Il Visto di conformità per la compensazione dei crediti IVA: checklist dei controlli e procedura abilitativa.

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1 Il Visto di conformità per la compensazione dei crediti IVA: checklist dei controlli e procedura abilitativa. a cura di Vittorio Di Guida Pagina 1 di 16

2 Sommario 1. Premessa Assistenza fiscale e visto di conformità nella normativa vigente L obbligo del visto di conformità per le compensazioni di crediti IVA di importo superiore ai Euro Le modalità di compensazione/rimborso dei crediti IVA applicabili dal periodo d imposta Checklist dei controlli (Allegato A) Comunicazioni da indirizzare alla DRE per l iscrizione nell elenco centralizzato dei soggetti abilitati al rilascio del visto di conformità (Allegato B)...15 Pagina 2 di 16

3 1. Premessa. Con il D.L. 78/2009 (cd. Manovra Estiva), sono state introdotte nuove disposizioni tese a contrastare il fenomeno legato alle compensazioni di crediti inesistenti. In particolare, il comma 7 dell art. 10 del Decreto pone a carico dei contribuenti che intendano utilizzare in compensazione orizzontale crediti Iva per importi superiori a euro annui l'obbligo di richiedere l'apposizione del c.d. visto di conformità alle dichiarazioni dalle quali tali crediti emergano. Pertanto, gli iscritti all Albo dei Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili (unitamente alle altre categorie di soggetti di cui si dirà nel seguito) dovranno attivarsi per dare corso a tutte le formalità in tal senso prescritte. L esigenza di contrastare gli abusi nell'utilizzo dell istituto della compensazione in particolar modo in tema di crediti IVA ha indotto inoltre il Legislatore ad inasprire il regime sanzionatorio ed a modificare le disposizioni che disciplinano le modalità di estinzione dell obbligazione tributaria mediante l utilizzo di crediti IVA annuali e trimestrali. A tali fini la norma in rassegna: Ha riformato la disciplina dei versamenti unitari e delle compensazioni (art. 10, comma 1, lettera a), numero 1 del D.L. 78/2009, modificativo dell art. 17, comma 1 del D.L. 241 del 09/07/1997). L innovazione ha ad oggetto il termine a partire dal quale è possibile compensare i crediti IVA di importo superiore a Euro. L operazione di compensazione orizzontale potrà infatti avvenire solo successivamente alla presentazione della dichiarazione annuale o dell istanza da cui il credito IVA risulti; Ha introdotto la già accennata condizione che subordina le operazioni di compensazione dei crediti IVA di importo superiore a Euro all apposizione del visto di conformità 1 (art. 10, comma 7 del D.L. 78/2009). Come è noto, entrambe le misure sono entrate in vigore dal 1 gennaio 2010 e sono state oggetto di interpretazione ministeriale con le recenti Circolari emanate dall Agenzia delle Entrate 2. Nella prima parte del presente documento ci si concentrerà sulle modalità di rilascio del visto di conformità; nella seconda si farà cenno delle nuove regole di compensazione dei crediti Iva e delle ulteriori novità introdotte dal D.L. 78/2009. Queste ultime concernono: La presentazione facoltativa della dichiarazione IVA in via autonoma, qualora dalla stessa emerga un credito; L esonero dall obbligo di presentazione della Comunicazione Annuale Dati IVA per i contribuenti che trasmettano telematicamente la dichiarazione IVA in via autonoma; 1 Il Visto di conformità ha la sua fonte normativa nell art. 35, comma 1, lettera a) del già citato D.L. 241 del 09/07/1997 ed è, come si dirà in appresso, regolato dal D.M. 164/ Ci si riferisce alla Circolare 57/E del 23 dicembre 2009 relativa all apposizione del Visto di conformità ed alla Circolare 1/E del 15 gennaio 2010, che tratta più analiticamente il tema delle compensazioni IVA. Pagina 3 di 16

4 L incremento del limite massimo applicabile alle operazioni di compensazione, che passa da Euro ,90 ad Euro ; L impossibilità di fruire della definizione agevolata (con riduzione della sanzione ad ¼ del minimo edittale) nei casi di utilizzo in compensazione di crediti IVA inesistenti; La riformulazione dell art. 38 bis del D.P.R. 633/1972, necessaria al fine del coordinamento tra l innovato regime delle compensazioni e la norma in parola. 2. Assistenza fiscale e visto di conformità nella normativa vigente. Nell ambito dell assistenza fiscale esistono tre tipi di certificazione circa la corretta applicazione delle norme tributarie: a) il visto di conformità di cui all art. 35, comma 1, lettera a), D.Lgs 241/ ; b) l asseverazione degli elementi contabili ed extracontabili rilevanti ai fini dell applicazione degli studi di settore (art 35, comma 1, lettera b), D.Lgs 241/1997) 5 ; c) la certificazione tributaria (detta gergalmente visto pesante ) di cui all art. 36 del D.Lgs 241/1997 6, che ha come elemento caratterizzante l effettuazione dei controlli indicati annualmente dal Ministro delle Finanze, controlli che richiedono al certificatore la verifica della corretta applicazione delle norme tributarie sostanziali rispetto agli elementi indicati dal Ministro. Il rilascio del visto di conformità che - come si dirà più avanti - presuppone la correttezza formale delle dichiarazioni presentate dai contribuenti nonché la regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili obbligatorie ai fini delle imposte sui redditi e dell'imposta sul valore aggiunto, ha la funzione di: garantire il corretto adempimento di taluni obblighi tributari a carico del contribuente; agevolare gli Uffici Fiscali nella selezione delle posizioni da sottoporre a controllo e nei confronti delle quali esperire le procedure di accertamento. Proprio in relazione a tale seconda esigenza, nella circolare n. 134/E del 17 giugno 1999, l Amministrazione finanziaria ha sottolineato la necessità di una più incisiva utilizzazione di strutture intermedie tra i contribuenti e la stessa Amministrazione finanziaria, strutture individuate in determinati soggetti abilitati. 3. L obbligo del visto di conformità per le compensazioni di crediti IVA di importo superiore ai Euro. L art.10 del D.L. 78/2009, al comma 7 dispone che: i contribuenti che intendono utilizzare in compensazione crediti relativi all'imposta sul valore aggiunto per importi superiori a euro annui hanno l'obbligo di richiedere l'apposizione del visto di conformità di cui all'articolo 35, comma 1, lettera 3 L attuazione di tale disposizione richiede tuttavia l emanazione di un apposito Decreto, alla data odierna ancora pendente. 4 L attività di controllo alla quale è subordinato il rilascio del visto risulta definita dall art. 2 del D.M. n 164/ Le attività di controllo relative all asseverazione sono indicate nell art. 3 del D.M. n 164/ Attività di controllo definite dall art. 4 del D.M. n 164/1999. Pagina 4 di 16

5 a) del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241 relativamente alle dichiarazioni dalle quali emerge il credito. In alternativa la dichiarazione è sottoscritta, oltre che dai soggetti di cui all'articolo 1, comma 4, del regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, dai soggetti di cui all'articolo 1, comma 5, del medesimo regolamento, relativamente ai contribuenti per i quali è esercitato il controllo contabile di cui all'articolo 2409-bis del codice civile, attestante l'esecuzione dei controlli di cui all'articolo 2, comma 2, del regolamento di cui al decreto del Ministro delle finanze 31 maggio 1999, n L'infedele attestazione dell'esecuzione dei controlli di cui al precedente periodo comporta l'applicazione della sanzione di cui all'articolo 39, comma 1, lettera a) primo periodo del decreto legislativo 9 luglio 1997, n. 241.(omissis). Dunque a far data dal 1 gennaio 2010 (data di entr ata in vigore della norma) i soggetti che intendano utilizzare in compensazione un credito IVA di importo superiore ai Euro annui scaturente dalla Dichiarazione annuale devono presentare la suddetta dichiarazione IVA richiedendo l apposizione del visto di conformità ai soggetti abilitati, e cioè: Gli iscritti agli Albi professionali dei Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili; Gli iscritti agli Albi professionali dei Consulenti del Lavoro; Gli iscritti, al 30/09/1993, nei ruoli di periti ed esperti tenuti dalle camere di commercio, in possesso del diploma di laurea in giurisprudenza o in economia e commercio o equipollenti o diploma di ragioneria; Le associazioni sindacali di categoria tra imprenditori (CAF Imprenditori). La recente Circolare 57/E del 2009 ha chiarito che, al medesimo fine, i contribuenti soggetti al controllo contabile ex art bis del Codice Civile, in alternativa al visto di conformità, devono richiedere la doppia sottoscrizione della dichiarazione annuale da parte: a) del proprio rappresentante legale (o negoziale); b) dei soggetti di cui all'articolo 1, comma 5, del D.P.R. 322 del 22/7/1998, ossia il Revisore Unico o l intero Collegio Sindacale 7. La stessa Circolare ha dipanato anche i primi dubbi operativi sorti in relazione all iter abilitativo che gli organi incaricati della revisione contabile debbano porre in essere al fine della sottoscrizione della dichiarazione: l Agenzia delle Entrate ha infatti chiarito che tali soggetti non devono dare corso a tutte le formalità di cui si dirà nel seguito (comunicazione preventiva, polizza fideiussoria, ecc.), che sono invece previste per i professionisti abilitati 8. Naturalmente i controlli che la norma finalizza alla certificazione della legittimità dell operazione di compensazione (sia essa il visto oppure la sottoscrizione) hanno la medesima natura ed il medesimo contenuto: l unica differenza sta nella circostanza che i professionisti certificano mediante visto di conformità e gli incaricati del controllo contabile lo fanno a mezzo della (doppia) sottoscrizione della dichiarazione annuale IVA. 7 A tal fine, nel modello di dichiarazione annuale IVA/2010 relativo al periodo d imposta 2009 è stato introdotto un riquadro riservato alla sottoscrizione della dichiarazione da parte dell organo di controllo contabile ( Sottoscrizione Organo di Controllo ). La compilazione del riquadro è prevista solo ai fini della nuova disciplina introdotta in materia di compensazione del credito Iva annuale dal D.L. 78/ Per i soggetti incaricati del controllo contabile infatti non rilevano le previsioni dell art.21 del DM 164/1999 (Circolare 57/E del 23/12/2009, par. 5, ultimo capoverso). Pagina 5 di 16

6 Particolarmente rilevante è la previsione contenuta nel comma 3, dell art. 35, del D.Lgs. 241/97, col quale viene stabilito che i soggetti abilitati alla trasmissione telematica delle dichiarazioni, rilasciano, su richiesta dei contribuenti, il visto di conformità sulle dichiarazioni da loro predisposte. In sostanza, la norma richiede che il soggetto che appone il visto coincida con il soggetto che ha predisposto la dichiarazione. A tal riguardo, con specifico riferimento ai professionisti abilitati, l art. 23 del D.M. 164 del 31/05/1999 stabilisce che il rilascio del visto di conformità sia possibile solo qualora essi abbiano predisposto le dichiarazioni e tenuto le relative scritture contabili. Le dichiarazioni e le scritture contabili si intendono predisposte e tenute dal professionista anche quando siano predisposte e tenute direttamente dal contribuente stesso (oppure da una società di servizi di cui uno o più professionisti possiede la maggioranza assoluta del capitale sociale), a condizione che tali attività siano effettuate sotto il diretto controllo e la responsabilità dello stesso professionista 9. La Circolare 57/E del 2009 aggiunge in proposito che nelle ipotesi in cui le scritture contabili siano tenute da un soggetto che non può apporre il visto di conformità, i contribuenti potranno comunque rivolgersi ad un professionista abilitato al rilascio, a condizione che questi svolga i controlli previsti dalla normativa e predisponga la dichiarazione 10. Come già detto in nota 1 e nel paragrafo precedente, i criteri per il rilascio del visto di conformità sono dettati dall art. 2 del D.M. 164 del 31/05/1999. La Circolare 57/E ha con riferimento alle operazioni di compensazione IVA ulteriormente specificato tali criteri. I soggetti citati dal comma 7 dell art 10 D.L. 78/2009, possono operare effettivamente il rilascio della certificazione soltanto dopo aver: sottoscritto una polizza assicurativa avente un massimale minimo pari a ,80 Euro, ed in ogni caso adeguato al numero di contribuenti assistiti ed al numero di visti rilasciati. La polizza, che si richiede essere espressamente riferita alla prestazione dell assistenza fiscale mediante apposizione del visto di conformità sulla generalità delle dichiarazioni fiscali 11, deve altresì essere strutturata in modo da garantire totale copertura del rischio professionale connesso al danno potenzialmente patibile dal contribuente assistito 12. Non sono considerate ammissibili le polizze che prevedano scoperti o franchigie, salvo il caso in cui esistano clausole contrattuali per effetto delle quali, pur in presenza di franchigia, la compagnia assicuratrice si impegni a risarcire il terzo danneggiato e si riservi il diritto di agire in rivalsa sull assicurato per l importo in franchigia. La polizza deve inoltre essere configurata in modo tale da garantire il risarcimento a terzi del danno subito entro i cinque anni successivi alla scadenza del contratto, indipendentemente dalla causa che ne ha determinato la risoluzione. Nel caso di associazioni professionali, la copertura assicurativa può essere stipulata dal singolo partecipante oppure dallo studio associato, ma sempre e comunque a garanzia dell attività svolta dal singolo professionista 9 Si veda in proposito la Circolare 134/E del 17/06/ Circolare 57/E del 23/12/2009, paragrafo Quindi senza limitazione alcuna rispetto a specifici modelli di dichiarazione. 12 E bene specificare che la funzione della copertura assicurativa è quella di tutelare il contribuente per gli eventuali danni subiti a seguito dell irrogazione di sanzioni per compensazioni di crediti inesistenti o non spettanti (vale quanto chiarito dall Agenzia delle Entrate con la Circolare 21/E del 2009). Pagina 6 di 16

7 (in tal caso occorrerà verificare i massimali in relazione al numero di visti di conformità complessivamente rilasciati dall associazione); prodotto una comunicazione da trasmettersi mediante raccomandata (a mano, oppure con avviso di ricevimento) alla Direzione Regionale delle Entrate territorialmente competente, nella quale: si indichi la propria condizione di soggetto chiamato a rilasciare il visto; si attesti il possesso dei requisiti richiesti dalla legge per il rilascio della certificazione tributaria (non aver riportato condanne, anche non definitive, o sentenze per reati finanziari; non aver procedimenti penali pendenti nella fase del giudizio per reati finanziari; non aver commesso violazioni gravi e ripetute in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto); si attesti l insussistenza di provvedimenti di sospensione dall Ordine professionale di appartenenza; si alleghi copia del documento d identità del richiedente e copia conforme della polizza assicurativa di cui al punto precedente 13. La Circolare 57/E del 2009 chiarisce che l abilitazione ad Entratel costituisce prerequisito per il rilascio della certificazione: i soggetti non abilitati alla trasmissione telematica delle dichiarazioni non possono essere iscritti dalla D.R.E. competente nell elenco informatizzato dei professionisti abilitati a rilasciare il visto di conformità 14. Al contrario, chi avesse già effettuato la comunicazione ai fini dell apposizione del visto di conformità per UNICO o per prestare assistenza fiscale ai fini della presentazione del modello 730, non è obbligato a presentare una nuova comunicazione. I modelli relativi alla documentazione da trasmettersi, tratti dalla Nota emessa il 16/11/2009 dalla D.R.E. Emilia Romagna, sono riportati nell Allegato B al presente documento. Si precisa che l istanza deve contenere i dati anagrafici e professionali del richiedente, l indicazione dei luoghi di esercizio dell attività ed i dati dell eventuale società di servizi di cui il professionista si avvale per l assistenza fiscale (con indicazione delle specifiche attività ad essa affidate). Come già accennato, per i soggetti incaricati del controllo contabile di cui all art bis del Codice Civile non è prevista alcuna formalità abilitativa in relazione alla (doppia) sottoscrizione delle dichiarazioni annuali IVA. Dalla lettera della norma in commento emerge che l apposizione del visto riguarda solo ed esclusivamente l utilizzo in compensazione del credito e non anche la sua eventuale richiesta a rimborso, pertanto in tale ultima ipotesi (ivi incluso il rimborso infrannuale) non è posto a carico del contribuente alcun obbligo di certificazione da parte di terzi soggetti. 13 Nel caso di associazioni professionali la comunicazione deve indicare, oltre ai dati del singolo professionista richiedente, anche quelli degli altri componenti. 14 E a tal proposito vivamente consigliabile verificare presso la D.R.E. la data a partire dalla quale il proprio nominativo è stato inserito nell elenco: è dalla data di iscrizione nell elenco informatizzato che il professionista risulta abilitato al rilascio del visto di conformità. Pagina 7 di 16

8 Per ciò che concerne i controlli prodromici al rilascio del visto di conformità essi hanno natura formale e sono dettati in linea generale dall art.2, comma 2, D.M. 164/ Con specifico riferimento alla tematica oggetto del presente lavoro, occorre specificare che ai fini IVA tali controlli presuppongono: A. La correttezza formale della dichiarazione annuale IVA presentata dal contribuente; B. La regolare tenuta e conservazione delle scritture contabili rilevanti ai fini dell imposta sul valore aggiunto. Quanto al punto A, l individuazione del contenuto dei controlli proviene per parte dalla Circolare 134/E del 1999 e, per altra parte, dalla recente Circolare 57/E del Dall esame dei due documenti si evince che i controlli consistono: 1) Nella verifica della corrispondenza tra codice attività Atecofin indicato in dichiarazione e codice attività riportato sulle scritture contabili (Registri IVA, etc.). [Circ. 57/E]. 2) Nelle attività volte a individuare eventuali errori materiali e di calcolo nella determinazione dell imponibile dichiarato [Circ. 134/E]; 3) Nella verifica del corretto riporto delle eccedenze di credito IVA non compensato [Circ. 134/E]; Quanto al punto B è la Circolare 57/E del 2009 a fornire regole specifiche in tema di controlli finalizzati al rilascio del visto di conformità per attestare la legittimità delle compensazioni di crediti IVA superiori a Euro. L Agenzia delle Entrate precisa che in primo luogo andrà indagata l esistenza del credito IVA oggetto di compensazione mediante l indagine sull esistenza di situazioni tipiche che siano idonee a generarlo; successivamente, ove questa prima indagine sulle condizioni di esistenza del credito abbia esito positivo, occorrerà procedere al vero e proprio controllo documentale, controllo per il quale vengono fissate (seppur mediante un documento di prassi) attività specifiche: 1. Verificare l esistenza del credito IVA che il contribuente intende compensare mediante analisi delle condizioni atte a generarlo: a) Presenza prevalente di operazioni attive soggette ad aliquote inferiori rispetto a quelle gravanti su acquisti ed importazioni; b) Presenza di operazioni non imponibili; c) Presenza di operazioni di acquisto od importazione di beni ammortizzabili; d) Presenza di operazioni non soggette ad imposta; e) Operazioni non imponibili effettuate da produttori agricoli. 15 La norma in parola stabilisce le attività di controllo valide sia ai fini delle imposte sui redditi, sia quelle da effettuarsi ai fini IVA. Più in particolare il soggetto abilitato al rilascio della certificazione deve: a) effettuare il riscontro di corrispondenza tra i dati esposti nella dichiarazione e le risultanze documentali fornite dal contribuente a supporto della stessa; b) controllare la correttezza dei dati esposti quanto al calcolo degli oneri detraibili e deducibili, alle detrazioni, ai crediti d imposta ed allo scomputo delle ritenute d acconto; c) verificare la regolare tenuta delle scritture contabili obbligatorie ai fini delle imposte sui redditi e sul valore aggiunto; d) effettuare il riscontro di corrispondenza tra i dati esposti nella dichiarazione e quelli risultanti dalle scritture contabili Pagina 8 di 16

9 2. Qualora l indagine di cui al punto precedente abbia avuto esito positivo, si procede al controllo documentale vero e proprio: a) Se il credito da compensare (incluso il credito IVA proveniente da precedenti dichiarazioni che non sia stato compensato né chiesto a rimborso) è maggiore o uguale al volume d affari: si procede alla verifica integrale di corrispondenza tra la documentazione contabile (fatture) e le scritture contabili e si verifica che il credito oggetto di compensazione sia correttamente esposto nell ultima dichiarazione IVA; b) Se il credito da compensare (incluso il credito IVA proveniente da precedenti dichiarazioni che non sia stato compensato né chiesto a rimborso) è inferiore al volume d affari: si procede alla verifica di corrispondenza tra la documentazione contabili (fatture) e le scritture contabili solo per le fatture che attestano transazioni di valore maggiore o uguale al 10% dell IVA totalmente detratta. Così, ad esempio, qualora l IVA detratta fosse pari a Euro occorrerebbe selezionare ai fini del controllo formale soltanto le fatture di importo superiore a Euro). Per una rappresentazione grafica dei controlli si rimanda alla Checklist di cui all Allegato A. Benché abbiano natura esclusivamente formale, le attività di verifica che il professionista chiamato alla certificazione tributaria deve porre in essere implicano una rilevante responsabilità personale, che emerge con evidenza anche dall esame dell impianto sanzionatorio a corredo della normativa relativa al visto di conformità. Sono infatti previste sanzioni pecuniarie per false attestazioni (da 258 a Euro) e, nei casi di illecito particolarmente grave o ripetuto, è prevista la segnalazione agli organi competenti. Con riferimento alla compensazione di crediti IVA di importo superiore ai Euro si segnala che la lettura del comma 7 dell art. 10 del D.L. 78/2009 è suscettibile di erronee interpretazioni: la norma in rassegna, il cui testo è stato riportato all inizio del presente paragrafo, dispone che il visto debba essere apposto per le dichiarazioni dalle quali emerge il credito IVA 16. L interpretazione letterale potrebbe trarre in inganno: si ritiene che qualora la dichiarazione faccia emergere un debito IVA, ma vi siano state compensazioni di crediti infrannuali per importi complessivamente superiori a Euro, il dichiarante debba richiedere l apposizione del visto anche se non vi è strictu sensu emersione di un credito in dichiarazione. 3. Le modalità di compensazione/rimborso dei crediti IVA applicabili dal periodo d imposta Mentre nel sistema previgente i crediti maturati in un determinato periodo d imposta erano utilizzabili a partire dal primo giorno del periodo d imposta successivo (e dunque prima della presentazione della Dichiarazione IVA annuale), per effetto della riforma apportata dal D.L. 78/2009, a far data dallo scorso 1 16 I contribuenti che intendono utilizzare in compensazione crediti relativi all'imposta sul valore aggiunto per importi superiori a euro annui hanno l'obbligo di richiedere l'apposizione del visto di conformità ( ) relativamente alle dichiarazioni dalle quali emerge il credito. Pagina 9 di 16

10 Gennaio 2010 (data di effettiva entrata in vigore del nuovo regime delle compensazioni IVA 17 ) i crediti IVA di importo pari o superiore a Euro potranno essere compensati soltanto a partire dal giorno 16 del mese successivo a quello di presentazione della dichiarazione o dell istanza da cui il credito emerge (il Legislatore si riferisce, rispettivamente, alla Dichiarazione IVA annuale ed alla istanza di rimborso del credito IVA infrannuale). Dunque a partire dal periodo d imposta in corso la possibilità di operare le compensazioni descritte (superiori a Euro) è subordinata alla presentazione della dichiarazione IVA o dell istanza infrannuale, ed al decorso del termine normativamente fissato (giorno 16 del mese successivo alla presentazione). Il tutto al fine di consentire all Amministrazione Finanziaria gli opportuni controlli. La modifica del termine a partire dal quale i crediti IVA di importo superiore ai Euro potranno essere utilizzati in compensazione riguarda sia i crediti emergenti dalla Dichiarazione annuale sia quelli cd. infrannuali (la norma esaminata cita infatti la dichiarazione o l istanza 18 dalle quali il credito emerge). Dal 1 Gennaio 2010 si distinguono due differenti regimi: A. Quello delle compensazioni/rimborsi di valore inferiore ai Euro, applicabile ai contribuenti che intendano: operare in F24 compensazioni (orizzontali) IVA per importi inferiori alla predetta soglia; chiedere a rimborso importi inferiori ai Euro. Per questi soggetti valgono le vecchie regole: il credito IVA è utilizzabile in compensazione orizzontale dal primo giorno del periodo d imposta successivo a quello in cui esso è sorto. B. Quello delle compensazioni/rimborsi di valore superiore ai Euro. In tal caso il credito IVA è rimborsabile e/o utilizzabile in compensazione (orizzontale) a partire dal giorno 16 del mese successivo a quello di presentazione della Dichiarazione annuale IVA o dell istanza di rimborso infrannuale. I titolari di partita IVA che per entità della compensazione da effettuare ricadano in questo regime sono tenuti ad utilizzare in relazione al modello F24 esclusivamente i servizi telematici messi a disposizione dall Agenzia delle Entrate. Con provvedimento del Direttore dell Agenzia delle Entrate del 21 dicembre 2009 è stato infatti ufficialmente sancita la creazione di un canale telematico dedicato alla trasmissione delle deleghe di pagamento recanti compensazioni di importo superiore a Euro. Con la trasmissione telematica della delega F24, che non può avvenire prima che siano trascorsi 10 giorni dalla presentazione della dichiarazione/istanza di rimborso, l intermediario incaricato dal contribuente riceve (oltre alla consueta ricevuta di acquisizione del file da parte del sistema) una comunicazione recante il buon esito o lo scarto della trasmissione. Tale comunicazione viene prodotta 17 Benché l entrata in vigore del D.L. 78/2009 fosse fissata al 01/07/2009, l Agenzia delle Entrate ha successivamente chiarito che le nuove disposizioni avrebbero trovato applicazione soltanto a decorrere dal 1 gennaio 2010 (Comunicato stampa del 02/07/2009). 18 Il riferimento è, con ogni evidenza, relativo al modello TR di richiesta di rimborso od utilizzo in compensazione del credito IVA infrannuale. Pagina 10 di 16

11 solo dopo che gli Uffici abbiano verificato la correttezza dell operazione di compensazione orizzontale che si intende porre in essere. La verifica è dunque finalizzata ad escludere che l importo che si intende compensare: a) sia superiore a Euro e non sia stata preventivamente presentata la dichiarazione/istanza da cui lo stesso emerge; b) sia superiore a Euro e non risulti una dichiarazione IVA corredata dal visto di conformità/doppia sottoscrizione previste dalla normativa; c) superi l importo del credito risultante dalla dichiarazione/istanza già presentata, al netto di quanto eventualmente già utilizzato in compensazione. Come chiarito dalla recente Circolare 1/E del 15 gennaio 2010, il tetto massimo dei Euro cui la norma fa menzione va inteso come riferito all anno di maturazione del credito (non all anno solare in cui avviene materialmente la compensazione). Inoltre esso va calcolato distintamente per i crediti annuali e per quelli infrannuali. Quest ultima precisazione vale a chiarire alcuni dubbi operativi circa l utilizzo in compensazione dei crediti IVA maturati nel periodo d imposta 2008 ed esposti nella dichiarazione IVA Più precisamente: premesso che il valore soglia dei Euro va riferito al periodo d imposta di maturazione del credito IVA, le nuove modalità di compensazione (utilizzabilità del credito a partire dal giorno 16 del mese successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale/istanza di rimborso) sono applicabili ai crediti IVA (di importo superiore ai Euro che si intende utilizzare interamente in compensazione orizzontale): maturati nel periodo d imposta 2009 esposti nella dichiarazione IVA 2010 (crediti IVA annuali); maturati nel corso del periodo d imposta 2010 (crediti IVA infrannuali). La Circolare in parola chiarisce anche che nell ipotesi in cui si intenda compensare parzialmente un credito IVA maturato nel 2009 di importo complessivo superiore ai Euro, la parte di tale credito inferiore alla soglia dei Euro può essere utilizzata in compensazione orizzontale senza attendere la presentazione della dichiarazione (quindi con le vecchie regole). La nuova normativa non trova invece applicazione per i crediti IVA (di importo superiore al citato valore soglia): maturati nel periodo d imposta 2008 ed esposti nella dichiarazione IVA (crediti IVA annuali); maturati nel corso del periodo d imposta 2009 (crediti IVA Infrannuali). Benché sia il credito IVA annuale maturato nel periodo d imposta n-1, sia quello maturato nei primi tre trimestri del periodo d imposta n (periodo d imposta in corso) possano essere compensati nell anno n, la distinzione tra crediti IVA annuali ed infrannuali assume particolare rilevanza in quanto il calcolo del limite dei Euro va sempre riferito alle singole categorie. 19 Il credito IVA annuale maturato nel periodo d imposta 2008 sarà compensabile sino alla data di presentazione della dichiarazione IVA 2010 (periodo d imposta 2009), nella quale esso troverà esposizione. Pagina 11 di 16

12 Ulteriore utile chiarimento fornito dalla Circolare 1/E riguarda il raggiungimento del limite dei Euro per i crediti IVA infrannuali maturati in corso d anno: esso va calcolato con riferimento alla sommatoria degli importi maturati nei primi tre trimestri 20 dell anno in corso. Così, nell ipotesi di un azienda che ha maturato nel corso del primo trimestre 2010 un credito IVA di Euro e, senza attendere il 16 giorno successivo al la presentazione dell istanza di rimborso (trattasi infatti di un credito IVA infrannuale maturato nel corso del 2010, pertanto soggetto alla nuova normativa), lo ha interamente compensato. Per effetto della compensazione non vi sono residui da compensare (l intero credito infrannuale è stato infatti utilizzato) ed il credito residuo rispetto al computo del tetto di Euro è pari a Euro. Nel corso del secondo trimestre l azienda matura un credito ulteriore pari a Euro, che intende compensare interamente. Tuttavia non tutti gli Euro sono immediatamente compensabili: di questi sarà possibile utilizzare da subito solo ( ), mentre i residui risultano, per effetto del superamento del tetto massimo di Euro, compensabili solo al decorso del 16 gio rno successivo alla presentazione dell istanza di rimborso (TR), e cioè dopo il 16 novembre. Si ribadisce che, come riportato in circolare, che nel caso in cui il credito IVA trimestrale compensabile sia superiore a euro, non ricorre l obbligo di apposizione del visto di conformità sull istanza trimestrale (modello IVA TR), atteso che il dato letterale della norma prevede l apposizione del visto di conformità di cui all articolo 35, comma 1, lettera a), del d.lgs. n. 241 del 1997, relativamente alle dichiarazioni dalle quali emerge il credito. A corredo delle innovazioni normative di cui si è trattato, una citazione specifica merita l ulteriore novità relativa alla possibilità di presentare la Dichiarazione IVA in forma autonoma (si ricorda solo per le dichiarazioni a credito) a partire dal 1 Febbraio dell anno successivo al periodo d imposta. I contribuenti che trasmettano la Dichiarazione IVA annuale entro il mese di Febbraio sono esonerati dalla trasmissione della Comunicazione annuale Dati IVA. 20 Il rimborso infrannuale dei crediti IVA è infatti sempre riferito ai trimestri dell anno, anche nei casi in cui la liquidazione IVA abbia una diversa periodicità. Pagina 12 di 16

13 4. Checklist dei controlli (Allegato A) CHECKLIST DEI CONTROLLI PER L'APPOSIZIONE DEL VISTO DI CONFORMITA' NATURA DEL CONTROLLO FORMALE A) CORRETTEZZA FORMALE DELLA DICHIARAZIONE IVA OBIETTIVO A.1 Verificare che il codice attività riportato in dichiarazione sia corretto. A.2 Escludere l'esistenza di errori di calcolo nella determinazio ne dell'imponibil e esposto in dichiarazione. A.3 Escludere la presenza di errori nel computo del credito IVA esposto in dichiarazione. APPLICABILITA' DEL CONTROLLO Sempre. Sempre. Sempre. OGGETTO DEL CONTROLLO Codice ATECOFIN Imponibile IVA esposto in dichiarazione Credito IVA da utilizzare in compensazione o chiedere a rimborso, così come esposto in dichiarazione EVIDENZA DEL CONTROLLO Il codice ATECOFIN riportato in dichiarazione IVA coincide con il codice attività riportato nelle intestazioni dei registri IVA. I calcoli sono effettuati correttamente, la somma degli imponibili esposti nei prospetti delle liquidazioni periodiche IVA coincide con l'imponibile IVA indicato in dichiarazione. Il credito esposto in dichiarazione è compatibile con le compensazioni IVA effettuate in corso d'anno. Segue alla pagina successiva. Pagina 13 di 16

14 CHECKLIST DEI CONTROLLI PER L'APPOSIZIONE DEL VISTO DI CONFORMITA' NATURA DEL CONTROLLO FORMALE B) REGOLARE TENUTA DELLE SCRITTURE CONTABILI RILEVANTI AI FINI IVA B.1 B.2 B.2.a B.2.b OBIETTIVO Verificare le condizioni di atte a generare il credito IVA. CONTROLLO DOCUMENTALE Verifica integrale di corrispondenza tra documenti contabili e scritture contabili Verifica campionaria di corrispondenza tra documenti contabili e scritture contabili APPLICABILITA' DEL CONTROLLO Sempre. Se l'evidenza del controllo B.1 sussiste Se il credito oggetto di compensazione (ivi incluso il credito IVA proveniente da precedenti dichiarazioni, non compensato né richiesto a rimborso) Volume d'affari IVA Se il credito oggetto di compensazione (ivi incluso il credito IVA proveniente da precedenti dichiarazioni, non compensato né richiesto a rimborso) < Volume d'affari IVA OGGETTO DEL CONTROLLO EVIDENZA DEL CONTROLLO Sussistenza di: a) prevalenti operazioni attive soggette ad aliquote IVA inferiori rispetto a quelle gravanti su acquisti ed importazioni; b) operazioni non imponibili; c) operazioni di acquisto od importazione di beni ammortizzabili; d) operazioni non soggette ad imposta; e) operazioni non imponibili effettuate da produttori agricoli. Ci si riferisca all' oggetto dei controlli B.2.a e B.2.c Corrispondenza tra tutta la documentazione contabile rilevante ai fini IVA (fatture) e le scritture contabili. Corrispondenza tra le fatture che attestano transazioni superiori alla soglia (come in appresso definita) e le scritture contabili. La soglia è fissata in misura pari al 10% del valore dell'iva detratta nel periodo d'imposta di cui alla dichiarazione. Pertanto si selezioneranno per il controllo solo le fatture di importo al 10% dell'iva detratta nel periodo. Sussistono le circostanze suscettibili di dar luogo ad un credito IVA. Ci si riferisca alle evidenze dei controlli B.2.a e B.2.c I documenti contabili rilevanti ai fini IVA recano dati corrispondenti alle scritture contabili. I documenti contabili rilevanti ai fini IVA che sono stati selezionati per il controllo documentale recano dati corrispondenti alle scritture contabili. Pagina 14 di 16

15 5. Comunicazioni da indirizzare alla DRE per l iscrizione nell elenco centralizzato dei soggetti abilitati al rilascio del visto di conformità (Allegato B). B.1 - ISTANZA Pagina 15 di 16

16 B.2 DICHIARAZIONE SOSTITUTIVA DI ATTO NOTORIO Pagina 16 di 16