SOCIETA COOPERATIVE E IRES

FISCALITÀ PER LE COOPERATIVE: NOVITÀ INTRODOTTE DALLA MANOVRA FINANZIARIA Brescia 5 Novembre 2011 1 SOCIETA COOPERATIVE E IRES Art. 73, comma 1, lettera a) del Tuir Sono soggetti all imposta sul reddito delle società: le società per azioni e in accomandita per azioni; le società a responsabilità limitata; le società cooperative; 2 1

SOCIETA COOPERATIVE E IRES Art. 45 Costituzione: La Repubblica riconosce la funzione sociale della cooperazione a carattere di mutualità e senza fini di speculazione privata. La legge ne promuove e favorisce l incremento con i mezzi più idonei e ne assicura, con gli opportuni controlli, il carattere e le finalità. DISCIPLINA FISCALE DI TIPO PARTICOLARE 3 L EVOLUZIONE NORMATIVA Disciplina ante riforma Periodi d imposta fino al 2001 Art. 12 L. 904/77 Artt. 10-14 Dpr 601/73 Prima disciplina transitoria Periodi d imposta 2002 e 2003 D.L. 63/02 Riforma Periodi dal 2004 al 2011 L. 311/04 D.L. 112/08 Ulteriore disciplina transitoria Periodi a decorrere dal 2012 L. 311/04 D.L. 138/2011 conv. L. 148/2011 4 2

LA PREVALENZA MUTUALISTICA Art. 2512 codice civile - Principi generali - Sono cooperative a mutualità prevalente, in ragione del tipo di scambio mutualistico, quelle che: Svolgono la loro attività prevalentemente in favore dei soci, consumatori o utenti di beni o servizi; Si avvalgono prevalentemente, nello svolgimento della loro attività, delle prestazioni lavorative dei soci; Si avvalgono prevalentemente, nello svolgimento della loro attività, degli apporti di beni o servizi da parte dei soci. 5 LA PREVALENZA MUTUALISTICA Art. 2513 codice civile - Requisiti contabili - Sono cooperative a mutualità prevalente le cooperative in grado alternativamente di documentare, a livello contabile, i seguenti parametri: Ricavi delle vendite di beni e delle prestazioni di servizi verso soci superiori al 50% del totale dei ricavi (punto A1 del conto economico di bilancio); Costo del lavoro dei soci superiore al 50% del totale del costo del lavoro di cui al punto B9 del conto economico di bilancio, computate le altre forme di lavoro inerenti lo scopo mutualistico; Costo per servizi ricevuti o per beni conferiti dai soci superiore al 50% del totale dei costi per servizi (punto B7 del conto economico) o del totale delle merci o materie acquistate o conferite (punto B6 del conto economico). Note: Nelle cooperative agricole è possibile valutare l entità dei conferimenti di beni a quantità, oltre che a valore; Sono presenti disposizioni di deroga (decreto 30/12/2005). 6 3

LA PREVALENZA MUTUALISTICA Art. 2514 codice civile - requisiti statutari - Le cooperative a mutualità prevalente devono prevedere nei propri statuti: Il divieto di distribuire dividendi in misura superiore all interesse massimo dei BPF, aumentato di due punti e mezzo rispetto al capitale effettivamente versato; Il divieto di remunerare gli strumenti finanziari offerti in sottoscrizione ai soci cooperatori in misura superiore a due punti rispetto al limite massimo previsto per i dividendi; Il divieto di distribuire le riserve tra i soci cooperatori; L obbligo di devoluzione, in caso di scioglimento, dell intero patrimonio sociale, dedotti il capitale e i dividendi maturati, ai fondi mutualistici. 7 Presenza di agevolazioni a favore delle società cooperative Agevolazioni in relazione alla rilevanza, ai fini dell imposta, dell utile di esercizio (modificate con D.L. 138 del 13.08.2011) Agevolazioni consistenti in forme di esenzione dall imposta, relativamente all intero reddito conseguito, od a parte di esso (invariate) 8 4

LA DISCIPLINA CORRENTE L impatto sulla tassazione dell utile (cooperative a mutualità prevalente) Situazioni che consentono di mantenere non tassata la quota di utile agevolata: Destinazione dell utile a riserva indivisibile; Destinazione dell utile ai ristorni mutualistici; Destinazione dell utile ai fondi mutualistici (3%); Destinazione dell utile a rivalutazione delle quote e delle azioni (art. 7 L. 59/92) 9 Riserve indivisibili Riserve per le quali è esclusa la possibilità di distribuzione tra i soci sotto qualsiasi forma, sia durante la vita dell ente che all atto del suo scioglimento È consentita l utilizzazione delle riserve a copertura di perdite senza che ciò comporti la decadenza dai benefici fiscali, sempre che non si dia luogo a distribuzione di utili fino a quando le riserve non siano state ricostituite. Tutte le cooperative devono obbligatoriamente destinare il 30% degli utili netti a riserva legale indivisibile 10 5

I RISTORNI MUTUALISTICI Somme attribuite ai soci delle cooperative di lavoro sotto forma di integrazione retributiva, in misura non superiore al 30% dei trattamenti retributivi complessivi (Art. 3, L. 142/01); Somme attribuite ai soci a titolo di restituzione di una parte del prezzo dei beni e servizi acquistati o di maggiore compenso per i conferimenti effettuati (art. 12 D.P.R. 601/73). Modalità tipica di distribuzione dell eccedenza dei ricavi rispetto ai costi derivanti dalla gestione mutualistica Realizzazione del vantaggio mutualistico 11 LA DESTINAZIONE OBBLIGATORIA AI FONDI MUTUALISTICI La quota del 3% degli utili netti annuali deve essere corrisposta ai fondi mutualistici per la promozione e lo sviluppo della cooperazione Le somme destinate ai fondi mutualistici sono deducibili dalla base imponibile Ires 12 6

LE SOMME DESTINATE A RIVALUTAZIONE DELLE QUOTE E DELLE AZIONI Le società cooperative possono destinare una quota degli utili di esercizio ad aumento gratuito del capitale sociale sottoscritto e versato, purché nei limiti delle variazioni dell indice annuale Istat La quota di utili destinata alla rivalutazione delle quote e delle azioni non concorre a formare il reddito imponibile ai fini Ires 13 LA DISCIPLINA CORRENTE I regimi di esenzione Per le cooperative agricole il regime di esenzione (art. 10 D.P.R. 601/73) compete sul saldo, se positivo, delle variazioni fiscali; Per le cooperative di produzione e lavoro l esenzione (art. 11 D.P.R. 601/73) compete limitatamente alla variazione fiscale in aumento derivante dall indeducibilità dell Irap; Per le cooperative sociali che sono anche di produzione e lavoro, l esenzione da Ires compete con riferimento alle variazioni fiscali ed alla quota di utile di esercizio; se il costo del lavoro dei soci è compreso tra il 25% e il 50% degli altri costi di bilancio, l esenzione non opera, ma si applica la riduzione a metà dell aliquota. 14 7

LA DISCIPLINA CORRENTE I regimi di esenzione Tipologia di cooperativa Esenzione Cooperative agricole (art. 10 D.P.R. 601/73) Cooperative di lavoro con requisiti pieni (>50%) Coop. di lavoro con requisiti parziali (tra il 25 ed il 50%) Coop. sociali e di lavoro con requisiti pieni (>50%) Coop. sociali e di lavoro con requisiti parziali (25-50%) Limitata alle variazioni fiscali apportate all utile civilistico Irap deducibile dalla base imponibile Ires Irap deducibile per la metà dalla base imponibile Ires Esenzione completa da Ires Riduzione a metà dell aliquota Ires 15 L impatto della manovra sulla tassazione dell utile (cooperative a mutualità prevalente) Testo di legge D.L. 138 del 13.08.2011 conv. Legge 148 del 14/9/2011 36-bis. In anticipazione della riforma del sistema fiscale, all'articolo 1, comma 460, della legge 30 dicembre 2004, n. 311, sono apportate le seguenti modifiche: a) alla lettera b), le parole: "per la quota del 30 per cento" sono sostituite dalle seguenti: "per la quota del 40 per cento"; b) alla lettera b-bis), le parole: "per la quota del 55 per cento" sono sostituite dalle seguenti: "per la quota del 65 per cento". 36-ter. Al comma 1 dell'articolo 6 del decreto-legge 15 aprile 2002, n. 63, convertito, con modificazioni, dalla legge 15 giugno 2002, n. 112, le parole: "si applica in ogni caso alla quota degli utili netti annuali" sono sostituite dalle seguenti: "non si applica alla quota del 10 per cento degli utili netti annuali". 36-quater. Le disposizioni di cui ai commi 36-bis e 36-ter si applicano a decorrere dal periodo d'imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto. Nella determinazione degli acconti dovuti per il periodo di imposta di prima applicazione si assume, quale imposta del periodo precedente, quella che si sarebbe determinata applicando le disposizioni di cui commi 36-bis e 36-ter. 16 8

L impatto della manovra sulla tassazione dell utile (cooperative a mutualità prevalente) Tipologia di cooperativa Prima D.L. 138/2011 Dopo D.L. 138/2011* Cooperative in generale Cooperative agricole Cooperative di consumo Cooperative sociali Tassato il 30% dell utile Tassato il 20% dell utile Tassato il 55% dell utile Utile interamente detassato Tassato il 43% dell utile Tassato il 23% dell utile Tassato il 68% dell utile Tassato il 3% dell utile BCC Tassato il 27% dell utile Tassato il 34% dell utile * Entrata in vigore dal 1 gennaio 2012 17 L impatto della manovra sulla tassazione dell utile (cooperative a mutualità prevalente) Tipologia di cooperativa Cooperative in generale Cooperative agricole Cooperative di consumo Cooperative sociali Impatto % su base imponibile maggiore tassazione* per ogni 1000 Euro di Utile + 13% + 35,75 Euro + 3% + 8,25 Euro + 13% + 35,75 Euro + 3% + 8,25 Euro BCC +7% + 19,25 Euro * Ires al 27,5% 18 9

LA DISCIPLINA CORRENTE Definizione di cooperative agricole (ai fini della determinazione della quota di utile tassabile) Cooperative esercenti attività di coltivazione ovvero di allevamento ed attività connesse (manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione di prodotti agricoli propri e, in misura non prevalente, anche di prodotti acquisiti da terzi); Cooperative esercenti attività di manipolazione, conservazione, trasformazione, commercializzazione e valorizzazione di prodotti agricoli prevalentemente prodotti da soci; Fornitura, prevalentemente ai soci, di beni e servizi per l agricoltura. 19 LA DISCIPLINA CORRENTE Definizione di cooperative di consumo Cooperative che svolgono la loro attività in favore dei soci, consumatori o utenti di beni o servizi; Riferimento: in assenza di posizioni ufficiali può farsi riferimento alla categoria di iscrizione presso l Albo Nazionale delle Società Cooperative presenza di diverse categorie potenzialmente interessate 20 10

LA DISCIPLINA CORRENTE Definizione di cooperative sociali Le cooperative sociali hanno lo scopo di perseguire l interesse generale della comunità alla promozione umana e all integrazione sociale dei cittadini attraverso: La gestione di servizi socio-sanitari ed educativi (tipo A); Lo svolgimento di attività diverse (agricole, industriali, commerciali o di servizi) finalizzate all inserimento lavorativo di persone svantaggiate (tipo B). 21 CALCOLO E RILEVAZIONE DELLE IMPOSTE DELL ESERCIZIO: L IRES - Cooperative in generale Nuovo regime Vecchio Regime UTILE LORDO IRES (A) + 100.000 + 100.000 VARIAZIONI IN AUMENTO + 20.000 + 20.000 VARIAZIONI IN DIMINUZIONE - 10.000-10.000 QUOTA UTILE DETASSATA (57% di A)* - 57.000-70.000 REDDITO IMPONIBILE + 53.000 + 40.000 IRES (27,5%) + 14.575 + 11.000 * Vecchio regime (quota utile detassata: 70% di A) 22 11

CALCOLO E RILEVAZIONE DELLE IMPOSTE DELL ESERCIZIO: L IRES - Cooperative di consumo Nuovo regime Vecchio Regime UTILE LORDO IRES (A) + 100.000 + 100.000 VARIAZIONI IN AUMENTO + 20.000 + 20.000 VARIAZIONI IN DIMINUZIONE - 10.000-10.000 QUOTA UTILE DETASSATA (32% di A)* - 32.000-45.000 REDDITO IMPONIBILE + 78.000 + 65.000 IRES (27,5%) + 21.450 + 17.875 * Vecchio regime (quota utile detassata: 45% di A) 23 CALCOLO E RILEVAZIONE DELLE IMPOSTE DELL ESERCIZIO: L IRES Cooperative agricole (art. 10 Dpr 601/73) Nuovo regime Vecchio Regime UTILE LORDO IRES (A) + 100.000 + 100.000 VARIAZIONI IN AUMENTO (B) + 20.000 + 20.000 VARIAZIONI IN DIMINUZIONE (C) - 10.000-10.000 QUOTA UTILE DETASSATA (77% di A)* - 77.000-80.000 QUOTA REDDITO ESENTE (B-C) - 10.000-10.000 REDDITO IMPONIBILE + 23.000 + 20.000 IRES (27,5%) + 6.325 + 5.500 * Vecchio regime (quota utile detassata: 80% di A) 24 12

CALCOLO E RILEVAZIONE DELLE IMPOSTE DELL ESERCIZIO: L IRES Coop. di produzione e lavoro (art. 11 Dpr 601/73) Nuovo regime Vecchio Regime UTILE LORDO IRES (A) + 100.000 + 100.000 VARIAZIONI IN AUMENTO + 20.000 + 20.000 VARIAZ. IN AUMENTO PER IRAP (B) + 25.000 + 25.000 VARIAZIONI IN DIMINUZIONE - 10.000-10.000 QUOTA UTILE DETASSATA (57% di A)* - 57.000-70.000 QUOTA REDDITO ESENTE (B) - 25.000-25.000 REDDITO IMPONIBILE + 53.000 + 40.000 IRES (27,5%) + 14.575 + 11.000 * Vecchio regime (quota utile detassata: 70% di A) 25 CALCOLO E RILEVAZIONE DELLE IMPOSTE DELL ESERCIZIO: L IRES Cooperative sociali Nuovo regime Vecchio Regime UTILE LORDO IRES (A) + 100.000 + 100.000 VARIAZIONI IN AUMENTO + 20.000 + 20.000 VARIAZIONI IN DIMINUZIONE - 10.000-10.000 QUOTA UTILE DETASSATA (97% di A)* - 97.000-100.000 REDDITO IMPONIBILE + 13.000 + 10.000 IRES (27,5%) + 3.575 + 2.750 * Vecchio regime (quota utile detassata: 100% di A) 26 13

CALCOLO E RILEVAZIONE DELLE IMPOSTE DELL ESERCIZIO: L IRES - Cooperative sociali e di lavoro -(Art. 11 Dpr 601/73) * Vecchio regime (quota utile detassata: 100% di A) Nuovo regime Vecchio Regime UTILE LORDO IRES (A) + 100.000 + 100.000 VARIAZIONI IN AUMENTO (B) + 20.000 + 20.000 VARIAZIONI IN DIMINUZIONE (C) - 10.000-10.000 QUOTA UTILE DETASSATA (97% di A)* - 97.000-100.000 QUOTA REDDITO ESENTE (B-C) ** - 13.000-10.000 REDDITO IMPONIBILE 0 0 IRES (27,5%) 0 0 ** In attesa di chiarimenti ministeriali si è optato per un interpretazione letterale della norma 27 CALCOLO E RILEVAZIONE DELLE IMPOSTE DELL ESERCIZIO: L IRES Situazioni che attualmente consentono di mantenere non tassata la quota di utile agevolata Destinazione dell utile a riserva indivisibile (Modificata); Destinazione dell utile ai ristorni mutualistici (invariata)*; Destinazione dell utile ai fondi mutualistici (3%) (invariata); Destinazione dell utile a rivalutazione delle quote e delle azioni (art. 7 L. 59/92) (invariata)*. * In capo al socio recedente l aliquota passa da 12,5% al 20% 28 14

LA DISCIPLINA CORRENTE (L. 311/04) Il regime di parziale tassazione dell utile (cooperative a mutualità non prevalente) Il regime di detassazione dell utile si applica solamente alla quota del 30% dell utile netto, a condizione che sia accantonato ad una riserva indivisibile prevista dallo statuto; Anche le cooperative a mutualità non prevalente possono dedurre il 3% dell utile devoluto ai fondi mutualistici. è dubbia l applicazione della riduzione del 10% dell agevolazione inerente la quota di utile destinata alla riserva minima obbligatoria. Nota: le cooperative sociali sono considerate, indipendentemente dai requisiti di cui all art. 2513 del codice civile, cooperative a mutualità prevalente (art. 111-septies R.D. n. 318/42) 29 REVISIONE DELLA TASSAZIONE DELLE RENDITE FINANZIARIE Art. 2, comma 6, D.L. 138/2011 conv. L. 148/2011 Le ritenute, le imposte sostitutive sugli interessi, premi e ogni altro provento di cui all'articolo 44 del decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 e sui redditi diversi di cui all'articolo 67, comma 1, lettere da c- bis a c- quinquies del medesimo decreto, ovunque ricorrano, sono stabilite nella misura del 20 per cento. La misura dell aliquota si applica ai dividendi divenuti esigibili a decorrere dal 01/01/2012. 30 15

I RISTORNI MUTUALISTICI Se destinati ad aumento del capitale sociale sospensione ai fini della determinazione del reddito dei soci Tassazione al momento della restituzione in base alla disciplina dei dividendi La tassazione agevolata passa dal 12,5% al 20% 31 NUOVO REGIME FISCALE DEI PRESTITI SOCIALI Art. 2, COMMA 25, D.L. 138/2011 conv. L. 148/2011 ABROGAZIONE NORMA SPECIALE A decorrere dal 1 gennaio 2012 sono abrogate le seguenti disposizioni: a) il comma 8 dell'articolo 20 del decreto-legge 8 aprile 1974, n. 95, convertito, con modificazioni, nella legge 7 giugno 1974, n. 216 (norma che disciplinava l applicazione della ritenuta a titolo di imposta del 12,5% sugli interessi corrisposti in relazione ai prestiti sociali delle società cooperative) b) (omissis) 32 16

I PRESTITI SOCIALI Si applica la ritenuta a titolo di imposta del 12,5% sugli interessi corrisposti dalle società cooperative e loro consorzi (che soddisfano i requisiti della definizione di piccole e microimprese) ai propri soci persone fisiche residenti nel territorio dello Stato, relativamente ai prestiti erogati alle seguenti condizioni: 1) Che i versamenti siano effettuati esclusivamente per il conseguimento dell oggetto sociale. 2) Che non eccedano per ciascun socio la somma di Euro 33.583,78 elevata ad Euro 67.167,56 per le cooperative edilizie, di produzione lavoro e agricole. 3) Che gli interessi corrisposti non superino la misura massima degli interessi spettanti ai detentori di buoni postali fruttiferi aumentata di 2,5 punti percentuali 33 I PRESTITI SOCIALI QUESTIONE APERTA: RITENUTA DEL 20% A TITOLO DI ACCONTO O DI IMPOSTA? Se confermato il titolo di acconto verrebbe a mancare la giustificazione delle limitazioni vigenti in assenza di un regime di favore Regime più favorevole per le medie e grandi imprese in contrasto con lo spirito del Decreto legge 112 del 2008 che le voleva penalizzare rispetto alle micro e piccole. 34 17