Fiscal News La circolare di aggiornamento professionale

Transcript

1 Fiscal News La circolare di aggiornamento professionale N La pertinenza di più abitazioni principali Categoria: Imposte locali Sottocategoria: IMU A cura di Pasquale Pirone Con la Risoluzione n. 3 del 2 marzo 2016, l Agenzia delle Entrate fornisce risposta ad un quesito riguardante il caso in cui due coniugi siano proprietari rispettivamente di una propria abitazione principale e siano comproprietari al tempo stesso di un box. In particolare è chiesto se tale box è possibile considerarlo pertinenza delle due distinte abitazioni. Prendendo spunto da tale chiarimento, con la Fiscal in oggetto se ne esaminano i possibili effetti in sede di dichiarazione dei redditi anche alla luce delle differenze tra disciplina Irpef e disciplina IMU e del reciproco effetto sostitutivo. Premessa Il contribuente che presenta la dichiarazione dei redditi (Modello 730 o Modello Unico) è chiamato ad indicare anche i redditi da fabbricati e tra questi anche quelli relativi alla propria abitazione principale e relative pertinenze. Nel Modello 730/2016, il quadro di riferimento è quello B. 1

2 Nel campo rendita egli riporterà il valore della rendita relativa al fabbricato che rappresenta la sua abitazione principale o della relativa pertinenza. Il campo Utilizzo sarà valorizzato con il codice 1 (abitazione principale) o con il codice 5 (pertinenza dell abitazione principale) e via via saranno compilati gli altri campi obbligatori (giorni e % di possesso, ecc.). La stessa logica di compilazione vale anche per il Modello Unico/2016, dove il quadro di riferimento è quello RB. Si ricorda che per il periodo d imposta 2015 non era dovuta l IMU sulle abitazioni principali (non di lusso) e relative pertinenze (classificate nelle categorie catastali C/2, C/6 e C/7 nel limite massimo di una unità pertinenziale per ciascuna delle predette categorie catastali). Per via dell effetto sostitutivo IMU/IRPEF previsto dal legislatore, dunque, il reddito (rendita catastale rivalutata del 5%) concorre alla formazione del reddito complessivo del contribuente anche se poi è riconosciuta una deduzione dal reddito complessivo di un importo pari alla rendita catastale stessa (sia per l abitazione principale che per le pertinenze). Ciò che ci si potrebbe chiedere è che, visto, che è riconosciuta la deduzione, il contribuente potrebbe evitare di dichiarare il reddito legato all abitazione principale e alla pertinenza. Ma non è così. Infatti, la motivazione per cui, il reddito legato all abitazione principale e relative pertinenze esentate dall IMU è sempre da dichiarare è legato al fatto che il legislatore fa concorrere il predetto reddito a quello complessivo del contribuente (da cui dipendono il riconoscimento e la misura ad esempio di detrazioni d imposta) ma non a quello imponibile da cui dipende, invece, la misura dell imposta dovuta. 2

3 Definizione di abitazione principale e pertinenza ai fini IRPEF Il legislatore prevede una definizione di abitazione principale e relative pertinenze ai fini IRPEF leggermente diverse rispetto a quella dell IMU/TASI. IRPEF IMU (Art. 10 comma 3-bis TUIR) (Art. 13, comma 2, del D.L. n. 201/2011) Abitazione principale: si considera abitazione principale quella in cui il contribuente o i suoi familiari (coniuge, parenti entro il terzo grado e affini entro il secondo grado) dimorano abitualmente. Le istruzioni Ministeriali prevedono che se il contribuente possiede due immobili, uno adibito a propria abitazione principale e l altro utilizzato da un proprio familiare, il codice 1 può essere indicato solo per l immobile che il contribuente utilizza come abitazione principale. Per le abitazioni principali assoggettate a IMU (abitazioni principali classificate nelle categorie catastali A/1, A/8 e A/9 ovvero di lusso) non sono dovute Irpef e addizionali poiché su di esse è stata pagata l IMU (effetto sostitutivo IMU/IRPEF). In questo caso nella colonna 12 del quadro B (Modello 30/2016 Casi particolari IMU va indicato il codice 2 poiché il reddito dell abitazione principale non concorre al reddito complessivo e non spetta la relativa deduzione; Per abitazione principale: si intende l immobile, iscritto o iscrivibile nel catasto edilizio urbano come unica unità immobiliare, nel quale il possessore e il suo nucleo familiare dimorano abitualmente e risiedono anagraficamente. Nel caso in cui i componenti del nucleo familiare abbiano stabilito la dimora abituale e la residenza anagrafica in immobili diversi situati nel territorio comunale, le agevolazioni per l abitazione principale e per le relative pertinenze in relazione al nucleo familiare si applicano per un solo immobile. 3

4 Pertinenza: (box, cantina, ecc.) iscritta in catasto con autonoma rendita catastale. Sono considerate pertinenze le unità immobiliari classificate o classificabili in categorie diverse da quelle ad uso abitativo, destinate ed effettivamente utilizzate in modo durevole al servizio dell abitazione principale (anche se non appartengono allo stesso fabbricato). Se la pertinenza è assoggettata ad IMU nella colonna 12 Casi particolari IMU (Modello 730/2016 va indicato il codice 2 per lo stesso motivo visto per l abitazione principale. Si considerano pertinenze dell abitazione principale esclusivamente quelle appartenenti a cat. C/2, C/6 e C/7, nel limite massimo di tre, ciascuna appartenente a categoria catastale differente. Differenze IMU IRPEF I coniugi, che decidessero di stabilire ciascuno la propria residenza, in due immobili separati ubicati entrambi nello stesso comune, non potranno considerare entrambi gli immobili come abitazione principale per ciascuno, ma dovranno decidere quale dei due considerare abitazione principale ed applicare sull altro l IMU come secondo immobile abitativo. Qualora, invece, i due immobili fossero situati in comuni diversi, essi potrebbero considerare ciascun immobile come abitazione I coniugi possono stabilire residenza in immobili diversi anche situati nello stesso comune e ciascuno considerare il proprio immobile di proprietà occupato come propria abitazione principale e dichiaralo come tale ciascuno nella propria dichiarazione dei redditi. 4

5 principale. Nell ipotesi in cui sia un figlio a dimorare e risiedere anagraficamente in altro immobile ubicato nello stesso comune, e, quindi, costituisce un nuovo nucleo familiare, la predetta restrizione non si applica (Circolare n. 3/Df/2012). Se ad un abitazione principale sono legate due pertinenze entrambe di cat. C/6, solo una delle due potrà essere considerata come tale per l abitazione principale ai fini IMU mentre l altra sconterà il predetto tributo come secondo immobile. Non c è limite al numero di pertinenze da poter associare all abitazione principale. Tuttavia sulle pertinenze per le quali non si è versata l IMU, ci sarà l effetto sostitutivo IMU/IRPEF e quindi il reddito della pertinenza concorrerà a formare il reddito complessivo del contribuente e sarà riconosciuta la relativa deduzione. Sulle pertinenze per le quali l IMU è stata versata, la deduzione non è riconosciuta ed il relativo reddito non concorrerà a formare il reddito complessivo del contribuente. Il marito è proprietario di un appartamento A/2 situato nel comune di Brescia nel quale ha la sua residenza e dimora abituale. La moglie è proprietaria di altro appartamento A/2 situato anch esso a Brescia e nel quale essa risiede e dimora abitualmente. All immobile del marito sono legate due pertinenze entrambe C/6 e lo stesso è per l immobile della moglie. Ai fini IMU nel 2015, i coniugi non poteva considerare ciascuno come abitazione principale il proprio immobile ma dovevano decidere quale dei due considerare tale e ciò poiché i due appartamenti sono situati nello stesso comune. Supponiamo che sia scelto quello del marito. Ciò sta significando, dunque, che la moglie sul proprio immobile doveva scontare l IMU come secondo immobile (sia sull appartamento sia sulle pertinenze). Per l immobile del marito invece, ci sarà stata esenzione IMU sull appartamento (cat. A/2 e quindi non di lusso) e solo su uno dei due C/6. L altro C/6 avrà scontato l IMU che secondo immobile. 5

6 Ai fini IRPEF invece, ciascuno dei due coniugi può considerare abitazione principale il proprio immobile e per di più senza limiti di pertinenze. Ciò significa che ciascuno potrà indicare nel proprio Modello 730/2016 (o Modello Unico) il proprio immobile come abitazione principale (codice 1 ) e due pertinenze C/6 (codice 5 ) stando attenti ad evidenziare l effetto sostitutivo IMU/IRPEF nel relativo campo. La pertinenza di più abitazioni principali Potrebbe capitare, ad esempio che due coniugi, abbiano fissato dimora abituale in due appartamenti ciascuno rappresentante la propria abitazione principale e ciascuno di rispettiva completa proprietà e che entrambi siano al tempo stesso comproprietari (50% ciascuno) di un box (cat. c/6) per il quale è stato creato vincolo pertinenziale con i rispettivi immobili. Ci si è chiesti, se allora in tale ipotesi ai fini IRPEF il predetto box possa essere considerato pertinenza delle due distinte unità abitative. La risposta è stata data dall Agenzia delle Entrate nella recente Risoluzione n. 3/E/2016. In primo luogo la stessa Amministrazione finanziaria richiama il contrasto che c è sul tema in campo giurisprudenziale. Giurisprudenza Sentenza Cassazione n /2011 Sentenza Cassazione n /2013 Il regime delle pertinenze, in quanto postula l esclusività della funzione accessoria, non è compatibile con l ipotesi di un immobile contemporaneamente adibito a servizio di più immobili principali. È stato ritenuto ammissibile la costituzione di una pertinenza in comunione, al servizio di più immobili appartenenti in proprietà esclusiva ai condomini della pertinenza stessa, in quanto l asservimento reciproco del bene accessorio comune consente di ritenere implicitamente sussistente la volontà dei comproprietari di vincolare lo stesso in favore delle rispettive proprietà esclusive. 6

7 Nella Risoluzione in esame, l Agenzia delle Entrate, si allinea con il principio enunciato nella sentenza più recente della giurisprudenza (n /2013) dando rilievo alla definizione civilistica e fiscale di pertinenza contenuta rispettivamente nell art. 817 c.c. e nell art 10 TUIR. Comma 3-bis art. 110 TUIR Considera pertinenze le cose immobili di cui all art. 817 del codice civile, classificate o classificabili in categorie diverse da quelle ad uso abitativo, destinate ed effettivamente utilizzate in modo durevole a servizio delle unità immobiliari adibite ad abitazione principale delle persone fisiche. Per abitazione principale si intende quella nella quale la persona fisica, che la possiede a titolo di proprietà o altro diritto reale, o i suoi familiari dimorano abitualmente. Art. 817 c.c. Considera pertinenze le cose destinate in modo durevole a servizio o ad ornamento di un altra cosa. Dunque, secondo l Agenzia delle Entrate, poiché il comma 3-bis dell art. 10 TUIR (ai fini delle imposte sul reddito) da rilievo alla definizione civilistica di pertinenza, si deve ritenere che il vincolo pertinenziale con due distinte unità immobiliari, validamente costituito, assume rilievo anche ai fini delle imposte sui redditi. Dunque, ciò sta significando che nel quesito posto, ciascuno dei due coniugi può considerare, (ciascuno per la propria quota di proprietà) il box come pertinenza della propria distinta abitazione principale. Il vincolo pertinenziale deve essere validamente costituito, il che significa che se ad esempio si effettua una visura catastale nominativa per il marito questi deve risultare proprietario dell immobile (es. al 100%) al quale deve risultare legato il box (C/6) con la proprietà del 50%. Stessa cosa dicasi per il coniuge. Inoltre, secondo l Amministrazione finanziaria, ai fini della sussistenza del vincolo pertinenziale, è necessario il requisito oggettivo della relazione di strumentalità e complementarietà funzionale tra il bene principale e quello accessorio, nonché il requisito soggettivo della volontà effettiva del proprietario del bene principale, o titolare di un diritto reale sul medesimo, di destinare durevolmente il bene accessorio a servizio od ornamento di quello principale (Circolare MEF n. 57/1998 e Circolare n. 98/E/2000). 7

8 ESEMPIO 1 Marito: proprietario (al 100%) di un immobile cat. A/2 (rendita 400 euro) situato a Bellona (Ce) in cui egli risiede e dimora abitualmente. Moglie: proprietaria (al 100%) di un immobile cat. A/3 (rendita 350 euro) situato a Bellona (Ce) in cui essa risiede e dimora abitualmente. Comproprietari al 50% del box auto cat. C/6 (rendita 120 euro) situato a Bellona (se il box auto fosse situato a Salerno, sarebbe difficile dimostrare la sussistenza del vincolo pertinenziale). Ai fini IMU solo uno dei due appartamenti e il 50% del C/6 possono essere considerati abitazione principale e pertinenza. L altro appartamento e l altro 50% del box scontano IMU come secondo immobile. Ai fini IRPEF, invece, ciascuno indica nel proprio Modello 730 o Unico il proprio fabbricato come abitazione principale (codice utilizzo 1 ) indicando come % di possesso 100 e ciascuno indica la pertinenza (codice utilizzo 5 e % possesso 50 ) prestando attenzione all effetto sostitutivo IMU/TASI. Si supponga che nel 2015, essi abbiano individuato ai fini IMU come abitazione principale quella del marito. Ciò significa che nel 2015, la moglie ha pagato (come secondo immobile) l IMU sul proprio appartamento e sul 50% del box. Il quadro B del Modello 730/2016 del marito sarà (il codice comune è il luogo di ubicazione dell immobile): Il suo prospetto di liquidazione sarà (il reddito da lavoro dipendente è inventato): 8

9 Come si nota il reddito dell abitazione principale e della pertinenza concorre al reddito complessivo del marito e poi viene dedotto (per effetto sostitutivo IMU/IRPEF). Il Modello 730/2016 della moglie sarà, invece, così compilato: Il codice 2 nella colonna Casi particolari IMU sta ad indicare che sugli immobili indicati, nel 2015 è stata versata l IMU e quindi nel prospetto di liquidazione ci dovremmo aspettare che il reddito non concorrerà al reddito complessivo della moglie e ciò per l effetto sostitutivo IMU/IRPEF. Infatti (il reddito da lavoro dipendente è inventato): ESEMPIO 2 Marito: proprietario (al 100%) di un immobile cat. A/2 (rendita 400 euro) situato a Bellona (Ce) in cui egli risiede e dimora abitualmente. Moglie: proprietaria (al 100%) di un immobile cat. A/3 (rendita 350 euro) situato a Vitulazio (Ce) in cui essa risiede e dimora abitualmente. Si tratta di due comuni distanti pochissimi chilometri. Comproprietari al 50% del box auto cat. C/6 (rendita 120 euro) situato a Bellona utilizzato da entrambi per il parcheggio della propria auto e per altre finalità. 9

10 Ai fini IMU entrambi gli appartamenti e il 50% ciascuno del C/6 possono essere considerati abitazione principale e pertinenza rispettivamente per il marito e per la moglie e ciò poiché i due appartamenti sono situati in comuni diversi. Ciò significa che nel 2015, la moglie e il marito non hanno pagato l IMU sui rispettivi appartamenti e sul C/6 in quanto esentati. Ai fini IRPEF, in seguito ai chiarimenti forniti con la Risoluzione n. 3/E/2016 ciascuno indica nel proprio Modello 730 o Unico il proprio fabbricato come abitazione principale (codice utilizzo 1 ) indicando come % di possesso 100 e ciascuno indica la pertinenza (codice utilizzo 5 e % possesso 50 ) prestando attenzione all effetto sostitutivo IMU/TASI. Il quadro B del Modello 730/2016 del marito sarà (il codice comune è il luogo di ubicazione dell immobile): Il suo prospetto di liquidazione sarà (il reddito da lavoro dipendente è inventato): Come si nota il reddito dell abitazione principale e della pertinenza concorre al reddito complessivo del marito e poi viene dedotto (per effetto sostitutivo IMU/IRPEF). 10

11 La stessa cosa sarà anche per la moglie: Il reddito dell abitazione principale e della pertinenza è dato da (rendita + 5%) il tutto rapportato alla % di possesso e ai giorni di possesso). Nella stessa Risoluzione n. 3/E/2016, l Agenzia delle Entrate, considerata la rilevanza del vincolo pertinenziale anche in relazione alle detrazioni previste dall art. 16-bis del TUIR per gli interventi di recupero del patrimonio edilizio abitativo, fornisce alcune indicazioni sulla determinazione del limite massimo di spesa detraibile (fissato a euro) in caso di interventi effettuati su una pertinenza comune a due abitazioni. In particolare è chiarito che al fine di individuare il limite di spesa su cui calcolare la detrazione è necessario tener conto del numero delle unità immobiliari abitative servite dalla pertinenza stessa e ciò in virtù del fatto che il limite di spesa detraibile deve essere riferito all unità abitativa e alle sue pertinenze unitariamente considerate. 11

12 A tal fine, nella Risoluzione sono riportate le seguenti tabelle esemplificative. Riproduzione riservata - 12