Rateazione delle somme iscritte a ruolo: il punto della situazione

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1 Rateazione delle somme iscritte a ruolo: il punto della situazione di Giovanni Valcarenghi - ragioniere commercialista, revisore legale e pubblicista La possibilità di pagare ratealmente gli scoperti con l Amministrazione finanziaria è ormai divenuta una componente essenziale del sistema di riscossione; pare quasi assodato, infatti, che il già precario equilibrio di Equitalia verrebbe minato ove non si fosse introdotto, caldeggiato e rivitalizzato il contenuto dell art.19 d.p.r. n.602/73. Lo strumento è certamente utile e interessante, a condizione che il medesimo non sia utilizzato in modo anomalo: il costo effettivo della rateazione, specialmente quando attivata dopo la scadenza del termine di pagamento, è davvero ragguardevole. Comunque sia, riuscire a districarsi tra le norme e la prassi operativa non appare per nulla semplice, rendendosi necessario un momento di sintesi e schematizzazione. Premessa Mai come negli ultimi anni, complice la crisi economica e finanziaria, risulta condivisibile il concetto per cui il contribuente riesce a soddisfare i propri debiti nei confronti dell Erario solo se gli viene concessa la possibilità di un piano rateale; diversamente, si rischia che le azioni esecutive esercitate in caso di inadempienza portino le aziende e i contribuenti al collasso. Conferma di tale assunto sono i resoconti periodici di Equitalia, dai quali si evince che la maggior quota degli incassi deriva proprio da piani rateali. Lo stesso d.p.r. n.602/73 contiene l art.19 che è proprio dedicato alla possibilità di pagamento rateale del debito già iscritto a ruolo. Negli ultimi anni, tuttavia, la norma è stata oggetto di numerose modifiche e integrazioni, tanto da rendersi utile un riepilogo delle regole che sovrintendono alla materia. Il tema si innesta nel panorama di riferimento di questa rivista per il semplice fatto che la riscossione coattiva è spesso connessa alla tematica dell accertamento e/o del contenzioso e la possibilità di rateazione del debito può rappresentare un utile elemento per assumere le decisioni del caso. La dilazione, poi, è applicabile in tutti i casi di riscossione a mezzo ruolo (ordinario o straordinario) e anche per somme diverse dalle imposte dirette (vi rientrano, ad esempio, anche i contributi Inps). Sono interessati alla procedura anche i debiti scaturenti da accertamenti esecutivi, quelli derivanti dalla decadenza da rateazioni amministrative di avvisi bonari e quelli connessi agli istituti deflativi del contenzioso. Sul sito di Equitalia, che rappresenta uno strumento indispensabile per chi volesse utilizzare la rateazione, è presente l elenco dei soggetti (aggiornato al febbraio 2014) che gestiscono in proprio la rateazione che, come tali, potrebbero utilizzare regole differenti rispetto a quelle qui commentate. Le differenti tipologie di rateazione e le condizioni di accesso Il contribuente che si accosta alla tematica si deve confrontare con due differenti tipologie di rateazione, cui si accompagna la possibilità di ottenere proroghe, al ricorrere di particolari situazioni di difficoltà. L articolo 19 d.p.r. n.602/73, infatti, prevede che: l agente della riscossione, su richiesta del contribuente, può concedere, nelle ipotesi di temporanea situazione di obiettiva difficoltà dello stesso, la ripartizione del pagamento delle somme iscritte a ruolo fino a un massimo di 72 rate mensili (rateazione ordinaria ex comma 1); la rateazione ordinaria, ove il debitore si trovi, per ragioni estranee alla propria responsabilità, in una comprovata e grave situazione di difficoltà legata alla congiuntura economica, può essere aumentata fino a 120 rate mensili (rateazione straordinaria comma 1-quinquies). Ai fini della concessione di tale maggiore rateazione, si intende per comprovata e grave situazione di difficoltà quella in cui ricorrono congiuntamente le seguenti condizioni: a) accertata impossibilità per il contribuente di eseguire il pagamento del credito tributario secondo un piano di rateazione ordinario; b) solvibilità del contribuente, valutata in relazione al piano di rateazione concedibile ai sensi del comma 1-quinquies. Le due tipologie di frazionamento del debito sono connesse alla ricorrenza di determinate situazioni;

2 così, la rateazione ordinaria richiede la presenza di una temporanea situazione di obiettiva difficoltà del contribuente, mentre la rateazione straordinaria una comprovata e grave situazione di difficoltà legata alla congiuntura economica, peraltro non direttamente dipendente da responsabilità del debitore stesso. A fronte delle affermazioni di natura generale contenute nella norma, Equitalia ha avuto il compito di elaborare procedure pratiche (che si sono concretizzate con l emanazione di apposite Direttive) per individuare le situazioni al ricorrere delle quali è possibile considerare ricorrente il diritto alla rateazione; come ogni procedimento amministrativo, eventuali dinieghi ritenuti immotivati potranno essere oggetto di impugnazione da parte del contribuente. Nella tabella che segue è esposto un riepilogo generale delle possibili situazioni che si possono presentare. Denominazione Durata Condizione Ordinaria Straordinaria Durata massima 72 rate mensili Durata massima 120 rate mensili Temporanea situazione di difficoltà ad adempiere (cioè a pagare il debito intero alle scadenze prescritte) Debiti a ,00 euro Debiti oltre ,00 euro Si può ottenere la rateizzazione con domanda semplice, senza la necessità di dover allegare alcuna documentazione comprovante la situazione di difficoltà economica (direttiva di Equitalia di maggio 2013) La concessione della rateazione è subordinata alla verifica della situazione di difficoltà economica Comprovata e grave situazione di difficoltà legata alla congiuntura economica, per ragioni estranee alla propria responsabilità Dilazioni ordinarie per debiti sino a ,00 euro (per tutti i soggetti) Sulla base delle istruzioni diramate da Equitalia, per gli importi sino a ,00 euro (soglia da verificarsi computando le somme iscritte a ruolo residue, al netto di eventuali sgravi e/o pagamenti parziali e senza vagliare interessi di mora, aggi, spese esecutive e diritti di notifica) esiste una procedura di dilazione semplificata che non si differenzia (nemmeno a livello di modulistica) in ragione della natura del debitore 1. Il richiedente indicherà succintamente sull istanza il motivo che genera la temporanea situazione di difficoltà ad adempiere e il numero di rate prescelto (non oltre 72), oltre alle altre informazioni anagrafiche e di individuazione del ruolo. Stante lo specifico automatismo della dilazione, pare che a decorrere dal 2015 le cartelle esattoriali prevedano già, sin dall origine, il piano di pagamento rateale. Dilazioni ordinarie per debiti oltre ,00 euro Quando il debito da frazionare supera la soglia dei ,00 euro, invece, le Direttive di Equitalia impongono che la situazione di temporanea difficoltà ad adempiere trovi dei riscontri numerici che si differen- 1 Sito di Equitalia, sezione Rateizzare, Modulistica, Allegato 1. ziano a seconda del tipo di debitore. Peraltro, a tali riscontri si correla anche il numero di rate concesso. Il primo ambito soggettivo è quello: delle persone fisiche private e delle ditte individuali in contabilità semplificata in regime delle nuove iniziative e dei contribuenti minimi o di vantaggio. Per tali soggetti, privi di riscontri contabili ufficiali, il termometro per misurare la sussistenza della temporanea difficoltà ad adempiere è rappresentato dall Isee, indicatore della situazione economica equivalente del nucleo familiare del debitore (rilasciato, a richiesta, dai Comuni, dai centri di assistenza fiscale e dalla sede Inps competente per territorio). L Isee permette di individuare la sussistenza della temporanea situazione di obiettiva difficoltà e anche il numero di rate concedibili, secondo un procedimento assai intuitivo (simulatore di calcolo delle rate) presente anch esso sul sito di Equitalia. Va rammentato che, ove i parametri automatici non dovessero consentire la dilazione, il contribuente può fare valere ulteriori condizioni che abbiano cagionato una modifica della situazione reddituale/patrimoniale risultante dall Isee stesso, quali ad esempio: la cessazione del rapporto di lavoro, nel caso di lavoratore dipendente; l insorgenza, nel nucleo familiare, di una grave patologia che abbia comportato ingenti spese mediche; 18

3 la contestuale scadenza di altre obbligazioni pecuniarie, anche relative al pagamento in autoliquidazione delle imposte, che non consenta di far fronte all integrale pagamento; nel caso di imprese, si riscontrino impatti sensibili sull attività a causa di improvvise ed oggettive crisi del mercato di riferimento, anche di carattere locale, ovvero di eventi imprevedibili provocati da forza maggiore. Il secondo ambito soggettivo, invece, riguarda i soggetti che hanno un supporto documentale nelle scritture contabili, tenute per obbligo di legge (dalla impresa in regime di contabilità ordinaria, alla società di persone o di capitali). In tal caso, il concetto di temporanea situazione di obiettiva difficoltà viene fatto coincidere con quello evocato dall abrogato art.187 L.F., relativo all amministrazione controllata; deve comunque trattarsi di uno stato ritenuto reversibile, in modo tale che il pagamento frazionato possa concedere possibilità di mantenere gli impegni nel tempo. La situazione di difficoltà economica viene riscontrata (o esclusa) tramite un analisi finanziaria basata sul c.d. indice di liquidità. Al c.d. indice Alfa, invece, viene assegnato il compito di quantificare il numero delle rate. L indice di liquidità rappresenta la capacità dell impresa di far fronte agli impegni finanziari a breve termine con le proprie disponibilità liquide, immediate e differite; lo stesso si ottiene sommando la liquidità corrente alla liquidità differita e dividendo il risultato ottenuto per le passività correnti. Secondo Equitalia, se l indice: è uguale o superiore a uno (con ciò significando che l impresa è in grado di far fronte alle uscite future, derivanti dall estinzione delle passività a breve, con le entrate future provenienti dal realizzo delle poste maggiormente liquide delle attività correnti), non sussiste il requisito della temporanea difficoltà e quindi non viene concessa la dilazione; è inferiore a uno, è possibile concedere la dilazione. Indice di liquidità (condizione per dilazione) Indice Alfa (numero di rate) (liquidità differite + liquidità correnti): passività correnti debito complessivo: valore della produzione 100 Relativamente al numero delle rate, occorre procedere al calcolo del c.d. indice Alfa, dato dal rapporto tra debito complessivo e valore della produzione moltiplicato per 100. Il numero di rate è così ottenibile: Valore indice Alfa compreso tra 0 e 2 18 compreso tra 2,1 e 4 36 compreso tra 4,1 e 6 48 compreso tra 6,1 e 8 60 superiore a 8 72 Numero massimo rate Il meccanismo funziona in modo perfetto per le società di capitali; diversamente, le società di persone, le ditte individuali in contabilità ordinaria e gli enti associativi, in quanto non obbligati a redigere il bilancio nelle forme di cui agli artt.2424 ss. cod.civ, potrebbero incontrare difficoltà a ricavare, dalle loro scritture contabili, i dati necessari a ottenere tali parametri. Pertanto, tali soggetti, come si evince dalla modulistica prevista: determinano in forma aggregata l indice di liquidità e l indice Alfa; al denominatore dell indice Alfa indicano il valore totale dei ricavi e dei proventi. Analogamente al caso delle persone private, è ammessa una giustificazione residuale nell ipotesi in cui l applicazione degli indici non consenta l accoglimento dell istanza. Al riguardo, è necessario documentare eventi straordinari che incidano in maniera così significativa da far ritenere, comunque, sussistente la condizione di temporanea situazione di obiettiva difficoltà. Si forniscono i seguenti esempi: improvvise e oggettive crisi del mercato di riferimento, anche di carattere locale; eventi imprevedibili provocati da causa di forza maggiore. Le rateazioni straordinarie Il comma 1-quinquies all art.19 d.p.r. n.602/73, prevede la possibilità di concedere al contribuente una rateazione straordinaria, fino ad un massimo di 120 rate mensili, a fronte della sussistenza di uno stato di grave difficoltà finanziaria, non dallo stesso causato ma strettamente dipendente dalla congiuntura economica. Oltre ai presupposti base sono necessarie ulteriori due condizioni: 19

4 deve essere accertata l impossibilità ad assolvere il debito secondo il piano di dilazione ordinario (72 rate mensili); deve essere esperita una valutazione (positiva) circa la sostenibilità del piano alternativo (solvibilità). Le disposizioni di attuazione della dilazione straordinaria sono state varate con D.M. 6. novembre 2013, da cui si desume che: può essere chiesta all atto della prima domanda di dilazione; così come può essere finalizzata alla proroga di dilazioni (ordinarie o ordinarie prorogate) già ottenute. Inoltre, lo stesso D.M. stabilisce che il debitore, una volta ottenuto un piano di dilazione straordinario, può chiedere sia la proroga ordinaria (fino ad un massimo di 72 rate) sia la proroga straordinaria (fino ad un massimo di 120 rate). Oltre a ciò, se non viene accolta la domanda di dilazione straordinaria, il debitore può sempre presentare domanda per quella ordinaria, oppure per la proroga della dilazione ordinaria. Per la richiesta dei piani di rateazione straordinari, sono dunque necessari i seguenti requisiti: 1. l accertamento della temporanea situazione di obiettiva difficoltà, comunque necessario per accedere al pagamento frazionato; 2. l attestazione, a cura del debitore, della comprovata e grave situazione di difficoltà, indipendente dalla sua responsabilità e legata alla congiuntura economica; si ricorre a una istanza motivata, da produrre all agente della riscossione; 3. l impossibilità di provvedere secondo un piano ordinario; 4. la prova di solvibilità del debitore, valutata in relazione al piano di rateazione concedibile. Le condizioni di cui ai punti 3) e 4) hanno richiesto l introduzione di automatismi che, ancora una volta, si differenziano in ragione delle condizioni soggettive del richiedente. In particolare: per le persone fisiche non imprenditori e gli imprenditori individuali che adottano regimi fiscali semplificati (regime di contabilità semplificata, nuove iniziative produttive, contribuenti minimi o in regime di vantaggio), occorre produrre la certificazione Isee, dalla quale si deve ricavare che l importo della rata che si dovrebbe pagare secondo la dilazione ordinaria è superiore al 20% del reddito mensile del nucleo familiare del richiedente, avuto riguardo all indicatore della situazione reddituale (Isr), evincibile dall Isee stesso; per le società di persone (Snc e Sas), le società di capitali (Spa, Sapa e Srl), le società cooperative e mutue assicuratrici, gli enti commerciali, gli enti non commerciali e gli imprenditori individuali in contabilità ordinaria (in sostanza, per i debitori diversi dalle persone fisiche non imprenditori e dagli imprenditori individuali in regimi fiscali semplificati), l importo della rata che si dovrebbe pagare secondo la dilazione ordinaria deve essere superiore al 10% del valore della produzione rapportato su base mensile. Inoltre, l indice di liquidità deve essere compreso tra 0,50 e 1. Tipologia di debitore Persone fisiche e ditte individuali con regimi fiscali semplificati Soggetti diversi (con dati desunti dalla situazione contabile aggiornata) Importo della rata Si accede alla rateazione straordinaria se l importo della rata è superiore al 20% del reddito mensile del nucleo familiare del richiedente. Il dato si desume dall Indicatore della Situazione Reddituale (Isr), rilevabile dalla certificazione dell Indicatore della Situazione Economica Equivalente (Isee) dello stesso nucleo, che va allegato all istanza Condizione 1 Condizione 2 Rata superiore al 10% del valore della produzione, rapportato su base mensile ed enucleato ai sensi dell art.2425, num. 1), 3) e 5) cod.civ. l indice di liquidità compreso tra 0,50 e 1, ove indice di liquidità è: [( liquidità differita + liquidità corrente) / passivo corrente ] Quando non si riesce a rispettare un piano di rateazione già ottenuto Lo stato di forte crisi di liquidità potrebbe determinare che, dopo avere ottenuto da Equitalia un piano di rateazione (ordinario o straordinario), il contribuente non riesca più a farvi fronte. In tali ipotesi, per evitare la decadenza, è possibile richiedere una delle seguenti proroghe: 20

5 Rateazione in corso Tipo di proroga Condizioni Ordinaria Straordinaria Ordinaria, con durata massima di 72 mesi Straordinaria, con durata massima di 120 mesi Ordinaria, con durata massima di 72 mesi Straordinaria, con durata massima di 120 mesi Comprovato peggioramento della temporanea situazione di obiettiva difficoltà, mediante confronto del modello Red Comprovata e grave situazione di difficoltà legata alla congiuntura economica, per ragioni estranee alla propria responsabilità Comprovato peggioramento della temporanea situazione di obietti va difficoltà Comprovata e grave situazione di difficoltà legata alla congiuntura economica, per ragioni estranee alla propria responsabilità L istanza di rateazione (in generale) La concessione del differimento delle somme iscritte a ruolo presuppone la presentazione di un apposita istanza, in carta semplice e sulla modulistica predisposta dell agente della riscossione (disponibile sul sito), da presentarsi mediante consegna diretta allo sportello di Equitalia, oppure tramite il servizio postale (raccomandata con A/R). In base all articolo 19 d.p.r. n.602/73, l istanza non deve essere corredata da alcuna garanzia, può essere presentata anche oltre la scadenza dei 60 giorni concessi per il pagamento della cartella esattoriale e anche qualora fossero già avviate le azioni esecutive. Ovviamente, il beneficio della dilazione si accompagna all onere di corrispondere gli interessi di dilazione ex art.21 d.p.r. n.602/73, oltre ad eventuali interessi moratori ove il piano venga richiesto dopo la naturale scadenza del debito. Ove la domanda sia presentata entro il termine di 60 giorni dalla notifica della cartella, risultano inibite: le azioni esecutive e le misure cautelari. Diversamente, la richiesta successiva alla scadenza del termine: inibisce azioni esecutive ma non blocca quelle eventualmente già in corso e non determina la revoca delle eventuali azioni cautelari già poste in essere. Con particolare riferimento all iscrizione di ipoteca, la stessa non può avvenire se la domanda di dilazione è stata accolta, mentre rimane valida quella già iscritta prima dell istanza. Decadenza dal beneficio della rateazione L efficacia del provvedimento di rateazione viene meno, dopo le ultime innovazioni legislative, nel caso di mancato versamento di 8 rate del piano, anche non consecutive; in precedenza, la decadenza scattava con il mancato pagamento di 2 rate consecutive. In caso di decadenza, l intero importo iscritto a ruolo non ancora versato è immediatamente ed automaticamente riscuotibile in unica soluzione, con la conseguenza che verrà iniziata (o ripresa) l azione di recupero coattivo delle predette somme. Anche il decesso del debitore causa la revoca del beneficio; la rateazione, tuttavia, potrà eventualmente essere concessa all erede che ne faccia richiesta e dimostri di versare in uno stato di temporanea difficoltà economica. Nel tempo (da ultimo lo scorso 31 luglio 2014) sono state introdotte disposizioni che consentono la ripresa di piani di rateazione già decaduti, come una sorta di condono. Quindi questo intervento si chiude così come è iniziato: il sistema di fatto preferisce un lento rientro del credito piuttosto che un precoce fallimento delle azioni di recupero. 21