FACOLTÀ DI ECONOMIA. Corso di Laurea Magistrale in Consulenza e Controllo Aziendale

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1 FACOLTÀ DI ECONOMIA Corso di Laurea Magistrale in Consulenza e Controllo Aziendale L ARMONIZZAZIONE DELLA TEMATICA DELL AUDIT A LIVELLO UE RELAZIONE DI REVISIONE Cattedra Internal Auditing RELATORE Prof. Fabrizio Rossi CANDIDATO Teimuraz Natsvlishvili Matr. 436 ANNO ACCADEMICO 2011/2012

2 1 Capitolo 1 Introduzione L obiettivo della presente tesi è quello di analizzare il processo di armonizzazione, a livello Europeo, della legislazione riguardante la revisione legale dei conti con particolare attenzione dedicata alla relazione di revisione. L indagine si concentra intorno all analisi comparativa dei principi di revisione adottati a riguardo in vari paesi Europei. La norma Europea di riferimento è la Direttiva 2006/43/CE, relativa alle revisioni legali dei conti annuali e dei conti consolidati. Per quanto riguarda la relazione di revisione, l analisi è svolta in riferimento ai principi di revisione internazionali ISA 700, ISA 705 ed ISA 706. Il Capitolo 2 presenta l analisi della Direttiva confrontandola con il D. Lgs. 27 gennaio 2010 n. 39, emanato in attuazione della Direttiva stessa. Inoltre, presenteremo un riassunto riguardante le tappe di trasposizione della Direttiva in diversi paesi Europei. Il Capitolo 3 propone l analisi dettagliata della relazione di revisione adottata in alcuni paesi Europei, quali Italia, Francia, Regno Unito, Paesi Bassi e Spagna. Il Capitolo 4 è dedicata alla riforma imminente della tematica della revisione. Sono analizzate, a riguardo, le novità relative alla relazione di revisione contenute nel Regolamento per migliorare la qualità della revisione degli enti di interesse pubblico e nella Direttiva per migliorare il

3 2 mercato unico per le revisioni legali, proposte dalla Commissione Europea il 30 novembre L appendice 1 presenta il contenuto minimo della relazione di revisione degli enti di interesse pubblico secondo il Regolamento per migliorare la qualità della revisione degli enti di interesse pubblico. L appendice 2 descrive il contenuto minimo di relazione aggiuntiva per il comitato per il controllo interno e per la revisione contabile sempre secondo il Regolamento sopracitato.

4 3 Capitolo 2 La tematica dell audit a livello UE 2.1 Introduzione Il presente capitolo è dedicato alla tematica riguardante la revisione legale a livello Europeo. La Direttiva 2006/43/CE del Parlamento europeo e del Consiglio, del 17 maggio 2006, relativa alle revisioni legali dei conti annuali e dei conti consolidati, recante modifica delle Direttive 78/660/CEE e 83/349/CEE del Consiglio e che abroga la Direttiva 84/253/CEE del Consiglio è stata adottata nel 2006 con l obiettivo di armonizzare la disciplina della revisione legale in Europa. La sezione 2 del capitolo presenta le tappe di trasposizione nei vari paesi europei della Direttiva 2006/43/CE. La sezione 3 propone il confronto tra la Direttiva 2006/43/CE ed il D. Lgs. 27 gennaio 2010 n Le tappe di trasposizione nei vari paesi europei La Direttiva 2006/43/CE del 17 maggio 2006 prevedeva come termine ultimo per il recepimento della stessa, il 29 giugno In realtà, alla data del 31 luglio 2008, soltanto undici paesi avevano recepito pienamente tale Direttiva, mentre gli altri sedici lo avevano fatto solo in parte. A rispettare i termini fissati dalla Commissione UE sono stati

5 4 paesi, quali: Danimarca, Finlandia, Regno Unito, Paesi Bassi, Portogallo, Bulgaria, Ungheria, Lituania, Romania, Slovenia e Slovacchia. Belgio, Francia e Irlanda avevano fissato, come periodo di recepimento, Settembre 2008; Repubblica Ceca e Lussemburgo, Ottobre 2008; Lettonia, Novembre 2008; Austria, Germania, Estonia, Malta, Polonia e Svezia, Dicembre È da notare come, all epoca, l Italia, la Spagna e Cipro non avevano ancora comunicato alla Commissione il termine previsto per il recepimento della Direttiva. 1 Tra gli articoli della Direttiva non recepiti troviamo soprattutto l Art. 41 (riguardante il Comitato per il controllo interno e per la revisione contabile), l Art. 42 (riguardante l indipendenza dei Revisori) e l Art. 45 (riguardante l iscrizione all albo e il controllo dei revisori e degli enti di revisione contabile appartenenti a paesi terzi). Durante la seconda metà del 2008, non ci sono stati particolari progressi per quanto concerne il processo di armonizzazione. Soltanto la Francia si era aggiunta al gruppo dei paesi che avevano recepito la Direttiva 2006/43/CE, mentre tutti gli altri paesi avevano indicato, come periodo previsto per il recepimento, Giugno Gli Articoli 41, 42 e 45 sono rimasti quelli meno recepiti. 1 Scoreboard on the transposition of the Directive on Statutory Audit (2006/43/EC) 31 July European Commission, Internal Market and Services DG. Brussels Scoreboard on the transposition of the Directive on Statutory Audit (2006/43/EC) 1 January European Commission, Internal Market and Services DG. Brussels

6 5 Dallo Scoreboard 3 del 1 marzo 2009 della Commissione Europea si evince che Belgio, Lettonia e Malta avevano recepito interamente la Direttiva facendo diventare quindici i paesi che avevano armonizzato la loro legislazione a quella dell UE. A livello di recepimento parziale, Austria, Germania, Estonia e Grecia avevano meno di 15 articoli ancora da recepire; Spagna, Italia, Polonia e Svezia, meno di 30, mentre Cipro, Repubblica Ceca, Irlanda e Lussemburgo avevano più di 31 articoli ancora non recepiti. Gli Articoli 41, 42 e 45 e l Art. 27 (riguardante la revisione legale dei conti consolidati) erano quelli meno recepiti. Un notevole progresso nel processo di armonizzazione si ebbe nel periodo tra Marzo e Maggio 2009: Repubblica Ceca, Cipro, Grecia, Germania, Polonia e Svezia annunciarono il completo recepimento della Direttiva 2006/43/CE facendo diventare, così, ventuno i paesi che allinearono la loro legislazione, riguardante la Revisione Legale dei conti, alla legislazione dell UE. 4 È da notare che Austria, Estonia, Spagna, Irlanda, Italia e Lussemburgo non fecero particolari progressi per quanto riguarda il recepimento della Direttiva. Un ulteriore passo in avanti si ebbe nel periodo che va da Novembre 2009 a Gennaio 2010, poiché Austria, Estonia, Italia e Lussemburgo recepirono la Direttiva 2006/43/CE. 5 A questo punto, nel Febbraio 2010, 3 Scoreboard on the transposition of the Directive on Statutory Audit (2006/43/EC) 1 March European Commission, Internal Market and Services DG. Brussels Scoreboard on the transposition of the Directive on Statutory Audit (2006/43/EC) 1 May European Commission, Internal Market and Services DG. Brussels Scoreboard on the transposition of the Directive on Statutory Audit (2006/43/EC) 1 February European Commission, Internal Market and Services DG. Brussels

7 6 Spagna e Irlanda rimasero gli ultimi due paesi dell UE a non aver ancora completato l iter di recepimento della Direttiva, recepimento che, tuttavia, arrivò nel corso del Dallo Scoreboard del 1 settembre 2010 si evince che tutti i paesi UE avevano notificato alla Commissione UE l avvenuto recepimento in modo completo della Direttiva 2006/43/CE. 6 Per quanto riguarda l Italia, il recepimento della Direttiva citata è avvenuto attraverso il D. Lgs. 27 gennaio 2010 n. 39, le cui disposizioni sono entrate in vigore il 7 aprile Direttiva 2006/43/CE e D. Lgs. 27 gennaio 2010 n. 39: il confronto Introduzione La Direttiva 2006/43/CE disciplina alcuni aspetti riguardanti la revisione legale dei conti annuali e i conti consolidati delle società. In particolare mira a migliorare la credibilità dell informazione finanziaria e a rafforzare la protezione dell UE contro scandali finanziari, stabilendo norme aventi lo scopo di armonizzare la funzione della revisione legale dei conti annuali e dei conti consolidati; infatti, l obiettivo dichiarato della 6 Scoreboard on the transposition of the Directive on Statutory Audit (2006/43/EC) 1 September European Commission, Internal Market and Services DG. Brussels Bava Fabrizio, Devalle Alain, I nuovi principi di revisione ISA Clarified, Revisione e Controllo, Febbraio 2011, pag

8 7 Direttiva è una sostanziale armonizzazione, sebbene non completa, degli obblighi in materia di revisione legale dei conti con l immediata precisazione che gli Stati membri hanno la facoltà di imporre obblighi più severi, salvo disposizioni contrarie della Direttiva stessa. Nella Direttiva, inoltre, sono stati trattati con particolare interesse alcuni accordi concernenti la vigilanza prudenziale pubblica, le disposizioni speciali per gli enti di interesse pubblico, l'obbligo di controllo della qualità esterna, gli obblighi dei revisori legali dei conti, l'applicazione degli accordi internazionali, e alcuni principi in materia d indipendenza dei revisori. Infine, la Direttiva crea la base per una cooperazione tra le autorità di regolamentazione dell'ue e quelle dei paesi terzi Abilitazione, formazione continua e mutuo riconoscimento Il Capo II della Direttiva è dedicato alla definizione delle norme che disciplinano l abilitazione e la formazione continua dei revisori legali o delle imprese di revisione e il mutuo riconoscimento degli stessi in diversi paesi dell UE. L art 3 fornisce le condizioni minime necessarie affinché le persone fisiche o gli enti possano essere abilitati in qualità di revisori legali o imprese di revisione da parte delle autorità competenti degli Stati Membri. 8 Nell art. 13 la Direttiva delega agli Stati Membri l onere di 8 Innanzitutto l onorabilità, disciplinato dall art. 4, costituisce uno dei requisiti indispensabili a tal fine. l abilitazione, infatti, viene revocata (art. 5) qualora l onorabilità del revisore legale, o dell impresa di revisione, sia stata seriamente compromessa. Altri requisiti riguardano: il possesso dei titoli specifici, l aver superato l esame di idoneità professionale basato sul controllo delle conoscenze teoriche e l aver svolto un tirocinio formativo della durata di almeno tre anni. Per quanto riguarda l abilitazione delle imprese di revisione, esse hanno l obbligo concernente la

9 8 assicurare la formazione continua dei revisori legali. Infine, l art. 14 disciplina il mutuo riconoscimento dei revisori legali nei diversi paesi dell UE. 9 Analogamente alla Direttiva, il D. Lgs. 39/2010, negli artt. da 2 a 5, disciplina l abilitazione all esercizio della revisione legale, il tirocinio formativo, l esame di idoneità professionale e la formazione continua. In particolare l art. 2 riserva il diritto di esercitare la revisione legale solo ai soggetti iscritti nel Registro. I soggetti possono essere sia le persone fisiche sia le società. Ai fini dell iscrizione nel Registro le persone fisiche devono essere in possesso dei requisiti di onorabilità definiti nel regolamento adottato dal Ministero dell economia e delle finanze sentita la Consob 10 ; devono aver acquisito una laurea almeno triennale tra quelle individuate sempre dallo stesso regolamento; infine, costituiscono ulteriori requisiti lo svolgimento del tirocinio formativo e il superamento dell esame di idoneità professionale, rispettivamente ai sensi degli artt. 3 e 4 del Decreto stesso. L art. 2 del Decreto disciplina anche l iscrizione nel Registro delle persone fisiche abilitate appartenenti agli altri Stati membri dell UE e dei paesi terzi (l art. 14 della Direttiva). Per i soggetti in questione, risulta composizione del consiglio di amministrazione (o di gestione), la cui maggioranza deve essere detenuta dai revisori legali abilitati. 9 Le autorità competenti degli Stati Membri possono richiedere al più il superamento di una prova attitudinale che è volto ad accertare la conoscenza delle leggi e delle regolamentazioni, dello Stato Membro in oggetto, in materia di revisioni legali dei conti. 10 Attualmente esiste la bozza di tale regolamento, messa a disposizione per la consultazione pubblica dal Ministero dell economia e delle finanze attraverso la Ragioneria Generale dello Stato sul sito internet di quest ultima. Il termine per presentare le osservazioni sulla proposta del regolamento è scaduto il 31 luglio 2011.