenimento dei costi, mentre come ordinarie quelle produttive di ricavi. La Direttiva riconosce la straordinarietà di un evento quando i singoli elementi di costo o ricavo siano alternativamente: di entità eccezionale; o di incidenza eccezionale. 35

36 Art Conto economico Proventi ed oneri straordinari Non è tanto la fonte del ricavo o del costo che consente la qualificazione come straordinario, ma il suo importo (entità) o il suo effetto sui conti dell'impresa (incidenza). Tutto ciò porta a superare le precedenti definizioni previste per le poste straordinarie che collegavano tale caratteristica non all'entità o all'impatto del costo o del ricavo ma all'estraneità rispetto alla gestione caratteristica. 36

37 Art Conto economico Proventi ed oneri straordinari L'eliminazione della parte dedicata alle poste straordinarie comporterà una riclassificazione delle voci precedentemente inserite in tale categoria, in particolare: a) oneri, plusvalenze e minusvalenze derivanti da operazioni con rilevanti effetti sulla struttura aziendale (conferimenti, ristrutturazioni, cessioni); b) plusvalenze e minusvalenze derivanti da alienazione di immobili civili e altri beni non strumentali all'attività produttiva; c) plusvalenze e minusvalenze da svalutazioni e rivalutazioni di natura straordinaria; d) sopravvenienze attive e passive derivanti da fatti naturali o estranei alla gestione dell'impresa (furti, danneggiamenti); e) componenti di reddito relativi ad esercizi precedenti. 37

38 OIC 12 Composizione e Schemi del Bilancio d esercizio Gestione caratteristica - Gestione accessoria Attività Caratteristica Attività Accessoria Attività Finanziaria E costituita dai componenti positivi e negativi di reddito generati da operazioni che avvengono in modo continuativo e nel settore rilevante per lo svolgimento della gestione. E costituita da operazioni che generano componenti positivi di reddito e che non rientrano nell attività caratteristica e finanziaria. E costituita da operazioni che generano: proventi e oneri, plusvalenze e minusvalenze da cessione, svalutazioni e ripristini di valore tutti relativi a titoli, partecipazioni, conti bancari, crediti iscritti nelle immobilizzazioni e finanziamenti di qualsiasi natura attivi e passivi, utili e perdite su cambi, variazioni positive e negative del fair value, degli strumenti finanziari derivati attivi e passivi secondo quanto disciplinato dai paragrafi dell OIC 32 Strumenti finanziari derivati. 38

39 OIC 12 Composizione e Schemi del Bilancio d esercizio A) Valore della Produzione A1) Ricavi delle vendite e delle prestazioni Le rettifiche di ricavi di competenza dell esercizio sono portate a riduzione della voce ricavi. Le rettifiche riferite a ricavi di precedenti esercizi e derivanti da correzioni di errori o cambiamenti di principi contabili sono rilevate ai sensi dei parr e dell OIC 29. A4) Incrementi di Immobilizzazioni per lavori interni La voce comprende anche gli eventuali oneri finanziari rilevati nella voce C17 qualora siano capitalizzati ai sensi dei parr dell OIC 16 e del par. 39 dell OIC 24 39

40 OIC 12 Composizione e Schemi del Bilancio d esercizio A1) A5) Altri ricavi e proventi, con separata indicazione dei contributi in conto esercizio (RICAVI ACCESSORI) a) PROVENTI DERIVANTI DALLE ATTIVITA ACCESSORIE b) PLUSVALENZE DI NATURA NON FINANZIARIA c) RIPRISTINI DI VALORE d) SOPRAVVENIENZE E INSUSSISTENZE ATTIVE e) RICAVI E PROVENTI DIVERSI DI NATURA NON FINANZIARIA f) CONTRIBUTI IN CONTO ESERCIZIO La voce accoglie anche le imposte indirette relative ad esercizi precedenti, nell esercizio di definizione del contenzioso o dell accertamento, se l ammontare accantonato nel fondo imposte oppure già pagato risulta eccedente rispetto all ammontare dovuto. Tale differenza è imputata a questa voce.)cavi DI 40

41 OIC 12 Composizione e Schemi del Bilancio d esercizio B14) ONERI DIVERSI DI GESTIONE Questa voce comprende tutti i costi non iscrivibili per natura nelle altri voci della classe B per cui anche i COSTI ACCESSORI a) MINUSVALENZE DI NATURA NON FINANZIARIA b) SOPRAVVENIENZE E INSUSSISTENZE PASSIVE c) IMPOSTE INDIRETTE, TASSE E CONTRIBUTI. le imposte indirette relative ad esercizi precedenti, nell esercizio di definizione del contenzioso dell accertamento se l ammontare accantonato nel fondo imposte oppure già pagato risulta carente rispetto all ammontare dovuto, la differenza è imputata in B14 d) COSTI ED ONERI DIVERSI DI NATURA NON FINANZIARIA N.B. Vedere Tabella Riepilogativa OIC 12 pag

42 Proventi da imprese sorelle Art ante riforma C) Proventi e oneri finanziari: 15) proventi da partecipazioni, con separata indicazione di quelli relativi ad imprese controllate e collegate 16) altri proventi finanziari: a) da crediti iscritti nelle immobilizzazioni, con separata indicazione di quelli da imprese controllate e collegate, di quelli da controllanti; b) da titoli iscritti nelle immobilizzazioni che non costituiscono partecipazioni; c) da titoli iscritti nell'attivo circolante che non costituiscono partecipazioni; d) proventi diversi dai precedenti, con separata indicazione di quelli da imprese controllate e collegate, di quelli da controllanti; Art post riforma C) Proventi e oneri finanziari: 15) proventi da partecipazioni, con separata indicazione di quelli relativi ad imprese controllate e collegate e di quelli relativi a controllanti e a imprese sottoposte al controllo di queste ultime; 16) altri proventi finanziari: a) da crediti iscritti nelle immobilizzazioni, con separata indicazione di quelli da imprese controllate e collegate, di quelli da controllanti e da imprese sottoposte al controllo di queste ultime; b) da titoli iscritti nelle immobilizzazioni che non costituiscono partecipazioni; c) da titoli iscritti nell'attivo circolante che non costituiscono partecipazioni; d) proventi diversi dai precedenti, con separata indicazione di quelli da imprese controllate e collegate, di quelli da controllanti e da imprese sottoposte al controllo di queste ultime; 42

43 Strumenti finanziari derivanti nel CE Art ante riforma D) Rettifiche di valore di attività finanziarie: 18) rivalutazioni: a) di partecipazioni; b) di immobilizzazioni finanziarie che non costituiscono partecipazioni; c) di titoli iscritti all'attivo circolante che non costituiscono partecipazioni; 19) svalutazioni: a) di partecipazioni; b) di immobilizzazioni finanziarie che non costituiscono partecipazioni; c) di titoli iscritti all'attivo circolante che non costituiscono partecipazioni; Art post riforma D) Rettifiche di valore di attività e passività finanziarie: 18) rivalutazioni: a) di partecipazioni; b) di immobilizzazioni finanziarie che non costituiscono partecipazioni; c) di titoli iscritti all'attivo circolante che non costituiscono partecipazioni; d) di strumenti finanziari derivati; 19) svalutazioni: a) di partecipazioni; b) di immobilizzazioni finanziarie che non costituiscono partecipazioni; c) di titoli iscritti all'attivo circolante che non costituiscono partecipazioni; d) di strumenti finanziari derivati; 43

44 Rendiconto finanziario: ex artt e 2425-ter c.c. Art ante riforma Gli amministratori devono redigere il bilancio di esercizio, costituito dallo Stato patrimoniale, dal Conto economico e dalla Nota integrativa. Art post riforma Gli amministratori devono redigere il bilancio di esercizio, costituito dallo Stato patrimoniale, dal Conto economico, dal Rendiconto finanziario e dalla Nota integrativa. Art ter ante riforma Art ter post riforma Dal Rendiconto finanziario risultano, per l'esercizio a cui è riferito il bilancio e per quello precedente, l'ammontare e la composizione delle disponibilità liquide, all'inizio e alla fine dell'esercizio, ed i flussi finanziari dell'esercizio derivanti dall'attività operativa, da quella di investimento, da quella di finanziamento, ivi comprese, con autonoma indicazione, le operazioni con i soci. Il Codice si limita a prevedere informazioni essenziali da inserire nel rendiconto, non prevedendo alcuna metodologia specifica per la sua redazione e lasciando ai redattori del bilancio libertà di scelta circa l adozione del metodo diretto o indiretto. 44

45 Rendiconto finanziario: Bilancio in Forma Abbreviata e Microimprese Art bis, comma 2: «.le società che redigono il bilancio in forma abbreviata sono esonerate dalla redazione del Rendiconto finanziario» Art ter: «.Le micro imprese sono esonerate dalla redazione del Rendiconto finanziario» 45

46 Valutazione delle poste di stato patrimoniale 46

47 Comparabilità OIC 29 Il Principio della comparabilità è quello di permettere la comparabilità temporale dei bilanci. SCHEMI DI BILANCIO CONTI D ORDINE CRITERI DI VALUTAZIONE Bilancio al Bilancio al RESTATED OIC 29 BILANCI ACCOSTATI??? 47

48 OIC 29, Cambiamenti Principi Contabili Gli effetti dei cambiamento di principi contabili sono determinati retroattivamente. Ciò comporta che il cambiamento di un principio contabile e i relativi effetti sono contabilizzati sul saldo di apertura del Patrimonio Netto dell esercizio in corso. Solitamente la rettifica viene rilevata negli utili portati a nuovo. Tuttavia la rettifica può essere apportata a un altra componente del Patrimonio Netto se più appropriato. SE: 1) dopo ragionevole sforzo non sia fattibile calcolare l effetto cumulato pregresso; 2) la determinazione dell effetto cumulato pregresso risulta eccessivamente onerosa, LA SOCIETA PUO APPLICARE IL NUOVO PRINCIPIO A PARTIRE DALLA DATA IN CUI RISULTI FATTIBILE (PER CUI APPLICAZIONE PROSPETTICA). 48

49 Le immobilizzazioni immateriali OIC 24 Spese di pubblicità OIC 24, par. 100: «Le spese di pubblicità possono essere qualificate, a certe condizioni, quali spese di impianto o di ampliamento e quindi collocate, laddove capitalizzate, nella voce B.I.1». SPESE PUBBLICITA SOSTENUTE DAL 1 GENNAIO ) se evidenziano caratteristiche dei COSTI DI IMPIANTO E AMPLIAMENTO; 2) se evidenziano i REQUISITI PER CAPITALIZZAZIONE, POSSONO ESSERE CAPITALIZZATE SPESE PUBBLICITA SOSTENUTE PRIMA DEL 1 GENNAIO ) se soddisfano le condizioni previste per i COSTI DI IMPIANTO E AMPLIAMENTO vanno RICLASSIFICATE in B.I.1, con EFFETTO RETROATTIVO ed informativa in NOTA; 2) oppure eliminate dallo Stato patrimoniale con effetto retroattivo ai sensi dell OIC

50 Le immobilizzazioni immateriali OIC 24 Spese di impianto e ampliamento «Oneri che si sostengono in modo non ricorrente, in alcune fasi del ciclo di vita della società (fase pre-operativa, costi di start up) o di accrescimento della capacità operativa». Ai sensi del par. 25 dell OIC 24: 1) costi inerenti l atto costitutivo, relative tasse, consulenze, oneri per ottenimento licenze, permessi, autorizzazioni; 2) costi di start up; 3) costi relativi all ampliamento della società, spese per aumento del capitale sociale, spese per operazioni di trasformazione, fusione, scissione; 4) costi di addestramento e di qualificazione del personale. 50

51 Le immobilizzazioni immateriali OIC 24 Spese di impianto e ampliamento Condizioni per capitalizzare i costi pluriennali UTILITA FUTURA CORRELAZIONE CON I BENEFICI RECUPERABILITA Si deve dimostrare la loro capacità di determinare i benefici futuri Esiste un oggettivo rapporto di causa-effetto tra i costi e il beneficio futuro Idonee prospettive reddituali in grado di coprire i costi sostenuti N.B. Consenso del Collegio sindacale, ove esistente. 51

52 Le immobilizzazioni immateriali OIC 24 Costi di ricerca Ai sensi del par. 47, OIC 24: «la ricerca di base è un indagine originale e pianificata intrapresa con la prospettiva di conseguire nuove conoscenze e scoperte, scientifiche o tecniche, che si considera di utilità generica per la società. Sono costi di periodo addebitati al Conto economico perché rientrano nella ricorrente operatività aziendale». Lo sviluppo è l applicazione dei risultati della ricerca di base o di altre conoscenze possedute o acquisite in un piano o in un progetto. Nei costi di sviluppo si possono ricomprendere: 52

53 Le immobilizzazioni immateriali OIC 24 Costi di ricerca PAR. 26, OIC 24: i costi di sviluppo possono ricomprendere: 1) costi per la progettazione, la costruzione e la verifica di prototipi o modelli che precedono la produzione o l utilizzo degli stessi; 2) costi per la progettazione di mezzi, prove, stampi e matrici concernenti la nuova tecnologia; 3) costi per la progettazione, la costruzione e l attivazione di un impianto pilota che non è di dimensioni economicamente idonee per la produzione commerciale; 4) costi per la progettazione, la costruzione e la prova di materiali, progetti, prodotti, processi, sistemi o servizi nuovi o migliorati; 5) costi per l applicazione della ricerca di base. 53

54 Le immobilizzazioni immateriali OIC 24 Costi di ricerca Condizioni per capitalizzare i costi di sviluppo CORRELAZIONE REALIZZABILITA RECUPERABILITA Spese relative a un prodotto o a un processo ben definito. Identificabile e misurabile Spese riferite a un progetto tecnicamente fattibile, per cui si dispone o si disporrà delle risorse necessarie Reddito lordo ritraibile del progetto almeno sufficiente a coprire i costi sostenuti N.B. Consenso del Collegio sindacale, ove esistente. 54

55 Le immobilizzazioni immateriali OIC 24 Costi di ricerca COSTI DI RICERCA ISCRITTI FRA LE IMMOBILIZZAZIONI IMMATERIALI CAPITALIZZATI PRIMA DELL 1/1/2016 SE SODDISFANO LE CARATTERISTICHE E LE CONDIZIONI PREVISTE OIC 24/2016 POSSONO ESSERE MANTENUTI NELLA RINOMINATA VOCE B.I.2 SE NON SODDISFANO VENGONO ELIMINATI DALLO STATO PATRIMONIALE RETROATTIVAMENTE AI SENSI OIC 29 55

56 Costi di sviluppo: art c.c. Art ante riforma Art post riforma 5) i costi di impianto e ampliamento, i costi di 5) i costi di impianto e ampliamento e i costi di sviluppo ricerca, di sviluppo e di pubblicità aventi utilità aventi utilità pluriennale possono essere iscritti pluriennale possono essere iscritti nell'attivo con nell'attivo con il consenso, ove esistente, del collegio il consenso, ove esistente, del collegio sindacale sindacale. I costi di impianto e ampliamento devono e devono essere ammortizzati entro un periodo essere ammortizzati entro un periodo non superiore a non superiore a cinque anni. Fino a che cinque anni. I costi di sviluppo sono ammortizzati l'ammortamento non è completato possono secondo la loro vita utile; nei casi eccezionali in cui non essere distribuiti dividendi solo se residuano è possibile stimarne attendibilmente la vita utile, sono riserve disponibili sufficienti a coprire l'ammontare ammortizzati entro un periodo non superiore a cinque dei costi non ammortizzati. anni. Fino a che l'ammortamento dei costi di impianto e ampliamento e di sviluppo non è completato possono essere distribuiti dividendi solo se residuano riserve disponibili sufficienti a coprire l'ammontare dei costi non ammortizzati. 56

57 Ammortamento avviamento Vita utile METODI PER LA DETERMINAZIONE DELLA VITA UTILE CORE ASSETS EXTRA PROFITTI PAYBACK PERIOD 57

58 Il Criterio del Costo Ammortizzato Art c.c., n. 1: «.le immobilizzazioni rappresentate da titoli sono rilevate in bilancio con il criterio del costo ammortizzato, ove applicabile». Art 2426 c.c., n. 7: «il disaggio e l aggio su prestiti sono rilevati secondo il criterio stabilito dal n. 8». Art c.c., n. 8: «i crediti e i debiti sono rilevati in bilancio secondo il criterio del costo ammortizzato, tenendo conto del fattore temporale e, per quanto riguarda i crediti, del valore di presumibile realizzo». Le imprese che redigono il bilancio in forma abbreviata e le microimprese hanno la facoltà di non applicare il costo ammortizzato e di continuare a valutare i debiti al valore nominale, i crediti al presumibile valore di realizzo e i titoli al costo di acquisto eventualmente svalutato per perdite durevoli. 58

59 Costo ammortizzato: IAS 39, par. 9 Strumenti Finanziari: rilevazione e valutazione COSTO AMMORTIZZATO «è il valore a cui è stata misurata al momento della rilevazione iniziale l attività o la passività finanziaria al netto dei rimborsi di capitale, aumentato o diminuito dall ammortamento complessivo utilizzando il criterio dell interesse effettivo su qualsiasi differenza tra il valore iniziale e quello a scadenza, e dedotta qualsiasi riduzione (operata direttamente o attraverso l uso di un accantonamento) a seguito di una riduzione di valore o di irrecuperabilità». L obiettivo del costo ammortizzato è quello di ripartire tra i periodi di competenza non l'intero valore dell'investimento, ma solamente la differenza tra l'ammontare dell'investimento iniziale e il valore di rimborso. 59

60 La valutazione dei crediti e debiti CREDITI E DEBITI A BREVE TERMINE CREDITI E DEBITI A MEDIO/LUNGO TERMINE CRITERIO BASE CREDITI = VALORE DI REALIZZO DEBITI = VALORE NOMINALE COSTO AMMORTIZZATO E ATTUALIZZAZIONE CRITERIO ALTERNATIVO COSTO AMMORTIZZATO E ATTUALIZZAZIONE CREDITI = VALORE DI REALIZZO DEBITI = VALORE NOMINALE COSTO AMMORTIZZATO: CREDITI, OIC 15, PAR. 16. DEBITI, OIC 19, PAR. 17. IL COSTO AMMORTIZZATO SI APPLICATA ESCLUSIVAMENTE AI CREDITI E DEBITI SORTI DAL 1 GENNAIO 2016 (MOTIVANDO L ESERCIZIO DI TALE FACOLTA NELLA NOTA INTEGRATIVA). IN TAL MODO SI EVITA L APPLICAZIONE RETROATTIVA AI SENSI DELL ART. 12 DEL D.LGS. N. 139/

61 La valutazione dei crediti e debiti a breve termine OIC 15, par. 33 e OIC 19, par. 42: nessun cambiamento dei criteri di valutazione. PRINCIPIO DELLA RILEVANZA MOTIVI Per i crediti e debiti commerciali (inferiori all anno) l adozione del nuovo criterio del costo ammortizzato non determina effetti rilevanti perché i costi di transazione sono modesti o nulli per cui minima la differenza fra il valore iniziale e a scadenza. Per questo l utilizzo del costo ammortizzato in tal caso è facoltativo. 61

62 La valutazione dei crediti e debiti a M/Lungo termine Valutazione al costo ammortizzato La prima iscrizione deve avvenire al valore nominale, rettificato per tener conto dei costi di transazione, dei premi, degli sconti e degli abbuoni direttamente derivanti dalla transazione che ha generato il credito o debito; contemporaneamente viene anche determinato il tasso d interesse effettivo ossia quello che fa corrispondere il valore di prima iscrizione al valore attuale dei flussi finanziari attesi dal rapporto obbligatorio lungo la sua intera vita utile. Alla chiusura di ogni periodo amministrativo il credito o debito sarà valutato ad un importo corrispondente al valore attuale dei flussi finanziari futuri scontati secondo il tasso di interesse effettivo. 62

63 Esempi Valutazione dei Debiti L OIC 19 prevedeva: «di capitalizzare nella voce B.I.7 (Altre Immobilizzazioni Immateriali) degli oneri accessori sostenuti per ottenere finanziamenti, quali, le spese di istruttoria, l imposta sostitutiva sui finanziamenti e tutti gli altri costi iniziali». Secondo l OIC 24 poi, «tali costi dovevano essere ammortizzati in base alla durata dei relativi finanziamenti». In modo analogo il disaggio sui prestiti Tutte le previgenti disposizioni sono venute meno. 63

64 L attualizzazione L art c.c. richiede che venga considerato «il fattore temporale». Ciò significa che se: 1) in sede di prima iscrizione il tasso d interesse effettivo risulti significativamente diverso da quello di mercato (quello che due parti indipendenti avrebbero applicato per operazioni similari); 2) se si tratta di crediti o debiti a M/L termine senza corresponsione degli interessi o con interessi significativamente diversi da quelli di mercato. 64

65 Esempi di valutazione dei debiti La società Alfa ha ottenuto in data 1 gennaio 2016 un finanziamento bancario per la durata di 10 anni del valore di di euro al tasso annuo del 5%. Gli interessi devono essere corrisposti al 31 dicembre di ogni esercizio e il prestito deve essere rimborsato in unica soluzione alla scadenza (31 dicembre 2025). Le spese di istruttoria ammontano a euro. Esercizio Debito al 32/12 (SP, D.4) Interessi passivi i = 5%, (CE, C.17) Ammortamento (CE, B.10.a) Costi iniziali Capitalizzati (SP, B.I.7) Totale

66 Esempi di valutazione dei debiti Con il nuovo criterio del costo ammortizzato + Valore nominale/di emissione - Costi iniziali (oppure + aggi di emissione) = valore iniziale di iscrizione del debito +Valore iniziale di iscrizione +/- Ripartizione della differenza iniziale - Quote capitale rimborsate = costo ammortizzato del debito PRIMA ISCRIZIONE ISCRIZIONI SUCCESSIVE Gli interessi sono calcolati al TASSO DI INTERESSE EFFETTIVO ossia il TASSO INTERNO DI RENDIMENTO CHE RENDE UGUALE IL VALORE ATTUALE DEI FLUSSI DI CASSA IN USCITA FUTURI (PER INTERESSI E RIMBORSO DEL CAPITALE) AL VALORE INIZIALE DI ISCRIZIONE IN BILANCIO. 66

67 Esempi di valutazione dei debiti + valore nominale Costi iniziali = Valore iscritto in bilancio Esercizio Descrizione Flusso in uscita 2016 Interessi Interessi Interessi Interessi Interessi Interessi Interessi Interessi Interessi Interessi e capitale

68 Esempi di valutazione dei debiti Tasso interno di rendimento: 5.262% 31/12/ x 5,262% = = Interessi passivi Banca C/C Finanziamenti bancari

69 Esempi di valutazione dei debiti Esercizi o Valore debito 1/01 Interessi TIR 5,262% Interessi i nominale 5% Differenza Valore debito al 31/ Totale

70 Le conseguenze fiscali a seguito dell applicazione dei nuovi OIC 70

71 Proroga termine dichiarazione Per le imprese che adottano i nuovi OIC E prorogato di 15 gg. il termine per la presentazione delle dichiarazioni dei redditi e IRAP 71

72 Modalità di determinazione del reddito Estese le modalità di determinazione del reddito previste per i soggetti che adottano i principi contabili internazionali Anche alle imprese che redigonoil bilancio sulla base dei nuovi OIC 72

73 Riconoscimento del bilancio Ai soggetti che adottano i nuovi OIC è riconosciuta la rappresentazione del bilancio basata sul principio della prevalenza della sostanza sulla forma Disattivando le regole di competenza fiscale (art. 109, commi 1 e 2, del TUIR) Ma si applicano le disposizioni dell art. 1, comma 60, legge n. 224/2007 e dell art. 4, comma 7-quater, del D.Lgs. n. 38/

74 Modifiche al ROL Ai fini della determinazione del ROL Non si tiene conto dei componenti positivi e negativi derivanti da operazioni di trasferimento di azienda 74

75 Spese relative a più esercizi Si introduce un unico limite di deducibilità delle spese relative a più esercizi Il limite è costituito dalla quota delle spese imputabile a ciascun esercizio Non rientrano le spese di rappresentanza che continuano ad essere determinate secondo le regole fiscali 75

76 Studi e ricerche Le quote di ammortamento di beni acquisiti per studi e ricerche Sono calcolati sul costo degli stessi diminuito dell importo già dedotto Per i contributi corrisposti dallo Stato e da enti pubblici a fronte di detti costi si applica l art. 88, comma 3, del TUIR 76

77 Riconoscimento fiscale di componenti negativi Ai soggetti che adottano i nuovi OIC Con riferimento ai componenti negativi di reddito che non transitano dal Conto economico Sussiste il riconoscimento fiscale anche se rilevati nello stato patrimoniale 77

78 Tassi di cambio Per i tassi di cambio in alternativa a quelli della BCE E possibile fare riferimento a quotazioni private con idonee forme di pubblicità 78

79 Strumenti derivati Nuova disciplina fiscale derivante dalla contabilizzazione degli strumenti derivati Che sono iscritti in bilancio al valore fair value 79

80 Bilancio e IRAP Determinazione della base imponibile IRAP Si escludono dalla base imponibile i componenti positivi e negativi derivanti da trasferimenti di azienda Le disposizioni decorrono dall esercizio successivo a quello in corso al I componenti positivi e negativi di cui alle lett. A) e B) dell art c.c. si assumono al netto di quelli derivanti da trasferimento di azienda 80

81 Rettifiche operate Per i soggetti che adottano i nuovi OIC Si cristallizzano le rettifiche operate in sede di prima applicazione dei nuovi OIC Le norme si applicano anche in caso di successivo aggiornamento degli OIC 81

82 ACE E prevista l emanazione di un decreto Per adeguare le norme sull ACE alle nuove regole di redazione del bilancio a seguito dell emanazione dei nuovi OIC 82