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1 N. 8 Gennaio A.L Servizi s.r.l. Via Bergamo n Curno (Bg) P.Iva e C.F Tel Fax Reg.Imprese di Bergamo n. REA A cura di Antonella Gemelli e Sandro Cerato Le Daily News Compensazioni crediti Iva: indiscrezioni anticipano la possibile posizione dell Agenzia delle Entrate I crediti annuali Iva 2009 possono essere utilizzati in compensazione già in occasione del appuntamento con il versamento unificato, fissato per lunedì 17 gennaio 2010, entro il limite di euro; per compensare importi superiori, eccedenti tale soglia, occorre, invece, attendere il mese successivo a quello di presentazione della dichiarazione. Possibile utilizzare sin d'ora, indipendentemente dall'importo, anche i residui crediti delle dichiarazioni annuali per il 2008 e delle istanze infrannuali dei primi tre trimestri 2009 senza scontare i limiti delle disposizioni in materia di compensazione di crediti Iva ma solo fino a quando non sarà presentata la Dichiarazione Iva 2010 Questi, secondo indiscrezioni, saranno alcuni dei chiarimenti contenuti nella Circolare dell Agenzia delle Entrate che dovrebbe essere diramata a breve. Premessa Come noto, dal 1 gennaio 2010, sono scattate le nuove regole che regolano la compensazione dei crediti Iva emergenti dalle dichiarazioni annuali e dalle denunce trimestrali. In particolare l art. 10, comma 1, lettera a), numero 1, del D.L 78/2009 ha previsto che: l utilizzo in compensazione orizzontale dei crediti IVA annuali e infrannuali di importo superiore a euro, può avvenire solo 1

2 successivamente alla presentazione della dichiarazione o dell istanza da cui gli stessi risultano, e può essere operato esclusivamente attraverso i servizi telematici che saranno messi a disposizione dall Agenzia delle Entrate (secondo le modalità tecniche definite dal provvedimento del Direttore dell Agenzia delle entrate del 21 dicembre 2009) consentendo in tal modo all Amministrazione finanziaria il controllo tempestivo tra i crediti indicati in dichiarazione e quelli utilizzati in compensazione nel modello F24; la dichiarazione annuale a credito può essere presentata in via autonoma, dal 1 febbraio con esclusione dall'obbligo di presentare la comunicazione dati annuali Iva, se si presenterà la dichiarazione annuale Iva entro febbraio; i contribuenti i quali intendono utilizzare in compensazione crediti IVA annuali e infrannuali per importi superiori a euro annui, hanno l obbligo di richiedere l apposizione del visto di conformità di cui all articolo 35, comma 1, lettera a) del d.lgs. n. 241 del 9 luglio 1997, relativamente alle dichiarazioni dalle quali emerge il credito RICORDA In alternativa, all apposizione del visto di conformità, la dichiarazione può essere sottoscritta anche da parte dei soggetti che compilano la relazione di revisione per i contribuenti soggetti al controllo contabile ex articolo bis del codice civile (cfr circolare n. 57/E del 23 dicembre 2009). I vincoli il credito IVA annuale di importo inferiore a euro, può essere utilizzato liberamente in compensazione orizzontale a far data dal 1 gennaio dell'anno successivo alla sua formazione; 2

3 Compensazioni di crediti Iva dal 1 GENNAIO 2010 I VINCOLI Per il credito IVA di importo pari o inferiore a non è prevista alcuna limitazione alla compensazione, ovvero sono applicabili le consuete regole ( 1 gennaio dell anno successivo alla sua formazione) previste per la compensazione dei crediti tributari previdenziali La compensazione del credito IVA annuale o trimestrale per importi superiori a annui ma inferiori a può essere effettuata a partire dal giorno 16 del mese successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale o dell istanza trimestrale. La compensazione del credito IVA annuale per importi superiori a annui può essere effettuata a partire dal 16 del mese successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale e necessita del rilascio del visto di conformità da parte di un soggetto abilitato. Per i contribuenti che effettuano compensazioni di crediti Iva inferiori a 10 mila euro o più esattamente fino a tale importo è ancora consentito l utilizzo dei servizi di home banking o di remote banking Per la compensazione di crediti Iva per oltre 10 mila euro annui, le deleghe di versamento dovranno passare obbligatoriamente per il tramite del servizio telematico dell'agenzia delle entrate (Entratel o Fisconline). È quanto prevede il provvedimento firmato dal direttore dell'agenzia delle entrate il 21 dicembre 2009 nel quale è precisato che per fruire dei crediti Iva i modelli F24 devono essere trasmessi esclusivamente online sia direttamente dai contribuenti, attraverso i canali telematici Entratel o Fisconline, sia facendo ricorso agli intermediari abilitati al canale Entratel. E esclusa la possibilità di ricorrere a versamenti attraverso gli F24 messi a disposizione da banche e poste con le procedure di home banking. Le compensazioni che NON subiscono le nuove regole Si osservi che la nuova disciplina sulla compensazione dei crediti IVA riguarda soltanto la compensazione orizzontale, o esterna dei crediti 3

4 IVA, e non anche la compensazione cosiddetta verticale o interna, ossia la compensazione dei predetti crediti con debiti IVA ( Iva su Iva) I CHIARIMENTI IN ARRIVO Il Dubbio: riferimento al tetto minimo e massimo per l applicazione delle nuove disposizioni Così come, nulla è cambiato, per esempio, per l'utilizzo dei crediti Ires, Irpef e Irap, che possono essere scomputati dai debiti tributari o previdenziali senza necessità di presentazione preventiva della relativa dichiarazione. Per tali crediti, rimane quindi la possibilità di compensazione con decorrenza ordinaria, ossia dal 1 gennaio dell'anno successivo alla maturazione del credito. Come si evince dalla esposizione delle nuove disposizioni in materia di crediti Iva, un primo aspetto di cui si è in attesa di un chiarimento da parte dell Agenzia delle Entrate è rappresentato dal riferimento ai tetti minimi o massimi, oltre i quali scattano le nuove disposizioni. In sostanza si è in attesa di comprendere se le nuove regole scattano solo in presenza di compensazioni superiori a euro annui. Intendendo che: 1. in presenza, per esempio di euro compensabili, un contribuente potrebbe utilizzarne fino a mantenendo la possibilità di effettuare la compensazione a partire dal 1 gennaio, per l eccedenza soggiacendo ai vincoli imposti dalla nuova disciplina [compensazione a partire dal 16 del mese successivo alla presentazione del Modello Iva, visto di conformità e utilizzo per la presentazione del modello F.24 del servizio telematico dell'agenzia delle entrate (Entratel o Fisconline)]; 2. oppure in caso di un credito Iva, per esempio di , non sia possibile compensare liberamente i primi Euro con la necessità di attendere di rispettare i vincoli imposti, ossia compensazione di tutto l importo a credito, a partire dal 16 del mese successivo alla presentazione del Modello Iva con l utilizzo, per la presentazione del modello F.24, del servizio telematico dell'agenzia delle entrate (Entratel o Fisconline). Secondo quanto risulta da indiscrezioni, l Amministrazione sembra ritenere che è la prima conclusione sopra esposta quella che descrive la procedura corretta ai fini delle disposizioni in argomento. 4

5 In sostanza i predetti vincoli (compensazione a partire dal 16 del mese successivo alla presentazione del Modello Iva, visto di conformità e utilizzo per la presentazione del modello F.24 del servizio telematico dell'agenzia delle entrate) non sono riferiti all'ammontare del credito, ma all'importo che si intende utilizzare in compensazione, per cui è corretto che: entro la soglia di euro, la compensazione può effettuarsi liberamente, dunque già dal primo giorno del periodo d'imposta successivo, anche se l'ammontare del credito sia superiore. La regola RIFERIMENTO AI TETTI MINIMI o MASSIMI OLTRE I QUALI SCATTANO LE NUOVE DISPOSIZIONI LA REGOLA Per compensare il credito annuale Iva 2009 oltre euro, occorre attendere il mese successivo a quello di presentazione della Dichiarazione tuttavia è compensabili subito ( dal 1 gennaio) la parte di credito fino a Euro senza attendere la presentazione della dichiarazione, a prescindere dall importo complessivo del credito stesso. Raggiunto il limite di Euro, ogni ulteriore compensazione (anche se d importo inferiore a euro) deve avvenire dal sedicesimo giorno del mese successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale IVA 2010 e deve essere effettuata solo tramite i servizi telematici dedicati. Resta inteso che se il contribuente intende destinare alla compensazione somme superiori a euro, la dichiarazione deve, inoltre, essere dotata del visto di conformità di cui all articolo 35, comma 1, lettera a) del dlgs n. 241 del 1997 (cfr circolare n. 57/E del 23 dicembre 2009). L esempio ESEMPIO La società Patati s.r.l. presenta la seguente situazione: credito annuale 2009: euro ; importo che si intende compensare orizzontalmente nel modello F24: euro

6 Sulla base della regola sopra esposta si può procedere come segue: Ø importo compensabile dal 1 gennaio 2010 : euro ; Ø importo compensabile dal 16 marzo 2010 previa presentazione nel mese di febbraio 2010 della dichiarazione annuale vistata: euro Il Dubbio: Il credito Iva che si utilizza verticalmente non concorre al tetto dei o euro Sempre in riferimento alle soglie dei e Euro oltre le quale scattano i vincoli, sembra che l Agenzia delle Entrate, in considerazione che la nuova disciplina sulla compensazione dei crediti IVA riguarda soltanto la compensazione orizzontale, o esterna dei crediti IVA, e non anche la compensazione cosiddetta verticale o interna ( Iva su Iva) ritenga che: La La regola l utilizzo del credito IVA in compensazione in F24 con debiti IVA scaturenti dalle liquidazioni periodiche ( Iva su Iva) non concorra al tetto dei euro, né a quello dei euro ai fini dell apposizione del visto di conformità (così come, in generale, non concorre al limite dei ,90 euro ai fini della compensazione in F24). ATTENZIONE Detta compensazione sarà, comunque, oggetto di controllo da parte dell amministrazione, al fine di verificare il corretto utilizzo dei crediti IVA disponibili (cd plafond) emergenti dalla dichiarazione annuale e/o dall istanza trimestrale. ESEMPIO La società Patati s.r.l. presenta la seguente situazione: IVA su IVA credito annuale 2009: euro ; importo riportato a nuovo nelle liquidazioni successive: euro ; importo che si intende compensare orizzontalmente nel modello F24: euro

7 Sulla base della regola sopra esposta si può procedere come segue: Ø importo compensabile dal 1 gennaio 2010 : euro ; Ø importo compensabile dal 16 marzo 2010 previa presentazione nel mese di febbraio 2010 della dichiarazione annuale NON vistata: euro Il dubbio: crediti Iva maturati nel 2008 che emergono dalla dichiarazione Iva 2009 Circa la precisa e corretta individuazione del monte di compensazioni, superiore a oltre il quale scattano i vincoli, più volte indicati, ci si chiedeva se applicandosi le nuove disposizioni con effetti dal gli eventuali crediti Iva residui, riferiti al periodo 2008, ancora utilizzabili sino al momento di effettiva presentazione della dichiarazione, debbano essere esclusi/inclusi dalla nuova disciplina. In sostanza, l effettiva applicazione delle nuove disposizioni in materia di crediti Iva, deve essere riferita a qualsiasi compensazione di crediti Iva operata a decorrere dal 1 gennaio 2010, oppure alle sole compensazioni, poste in essere da tale data, che comportino l utilizzo di crediti Iva (annuali o periodici) maturati nel corso del 2009?. L Agenzia delle Entrate ricordando che le disposizioni in argomento si applicano ai crediti IVA che scaturiscono dall anno 2009 e che emergono dalla dichiarazione IVA 2010, e non a quelli maturati nell anno 2008 e che emergono dalla dichiarazione annuale IVA 2009 ovvero dalla istanze di compensazione dei crediti IVA trimestrali presentate sempre nel corso del 2009, ritiene che: La regola UTILIZZO DEI CREDITI IVA 2008 CHE EMERGONO DALLA DICHIARAZIONE IVA 2009 e DALLE ISTANZE TRIMESTRALI il credito IVA annuale del 2008 o il credito Iva residuo scaturito dalle istanze di compensazione dei crediti trimestrali presentate nel corso del 2009 di importo anche superiore a euro può continuare ad essere utilizzato in compensazione anche nel corso dell anno 2010, a partire dal 1 gennaio, senza scontare i limiti della disposizione in esame ma solo fino a quando non sarà presentata la dichiarazione annuale IVA per il 2009, all interno della quale il credito dell anno precedente sarà rigenerato andandosi a sommare al credito IVA maturato nel

8 In sostanza: il credito del 2008, ai sensi dell'art. 17 del dlgs 241/97, può essere utilizzato in compensazione (codice tributo 6099, periodo 2008) fino alla data della presentazione della dichiarazione annuale successiva (ossia la dichiarazione 2010 per il 2009); entro lo stesso termine sono utilizzabili i crediti infrannuali evidenziati nei modelli TR presentati con riferimento ai primi tre trimestri 2009 ( peraltro così dicono anche le istruzioni alla Dichiarazione Iva 2010) anche essi fino alla data della presentazione della dichiarazione annuale successiva; dunque, per l'utilizzazione in compensazione nel 2010, a partire dal 1 gennaio 2010 e fino alla presentazione della dichiarazione Iva 2010, tali residui crediti pregressi, anche oltre le soglie dei e Euro non sono sottoposti al vincolo della preventiva dichiarazione (peraltro già soddisfatto perché i predetti crediti risultano dichiarati) e al conseguente rinvio della compensazione al mese di marzo, né a quello del visto di conformità. L esempio ESEMPIO La società Patati s.r.l. al 1 gennaio 2010 ha un credito Iva annuale del 2008 residuo di Euro che compensa liberamente già in occasione del appuntamento con il versamento unificato, fissato per lunedì 17 gennaio 2010, senza la necessità di scontare tutti i limiti imposti dalle disposizioni in esame, per Euro ; il residuo credito Iva 2008, pari a Euro rientrerà nella dichiarazione Iva 2010 e si sommerà al credito Iva maturato nel Il dubbio: Necessità di verifica congiunta tra credito annuale da Dichiarazione Iva e credito infrannuale Un ulteriore questione che aspettava di essere chiarita dall Agenzia delle Entrate riguarda la necessità, o meno, di operare una verifica congiunta a cumulo tra credito annuale da Dichiarazione Iva e credito periodico da istanze trimestrali nel controllo del raggiungimento ed eventuale superamento della soglia dei / Euro che impongono, come più volte ripetuto, l obbligo 8

9 di presentazione preventiva della dichiarazione Iva e per quelli superiori ai Euro dell apposizione del visto di conformità. Poiché il limite sembra di natura unica e annuale, ci si domandava cosa possa accadere in ipotesi di esistenza di un credito annuale sotto soglia con superamento avvenuto per effetto della creazione di successivi crediti trimestrali. Dalla lettura della bozza della circolare, sembra che l Agenzia ritenga che: il tetto di euro è riferito all anno di maturazione del credito e non all anno solare di utilizzo in compensazione, ed è calcolato distintamente per ciascuna tipologia di credito IVA (annuale o infrannuale); i contribuenti che possono compensare sia i crediti IVA annuali sia quelli maturati trimestralmente, nello stesso anno solare hanno, quindi, a disposizione crediti IVA relativi a due anni di imposta, ossia due distinti plafond cui fare riferimento, il primo relativo al credito IVA annuale, il secondo relativo alla sommatoria dei crediti IVA trimestrali. La regola In sostanza per semplificare l analisi può essere condotta in modo autonomo. Del resto la genesi del credito annuale è la dichiarazione, mentre quella del credito trimestrale è l istanza, ciascun credito viaggerà su binario autonomo e indipendente, poiché è indipendente il modello da cui deriva. Quindi, il credito Iva annuale, dal 1 gennaio 2010, seguirà le nuove regole imposte dalla norma in materia, a prescindere dal fatto che, successivamente, si creino dei crediti infrannuali che facciano superare le soglie dei e Euro oltre i quali scattano i nuovi vincoli imposti. RICORDA I contribuenti che possono utilizzare in compensazione i crediti IVA infrannuali, devono preventivamente presentare l istanza di cui all articolo 8, comma 2, del DPR n. 542 del 1999 (modello IVA TR). Ciò discende dalla modifica recata dall articolo 10, comma 1, lettera a), numero 5, al comma 3 del richiamato articolo 8, secondo cui compensazioni dei crediti IVA infrannuali possono essere effettuate solo successivamente alla presentazione dell'istanza 9

10 di cui al comma 2 a nulla rilevando l ammontare del credito compensabile. Secondo l Agenzia delle Entrate sembra NON sia più possibile utilizzare in compensazione il credito infrannuale già a decorrere dal 1 giorno del mese successivo al trimestre di riferimento ancorché lo stesso sia inferiore alla soglia di In sostanza per i crediti Iva infrannuali, la preesistenza dell istanza alla compensazione è prevista in via generalizzata e quindi a prescindere dal fatto se gli importi utilizzati in compensazione siano superiori o inferiori a Euro. I crediti trimestrali e le compensazioni Resta inteso che, per i crediti Iva trimestrali il rispetto del limite di euro deve essere verificato con riferimento alla sommatoria degli importi maturati nei tre trimestri. ESEMPIO Così, ad esempio, un contribuente con un credito IVA infrannuale relativo al primo trimestre 2010 di euro, può utilizzare in compensazione detta somma sin dal primo giorno successivo alla presentazione dell istanza di compensazione. Qualora nel successivo trimestre il contribuente abbia maturato un credito di 8000 euro, può utilizzare in compensazione tale somma, fino all importo di euro, dal primo giorno successivo alla presentazione dell istanza di compensazione, mentre può compensare l ulteriore credito IVA di euro solo a decorrere dal sedicesimo giorno del mese successivo a quello di presentazione dell istanza, ed esclusivamente mediante i servizi telematici di pagamento. Nell ipotesi in cui il credito IVA trimestrale compensabile sia superiore a euro, non ricorre l obbligo di apposizione del visto di conformità sull istanza trimestrale (modello IVA TR), atteso che il dato letterale della norma impone l apposizione del visto di conformità di cui all articolo 35, comma 1, lettera a), del dlgs n. 241 del 1997, relativamente alle dichiarazioni dalle quali emerge il credito. 10

11 Esempio ESEMPIO La società Patati s.r.l nel 2010 presenta: 1. la dichiarazione IVA 2010 relativa all anno d imposta 2009 da cui emerge un credito Iva da utilizzare in compensazione pari a euro 2. due modelli IVA TR (secondo e terzo trimestre) relativi all anno 2010 con richiesta di compensazione di crediti pari rispettivamente a e euro. In tale situazione, la Patati Srl disporrà: di un plafond riferito al credito annuale pari a euro, spendibile in F24 con codice tributo 6099 (anno di riferimento 2009), che deve sottostare ai vincoli introdotti: compensazione libera fino a , utilizzo dell eccedenza del credito Iva, pari a , dal 16 del mese successivo alla presentazione della Dichiarazione Iva, visto di conformità, utilizzo del canale telematico Entratel o Fisconline); di un plafond riferito alla somma dei crediti trimestrali pari a euro spendibile rispettivamente con i codici tributo 6037 e 6038 (anno di riferimento 2010) previa presentazione del modello Iva Tr: compensazione fino a dal primo giorno successivo alla presentazione dell istanza di compensazione del secondo trimestre; l eccedenza compensabile pari a sarà spendibile dal sedicesimo giorno del mese successivo a quello di presentazione dell istanza ed esclusivamente mediante i servizi telematici di pagamento. compensazione dei relativi all istanza del terzo trimestre a decorrere dal sedicesimo giorno del mese successivo a quello di presentazione dell istanza, ed esclusivamente mediante i servizi telematici. 11

12 Il dubbio: ravvedibilità della scelta effettuata Altro dubbio che sembrerebbe chiarito riguarda la possibile ravvedibilità della dichiarazione annuale Iva sulla quale non è stato inizialmente apposto il visto di conformità ma è stato successivamente compensato un credito Iva superiore a La regola RAVVEDIBILITA DELLA SCELTA EFFETTUATA Sembra che, secondo l Amministrazione, il contribuente che presenta la propria dichiarazione senza visto di conformità (intendendo, in tal modo utilizzare il credito in compensazione non oltre il limite di euro), possa modificare la propria scelta mediante presentazione di una dichiarazione sostitutiva/integrativa, completa di visto, al più tardi entro 90 giorni dalla scadenza del termine di presentazione (30 settembre dell anno successivo a quello di riferimento), ai sensi dell articolo 2, comma 7, del D.P.R. n. 322 del A tal riguardo: non saranno applicate sanzioni al contribuente che presenti la dichiarazione sostitutiva/integrativa entro il termine di scadenza ordinario ( 30 settembre 2010), mentre sarà applicabile la sanzione amministrativa per la tardiva presentazione nel caso in cui il contribuente presenti la dichiarazione sostitutiva/integrativa entro i 90 giorni successivi al termine di scadenza (si veda nostro Focus n. 54 del 23 ottobre 2010). Il dubbio: la sanzione in caso di compensazione di crediti sopra la soglie di e senza rispettare i vincoli imposti La regola Ci si chiedeva cosa succede a coloro che utilizzino in compensazione crediti, di cui sia constatata l esistenza, in misura superiore al limite dei euro senza la preventiva presentazione della dichiarazione annuale, ovvero in misura superiore al limite dei euro senza che sia stato apposto sulla dichiarazione il prescritto visto di conformità. L Agenzia sembra ritenere che si applichi la sanzione di cui all articolo 13 del dlgs n. 471 del 1997, ossia quella prevista nel caso di omesso versamento pari al 30% del credito indebitamente utilizzato in compensazione, (cfr risoluzione n. 452/E del 27 novembre 2008). 12

13 Il dubbio: quali soggetti sono autorizzati a presentare la Dichiarazione Iva unificata I contribuenti che intendono utilizzare in compensazione il credito IVA emergente dalla dichiarazione annuale IVA, possono anticipare tale dichiarazione presentandola in forma autonoma, anziché unificata (all interno del modello UNICO), dal 1º febbraio al 30 settembre di ciascun anno. Ci si chiedeva se tale possibilità sia concessa a tutti i soggetti a prescindere dal possesso di crediti che si intendono, o non si intendono, utilizzare in compensazione, dall importo del credito, superiore o inferiore alla soglia di , dalla esistenza non di un credito ma bensì di un debito Iva. La regola Sembra che l Amministrazione ritenga che in base al tenore letterale della norma, tale nuova ipotesi di esonero dalla presentazione della dichiarazione IVA all interno del modello UNICO riguardi tutti i contribuenti che intendono utilizzare in compensazione il credito IVA annuale, anche se di importo inferiore o pari a euro. Ciò non toglie che i contribuenti possano continuare a presentare la dichiarazione annuale IVA all interno del modello UNICO, fermo restando l obbligo di dover attendere la presentazione prima di poter utilizzare in compensazione crediti IVA se superiori a euro. Restano esclusi dalla possibilità di anticipare la presentazione della Dichiarazione Iva, con conseguente obbligo di presentazione della stessa all interno del modello UNICO, i contribuenti che determinano un saldo IVA a debito. PRESENTAZIONE DELLA DICHIARAZIONE IVA UNIFICATA Tutti i contribuenti che intendono utilizzare in compensazione il credito IVA annuale, anche se di importo inferiore o pari a euro e pertanto non necessita di preventiva presentazione. I contribuenti che determinano un saldo IVA a debito SI NO Copyright La Lente sul Fisco 13

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