Giustizia & Sentenze N. 56. PVC assistito da fede privilegiata. Il commento alle principali sentenze

Transcript

1 Giustizia & Sentenze Il commento alle principali sentenze N PVC assistito da fede privilegiata I processi verbali hanno natura giuridica di atto pubblico Categoria: Accertamento e riscossione Sottocategoria: Accertamento e controlli Il processo verbale di constatazione, redatto dalla Guardia di Finanza o dagli altri organi di controllo fiscale, è assistito da fede privilegiata ai sensi dell'articolo 2700 Cod.civ., quanto ai fatti in esso descritti, sicché per contestare tali fatti è necessaria la proposizione della querela di falso. È quanto afferma la Corte di Cassazione Sesta Sezione Tributaria nell ordinanza 3 luglio 2014, n Premessa Ai sensi dell'articolo 52 del D.P.R. n. 633/72, richiamato in materia di imposte sui redditi dall articolo 33 del D.P.R. n. 600/73, di ogni accesso deve essere redatto processo verbale da cui devono risultare le ispezioni e le rilevazioni eseguite, nonché le richieste fatte al contribuente o a chi lo rappresenta e le relative risposte. Il processo verbale deve anche essere: sottoscritto dal contribuente o da chi lo rappresenta, oppure indicare il motivo della mancata sottoscrizione (se il contribuente si rifiuta di ricevere o di sottoscrivere il PVC, i verificatori ne danno atto nel PVC stesso, procedendo alla sua notifica ex art. 60 del D.P.R. 600/73); fornito in copia al contribuente. Il processo verbale deve essere: Sottoscritto dal contribuente o da chi lo rappresenta Fornito in copia al contribuente 1

2 La sottoscrizione da parte di un soggetto diverso dall'imprenditore (nella specie la figlia) non comporta l inutilizzabilità degli elementi acquisiti (Cass. n. 6351/2008), mentre deve ritenersi illegittimo l accertamento che scaturisce da un processo verbale di constatazione privo di sottoscrizione del contribuente, ove sia provato in atti che quest'ultimo non ha preso parte alle indagini tributarie (Cass. n /2008). Efficacia probatoria dei PVC Per giurisprudenza consolidata, il PVC ha natura giuridica di atto pubblico. Ai sensi dell'articolo 2700 del Codice civile, l'atto pubblico fa piena prova, fino a querela di falso, della provenienza del documento dal pubblico ufficiale che lo ha formato, nonché delle dichiarazioni delle parti e degli altri fatti che il pubblico ufficiale attesta avvenuti in sua presenza o da lui compiuti. I PVC fanno quindi fede fino a querela di falso, ma esclusivamente per quel che concerne le dichiarazioni su fatti o atti compiuti dai verbalizzanti o da loro direttamente rilevati (Cass. n /2005), mentre vanno dimostrati i rilievi o le infrazioni concernenti condotte non direttamente percepite dai verbalizzanti medesimi (Cass. n /1994). La giurisprudenza ha stabilito che sono escluse dalla pubblica fede: le affermazioni sottoscritte dai verbalizzanti (Cass. n /1994 cit.); le valutazioni sulla fittizietà di una transazione (Cass. n. 1818/2010); le dichiarazioni rese dal personale dipendente (Cass. n /2011). Per contro, è assistito da pubblica fede il riscontro dei dati tra fatture e registro acquisti, desumibile dal PVC (Cass. n /2007). Le valutazioni dei verbalizzanti non sono coperte da alcuna efficacia probatoria privilegiata, sicché gli uffici sono tenuti a operare una valutazione critica dei dati e degli elementi informativi loro forniti dagli organi competenti a svolgere le indagini, potendo disattendere le relative valutazioni. Le parti del processo verbale di constatazione coperte da pubblica fede possono essere contestate solo mediante un determinato istituto processuale, denominato querela di falso, proponibile dinanzi al Tribunale. La querela di falso non è necessaria in caso di errore materiale (Cass. n. 9909/2001). Il giudizio di querela di falso, regolato dall articolo 221 e ss. c.p.c., è di competenza del Tribunale in composizione collegiale e in esso è necessario l intervento del Pubblico Ministero. Deve essere chiesto dalla parte personalmente, o da un suo procuratore speciale, tanto in via principale, che in via incidentale, in qualunque stato e grado del processo, finché la verità 2

3 del documento non sia stata accertata da una sentenza passata in giudicato. Se proposto in via incidentale, l istruttore chiede alla parte se intende ancora valersi del documento. Se la risposta è negativa, il processo originario prosegue ma il documento non è utilizzabile; se la risposta è affermativa, e il giudice lo ritiene rilevante, autorizza la querela di falso e il documento deve essere depositato in cancelleria. A pena di nullità, la querela deve contenere l indicazione degli elementi e delle prove della falsità del documento. Qualsiasi prova è ammissibile, purché idonea a rappresentare la falsità del documento. La sentenza che pronuncia sulla querela di falso è esecutiva dopo il passaggio in giudicato. Cass. ord. n /14 Con la recente ordinanza n /2014, la Corte di Cassazione Sesta Sezione Tributaria ha confermato l orientamento che sostiene la natura giuridica di atto pubblico dei processi verbali redatti dalla Guardia di Finanza o dagli altri organi di controllo fiscale. Con detta pronuncia infatti si afferma: che le risultanze del PVC hanno valore probatorio, quindi il giudice è tenuto a valutarle, dandone adeguato conto nella motivazione della sentenza; che il PVC è assistito da fede privilegiata ai sensi dell'articolo 2700 Cod.civ., quanto ai fatti in esso descritti, sicché per contestare tali fatti è necessaria la proposizione della querela di falso. Il caso Valenza probatoria del PVC La CTR della Campania, a conferma della sentenza della CTP di Caserta, ha dichiarato fondato il ricorso di una società cooperativa concernente un diniego di rimborso IVA. Da qui la sottoposizione della controversia alla Suprema Corte, che ha accolto il ricorso prodotto dalla difesa erariale. Innanzitutto l Amministrazione ha lamentato la violazione dell articolo 2699 C.c. laddove la CTR ha non ha attribuito valore probatorio alle risultanze del PVC. Gli Ermellini hanno ritenuto la doglianza fondata. È già stato chiarito, infatti, in tema di violazioni IVA oggetto di accertamento nell'ambito dell'attività di polizia tributaria, che: le dichiarazioni rilasciate da terzi; le risultanze delle indagini condotte nei confronti di altre società; gli atti trasmessi dalla Guardia di Finanza, risultanti dall'attività di polizia giudiziaria, senza esclusione dei verbali redatti a seguito d'intercettazioni telefoniche disposte in sede penale; 3

4 se contenuti negli atti (come il PVC) allegati all'avviso di rettifica notificato o trascritti essenzialmente nella motivazione dello stesso, costituiscono parte integrante del materiale indiziario e probatorio, che il giudice tributario di merito è tenuto a valutare dandone adeguato conto nella motivazione della sentenza (cfr. Cass. Sez. V, n. 4306/2010). È pacifico, inoltre, che il processo verbale di constatazione, redatto dalla Guardia di Finanza o dagli altri organi di controllo fiscale: è assistito da fede privilegiata ai sensi dell'articolo 2700 Cod.civ., quanto ai fatti in esso descritti, sicché per contestare tali fatti è necessaria la proposizione della querela di falso. Detrazione IVA Gli Ermellini hanno ritenuto fondato anche il motivo di ricorso con cui l Agenzia ha lamentato la violazione degli articoli 19 e 30 del D.P.R. n. 633/72, atteso che la CTR non ha tenuto conto del fatto che il diritto alla detrazione fiscale, così come il rimborso: non può prescindere dalla regolarità della fattura e delle scritture contabili. In particolare la fattura è un documento idoneo a rappresentare un costo dell impresa, pertanto, qualora l A.F. contesti al contribuente l'indebita detrazione di fatture, relative a operazioni inesistenti, spetta alla stessa, adducendo la falsità del documento e quindi l'inesistenza di un maggior imponibile, provare che l'operazione commerciale in realtà non è stata mai posta in essere, anche attraverso elementi presuntivi, che il giudice tributario di merito, investito della controversia sulla legittimità e fondatezza dell'atto impositivo, è tenuto a valutare, singolarmente e complessivamente, e solo qualora li ritenga dotati dei caratteri di gravità, precisione e concordanza, consentirà al contribuente, che ne diviene onerato, di provare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate (cfr. Cass. Sez. V, n /2013). La CTR, senza adeguata motivazione sul punto, ha invece riconosciuto il diritto al rimborso nonostante quanto attestato dai verbalizzanti circa l inesistenza di subappaltatori, nonché l assenza di strutture, beni strumentali e contabilità dell appaltatrice. Nel caso di specie, quindi, gli organi di controllo avevano rilevato una serie di indizi gravi, precisi e concordanti tali da far ritenere inesistenti le operazioni commerciali alle quali si riferiva il rimborso IVA. Elementi che però non sono stati valutati dal giudice dell appello, che si è invece limitato a riconoscere il diritto al rimborso dell imposta a favore della contribuente, senza dare adeguata motivazione sulla legittimità e fondatezza dell atto di diniego. 4

5 Rinvio per nuovo esame In conclusione la Suprema Corte ha ritenuto meritevole di accoglimento il ricorso del Fisco e rinviato, per l effetto, ad altra sezione della CTR della Campania per nuovo esame. Cass. sez. VI civ. T, ord. n /2014 Il PVC redatto dalla Guardia di Finanza o da un altro organo di controllo fiscale, che sia allegato a un atto impositivo o il cui contenuto La massima sia essenzialmente trascritto nella motivazione dello stesso, ha la valenza probatoria dell atto pubblico che il giudice di merito è tenuto a valutare, dandone adeguato conto nella motivazione della sentenza. Altre massime Cass. sez. Trib. sent. n /2013 Quando la verifica si è svolta dapprima presso lo studio del professionista di fiducia e poi presso la sede dell Ufficio, ma sempre alla presenza del rappresentante dell azienda sottoposta a controllo, non può invocarsi con successo la nullità dell accertamento. L asserito mancato rispetto delle garanzie procedurali dello Statuto non inficia l atto impositivo, se il diritto di difesa del contribuente non ha subito restrizioni e se il PVC è stato sottoscritto senza riserve. Ad avviso della S.C., difetta l interesse del contribuente a lamentare violazioni delle modalità di svolgimento della verifica nei casi in cui questa venga svolta in luogo diverso (ufficio dei verificatori; studio del professionista che assiste il contribuente) da quello della sede dell'attività economica. L articolo 12 della L. 212 del 2000, infatti, non attribuisce al contribuente alcun diritto a pretendere che la verifica debba continuare a essere svolta presso la sede della società. Insomma, non si configura alcuna nullità virtuale dell atto impositivo in caso di violazione dell articolo 12, commi 1 e 3, atteso che una violazione sanzionabile con la nullità potrebbe, in ipotesi, ravvisarsi nel solo caso in cui i verbalizzanti abbiano eseguito un accesso nei locali dell impresa in difetto di esigenze di ricerca e rilevazione in loco, ma non anche nel caso inverso in cui la verifica si sia svolta in luoghi diversi, perché ciò non compromette affatto la garanzia del contraddittorio. Cass. sez. trib. sent. n /2013 Deve essere redatto processo verbale di chiusura delle operazioni ispettive e rilasciata copia al contribuente anche quando l accesso presso i locali dell azienda si sia risolto una mera richiesta di documenti. 5

6 Pena, la nullità del conseguente accertamento fiscale. Nel processo verbale dell accesso, ha spiegato la Cassazione, non devono essere necessariamente formulati i rilievi o gli addebiti, essendo finalizzata tale fase del procedimento all acquisizione di dati, elementi, notizie, utilizzati dall Ufficio ai fini dell emanazione dell avviso. Pertanto, la mancata redazione di processo verbale dell attività espletata dagli organi di controllo non è giustificata dal fatto che in sede di verifica e di accesso presso i locali aziendali non era stata svolta alcuna attività istruttoria ma una mera richiesta di documentazione al contribuente. Infatti, qualora ai fini dell'accertamento IVA sia stato effettuato un accesso nei locali destinati all'esercizio dell'attività o negli altri luoghi indicati dall'art. 52 del D.P.R. n. 633/72, i funzionari che hanno proceduto sono tenuti a redigere processo verbale secondo le indicazioni contenute nel sesto del medesimo art. 52, che non prescrive affatto, tantomeno a pena di nullità, che nello stesso debbano essere formulati rilievi o addebiti, essendo tale fase del procedimento finalizzata soltanto all'acquisizione di dati, elementi, notizie, successivamente utilizzabili dall'amministrazione per l'emanazione dell'eventuale avviso di accertamento (cfr. Cass., n /2011). Cass. sez. III pen., sent n. 9043/2013 Al giudice penale compete la determinazione dell imposta evasa. A tal fine, quando le scritture contabili imposte dalla legge non siano state tenute o siano irregolari, possono essere legittimamente utilizzati i PVC redatti dalla Guardia di Finanza, oltre che l accertamento induttivo. L autonomia del processo penale, rispetto al procedimento tributario, non esclude che, ai fini della formazione del suo convincimento, il giudice penale possa avvalersi degli stessi elementi che determinano la presunzione secondo la disciplina tributaria, a condizione che gli stessi non siano assunti con l efficacia di certezza legale, ma come dati processuali oggetto di libera valutazione ai fini probatori. - Riproduzione riservata - 6