Il nuovo art. 20 dell imposta di registro

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1 Il nuovo art. 20 dell imposta di registro Focus n. 1/ MILANO VIALE MAJNO, ROMA PIAZZA ADELE ZOAGLI MAMELI, 9 TEL FAX studio@lts-garzia.it Web: 28 Febbraio 2018

2 La modifica normativa della Legge di Bilancio 2 La Legge n. 205 del 27 dicembre 2017 (cosiddetta «Legge di Bilancio 2018») con il comma 87 dell art. 1, ha modificato la formulazione dell art. 20 del DPR n. 131/1986 (Testo Unico dell Imposta di Registro, di seguito «TUR»), limitando così il potere riqualificatorio dell Agenzia delle Entrate. Fino al Art L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente. Dal Art L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi.

3 Il nuovo articolo 20 e la sua natura interpretativa 3 L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell'atto presentato (1) alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall'atto medesimo (2), prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati (3), salvo quanto disposto dagli articoli successivi. La norma, a seguito della modifica, specifica che l applicazione dell imposta di registro deve avvenire: (1) Facendo riferimento al singolo atto presentato alla registrazione; (2) Tenendo conto del contenuto sostanziale dell atto, ossia della natura giuridica e degli effetti giuridici dello stesso; (3) Senza possibilità di applicazione a diversi atti tra loro collegati, ossia applicazione «a catena».

4 L attività riqualificatoria dell Agenzia delle Entrate 4 Le citate modifiche sono state apportate all art. 20 al fine di limitare l azione riqualificatoria dell Agenzia delle Entrate che, con il sostegno della Suprema Corte di Cassazione, riteneva la norma una previsione anti-elusiva nell ambito dell imposta di registro, volta pertanto a favorire la tassazione della sostanza dell atto, in luogo dell apparenza formale. Di seguito alcuni esempi di riqualificazione confermati dalle sentenze della Cassazione: Riqualificazione del recesso di un socio da una società di due soci come cessione d azienda, con passaggio da imposta di registro fissa a proporzionale Cassazione n /2008 Cassazione n /2011 Riqualificazione del conferimento di azienda in una società con successiva cessione delle partecipazioni (share deal) come cessione d azienda (asset deal), con passaggio da imposta di registro fissa a proporzionale Riqualificazione della cessione di quote di partecipazione al capitale sociale di una società (share deal) come cessione d azienda (asset deal), con passaggio da imposta di registro fissa a proporzionale Cassazione n /2015

5 Le conseguenze della modifica normativa 5 A seguito della modifica normativa, le sequenze negoziali complesse non potranno più essere riqualificate da parte dell Agenzia delle Entrate, con conseguente limitazione dell attività interpretativa. Pertanto si richiederà l analisi della natura intrinseca dell atto e degli effetti giuridici dello stesso. È infatti la Relazione tecnica che accompagna la Legge di Bilancio 2018 a specificare che «detta disposizione deve essere applicata per individuare la tassazione da riservare al singolo atto presentato per la registrazione, prescindendo da elementi interpretativi esterni all'atto stesso», evidenziando successivamente che «Non rilevano, inoltre, per la corretta tassazione dell atto, gli interessi oggettivamente e concretamente perseguiti dalle parti nei casi in cui gli stessi potranno condurre ad una assimilazione di fattispecie contrattuali giuridicamente distinte (non potrà, ad esempio, essere assimilata ad una cessione di azienda la cessione totalitaria di quote).»

6 La retroattività della norma 6 L unico dubbio interpretativo è relativo all efficacia temporale della modifica normativa, in merito all applicazione del principio del favor rei per gli atti portati alla registrazione prima del Suprema Corte di Cassazione Sentenza n del 28 gennaio 2018 Sentenza n del 23 febbraio 2018 Agenzia delle Entrate Sancisce l irretroattività della modifica, che ha natura innovativa, non dunque carattere interpretativo, e pertanto «non esplica effetto retroattivo; conseguentemente, gli atti antecedenti alla data di sua entrata in vigore (1^ gennaio 2018) continuano ad essere assoggettati ad imposta di registro secondo la disciplina risultante dalla previgente formulazione dell'art.20 d.p.r. 131/86.». In base alla Sentenza n. 2007/2018, l Agenzia delle Entrate mantiene il proprio potere riqualificatorio per gli atti presentati a registrazione prima del L Agenzia durante Telefisco ha specificato che le norme nuove non producono effetti sugli «avvisi di accertamento già notificati in data antecedente al 1 gennaio 2018, ancorché non definitivi», che rimangono pertanto validi.

7 La situazione attuale 7 In base a quanto detto sinora, si riepiloga di seguito la situazione attuale relativa all art. 20. È una norma interpretativa e non anti-elusiva (come sostenuto in passato); Ai fini dell applicazione dell imposta di registro rileva la natura dell atto e gli effetti giuridici dello stesso; L interpretazione deve basarsi unicamente su quanto risultante dall atto e non da elementi ad esso estranei; L interpretazione deve riguardare il singolo atto e non una complessa fattispecie negoziale eventualmente ricostruita dall Agenzia delle Entrate; Gli effetti economici e/o gli interessi conseguiti non rilevano ai fini della tassazione.

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