CAPITOLO SETTIMO INTRODUZIONE AGLI oneri e spese In questo capitolo si analizzano e approfondiscono gli oneri e le spese per le quali il contribuente gode di particolari agevolazioni fiscali. 1 premessa Il legislatore tributario, con l introduzione dei benefici fiscali spettanti ai soggetti che hanno sostenuto oneri e spese, ha interpretato e attuato il principio sancito dalla Legge delega per la riforma tributaria (Legge n. 825 del 9 ottobre 1971) che, ai fini dell imposta sul reddito delle persone fisiche, prevedeva la deducibilità dal reddito complessivo del contribuente degli oneri e delle spese rilevanti che hanno incidenza sulla situazione personale del soggetto. Il concetto di rilevanza è stato recepito dal legislatore facendo riferimento, prevalentemente, al fatto che la spesa sia sostenuta per il perseguimento di scopi morali e sociali e non tanto alla sua entità economica. Inoltre, va sottolineato che, in riferimento all incidenza dell onere sulla situazione personale del soggetto, tale situazione si verifica ogniqualvolta il soggetto d imposta non riesce ad essere reintegrato da altri dell onere sostenuto. 1.1 CONDIZIONI GENERALI DI DEDUCIBILITÀ E DETRAIBILITÀ DEGLI ONERI In premessa, si può sostenere che gli oneri e le spese sostenuti dal contribuente sono deducibili dal reddito complessivo e/o danno diritto ad una detrazione d imposta se si concretizzano i presupposti oggettivi e soggettivi fissati negli articoli 10, 15, 16 del TUIR e nelle altre norme emanate in materia di deducibilità e detraibilità dal legislatore fiscale e non inserite nel Testo Unico (ad esempio, le detrazioni spettanti per spese sostenute per il recupero del patrimonio edilizio, per il risparmio energetico, ecc.). In particolare, gli oneri e le spese che danno diritto al beneficio fiscale devono essere: tassativamente, quelli indicati nelle norme citate, sostenuti dal contribuente nel proprio interesse e rimasti effettivamente a suo carico, non deducibili nella determinazione dei singoli redditi concorrenti a formare il reddito complessivo nell anno d imposta in esame, comprovati da idonea documentazione e indicati nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d imposta in cui sono stati effettivamente sostenuti; ciò sta a significare che non è sufficiente che il contribuente si sia assunto l obbligo di pagare l onere, ma è necessario che lo abbia effettivamente pagato, volontariamente o coattivamente, estinguendo la relativa obbligazione. Nel caso la spesa venga sostenuta utilizzando la modalità on-line (carta di credito, home banking, ecc.) si deve fare riferimento alla data in cui è stato effettuato materialmente il pagamento e non alla data di valuta o di addebito sul conto corrente. La documentazione concernente gli oneri non deve essere: carente, vale a dire non contenere l esatta indicazione dei presupposti oggettivi e soggettivi,
PARTE ii - APPROFONDIMENTI 730 - Guida pratica alla compilazione del Modello 2012 irregolare ovvero sprovvista dei requisiti formali, inidonea, nel senso di diversa rispetto a quella prevista dalla legge. Attenzione. Si ritiene opportuno evidenziare che, qualora gli oneri non siano stati indicati nella dichiarazione dei redditi e non sia ancora decorso il termine utile per la presentazione della stessa, è possibile presentare una dichiarazione sostitutiva della precedente contenente gli oneri non dichiarati.! 1.2 Oneri rimborsati La deducibilità e/o la detraibilità degli oneri è subordinata alla condizione che siano effettivamente rimasti a carico del contribuente che li ha sostenuti. Secondo questo principio è necessario ridurre l ammontare delle spese sostenute nell anno d imposta per un importo pari alle eventuali somme corrisposte al contribuente nel medesimo periodo a titolo di rimborso. Si ricorda che, ai sensi dell art. 17 del TUIR, alle somme conseguite a titolo di rimborso di oneri dedotti dal reddito complessivo o per i quali si è fruito della detrazione in precedenti periodi d imposta, si applica la tassazione separata, con possibilità di opzione per la tassazione ordinaria. 1.3 Importi indicati nelle certificazioni CUD A decorrere dal primo gennaio 1998, al fine di esonerare dall obbligo di presentazione della dichiarazione dei redditi un numero sempre maggiore di soggetti, il legislatore fiscale ha apportato importanti modifiche nell ambito dei redditi di lavoro dipendente e assimilati (D.Lgs. n. 314 del 2 settembre 1997). Il decreto citato prevede che il sostituto d imposta, in sede di conguaglio di fine anno o all atto della cessazione del rapporto: escluda dalla base imponibile le somme trattenute al dipendente per oneri di cui all art. 10 del TUIR (per i quali il sostituto è a conoscenza avendo effettuato trattenute per gli stessi), escluda, nei limiti e alle condizioni previste nel medesimo articolo, le erogazioni effettuate dal sostituto stesso in conformità a contratti collettivi o ad accordi e regolamenti aziendali a fronte di spese sanitarie deducibili di cui alla lett. b) dell art. 10 del TUIR (spese mediche generiche e di assistenza specifica necessarie nei casi di grave e permanente invalidità e menomazione, sostenute dai soggetti indicati nell art. 3 della L. n. 104/92), riconosca le detrazioni d imposta per oneri detraibili di cui all art. 15 del TUIR a fronte dei quali siano state effettuate le relative trattenute, riconosca le detrazioni, limitatamente agli oneri relativi alle spese sanitarie e ai premi di assicurazione di cui alle lett. c) ed f) dello stesso art. 15, a seguito di erogazioni effettuate in conformità a contratti collettivi o ad accordi e regolamenti aziendali. riconosca le detrazioni per canoni di locazione di cui all art. 16 del TUIR, se richieste dal sostituito (lavoratore dipendente). Si ricorda che, in fase di conguaglio di fine anno o all atto della cessazione del rapporto e su richiesta del sostituito, il sostituto d imposta ha la facoltà (non l obbligo) di escludere dalla base imponibile oneri deducibili che non siano stati sostenuti per il suo tramite e riconoscere detrazioni d imposta relative ad oneri non trattenuti in busta paga. 499
Cap. 7 INTRODUZIONE AGLI ONERI E SPESE All interno del Modello CUD 2012, gli oneri deducibili e detraibili trovano collocazione: al punto 127 Totale oneri sostenuti esclusi dai redditi indicati ai punti 1 e 2 è riportato l ammontare degli oneri deducibili; al punto 128 Totale oneri per i quali è prevista la detrazione d imposta è riportato l ammontare degli oneri per i quali spetta la detrazione nella misura del 19 per cento. ALTRI DATI 101 Imposta lorda Credito riconosciuto Credito non riconosciuto Detrazioni per carichi di famiglia Detrazioni per famiglie numerose per famiglie numerose per famiglie numerose 102 103 104 105 Credito per famiglie Detrazioni per lavoro dipendente, numerose recuperato pensioni e redditi assimilati 106 107 108 Detrazioni per oneri Detrazioni per canoni di locazione 109 Credito riconosciuto per canoni di locazione 110 Credito non riconosciuto Credito per canoni per canoni di locazione di locazione recuperato 111 112 113 Totale detrazioni Credito d imposta per le imposte pagate all estero 114 118 Detrazione fruita comparto sicurezza Compenso erogato Contributi previdenza complementare esclusi dai Contributi previdenza complementare non esclusi Contributi previdenza complementare lavoratori di prima occupazione comparto sicurezza redditi di cui ai punti 1 e 2 dai redditi di cui ai punti 1 e 2 Versati nell anno Importo totale Differenziale 119 120 121 122 123 124 125 Previdenza complementare per familiari a carico Totale oneri sostenuti esclusi dai redditi indicati nei punti 1 e 2 127 Totale oneri per i quali è prevista la detrazione d imposta 128 Contributi versati a enti e casse aventi esclusivamente fini assistenziali 129 Assicurazioni sanitarie 131 Applicazione maggiore ritenuta 132 Casi particolari 133 Reddito al netto della riduzione Riduzione Contributo di solidarietà 134 135 136 A ciascun onere detraibile della prima sezione del Quadro E è attribuito un codice, così come risulta dalle tabella A allegata alle istruzioni per la compilazione del Modello CUD 2012. TABELLA A - ONERI PER I QUALI SPETTA LA DETRAZIONE DEL 19% CODICE DESCRIZIONE CODICE DESCRIZIONE 1 Spese sanitarie 2 Spese sanitarie per familiari non a carico 3 Spese sanitarie per portatori di handicap 4 Spese per veicoli per i portatori di handicap 5 Spese per l acquisto di cani guida 6 Totale spese sanitarie per le quali è stata richiesta la rateizzazione nella precedente dichiarazione 7 Interessi per mutui ipotecari per acquisto abitazione principale 8 Interessi per mutui ipotecari per acquisto altri immobili 9 Interessi per mutui contratti nel 1997 per recupero edilizio 10 Interessi per mutui ipotecari per costruzione abitazione principale 11 Interessi per prestiti o mutui agrari 12 Assicurazioni sulla vita, gli infortuni, l invalidità e non autosufficienza 13 Spese per istruzione 14 Spese funebri 15 Spese per addetti all assistenza personale 16 Spese per attività sportive per ragazzi (palestre, piscine ed altre strutture sportive) 17 Spese per intermediazione immobiliare 18 Spese per canoni di locazione sostenute da studenti universitari fuori sede 19 Erogazioni liberali ai partiti politici 20 Erogazioni liberali alle ONLUS 21 Erogazioni liberali alle società ed associazioni sportive dilettantistiche 22 Erogazioni liberali alle società di mutuo soccorso 23 Erogazioni liberali a favore delle associazioni di promozione sociale 24 Erogazioni liberali a favore della società di cultura Biennale di Venezia 25 Spese relative a beni soggetti a regime vincolistico 26 Erogazioni liberali per attività culturali ed artistiche 27 Erogazioni liberali a favore di enti operanti nello spettacolo 28 Erogazioni liberali a favore di fondazioni operanti nel settore musicale 29 Spese veterinarie 30 Spese sostenute per servizi di interpretariato dai soggetti ricosciuti sordomuti 31 Erogazioni liberali a favore degli istituti scolastici di ogni ordine e grado 32 Spese relative ai contributi versati per il riscatto degli anni di laurea dei familiari a carico 33 Spese per asili nido 34 Altri oneri detraibili Si segnala che il sostituto d imposta è tenuto a descrivere analiticamente nelle annotazioni del Modello CUD gli oneri per i quali è prevista la detrazione dall imposta lorda, riportando per ciascuno di essi il codice e la descrizione presenti nella tabella. Nel Modello CUD 2012 l ammontare delle detrazioni per oneri è esposto: nel punto 108 Detrazione per oneri, riservato all indicazione dell importo complessivo delle detrazioni derivante dagli oneri detraibili della tabella A e della detrazione forfetaria relativa al mantenimento del cane guida; nel punto 109 Detrazioni per canoni di locazione, riservato all indicazione dell importo delle detrazioni che ha trovato capienza nell imposta lorda diminuita nell ordine delle detrazioni di cui agli artt. 12 e 13 del TUIR. 500
PARTE ii - APPROFONDIMENTI 730 - Guida pratica alla compilazione del Modello 2012 1.4 Oneri sostenuti nell interesse di soggetti diversi - familiari Per alcune tipologie di oneri è previsto che la detrazione e/o deduzione spetti anche se gli oneri sono stati sostenuti nell interesse dei familiari fiscalmente a carico. è opportuno sottolineare che la vigente normativa: individua in modo tassativo le tipologie di spesa detraibili e/o deducibili anche se sostenute in favore dei familiari, distingue i familiari fiscalmente a carico da quelli non fiscalmente a carico. Attenzione. Si ricorda che un familiare è considerato fiscalmente a carico se, nell anno d imposta, ha prodotto un reddito non superiore ad euro 2.840,51.! Si ricorda che possono essere considerati familiari a carico, anche se non conviventi con il contribuente o residenti all estero: - il coniuge non legalmente ed effettivamente separato, i figli (compresi i figli naturali riconosciuti, adottivi, affidati o affiliati) indipendentemente dal superamento di determinati limiti di età e dal fatto che siano o meno dediti agli studi. Possono essere considerati a carico anche i seguenti altri familiari, a condizione che convivano con il contribuente o che ricevano dallo stesso assegni alimentari non risultanti da provvedimenti dell Autorità giudiziaria: - i discendenti dei figli, i genitori e gli ascendenti prossimi anche naturali, i genitori adottivi, i generi e le nuore, il suocero e la suocera, i fratelli e le sorelle, anche unilaterali. Spese sostenute per familiari fiscalmente a carico Le tabelle successive elencano rispettivamente gli oneri ammessi in detrazione e in deduzione anche se sostenuti in favore di familiari fiscalmente a carico. ONERI DETRAIBILI art. 15 MODELLO 730/2012 Spese sanitarie lett. c) E1, E3, E4, E5 Interessi passivi per l acquisto di immobili da adibire ad abitazione principale, in caso di mutuo cointestato con il coniuge (1) lett. b) E7 Spese di istruzione lett. e) E13 Premi per assicurazioni sulla vita e infortuni stipulate entro il 31.12.2000 e premi per assicurazioni contro il rischio di morte, di invalidità permanente non inferiore al 5% o di non autosufficienza stipulate a partire dal 01.01.2001 lett. f) E12 Spese per addetti all assistenza personale dei soggetti non autosufficienti lett. i-septies) E15 Spese per attività sportive per ragazzi (palestre, piscine ed altre strutture sportive) lett. i-quinquies E16 Spese per canoni di locazione sostenuti da studenti universitari fuori sede lett. sexies) Cod. 18 Contributi versati per il riscatto degli anni di laurea di familiari a carico (2) L. n. 247/07 art. 1, comma 77 Cod. 32 501 (1) Per mutui stipulati dopo il 1993 è ammessa la detrazione relativa alla quota sostenuta per il coniuge
01.01.2001 Cap. 7 Spese per addetti all assistenza personale dei soggetti non autosufficienti Spese per attività sportive per ragazzi (palestre, piscine ed altre strutture sportive) lett. i-septies) lett. i-quinquies E15 INTRODUZIONE AGLI ONERI E SPESE E16 Spese per canoni di locazione sostenuti da studenti universitari fuori sede Contributi versati per il riscatto degli anni di laurea di familiari a carico (2) lett. sexies) L. n. 247/07 art. 1, comma 77 Cod. 18 Cod. 32 (1) Per mutui stipulati dopo il 1993 è ammessa la detrazione relativa alla quota sostenuta per il coniuge a carico se comproprietario e contitolare del mutuo. (2) Qualora il familiare a carico non abbia ancora iniziato l attività lavorativa, non sia iscritto ad alcuna forma obbligatoria di previdenza e non abbia conseguito redditi nell anno d imposta. ONERI DEDUCIBILI art. 10 MOD. 730/2012 Contributi previdenziali e assistenziali obbligatori, compresi quelli per prosecuzioni o riscatti volontari lett. e) E21 Contributi e premi per le forme pensionistiche complementari (1) lett. e-bis) E30 Spese mediche e di assistenza specifica necessarie in caso di grave e permanente invalidità o menomazione lett. b) E25 Contributi versati ai Fondi integrativi del Servizio Sanitario Nazionale (2) lett. e-ter) E26 Cod. 1 (1) La deducibilità compete relativamente alla quota non dedotta dai familiari, fermo restando l importo massimo stabilito. (2) La deducibilità compete limitatamente all ammontare non dedotto dai familiari, fermo restando l importo massimo stabilito. Spese sostenute per familiari anche se non fiscalmente a carico Le tabelle successive elencano rispettivamente gli oneri ammessi in detrazione e in deduzione anche se sostenuti in favore di familiari non fiscalmente a carico. ONERI DETRAIBILI art. 15 MODELLO 730/2012 Spese sanitarie nel limite annuo di 6.197,48: - riferite a patologie che danno diritto all esenzione dal ticket della spesa farmaceutica - che non trovano capienza nell imposta dovuta dal familiare Spese per addetti all assistenza personale di soggetti non autosufficienti lett. c) lett. i-septies) E2 E15 ONERI DEDUCIBILI art. 10 MOD. 730/2012 Spese mediche e di assistenza specifica necessarie in caso di grave e permanente invalidità o menomazione lett. b) E25 502
PARTE ii - APPROFONDIMENTI 730 - Guida pratica alla compilazione del Modello 2012 Attribuzione della deduzione/detrazione Quando l onere è sostenuto per i familiari fiscalmente a carico la deduzione o la detrazione spettano al contribuente a cui è intestato il documento che certifica la spesa. Qualora il documento sia intestato al figlio fiscalmente a carico, le spese devono essere suddivise tra i due genitori in relazione al loro effettivo sostenimento. Nel caso i genitori intendano ripartire le spese in misura diversa dal 50 per cento devono annotare, nel documento comprovante la spesa, la percentuale di ripartizione. Ovviamente, se uno dei due coniugi è fiscalmente a carico dell altro, quest ultimo può sempre considerare l intera spesa sostenuta. I criteri sopra enunciati si applicano a prescindere dalla percentuale di detrazione spettante indicata nel prospetto dei Familiari a carico. 1.5 Deducibilità di alcuni oneri sostenuti da società semplici Il comma 3 dell art. 10 del TUIR prevede la deducibilità dal reddito dei soci dei seguenti oneri sostenuti dalle Società semplici: somme corrisposte ai dipendenti, chiamati ad adempiere funzioni presso gli uffici elettorali art. 10, lett. f), contributi in favore di organizzazioni non governative art. 10, lett. g), indennità per perdita di avviamento art. 10, lett. h). La deduzione è ammessa nella stessa proporzione prevista nell art. 5 del TUIR ai fini della imputazione del reddito. 503