Fisco & Contabilità La guida pratica contabile N. 16 19.04.2017 Ritenute su redditi di lavoro autonomo e provvigioni: aspetti contabili A cura di Micaela Chiruzzi Categoria: Bilancio e contabilità Sottocategoria: Varie Le ritenute sia che d imposta sono disciplinate dagli artt. 23 e seguenti del D.P.R. 600/1973. Le stesse vanno versate entro il 16 del mese successivo a quello di pagamento, utilizzando la delega di versamento Modello F24. Tra le ritenute alla fonte più comuni abbiamo quelle sui redditi di lavoro dipendente, sui redditi di lavoro autonomo, sulle provvigioni degli agenti e rappresentanti, sull erogazione del trattamento di fine rapporto. In questo elaborato verrà inquadrata la problematica delle ritenute operate sui redditi dei lavoratori autonomi e sulle provvigioni di agenti e rappresentanti, con interessanti schemi ed esempi pratici dal punto di vista contabile. Premessa Le aziende che corrispondono compensi per prestazioni di lavoro autonomo devono operare, all atto del pagamento, una ritenuta a titolo di acconto Irpef. Analoga ritenuta deve essere operata sulle provvigioni corrisposte ad agenti e rappresentanti, sui compensi ad artisti e professionisti, sulla cessione dei diritti d autore, ecc. La ritenuta deve essere operata solo all atto del pagamento della fattura, e se il pagamento è parziale, anche la ritenuta deve essere operata per un ammontare proporzionale all importo del pagamento effettuato. Le somme che l azienda trattiene come ritenuta devono essere versate all erario entro il 16 del mese successivo al pagamento della fattura avvalendosi 1
della delega modello f24. EFFETTUAZIONE, VERSAMENTO, CERTIFICAZIONE DELLA RITENUTA D'ACCONTO EFFETTUATA ALL'ATTO DEL PAGAMENTO DELLA PARCELLA/PROVVIGIONE Il sostituto d'imposta che corrisponde al professionista/agente, rappresentante, i compensi/provvigioni deve applicare la ritenuta d'acconto nel momento in cui paga la parcella/provvigioni VERSATA ENTRO IL 16 DEL MESE SUCCESSIVO AL PAGAMENTO DELLA PROVVIGIONE Il sostituto d'imposta deve provvedere a versare la ritenuta d'acconto nel termine indicato mediante versamento con il Modello F24 CERTIFICATA ENTO IL 7 MARZO DELL'ANNO SUCCESSIVO Il sostituto d'imposta deve rilasciare al professionista/agente, rappresentante la Certificazione Unica relativa alle ritenute operate nell'anno precedente Aliquote - ritenuta d'acconto Per i redditi di lavoro autonomo corrisposti a soggetti residenti in Italia, la ritenuta, effettuata a titolo, è pari al 20%. Se, invece, i compensi sono corrisposti a soggetti non residenti in Italia per prestazioni svolte sul territorio dello Stato Italiano, si applica una ritenuta a titolo di imposta in misura del 30% dell'ammontare corrisposto. L aliquota del 30% a titolo d imposta si applica sui compensi e le somme corrisposti a non residenti per l'utilizzazione economica di opere dell'ingegno, brevetti, invenzioni industriali e simili (articolo 23, comma 2, lett. c) Tuir). Se i predetti compensi, per prestazioni di lavoro autonomo e assimilati, sono corrisposti a stabili organizzazioni in Italia di soggetti non residenti in Italia, si applica la ritenuta a titolo di acconto in misura del 20%. Nei rapporti di agenzia, invece, la base imponibile su cui vengono calcolate le ritenute Irpef viene commisurata al 50% delle provvigioni corrisposte all agente (come a dire che sull ammontare delle provvigioni la casa mandante applica l aliquota ridotta dell 11,5%, corrispondente al 50% dell aliquota marginale attualmente pari al 23%). Tuttavia, qualora l agente si avvalga in via continuativa dell opera di dipendenti o di terzi, la stessa base imponibile si riduce al 20% delle provvigioni corrisposte (nella sostanza la ritenuta 2
viene calcolata nella misura ridotta del 4,6%, cioè al 20% del 23%), assegnando un vantaggio finanziario non trascurabile allo stesso agente. Tabella riepilogativa Tipo di reddito Aliquota della ritenuta Base imponibile Compensi per prestazioni di lavoro autonomo anche occasionale Provvigioni ad agenti e rappresentanti Provvigioni ad agenti e rappresentanti che si avvalgono in via continuativa di dipendenti Compensi per cessione diritti d'autore da parte dello stesso autore: soggetti di età superiore a 35 anni soggetti di età inferiore a 35 anni Compensi per l assunzione di obblighi di fare, non fare e permettere Compensi ad associati in partecipazione che apportano solo lavoro Partecipazione agli utili di soci fondatori o promotori Compensi di qualsiasi natura per prestazioni di lavoro autonomo anche occasionale corrisposti a soggetti non residenti Compensi per cessione di opere d ingegno, brevetti industriali, marchi d impresa, formule, ecc. corrisposti a soggetti non residenti 23% a titolo 23% a titolo 30% a titolo d imposta 30% a titolo d imposta 50% 20% 75% 60% ASPETTO CONTABILE La rilevazione contabile delle ritenute sui redditi di lavoro autonomo Come noto i professionisti (commercialisti, avvocati, notai, etc.) emettono fattura con ritenuta d'acconto. 3
Queste fatture presentano una particolarità: il totale documento NON coincide con il netto da pagare, poiché il cliente, che funge da sostituto d'imposta, deve: corrispondere al professionista il compenso pattuito al netto della ritenuta; versare la ritenuta all'erario nelle scadenze stabilite dalla legge. In data 02/03 l avvocato Rossi emette una fattura ad un cliente soggetto a ritenuta per il 20% e cassa previdenza al 4%. VOCE FATTURA IMPORTI IMPONIBILE 6.900,00 CASSA PREVIDENZIALE 4% 276,00 TOTALE IMPONIBILE 7.176,00 IVA 22% 1.578,72 TOTALE FATTURA 8.754,72 RITENUTA D ACCONTO 20% 1.380,00 NETTO A PAGARE 7.374,72 Aspetto finanziario economico: ed - debiti VF+ DARE Conto DEBITI V/FORNITORI + debiti VF- AVERE Conto ERARIO 8.754,72 1.380,00 C/RITENUTE D'ACCONTO - crediti VF- AVERE Conto BANCA C/C 7.374,72 L'importo della ritenuta è stato determinato nel modo seguente: 6.900 x 20% = 1.380,00 L'importo pagato è stato determinato nel modo seguente: Lordo fattura 8.754,72 - Ritenuta 1.380,00 = 7.374,72 Legenda: VF+ Variazione Finanziaria Attiva VF- Variazione Finanziaria Passiva 4
Registrazione contabile Descrizione: Pagata fattura dell avvocato Rossi... n... del... Debiti c/fornitori (SP-P.D.7.) a Diversi 8.754,72 Erario c/ritenute lavor.auton (SP-P.D.12) Banca XY c/c (SP- A.C.IV.1) 1.380,00 7.374,72 Legenda: SP = Stato P = Passivo D = Debiti 7 = Debiti v/fornitori Patrimoniale 12 = Debiti tributari A = Attivo C = Attivo IV = Disponibilità 1 = Depositi bancari e circolante liquide postali Registrazione contabile del Pagamento della ritenuta di acconto Infine, giunti alla scadenza del 16 APRILE, facciamo il versamento a mezzo F24 della ritenuta operata sul professionista, in modo da chiudere definitivamente il cerchio di questa operazione. Erario lavor.auton (SP-P.D.12) c/ritenute Banca XY c/c (SP- A.C.IV.1) 1.380,00 In questo modo si chiude la partita caricata sul conto delle Ritenute Conto Erario, che era l ultimo adempimento rimasto sospeso per quest operazione. La rilevazione contabile delle ritenute sulle provvigioni degli agenti Secondo il disposto dell art. 25 bis del d.p.r. n. 600/1973 sulle provvigioni maturate nell ambito dei rapporti di agenzia si applica la ritenuta a titolo di acconto Irpef nella misura del 23%, da commisurare, secondo la regola generale, al 50% dell ammontare delle provvigioni corrisposte. La ritenuta risulta poi ridotta al 23% sul 20% (1/5) delle provvigioni medesime, se i percipienti dichiarano che nell esercizio della loro attività si avvalgono in via continuativa dell opera di dipendenti o di terzi. 5
Per poter usufruire di tale riduzione l agente deve predisporre apposita dichiarazione. FAC-SIMILE DICHIARAZIONE Nome, cognome indirizzo dell intermediario) Spett.le Raccomandata A.R. (o a mezzo pec) OGGETTO: Applicazione della ritenuta ridotta alle provvigioni per l'anno Il sottoscritto., nato a., il, residente a., in via/piazza.., codice fiscale P.Iva... ; RICHIEDE ai sensi e per gli effetti del combinato disposto degli artt. 2 e 3, DM 16.4.83 e dell art. 25-bis, DPR n. 600/73, l applicazione della ritenuta sul 20% dell imponibile delle provvigioni corrisposte nell'anno. A tal fine DICHIARA di avvalersi in via continuativa, nell'esercizio della propria attività, dell'opera di (un) dipendente/i e/o collaboratori familiari / esterni. Data. Firma In particolare l agente è obbligato, qualora voglia usufruire della riduzione, a inviare ai committenti un apposita dichiarazione entro il 31 dicembre, l effetto della riduzione opererà quindi per l anno successivo a tale comunicazione. Sino al 13 dicembre scorso l adempimento aveva cadenza annuale e quindi l agente doveva replicare la dichiarazione ogni 31 dicembre per l anno successivo; l art. 27 del D. Lgs. n. 175/2014, decreto semplificazioni, è intervenuto sulla disciplina prevedendo che la dichiarazione per la richiesta di riduzione possa essere spedita fino a revoca. Sostanzialmente, quindi, la comunicazione, inviata entro il 31 dicembre, avrà effetto dal 1 gennaio dell anno successivo e fino a revoca o a perdita dei requisiti da parte dell agente, conseguentemente la riduzione si applicherà di anno in anno senza necessità di comunicazione annuale al committente; sarà invece necessaria la comunicazione per la revoca. In particolare, il Legislatore è anche intervenuto sull aspetto sanzionatorio, prevedendo, in caso di omessa comunicazione della revoca, l applicazione di specifiche sanzioni da un minimo di 258 euro ad un massimo di 2.065 euro. 6
COME SI CALCOLA LA RITENUTA D'ACCONTO LA BASE IMPONIBILE CORRISPONDE AL 50% DELLE PROVVIGIONI LA BASE IMPONIBILE CORRISPONDE AL 20% DELLE PROVVIGIONI (se si avvalgono in via continuativa di dipendenti) SI APPLICA IL 23% SULLA BASE IMPONIBILE SI APPLICA IL 23% SULLA BASE IMPONIBILE L'IMPORTO OTTENUTO CORRISPONDE ALLA RITENUTA D'ACCONTO DA VERSARE L'agente Rossi emette fattura nei confronti della casa mandante Bianchi Srl. I dati riportati in fattura sono i seguenti. VOCE FATTURA IMPORTI PROVVIGIONI 8.000,00 IVA 22% 1.760,00 RITENUTE D'ACCONTO (23% X 50% X 8.000) 920,00 CONTRIBUTO ENASARCO (15,10% X 8.000)/2 604,00 NETTO A PAGARE 8.236,00 Aspetto finanziario economico: ed - debiti VF+ DARE Conto DEBITI V/AGENTE + debiti VF- AVERE Conto ERARIO 9.760,00 920,00 C/RITENUTE D'ACCONTO 7
+ debiti VF- AVERE Conto DEBITI 604,00 V/ENASARCO - crediti VF- AVERE Conto BANCA C/C 8.236,00 Legenda: VF+ Variazione Finanziaria Attiva VF- Variazione Finanziaria Passiva Registrazione contabile All atto del ricevimento della fattura dell agente occorrerà rilevare il debito verso questi e il relativo costo, oltre l iva: Diversi a Debiti v/agente (SP - d.7) 9.760,00 Provvigioni passive (CE - b.7) 8.000,00 Iva c/acquisti (SP- C.11. 4 bis) 1.760,00 Occorrerà, entro il 16 del mese successivo, liquidare i contributi Enasarco con chiusura del debito verso l agente per la quota di sua spettanza e rilevare i contributi a carico del preponente: Diversi a Debiti (SP. d.13) v/enasarco 1.208,00 Contributi Enasarco (CE.b.7) 604,00 Debiti (SP.d.7) v/agente 604,00 All atto del pagamento della fattura all agente occorrerà rilevare la ritenuta: Debiti v/agente (SP.d.7) a Diversi 9.156,00 8
Erario c/ritenute su provvigioni (SP.P.D.XII.a) 920,00 Banca XY c/c (SP. c. IV.1) 8.236,00 Dal canto suo l agente rileverà l emissione della fattura come segue: Diversi a Diversi Banca XY c/c (SP- A.C.IV.1) Erario c/ritenute su provvigioni (SP.P.D.XII.a) Enasarco c/trattenute ((SP.P.D.XII.a) 8.236,00 920,00 604,00 Provvigioni attive (CE- A.1) Iva c/vendite (SP.D.XII. a_10) 8.000,00 1.760,00 CODICI TRIBUTO E VERSAMENTI Come già anticipato in premessa, con la Risoluzione 13/E/2016 l Agenzia delle Entrate ha annunciato la soppressione e l accorpamento di numerosi codici tributo, in particolare, tra i principali: Codice tributo 1038 Confluisce nel codice tributo 1040 Le modifiche sono operative per i versamenti a partire dal 16.01.2017 (a prescindere dal fatto che i versamenti siano riconducibili al periodo di riferimento 2016). 9
Per il versamento tardivo delle ritenute operate sui compensi erogati nel corso del 2016 (es. ritenuta operata ad un rappresentante di commercio a settembre 2016), qualora versate dopo il 01.01.2017 (per esempio versamento effettuato con ravvedimento operoso ad aprile 2017), si deve utilizzare il codice tributo 1040 in sostituzione del codice tributo 1038, in quanto alla data del versamento il codice tributo 1038 risulta soppresso. Con Risoluzione n. 13/E del 17 marzo 2016, l Agenzia delle Entrate ha disposto la revisione dei codici tributo utilizzati dai sostituti d imposta per effettuare il versamento delle ritenute alla fonte. In particolare, l'intervento ha previsto, a seguito di accorpamento, la riduzione del numero complessivo dei codici tributo, nonché l'aggiornamento di alcune denominazioni. Tra i codici tributo modificati vi rientra anche quello attualmente utilizzato per le ritenute su provvigioni per rapporti di commissione agenzia e rappresentanza, disciplinate dall'articolo 25-bis del D.P.R. 29 settembre, n. 600. Dall' 01/01/2017 il codice da utilizzare in F24 non è più il 1038 ma il codice tributo 1040, già riferito alle ritenute su redditi di lavoro autonomo e compensi per l'esercizio di arti e professioni, previste all'articolo 25 del medesimo decreto. Le modifiche sono operative per i versamenti a partire dal 16.01.2017 (a prescindere dal fatto che i versamenti siano riconducibili al periodo di riferimento 2016). ESEMPIO F24 SEZIONE ERARIO RAVVEDIMENTO OPEROSO Rit. su Lavoro Autonomo (e provvigioni ex 1038) di euro 80,00 scaduto il 17/10/2016 versato il 28/04/2017 2 codice tributo rateazione anno imp.a debito imp.a credito 1040 0009 2016 80,06 1.040,00 8906 0009 2016 3,00 8.906,00 - Riproduzione riservata - 10