Trust: imposizione indiretta

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1 Fiscal News La circolare di aggiornamento professionale N Trust: imposizione indiretta Categoria: Imposte indirette Sottocategoria: Varie La disposizione dei beni in Trust, sia al momento dell istituzione che in una fase successiva, sconta l imposta di donazione. L Agenzia delle Entrate ha chiarito nelle C.M. 48/E/2007 e C.M. 3/E/2008 che l imposta è dovuta nel primo passaggio dal disponente al trustee. Di diverso avviso la giurisprudenza di merito prevalente, che ritiene che l imposta trovi applicazione solo alla cessazione del Trust, ovvero al trasferimento dei beni in Trust ai beneficiari. La CTP di Milano con le recenti sentenze 1208/17/14 e 1002/25/14 ha confermato l indirizzo giurisprudenziale prevalente secondo cui l imposta di donazione in misura percentuale non si applica al momento della disposizione dei beni in Trust, fase in cui trova applicazione l imposta di donazione in misura fissa ma, bensì, al momento dell attribuzione dei beni ai beneficiari finali. Premessa L istituzione di un Trust, introdotto in Italia con la Convenzione dell Aja del 1989, si connota per una serie di passaggi. In via estremamente sintetica: - vi è innanzitutto l atto istitutivo del Trust e la disposizione dei beni in Trust; possono essere disposti dei beni nel Trust anche successivamente alla sua istituzione; - successivamente, i beni vengono gestiti dal Trustee all interno del Trust; - il passaggio finale è rappresentato dall attribuzione dei beni in Trust ai beneficiari. 1

2 I passaggi rilevanti ai fini dell imposizione indiretta, possono essere così sintetizzati: 1 Atto istitutivo del Trust 2 Disposizione dei beni in Trust 3 Gestione dei beni in Trust da parte del Trustee 4 Attribuzione dei beni in Trust ai beneficiari 1. Atto istitutivo del Trust Se l atto istitutivo è redatto con atto pubblico o con scrittura privata autenticata, lo stesso sarà assoggettato all imposta di registro in misura fissa ai sensi dell art. 11 della Tariffa, Parte Prima, del D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, quale atto privo di contenuto patrimoniale. A partire dal 1 gennaio 2014, l importo della misura fissa dell imposta di registro è aumentata da euro 168,00 ad euro 200, Disposizione dei beni in Trust La disposizione dei beni in Trust è quella che genera maggiori criticità per l individuazione dell imposizione indiretta. Secondo l impostazione dell Amministrazione finanziaria nella C.M. n. 48/2007 e confermata nella C.M. n. 3/E del 22 gennaio 2008, l atto di costituzione di un trust configurando un atto di costituzione di vincoli di destinazione, rientra nell ambito di applicazione dell imposta sulle successioni e donazioni. Di seguito si riporta una tabella contenete le aliquote e le franchigie dell imposta di donazione. Aliquota Donatario Applicazione franchigia 4% sul valore netto globale eccedente per ogni se a favore del coniuge e di parenti in linea retta la franchigia, al di sotto della quale non vi è pagamento dell imposta, si applica ad ogni 6% sul valore netto globale eccedente per ogni fratelli e sorelle la franchigia, al di sotto della quale non vi è pagamento dell imposta, si applica ad ogni 2

3 6% altri parenti fino al quarto grado e gli affini in linea retta, nonché gli affini in linea collaterale fino al terzo grado 8% altri soggetti diversi dai precedenti Qualora nel Trust vengano conferiti immobili, trovano applicazione le imposte ipotecarie e catastali. Più in dettaglio, le imposte ipotecarie e catastali nella misura del 2% e dell 1% si applicano: sia al momento della costituzione del vincolo di destinazione; sia al successivo trasferimento dei beni medesimi allo scioglimento del vincolo; nonché ai trasferimenti eventualmente effettuati durante il vincolo. Si ricorda, inoltre, che il comma 4-ter dell art. 3 del D.Lgs. 346/1990 sulle successioni e donazioni, prevede un esenzione, dall imposta di donazione, nel caso di diposizione in trust di quote di maggioranza di società di capitali a favore del coniuge e dei discendenti a condizione che il trust conservi la partecipazione per un quinquennio. Il dubbio che sorge riguarda il momento di applicazione dell imposta di donazione. Infatti non viene chiarito se l imposta sia dovuta nel primo passaggio dal disponente al trustee o nel passaggio finale dal trustee ai beneficiari. L Agenzia delle Entrate ha chiarito nelle C.M. 48/E/2007 e C.M. 3/E/2008 che: l imposta è dovuta nel primo passaggio dal disponente al trustee; ai fini della determinazione delle aliquote bisogna tenere conto del rapporto esistente tra il disponente e i beneficiari; per beneficiare delle franchigie bisogna individuare i beneficiari puntualmente e non per categorie; se il trust risulta discrezionale in relazione alla nomina dei beneficiari dei beni si applica l imposta di donazione nella misura massima dell 8%. Di diverso avviso la giurisprudenza prevalente, come avremo modo di evidenziare in seguito, che ritiene che l imposta trovi applicazione solo alla cessazione del Trust, ovvero al trasferimento dei beni in Trust ai beneficiari. Secondo tale orientamento, all atto istitutivo del Trust si applica l imposta di donazione in misura fissa. 3

4 Il trust senza beneficiari e discrezionale È frequente il caso in cui al momento della disposizione dei beni in Trust i beneficiari non siano individuati o si lasci al Trustee la successiva individuazione dei beneficiari (ma non individuando le categorie dei beneficiari) e, pertanto, non sia possibile applicare l imposta di donazione con le aliquote e le franchigie sopra riportate. Per tale fattispecie, con la C.M. 3/E/2008 l Amministrazione Finanziaria ha chiarito che la mancata individuazione dei beneficiari, nemmeno per categoria, determina l applicazione dell imposta d donazione nella misura massima dell 8%. 3. La gestione dei beni in Trust Durante la vita del trust, il trustee può compiere le operazioni di gestione del patrimonio previste dall atto istitutivo. Eventuali atti di acquisto o di vendita di beni sono soggetti ad autonoma imposizione, secondo la natura e gli effetti giuridici che li caratterizzano. 4. Attribuzione dei beni ai beneficiari In tale fase: seguendo l orientamento dell Amministrazione Finanziaria non c è alcun tipo di tassazione; seguendo l orientamento della giurisprudenza prevalente trova applicazione l imposta di donazione con aliquote e franchigie precedentemente descritte. Tassazione indiretta del Trust: un quadro di sintesi Fase 1. Atto istitutivo 2. Disposizione dei beni in Trust Imposizione indiretta Imposta di registro nella misura fissa di euro 200,00. Secondo l Amministrazione Finanziaria, l atto di costituzione di un trust configurando un atto di costituzione di vincoli di destinazione, rientra nell ambito di applicazione dell imposta sulle successioni e donazioni con aliquote percentuali e franchigie. 3. Gestione dei beni in Trust Secondo la giurisprudenza prevalente, l imposta di donazione si applica in misura fissa. Eventuali atti di acquisto o di vendita di beni sono soggetti ad autonoma imposizione, secondo la natura e gli effetti giuridici che li caratterizzano. 4

5 4. Attribuzione beni beneficiari Secondo l Amministrazione Finanziaria nessuna tassazione. Secondo la giurisprudenza prevalente, trova applicazione in questa momento l imposta di donazione percentuale, con aliquote e franchigie previste. Le recenti sentenze della CTP di Milano La CTP di Milano con le recenti sentenze 1208/17/14 e 1002/25/14 ha confermato l indirizzo giurisprudenziale prevalente secondo cui l imposta di donazione in misura percentuale non si applica al momento della disposizione dei beni in Trust, fase in cui trova applicazione l imposta di donazione in misura fissa ma, bensì, al momento dell attribuzione dei beni ai beneficiari finali. Tale interpretazione rinviene le sue motivazioni sostanziali nel fatto che solo al momento del trasferimento dei beni in Trust si verifica l arricchimento patrimoniale del - Riproduzione riservata - 5