Ingresso della Croazia nell UE - Il regime doganale cede il posto a quello comunitario del Dott. Antonio Sgroi e dell Avv. Giuseppe Francesco Lovetere pubblicato sulla rivista il fisco n. 31 del 2 settembre 2013, pag. 1-4764 Con la pubblicazione nella Gazzetta Ufficiale UE n. 52 del 2 marzo 2012 della Legge 29 febbraio 2012, n. 17, è stata data esecuzione al Trattato di adesione della Croazia all Unione Europea. Tale ingresso ha determinato l adeguamento immediato delle procedure operative che devono essere poste in essere nella conclusione delle transazioni commerciali. Infatti, a decorrere dal 1 luglio 2013, per gli sc ambi di merci effettuati con tale Paese non occorre più fare riferimento alle disposizioni dettate dal codice doganale, bensì a quelle previste dalle norme comunitarie. A tal proposito aspetti di particolare interesse sono quelli relativi alle operazioni che hanno avuto inizio prima della data di adesione e che a tale data non sono ancora concluse, nonché quelli inerenti all adozione prima del 1 luglio 2013 di specifici regimi doganali, ancora in essere. La Direzione generale Fiscalità e Unione doganale della Commissione UE e l Agenzia delle Dogane hanno fornito interessati ed utili indicazioni a tal riguardo. Nell elaborato che segue se ne fornisce una breve disamina. 1. Premessa Con la Legge 29 febbraio 2012, n. 17 pubblicata nella Gazzetta Ufficiale UE n. 52, del 2 marzo 2012 Supplemento Ordinario n. 42 è stata ratificato ed è stata data esecuzione al Trattato di adesione della Croazia nell Unione Europea. L ingresso della Croazia nell Unione Europea - avvenuto lo scorso 1 luglio 2013 - ha comportato per g li operatori economici - che effettuano delle transazioni commerciali con tale Paese - la necessità di effettuare degli adeguamenti immediati delle procedure operative utilizzate. Infatti, in base a quanto previsto dall Atto di Adesione le disposizioni dei trattati comunitari e quelle recate nei vari documenti da essi derivati (c.d. diritto derivato ) sono diventate immediatamente vincolanti e operative, fatta salva l applicazione di specifici regimi transitori. 1 Di conseguenza, per quel che attiene gli scambi di merci effettuati a decorrere dal 1 luglio 2013 non occorre più fare riferimento alle disposizioni doganali, bensì a quelle previste per gli scambi intracomunitari. Condizione necessaria per applicare la normativa relativa alle operazioni UE è la preventiva iscrizione da parte dei riferiti soggetti nell archivio VIES, costituendo detta iscrizione presupposto indispensabile per essere identificati dalle controparti comunitarie come soggetti passivi IVA. In termini concreti e con esclusivo riferimento agli scambi intercorrenti tra soggetti passivi - a seguito dell adesione della Croazia all Unione Europea: nel caso di acquisto di beni e di prestazioni di servizi ricevuti da soggetti passivi IVA croati, gli operatori economici nazionali devono: a) in luogo dell emissione dell autofattura, integrare la fattura ricevuta dal fornitore/prestatore croato; b) registrare la fattura integrata sia nel registro degli acquisti sia in quello delle vendite; 1 Per completezza di esposizione si ricorda che sotto il profilo doganale ed IVA, l atto di adesione della Croazia nella UE non prevede l applicazione di regimi transitori se non in casi del tutto residuali quali quelli relativi ad alcuni prodotti agricoli.
c) compilare i relativi modelli Intrastat. 2 nell ipotesi di cessione di beni e di prestazioni di servizi resi nei confronti di operatori economici croati, i soggetti passivi italiani devono: a) emettere la fattura, avendo cura di riportare sia il numero identificativo IVA del soggetto passivo croato sia l annotazione inversione contabile ; b) registrare la fattura nel registro delle vendite; c) compilare i relativi modelli Intrastat. Inoltre, con riferimento alle operazioni che hanno avuto inizio prima della data di adesione (1 lugli o 2013) e, che a tale data, non si sono ancora concluse, la regola generale da applicare è che esse continuano ad essere disciplinate dalla normativa vigente alla data in cui hanno avuto inizio. A titolo meramente esemplificativo, se un operatore economico ha inviato il 27 giugno 2013 della merce in esportazione dall Italia alla Croazia e la merce è giunta a destinazione soltanto dopo il 1 luglio 20 13, essa va dichiarata in dogana e i dazi devono essere corrisposti, se non si è in grado di dimostrare la posizione comunitaria della merce stessa. Detta prova non vale ad ottenere l applicazione di dazi agevolati, bensì a non applicare gli stessi, trattandosi, come detto, di merci già comunitarie. L Agenzia delle Dogane, nella Circolare n. 11/D del 25 giugno 2013 3 e la Direzione generale Fiscalità e Unione doganale della Commissione UE con il documento TAXUD/A2/SPE/2013/058 del 28 marzo 2013 n. 401270 4, hanno illustrato i principali riflessi operativi collegati all adesione in parola. In tali documenti, infatti, sono state fornite una serie di osservazioni di carattere preliminare sia per quel che attiene quelle operazioni che sono iniziate prima dell adesione della Croazia all UE, e che sono terminate dopo tale data, sia relativamente al trattamento di specifici regimi doganali adottati prima del 1 lu glio 2013, e ancora in essere. 2. Operazioni iniziate prima dell adesione e terminate solo a seguito della stessa Al fine di evitare che la merce dichiarata in dogana debba scontare i dazi doganali è necessario provare, come già detto, lo status dell Unione e/o preferenziale della medesima. 2.1. Prova dello status dell Unione 5 La prova dell origine preferenziale rilasciata prima della data di adesione all Accordo di associazione di stabilizzazione fra le Comunità europee (SAA) e gli altri Stati membri da un lato e la Croazia dall altro, è accettata come prova dello status nell Unione allargata dopo l adesione della Croazia all UE, solo a condizione che la merce a tale data, si trovi uno dei seguenti regimi doganali: in temporanea custodia; in una zona franca o in deposito franco; in transito; in un deposito doganale; nello stato del perfezionamento attivo; in trasformazione sotto controllo doganale; in ammissione temporanea o perfezionamento passivo, 2 Per completezza espositiva, si ricorda che la compilazione del modello Intrastat servizi è obbligatoria solo nel caso in cui siano resi e/o ricevuti servizi c.d. generici ex art. 7-ter, del D.P.R. n. 633/1972. 3 Per completezza di esposizione si ricorda che la Circolare n. 11/D del 25 giugno 2013 rimanda ai principi forniti nella Circolare n. 21/D del 7 aprile 2004 e nella nota Prot. 3393 del 27 dicembre 2006, diffuse a seguito dell adesione all UE rispettivamente: (i) a decorrere dal 1 maggio 2004 della Repubblica Ceca, della Repubblica Slovacca, dell Estonia, della Lettonia, della Lituania, dell Ungheria, della Polonia, della Slovenia, di Malta e Cipro e; (ii) dal 2007 della Romania e della Bulgaria. 4 Tale documento è stato aggiornato il 2 aprile 2013. 5 Status di merce in libera circolazione della UE.
oppure sia stata dichiarata per l esportazione e abbia fruito dello svincolo per la stessa e sia in viaggio all interno dell Unione allargata. In termini concreti, se la prova dell origine preferenziale di tale merce viene presentata alle autorità doganali dopo la data dell adesione: la merce è esente dai dazi doganali o da altre misure doganali quando viene dichiarata per l immissione in libera pratica; la merce che alla data dell adesione si trova uno dei predetti regimi doganali beneficia del trattamento previsto per le merci dell Unione solo se, sulla base del pagamento dei dazi doganali applicabili nel territorio doganale interessato, viene presentato, ad esempio, uno dei seguenti documenti che comprovi lo status UE: - un documento T2L o T2LF 6 o un documento commerciale equivalente; - un carnet TIR o ATA con la sigla T2L o T2LF ; - il numero di codice e il marchio di proprietà di un vagone di merci appartenente ad un azienda ferroviaria di uno Stato membro; - imballaggi riconoscibili come appartenenti ad una persona residente in uno Stato membro; - merci al seguito dei viaggiatori o contenute nei loro bagagli, quando siano state dichiarate come merci comunitarie e nessun dubbio sussista circa la veridicità di tale dichiarazione; 7 la merce scortata da un carnet ATA emesso prima della data di adesione in un vecchio Stato o in Croazia è esente esenti da dazi doganali o da altre misure doganali, al momento in cui è dichiarata per l immissione in libera pratica. 2.2. Prova preferenziale (scambi con Paesi terzi, nell ambito degli accordi preferenziali in materia di agricoltura, prodotti del carbone e dell acciaio) Le prove dell origine preferenziale rilasciate da Paesi terzi nel contesto di accordi preferenziali conclusi dalla Croazia - al fine di esentare la merce presentata in dogana dal pagamento dei dazi doganali - sono accettate a condizione che: l acquisizione di tale origine conferisca un trattamento tariffario preferenziale in base alle misure tariffarie contenute in accordi conclusi dall Unione o adottati nei confronti dei Paesi terzi o gruppi di Paesi; la prova dell origine preferenziale e i documenti di trasporto siano rilasciati e compilati prima della data di adesione; e la prova dell origine sia presentata alle autorità doganali entro il 1 novembre 2013. Inoltre, le autorizzazioni per esportatori autorizzati concesse nel quadro degli accordi conclusi con Paesi terzi dalla Croazia possono essere accettate solo se: una simile disposizione figuri anche negli accordi conclusi dall UE27 con tali Paesi terzi o gruppi di Paesi terzi prima della data di adesione; e gli esportatori approvati applichino le norme di origine di cui agli accordi in questione a decorrere dalla data di adesione. 8 Fatta salva l applicazione di qualsiasi misura derivante dalla politica commerciale comune, la prova dell origine rilasciata o compilata a posteriori da Paesi terzi nel quadro degli accordi preferenziali che l Unione 6 Si tratta di documenti di transito comunitario interno emessi a norma dell art. 315 del Reg. CEE n. 2454/93. 7 Per completezza espositiva sembra opportuno ricordare che in tale contesto la denominazione di merci dell Unione si applica anche a quelle: (a) interamente ottenute nel territorio della Croazia a condizioni identiche a quelle di cui all art. 23 del codice doganale, e senza aggiunta di merci importate da altri Paesi o territori; (b) importate da Paesi o territori diversi dalla Croazia, ed ivi immesse in libera pratica; (c) ottenute o prodotte in Croazia, sia esclusivamente da merci importate, sia da merci interamente ottenute nel territorio croato. 8 Le richieste di successiva verifica delle prove d origine sono accettate dalle autorità doganali degli Stati membri attuali e della Croazia per un periodo di tre anni a decorrere dal rilascio o esibizione della prova dell origine in questione e possono essere avanzate da tali autorità per un periodo di tre anni dall accettazione della prova di origine o completamento di una dichiarazione di immissione in libera pratica.
ha concluso con tali Paesi, è accettata in Croazia per l immissione in libera pratica di merci che, alla data di adesione, sono in viaggio o in custodia temporanea, in un deposito doganale o in una zona franca in uno di questi Paesi o in Croazia, a condizione che quest ultima fosse priva di accordi di libero scambio in vigore con il Paese terzo, per i prodotti in questione, nel momento in cui i documenti di trasporto sono stati rilasciati e che: l acquisizione di tale origine conferisca il trattamento tariffario preferenziale sulla base delle misure tariffarie preferenziali contenute negli accordi o intese che l Unione ha concluso con tali Paesi terzi; i documenti di trasporto siano rilasciati non oltre il giorno prima della data di adesione; e la prova dell origine doganale rilasciata e compilata a posteriori sia stata presentata alle autorità doganali entro il 1 novembre 2013. 2.3 Prova dello status dell Unione ai sensi delle disposizioni sulla libera pratica per i prodotti industriali all interno dell Unione doganale UE-Turchia Per quel che concerne, infine, la prova dell origine correttamente rilasciata da Turchia o Croazia o compilata nel quadro di accordi commerciali preferenziali reciprocamente applicati - che prevedono il divieto di rimborso o sospensione dei diritti doganali sulle merci in questione è accettata nei rispettivi Paesi come prova dello status dell Unione, a condizione che: essa e i documenti di trasposto siano stati rilasciati o compilati non oltre il giorno prima dell adesione; e sia presentata alle autorità doganali entro il termine di quattro mesi dalla data di adesione. 3. Regimi doganali I regimi doganali di costodia temporanea, transito, deposito doganale, perfezionamento attivo, trasformazione sotto controllo doganale, ammissione temporanea, perfezionamento passivo e regimi di esportazioni iniziati e non ancora conclusi prima del 1 luglio 2013 devono essere appurati alle condizioni della legislazione dell Unione, indipendentemente dal fatto che gli stessi siano stati istituiti nei confronti di un Paese terzo o tra Paesi membri attuali e la Croazia. La società A, con sede in Belgio, avvia un trasporto ai fini dell esportazione il 27 giugno 2013 dal Belgio alla Croazia sotto la scorta di una dichiarazione di esportazione EX1 fino ad un ufficio doganale d uscita UE sul confine tra Slovenia e Croazia. Le merci arrivano all ex frontiera tra Slovenia e Croazia il 3 luglio 2013. Le merci, alla data del 1 luglio 2013, sono in via ggio all interno del territorio dell UE allargata, dopo essere state comunque assoggettate alle formalità previste per l esportazione. La fattispecie descritta rientra, quindi, tra quelle contemplate nell Atto di Adesione e, pertanto, le disposizioni di cui all art. 796 (DAC) sono sostituite da quelle comunitarie. In termini concreti, la dichiarazione di esportazione non deve essere invalidata, sebbene, anche per beneficiare dello status dell Unione le merci devono essere dichiarate per immissione in libera pratica in Croazia, sono soggette ai dazi all importazione, a meno che non sia stato formalmente comprovato il loro status dell Unione. L IVA deve essere di norma pagata in conformità alla pertinente legislazione croata sull IVA. 3.1. Disposizioni speciali per taluni regimi doganali Deposito doganale Disposizioni speciali sono state previste per l appuramento del regime che disciplina il deposito doganale in un nuovo Stato membro dopo l adesione della Croazia nell UE. Infatti, qualora l importo dell obbligazione doganale sia determinato in base alla natura delle merci d importazione e la relativa dichiarazione sia stata accettata prima della data di adesione, classificazione tariffaria, quantità, valore ai fini doganali ed origine delle merci di importazione, al momento del vincolo del regime sono quelli risultanti dalla legislazione applicabile in Croazia alla data d accettazione della dichiarazione da parte delle autorità doganali.
Tuttavia, le aliquote dei dazi da applicare sono quelle della tariffa doganale comune al momento in cui è sorta l obbligazione doganale, e tali dazi sono risorse proprie dell UE. Delle merci all importazione vincolate, prima della data del 1 luglio 2013, al regime del deposito do ganale in Croazia, sono state dichiarate per immissione in libera pratica il 1 agosto 2013. Le stesse sono state assoggettate a dazio all importazione del 3% secondo la Tariffa doganale comune. Tuttavia, non sono state fornite né la prova dell origine preferenziale delle stesse, né quella dello status dell Unione. Al ricorrere della descritta fattispecie, è prevista la riscossione dei dazi all importazione. L importo dell obbligazione doganale è determinato in base agli elementi di tassazione, alla luce della legislazione croata applicabile alla data di accettazione della dichiarazione da parte delle autorità doganali, ossia prima dell adesione. Perfezionamento attivo Secondo le indicazioni fornite dalla Commissione UE, le autorizzazioni di perfezionamento attivo rilasciate in Croazia prima dell adesione della stessa all UE restano valide fino al termine del loro periodo di validità o fino ad un anno dalla data di adesione, se tale data è anteriore. Tuttavia, a decorrere dal 1 luglio 2013, il titola re dell autorizzazione deve rispettare la legislazione dell Unione, con le seguenti eccezioni: non sono necessarie le autorizzazioni per gli scambi commerciali tra gli attuali Stati membri e la Croazia; l obbligazione doganale non può sorgere con specifico riferimento alle merci che hanno ottenuto lo status dell Unione in virtù dell adesione. Inoltre, sempre a decorrere dalla predetta data, sono applicati gli interessi compensativi per compensare il vantaggio finanziario derivante dal rinvio della data in cui l obbligazione viene pagata. Se la dichiarazione di perfezionamento attivo è stata accettata in base al sistema del rimborso, questo viene effettuato, secondo le condizioni stabilite dalla normativa UE, a cura e a carico della Croazia qualora l obbligazione doganale relativamente alla quale è stato richiesto il rimborso sia insorta prima della data di adesione. Anteriormente alla data del 1 luglio 2013, delle me rci originarie del Giappone sono state vincolate al regime di perfezionamento attivo in Croazia. I prodotti compensativi ottenuti da tali merci sono dichiarati per l immissione in libera pratica il 1 settembre 2013. Il dichiarante ha presentato un documento T2L alle autorità doganali in quanto le merci si trovano in libera pratica in Francia prima di essere vincolate al regime di perfezionamento attivo in Croazia. Non è prevista la riscossione dei dazi all importazione, in quanto è stata fornita la prova dello status dell Unione delle merci. Ammissione temporanea Per quel concerne il regime di ammissione temporanea, nel caso in cui l importo di un obbligazione doganale sia determinato in base alla natura delle merci di importazione, alla classificazione tariffaria, al valore in dogana, all origine e al quantitativo delle merci di importazione al momento del vincolo di tali merci a tale regime e, qualora la dichiarazione relativa allo stesso sia stata accettata prima della data di adesione, tali elementi sono quelli risultanti dalla normativa vigente in Croazia prima dell adesione. Anteriormente alla data del 1 luglio 2013, le merci provenienti dalla Croazia sono state vincolate al regime di ammissione temporanea con esonero parziale dei dazi all importazione in Austria. Le merci sono state dichiarate in libera pratica in Austria il 1 febbraio 2014, e il dichiarante ha pr esentato un documento T2L per le merci dalla Croazia. I dazi all importazione devono essere versati dal giorno in cui le merci sono state vincolate al regime di ammissione temporanea fino al 1 luglio 2013. In caso di immis sione in libera pratica non sorge un ulteriore obbligazione doganale.
Perfezionamento passivo Anche per quel riguarda il perfezionamento passivo, le autorizzazioni rilasciate in Croazia prima dell adesione della stessa all UE restano valide fino al termine del loro periodo di validità o fino ad un anno dalla data di adesione, se tale data è anteriore. Tuttavia, a decorrere dal 1 luglio 2013, il titola re dell autorizzazione deve rispettare la legislazione dell Unione. Qualora il regime in parola sia iniziato prima della data di adesione e appurato dopo la stessa, le disposizioni dell Unione si applicano anche in Croazia. Trasformazione sotto controllo doganale Anche le autorizzazioni per la trasformazione sotto controllo doganale rilasciate in Croazia prima dell adesione all UE restano valide fino al termine del periodo di validità o, se precedente, fino ad un anno dalla data di adesione. Tuttavia, anche in questo caso, a decorrere dalla data di adesione, il titolare dell autorizzazione deve rispettare la legislazione dell Unione. Qualora un regime sia iniziato prima della data di adesione e appurato dopo la stessa, le disposizioni dell Unione si applicano anche in Croazia. Esempio: Un autorizzazione per uso delle procedure doganali di trasformazione sotto controllo doganale (TCD), rilasciata il 1 marzo 2013 con durata 3 ann i (periodo di validità) in Croazia, deve essere revocata o modificata dal 1 luglio 2014. Zone franche e depositi franchi Non sono state previste norme transitorie inerenti alle zone franche ed ai depositi franchi. Pertanto, le norme del codice doganale e le relative disposizioni d applicazione devono essere rispettate in Croazia a decorrere dal 1 luglio 2013, ed eventual i autorizzazioni e disposizioni giuridiche che non si applicano in base alle condizioni dell Unione non risulteranno più valide a decorrere da tale data. Peraltro, le zone franche ed i depositi franchi istituiti nel rispetto di condizioni identiche a quelle in vigore nell Unione alla data del 1 luglio 2013 possono co ntinuare ad operare. 4. Nota informativa: IVA Per quel che riguarda l IVA, nell allegato n.1 del documento TAXUD/A2/SPE/2013/058 diffuso dalla Commissione UE sono riportate le disposizioni della Direttiva del Consiglio 2006/112/CE aventi ad oggetto la disciplina delle Misure transitorie applicabili nel contesto di adesione all Unione europea, le quali trovano applicazione anche nel contesto in esame. In particolare, è stato precisato che qualora un bene sia vincolato ad un regime di ammissione temporanea in esenzione totale da dazi all importazione o ad uno dei regimi o delle situazioni di cui all articolo 156 della Direttiva 2006/112/CE o ad un regime di transito, le disposizioni in vigore alla data in cui il bene è stato vincolato ad uno dei suddetti regimi continuano a trovare applicazione, anche dopo il 1 luglio 2013, e fino al momento dello svincolo. Pertanto, in termini generali, lo svincolo del bene da uno dei predetti regimi è considerata un operazione assimilata all importazione, e pertanto l IVA è dovuta nello Stato membro nel cui territorio il bene viene svincolato dal regime o dalla situazione al quale è stato vincolato prima dell adesione. 9 9 Si ricorda inoltre che l importazione è effettuata senza dar luogo al fatto generatore dell IVA quando: (i) il bene importato è spedito o trasportato fuori dall Unione allargata; (ii) il bene importato è diverso da un mezzo di trasporto ed è rispedito o trasportato nello Stato membro a partire dal quale era stato esportato, avendo come destinatario la persona che lo aveva esportato; (iii) il bene importato è un mezzo di trasporto che era stato acquistato o importato, prima della data dell adesione, alle condizioni generali di importazione del mercato interno del nuovo Stato membro o di uno degli Stati membri dell Unione, e non aveva beneficiato, in ragione della sua esportazione, di un esenzione o di un rimborso dell IVA.
Un soggetto francese possiede una barca a vela per la quale è stata pagata l IVA in Francia al momento del suo acquisto. Il natante ha lo status dell Unione. La prima entrata in servizio della barca è stata più di otto anni prima dell adesione. Il soggetto in questione è andato in Croazia e la barca è stata vincolata al regime di ammissione temporanea prima del 1 luglio 2013. A tale data, il natante è ancora in tale regime doganale. All inizio di marzo 2014, il soggetto contatta le autorità doganali croate, perché il periodo per l appuramento del regime di ammissione temporanea si conclude il 31 marzo 2014. Questi ha intenzione di dichiarare il natante per immissione in libera pratica in Croazia perché il Paese è diventato uno Stato UE. Il regime di ammissione temporanea deve essere appurato; il natante deve essere dichiarato in immissione in libera pratica. Il soggetto francese può presentare il documento T2L, in quanto la barca era in libera pratica nell UE27 prima della data di adesione. I dazi dell importazione non sono dovuti se viene fornita la prova dello status dell Unione del natante. Per quel che riguarda l IVA, l importazione della barca in Croazia si conclude senza che si configuri un fatto generatore dell imposta dato che il natante è stato acquistato prima della data di adesione in conformità alla legislazione IVA francese. 5. Conclusioni Alla luce di quanto detto, nonché delle criticità derivanti dell adesione della Croazia dall UE con specifico riferimento alla necessità di effettuare degli adeguamenti immediati delle procedure doganali fino ad oggi poste in essere, sembra quanto mai opportuno che operatori economici e funzionari doganali tengano nella dovuta considerazione le indicazioni fornite sia dalla Commissione UE sia dall Agenzia delle Dogane, affinchè possano valutare attentamente quale sia il corretto trattamento da riservare alle operazioni poste in essere prima del 1 luglio 2013 e a tale data non a ncora terminate, e a determinati regimi doganali adottati.