IAS 11 Commesse a lungo termine (Construction contract)

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1 IAS 11 Commesse a lungo termine (Construction contract)

2 INDICE INTRODUZIONE L EVOLUZIONE DELLO STANDARD OGGETTO, FINALITÀ ED AMBITO DI APPLICAZIONE DELLO STANDARD IDENTIFICAIZONE DEL CONTRATTO RICAVI E COSTI DI COMMESSA I MEDOTI DI RILEVAZIONE ESPOSIZIONE IN BILANCIO INFORMAZIONI INTEGRATIVE COMPARAZIONE IFRS/NORMATIVA INTERNA

3 INTRODUZIONE Lo IAS 11 stabilisce il trattamento contabile dei ricavi e dei costi relativi alle commesse a lungo termine, contratti specificatamente negoziati per la costruzione di un attività o di una combinazione di attività correlate o interdipendenti. In certe circostanze può essere necessario, al fine di riflettere la sostanza contrattuale, trattare separatamente i componenti identificabili di un singolo contratto come se fossero contratti separati, o raggruppare più contratti come se fosse uno solo. Quando il risultato economico di un contratto può essere stimato attendibilmente, il ricavo contrattuale (comprese le variazioni e i premi incentivanti) ed i costi contrattuali direttamente contrattuali devono essere contabilizzati secondo il metodo della percentuale di completamento. Lo stadio di completamento è determinato utilizzando il criterio più idoneo a determinare il lavoro eseguito come, per esempio,i costi sostenuti per i lavori fino a quel momento rapportato ai costi totali previsti sul contratto. Quando il risultato non può essere stimato attendibilmente, ma è probabile il recupero dei costi sostenuti, i ricavi dovrebbero essere contabilizzati in misura uguale ai costi accumulati (approccio del break.even).

4 L EVOLUZIONE DELLO STANDARD STORIA Dicembre 1977 Marzo Gennaio 1980 Maggio 1992 Dicembre Gennaio 1995 Exposure Draft E11, Contabilizzazione dei contratti di costruzione IAS 11, Contabilizzazione dei contratti di costruzione Effective Date dello IAS 11 Exposure Draft E42, Contratti di costruzione IAS 11 (1993), Contratti di costruzione (rivisto come parte del progetto Comparability of Financial Statements basato sull E32) Effective Date dello IAS 11 (1993)

5 OGETTO, FINALITÀ ED AMBITO DI APPLICAZIONE DELLO STANDARD Lo IAS 11 stabilisce il trattamento contabile dei ricavi e dei costi relativi alle commesse a lungo termine e nel bilancio dell appaltatore deve essere applicato per la contabilizzazione di tali operazioni. Contratti stipulati appositamente per la costruzione di un bene o per la combinazione di beni che risultano strettamente connessi o interdipendenti con riferimento alle specifiche tecniche, progettuali e tecnologiche ovvero per la loro destinazione o utilizzazione finale (IAS 11, 3). Nella definizione di commesse rientrano (IAS 11, 6): la prestazione di servizi direttamente connessi alla costruzione dei beni; la distruzione ed il rifacimento dei beni; la bonifica dell'ambiente dovuti alla demolizione dei beni e ai conseguenti ripristini legati alla realizzazione dell opera

6 IDENTIFICAZIONE DEL CONTRATTO UNICITÀ DEL CONTRATTO Le commesse devono essere raggruppate come se si trattasse di un contratto unico (IAS 11, 9): Negoziazione unitaria del gruppo di contratti; Stretta correlazione fra i contratti che li rende analoghi ad un unico contratto con un margine complessivo; I contratti sono eseguiti contemporaneamente o senza soluzione di continuità Nel caso di sviluppo di un successivo stadio di integrazione di un opera si deve considerare questa parte come un opera separata se: L opera in corso di costruzione ha sostanziali differenze progettuali rispetto alla precedente Il prezzo negoziato per la stessa è autonomo rispetto a quello del contratto originario. Congiunzione tecnica (stesso progetto, realizzazione simultanea) e soprattutto economica (prezzo complessivo, margine di profitto globale) che permette di accorpare costruzioni distinte in un unica commesse

7 IDENTIFICAZIONE DEL CONTRATTO SEPARABILITÀ DEI CONTRATTI Se la commessa è relativa alla determinazione di una pluralità di beni diversi, si deve provvedere alla suddivisione della stessa in commesse distinte se: Sono state presentate al committente offerte separate per ogni singola opera; Ogni singola opera è stata trattata con un contratto specifico e quindi le parti hanno potuto negoziare separatamente il relativo prezzo; i costi e i ricavi connessi ad ogni singola opera possono essere identificati con chiarezza

8 IDENTIFICAZIONE DEL CONTRATTO TIPOLOGIE DI COMMESSE A livello commerciale è possibile distinguere due tipologie di commesse (IAS 11, 3 ): CONTRATTI A PREZZI PREDETERMINATI CON CLAUSOLA DI REVISIONE DEI PREZZI CONTRATTI IN ECONOMIA (A COSTO CONSUNTIVO PIÙ MARGINE) il prezzo contrattuale è predeterminato per l opera chiavi in mano (fixed contact price) o per singola unità prodotta (fixed rate per unit of output) il prezzo contrattuale è costituito dagli specifici costi sostenuti, maggiorati di una percentuale dei costi stessi e/o di una quota fissa (cost plus)

9 RICAVI E COSTI DI COMMESSA Elementi inclusi nella stima dei ricavi totali di commessa (IAS 11, 11) VOCE VALORE INIZIALE DEI RICAVI CONCORDATI NEL CONTRATTO VARIANTI NEL LAVORO DI COMMESSA CLAIMS PAGAMENTI DI INCENTIVI OGGETTO Rilevati al Fair value del corrispettivo ricevuto o spettante Modifiche concordate fra le parti Richieste corrispettivi aggiuntivi dell appaltatore al committente o a terzi della controparte Pagamenti previsti in caso di raggiungimento di determinati obiettivi CONDIZIONE Probabilità della generazione dei ricavi Attendibilità della rilevazione In caso di probabilità dell approvazione In caso di probabilità dell accettazione In caso di probabilità del riconoscimento alla luce dello stato di avanzamento del contratto Conseguenze Revisione dei ricavi contrattuali per considerare la modifica delle stime correlata agli elementi di incertezza in esse impliciti e fino al loro dissolvimento

10 RICAVI E COSTI DI COMMESSA Elementi inclusi nel costo totale di commessa (IAS 11, 16) VOCE COSTI DIRETTI DELLA COMMESSA SPECIFICA COSTI INDIRETTI ALTRI COSTI COSTI ACQUISIZIONE COMMESSA COSTI PRE-OPERATIVI OGGETTO Progettazione, cantiere, materiali e mezzi impiegati, ecc.) Assicurazione, spese generali, costi di progettazione non specifici di commessa, ecc.) Ante-ottenimento Post-ottenimento e prima dell inizio attività (costi progettazione specifica e costi di avvio attività di cantiere ) CONDIZIONE Attribuibili allo svolgimento della attività dell impresa Specificatamente addebitabili al committente in base a clausole contrattuali Correlabili alla commessa, chiaramente identificabili, determinabili in modo attendibile, e solo in caso di probabilità di aggiudicazione della commessa Correlabili alla commessa, chiaramente identificabili e determinabili in modo attendibile

11 RICAVI E COSTI DI COMMESSA COSTI DIRETTI DELLA COMMESSA SPECIFICA Esempi di costi diretti di commessa (IAS 11, 17): costi inerenti al cantiere (ad es. la mano d opera), inclusa supervisione del luogo; costi dei materiali utilizzati nella costruzione; ammortamento degli impianti e macchinari impiegati nella commessa; costi di spostamento degli impianti, macchinari e materiali al e dal luogo d esecuzione della commessa; costi di locazione di impianti e macchinari; costi di progettazione e assistenza tecnica direttamente connessi alla commessa; costi stimati per lavori di modifica, compresi i costi di garanzia attesi, le richieste danni da parte di terzi.

12 RICAVI E COSTI DI COMMESSA COSTI INDIRETTI Esempi di costi ragionevolmente imputabili (IAS 11, 18): Assicurazioni Costi di progettazione e assistenza tecnica non direttamente connessi a una specifica commessa Costi generali di commessa, (es. la preparazione e la gestione delle remunerazioni del personale di commessa) Oneri finanziari in caso di capitalizzazione ex IAS 23. TECNICHE DI IMPUTAZIONE (IAS 11, 18): Criteri sistematici e razionali parametrati al livello ordinario dell attività di costruzione da applicare coerentemente a tutti i costi aventi caratteristiche simili.

13 RICAVI E COSTI DI COMMESSA COSTI ESCLUSI Non sono attribuibili a commesse specifiche i costi rappresentati da: ammortamento di impianti e macchinari non utilizzati in una particolare commessa costi di ricerca e sviluppo non rimborsabili contrattualmente costi generali amministrativi e costi di vendita Impossibilità di includere i costi acquisizione commessa e pre-operativi fra i costi di commessa successivamente alla loro imputazione a costo di esercizio (ad es. ottenimento commessa in esercizi successivi) Il periodo di tempo a cui vanno riferiti i costi di commessa va dalla stipula del contratto al completamento dei lavori

14 RICAVI E COSTI DI COMMESSA RILEVAZIONE - PRINCIPIO GENERALE I ricavi e i costi di commessa vanno attribuiti alla commessa in corso di costruzione in relazione allo stato di avanzamento raggiunto alla data di riferimento del bilancio(ias 11, 22) Valutazione al corrispettivo pattuito METODO DELLA PERCENTUALE DI COMPLETAMENTO I ricavi di commessa sono associati ai costi di commessa sostenuti per giungere allo stato di avanzamento, imputando al conto economico i ricavi, i costi e i profitti che possono essere attribuiti alla parte di lavoro completato (IAS 11, 25) Possibilità di fornire utili informazioni sull avanzamento dell attività di commessa e sui risultati ottenuti in un esercizio Impossibilità di stimare con attendibilità il risultato di commessa METODO DELLA COMMESSA COMPLETATA

15 I METODI DI RILEVAZIONE METODO DELLA PERCENTUALE DI COMPLETAMENTO RISULTATO DELLA COMESSA Il risultato di una commessa a lungo termine può essere stimato con attendibilità solo quando è probabile che i benefici economici derivanti dalla commessa affluiranno all impresa (IAS 11, 28) l impresa deve esaminare e, se necessario, rivedere le stime dei ricavi e dei costi di commessa ai diversi stadi di avanzamento della commessa stessa (IAS 11, 29) Quando si manifesta un incertezza sulla recuperabilità di un ammontare già incluso nei ricavi di commessa e già imputato nel conto economico, l ammontare inesigibile o l ammontare riguardo al quale il recupero non è più probabile deve essere rilevato come costo invece che come rettifica dell ammontare dei ricavi di commessa. cambiamenti di stima contabile (IAS 8)

16 I METODI DI RILEVAZIONE METODO DELLA PERCENTUALE DI COMPLETAMENTO METODO DI DETERMINAZIONE Lo stadio di completamento è determinato utilizzando il criterio più idoneo a determinare in modo attendibile il lavoro eseguito a prescindere dagli acconti e gli anticipi ricevuti dai committenti (IAS 11, 30) proporzione tra i costi di commessa sostenuti per lavori svolti fino alla data di riferimento e i costi totali stimati di commessa (metodo Cost-to-Cost) ispezioni del lavoro svolto; completamento di una quantità fisica del lavoro di commessa.. a seconda della natura della commessa COSTI DI COMMESSA ESCLUSI DAL CALCOLO 1. i costi di commessa relativi ad attività future della commessa 2. pagamenti anticipati a sub-appaltatori per il lavoro svolto in sub-appalto

17 I METODI DI RILEVAZIONE METODO DELLA COMMESSA COMPLETATA Fino alla data antecedente alla determinazione attendibile (IAS 11, 35) del margine di commessa imputazione a CE : COSTI DI COMMESSA all atto del loro sostenimento a prescindere dalla futura possibilità di rilevazione di un margine positivo RICAVI DI COMMESSA nella misura dei costi stimati probabilmente recuperabili Imputazione immediata a CE dei costi di commessa non recuperabili (IAS 11, 34)

18 ESPOSIZIONE IN BILANCIO METODO DELLA PERCENTUALE DI COMPLETAMENTO I costi di commessa sono solitamente imputati come costo nel ce negli esercizi nei quali il lavoro al quale essi si riferiscono è svolto. Tuttavia, qualsiasi eccedenza attesa di costi totali di commessa sui ricavi totali della commessa deve essere imputata immediatamente come costo. COSTI DI COMMESSA CONNESSI AD ATTIVITÀ FUTURE solitamente rappresentativi un importo dovuto dal committente per lavori in corso di commessa, rilevabili in caso di probabilità del loro recupero (IAS 11, 27)

19 ESPOSIZIONE IN BILANCIO Separata evidenziazione nello STATO PATRIMONIALE (IAS 11, 42-44) ATTIVO ammontare lordo dovuto dai committenti per lavori di commessa PASSIVO ammontare lordo dovuto ai committenti per lavori di commessa pari alla differenza fra costi sostenuti alla data di avanzamento lavori sommati ai margini rilevati perdite totali rilevate e della fatturazione ad avanzamento dei lavori pari alla differenza fra (IAS 11.44) costi sostenuti alla data di avanzamento lavori sommati ai margini rilevati perdite totali rilevate e della fatturazione ad avanzamento dei lavori Protranno insorgere oneri potenziali per garanzia, richieste di risarcimento, penali, o perdite possibili da contabilizzarsi secondo quanto richiesto dallo IAS 37

20 INFORMAZIONI INTEGRATIVE Ricavi di commessa complessivamente imputati a conto economico nell esercizio (IAS 11, 39a) Criteri utilizzati per la determinazione dei ricavi di commessa imputati a Conto Economico (IAS 11, 39b) Criteri utilizzati per la determinazione dello stato di avanzamento delle commesse in corso (IAS 11, 39c) Informazioni in merito alle commesse in corso a fine anno (IAS 11, 40) ammontare complessivo costi sostenuti e utili rilevati (al netto perdite rilevate) ammontare degli anticipi ricevuti ammontare delle ritenute a garanzia Informazioni in merito alle passività e attività potenziali in conformità alle disposizioni dello IAS 37 (IAS 11, 45)

21 COMPARAZIONE IFRS/NORMATIVA INTERNA Contratti di costruzione IAS Contabilizzati con il metodo della percentuale di completamento. Il metodo della commessa completata è permesso solo in caso di impossibilità di determinare in modo attendibile il risultato economico del contratto NORMATIVA INTERNA Simili agli IAS, è permesso il metodo della commessa completata