Fiscal News La circolare di aggiornamento professionale N. 375 17.12.2014 Impresa familiare: atti entro fine anno Categoria: Irpef Sottocategoria: Redditi d impresa L impresa familiare è stata introdotta nel nostro ordinamento dalla riforma del 1975 ed è regolamentata dall art. 230-bis Cod. civ. L impresa, anche se gestita con la collaborazione dei familiari, rimane individuale e, conseguentemente, la responsabilità della sua gestione rimane, sia per quel che attiene agli aspetti civili sia relativamente agli aspetti fiscali, a esclusivo carico del titolare, il quale risponde delle obbligazioni illimitatamente. Il 31.12.2014 rappresenta il termine entro il quale, provvedendo alla stipula di alcuni atti riferiti alle imprese familiari, è possibile attribuire rilevanza fiscale, già dal 2014 ovvero dal 2015, alle operazioni in essi contenute. In particolare gli atti riguardano: costituzione di nuova impresa familiare; enunciazione di impresa familiare per una ditta individuale già esistente; ingresso nell impresa familiare di un nuovo collaboratore. Disciplina fiscale Come noto, ai sensi dell art. 5, co. 4, TUIR, nell impresa familiare il reddito prodotto è ripartito, tra ciascun collaboratore che ha prestato in modo continuativo e prevalente la sua attività di lavoro nell impresa, proporzionalmente alla sua quota di partecipazione agli utili, per un importo complessivamente non superiore al 49% dell ammontare risultante dal mod. UNICO del titolare. Si rammenta che l impresa familiare può essere costituita tra l imprenditore individuale e i seguenti parenti o affini: 1. coniuge; 1
2. parenti entro il terzo grado: - bisnonni, nonni, genitori; - figli, nipoti (figli dei figli) e bisnipoti (figli dei figli dei figli); - fratelli e loro figli (nipoti); 3. affini entro il secondo grado: - nonni e genitori del coniuge; - figli e nipoti (figli dei figli) del coniuge; - fratelli del coniuge. Il reddito complessivo dell'imprenditore individuale è determinato: con le stesse regole previste per il reddito d impresa, sia per il regime di contabilità ordinaria, sia per quello di contabilità semplificata. Per la ripartizione del reddito tra capofamiglia e i familiari si fa presente che: le quote di partecipazione al reddito vanno determinate in base alla quantità e qualità del lavoro effettivamente prestato in modo continuativo e prevalente; il risultato negativo è attribuito solo al titolare dell'impresa, quindi non può essere imputato ai familiari collaboratori. Sostanzialmente: la quota di partecipazione agli utili dei familiari partecipanti all impresa familiare non può superare il 49% dell'ammontare del reddito risultante dalla dichiarazione annuale (Unico Persone fisiche) dell'imprenditore; nella stessa proporzione (massimo 49%) in cui sono attribuiti gli utili ai collaboratori, vengono imputati i crediti d'imposta e le ritenute d acconto subite dall impresa. I redditi dell'impresa familiare non possono essere attribuiti ai familiari che prestano la loro attività nella famiglia, ma non nell'impresa. La quota di reddito imputata all imprenditore individuale: concorre alla formazione del suo reddito complessivo, quale reddito di impresa (quadri RF, RG o RD del mod. Unico Persone fisiche); viene tassata sia ai fini IRPEF sia IRAP. Le quote di reddito imputate ai collaboratori concorrono a formare il reddito di ciascuno e vanno indicate all'interno del modello Unico Persone fisiche, al quadro RH (redditi di partecipazione). 2
La seconda parte dell'art. 5, co. 4 del Tuir prevede le condizioni di carattere procedurale che devono sussistere al fine di procedere alla ripartizione del reddito. Le richieste sono le seguenti: la partecipazione dei singoli familiari deve risultare da atto pubblico o da scrittura privata autenticata di data anteriore all'inizio del periodo d'imposta, con l'indicazione del rapporto di coniugio, di parentela (entro il terzo grado) o di affinità (entro il secondo grado) con l'imprenditore; la dichiarazione dei redditi dell'imprenditore deve recare l indicazione delle quote di partecipazione agli utili spettanti ai familiari, nonché l'attestazione che le quote sono proporzionate alla quantità e qualità del lavoro effettivamente prestato nell'impresa, in modo continuativo e prevalente, nel periodo d imposta attestato; ciascun familiare deve attestare, nella propria dichiarazione, di avere effettivamente prestato la sua attività di lavoro nell'impresa in modo continuativo e prevalente. Gli effetti fiscali, connessi con l attribuzione di una parte del reddito ai collaboratori, si producono, come specificato dal Ministero delle Finanze nelle Circolari 17.5.2000, n. 98/E (quesito 1.5.3) e 19.5.2000, n. 101/E (quesito 4.3), con decorrenza differenziata a seconda che si tratti: di un impresa avviata ex novo, sotto forma di impresa familiare; di un impresa già esistente, in relazione alla quale venga enunciata la conduzione sotto forma di impresa familiare; dell ingresso nell impresa familiare di un nuovo collaboratore. Impresa avviata ex novo sotto forma di impresa familiare Qualora l impresa sia avviata ex novo sotto forma di impresa familiare, gli effetti fiscali si producono a decorrere dallo stesso periodo d imposta, a condizione che l atto di enunciazione dell impresa familiare sia registrato entro 20 giorni. Il sig. Mario Verdi avvia un attività di carrozziere il 10.12.2014, costituendo contestualmente un impresa familiare con il fratello Mario. Considerato che gli effetti fiscali dell impresa familiare decorrono già dal 2014, in sede di mod. UNICO 2015, al fratello sarà attribuita una quota del reddito 2014 prodotto in relazione all attività svolta. 3
Impresa familiare relativa ad impresa esistente Gli effetti fiscali si producono a decorrere dal periodo d imposta successivo alla data dell atto, come chiarito nella citata CM n. 98/E, nel caso in cui: la ditta individuale sia già esistente; successivamente venga enunciata l impresa familiare. Pertanto, per poter assicurare la ripartizione al collaboratore del reddito d impresa già dal 2015 (mod. UNICO 2016), è necessario effettuare il predetto atto entro il 31.12.2014. Se l atto è stipulato successivamente al 31.12.2014 (ad esempio, il 9.1.2015), l effetto fiscale di ripartizione del reddito al collaboratore, si produrrà soltanto a decorrere dal 2016 (mod. UNICO 2017). Un imprenditore individuale ha avviato l attività di pasticcere nel 2013. Il 10.9.2014 ha stipulato un atto costitutivo di impresa familiare con il figlio. Gli effetti fiscali dell impresa familiare decorrono dal 2015, pertanto al figlio potrà essere attribuita la quota di reddito d impresa 2015, in proporzione all attività dallo stesso svolta, soltanto in sede di mod. UNICO 2016. Inserimento nuovo collaboratore In caso di inserimento di nuovi collaboratori, la quota del reddito d impresa loro spettante, potrà essere attribuita a partire dall anno successivo a quello di modifica dell atto. Pertanto, per poter assicurare la ripartizione del reddito d impresa già dal 2015 (mod. UNICO 2016) anche al nuovo collaboratore, è necessario effettuare la modifica dell atto entro il 31.12.2014. Un negozio di ortofrutta è gestito in forma di impresa familiare tra il marito (titolare) e la moglie. Il 20.12.2014 si provvede alla modifica dell atto dell impresa familiare, con l inserimento di un nuovo collaboratore (figlio). Gli effetti fiscali della modifica decorrono dal 2015 (mod. UNICO 2016). Pertanto il reddito d impresa 2014 sarà ripartito tra il titolare e la moglie. Soltanto a decorrere dal 2015 sarà attribuita al figlio la quota di reddito proporzionale all attività dallo stesso svolta. Non è necessario che nell atto siano specificate le quote di partecipazione agli utili spettanti ai collaboratori, posto che le stesse siano individuate a consuntivo, in proporzione al lavoro prestato nell impresa (in modo continuativo e prevalente), così come indicato nel quadro RS del mod. UNICO del titolare (fermo restando che al titolare spetta almeno il 51%). 4
Non si ravvisa la necessità di costituire un impresa familiare al fine di conseguire i vantaggi fiscali connessi alla ripartizione del reddito tra titolare e collaboratori, qualora il titolare adotti il regime dei minimi, considerato che, come precisato dall Agenzia delle Entrate nella Circolare 28.1.2008, n. 7/E, anche in presenza di un impresa familiare il reddito è interamente imputato al titolare. Cessazione collaborazione In caso di cessazione in corso d anno dell attività prestata nell ambito dell impresa familiare da parte di un collaboratore, allo stesso va attribuita una quota di reddito proporzionata alla quantità e qualità del lavoro prestato durante l anno. I predetti requisiti della continuità e prevalenza dell attività svolta, vanno verificati con riferimento al periodo anteriore alla cessazione. Un bar è gestito in forma di impresa familiare tra il marito (titolare) e la moglie. Si ipotizzi che la moglie abbia cessato l attività nell impresa familiare a fine ottobre 2014. La quota di reddito 2014 alla stessa spettante sarà commisurata all attività svolta fino ad ottobre. Come esposto precedentemente, al collaboratore che esce dall impresa familiare spetta una quota degli incrementi patrimoniali (plusvalenze latenti), compreso l avviamento riferibile all attività svolta dallo stesso. Allo stesso il titolare deve, inoltre, liquidare la quota spettante di utili residui non ancora distribuiti. Riepilogo CRITERI DI TASSAZIONE REDDITO IMPRESA FAMILIARE l imprenditore dichiara il reddito nel suo quadro RF o RG; i collaboratori tassati per trasparenza dichiarano il reddito nel loro quadro RH (redditi da partecipazione); la parte di redditi che può essere attribuita ai collaboratori, non può eccedere il 49% dell'ammontare risultante dalla dichiarazione dei redditi dell'imprenditore; la ripartizione deve avvenire tra i collaboratori che hanno prestato in modo continuativo e prevalente la loro attività di lavoro nell'impresa; i redditi sono imputati ai collaboratori in proporzione alla rispettiva quota di partecipazione agli utili. 5
Condizioni procedurali I familiari partecipanti all'impresa devono risultare nominativamente, con l'indicazione del grado di parentela o di affinità con l'imprenditore, da atto pubblico o da scrittura privata autenticata di data anteriore all'inizio del periodo d'imposta; la dichiarazione dei redditi presentata dall'imprenditore deve recare le quote di partecipazione agli utili spettanti ai familiari e l'attestazione che le stesse sono proporzionate alla quantità e qualità del lavoro effettivamente prestato da ciascuno di essi in modo continuativo e prevalente. Fonte civilistica Familiari Atto costitutivo Disciplina fiscale Art. 230-bis Cod. civ. L impresa può essere costituita tra l'imprenditore individuale e il coniuge, i parenti entro il terzo grado e gli affini entro il secondo grado. In alternativa: atto pubblico; scrittura privata autenticata. Il reddito complessivo dell'imprenditore individuale è determinato con le stesse regole previste per il reddito d impresa. La quota di partecipazione agli utili dei familiari partecipanti all'impresa familiare non può superare il 49% dell'ammontare del reddito risultante dalla dichiarazione annuale dell'imprenditore. Nella stessa proporzione (massimo 49%) in cui sono attribuiti gli utili ai collaboratori, vengono imputati i crediti d'imposta e le ritenute d'acconto subite dall'impresa. La deducibilità delle quote spettanti ai familiaricollaboratori è subordinata alla presenza delle seguenti condizioni: la partecipazione dei singoli familiari deve risultare da atto pubblico o da scrittura privata autenticata; la dichiarazione dei redditi dell'imprenditore deve recare l'indicazione delle quote di partecipazione agli utili spettanti ai familiari, nonché l'attestazione che le quote sono proporzionate alla quantità e qualità del lavoro effettivamente prestato nell'impresa, in modo continuativo e prevalente, nel periodo d'imposta attestato; 6
ciascun familiare deve attestare, nella propria dichiarazione, di avere effettivamente prestato la sua attività di lavoro nell'impresa in modo continuativo e prevalente. Ciascun familiare deve attestare, nella propria dichiarazione dei redditi, di aver prestato la sua attività di lavoro nell'impresa in modo continuativo e prevalente. INSERIMENTO NUOVO COLLABORATORE Il reddito può essere attribuito a partire dall anno successivo a quello di modifica dell atto. CESSAZIONE DI COLLABORATORE Va attribuita una quota di reddito proporzionata alla quantità e qualità del lavoro prestato durante l anno. ATTO DELL IMPRESA FAMILIARE E ATTRIBUZIONE DEL REDDITO Impresa avviata fin dall inizio sotto forma di impresa familiare, gli effetti fiscali si producono a decorrere dallo stesso periodo d imposta, a condizione che l atto di costituzione dell impresa familiare venga sottoposto a registrazione nel termine di 20 giorni. Impresa, per la quale è costituita l impresa familiare, già esistente, gli effetti fiscali si producono a decorrere dal periodo d imposta successivo alla data dell atto. - Riproduzione riservata - 7