LE NOVITÀ DELLA DICHIARAZIONE IVA 2014

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1 LE NOVITÀ DELLA DICHIARAZIONE IVA 2014

2 LE NOVITÀ DELLA DICHIARAZIONE IVA 2014 QUADRO VE È presente il nuovo rigo VE 23 dedicato all indicazione delle operazioni assoggettate all aliquota IVA del 22%, in vigore dall'

3 LE NOVITÀ DELLA DICHIARAZIONE IVA 2014 MOD QUADRO VE MOD Nel rigo VE36 relativo alle Operazioni effettuate nell anno ma con imposta esigibile in anni successivi è stato eliminato il campo destinato all indicazione delle operazioni rientranti nel regime della liquidazione IVA per cassa ex art. 7 DL 185/2008. Di conseguenza è stato ridenominato il campo 2 dedicato alla nuova IVA per cassa. 3

4 LE NOVITÀ DELLA DICHIARAZIONE IVA 2014 MOD QUADRO VE MOD SI volume d affari No volume d affari. Nel rigo VE39, ridenominato Operazioni non soggette ad imposta ai sensi degli articoli da 7 a 7- septies, devono essere riportate le operazioni non soggette ad IVA per le quali è stata emessa fattura ai sensi delle nuove norme in vigore dall' L importo indicato nel rigo in esame concorre a formare il volume d affari

5 LE NOVITÀ DELLA DICHIARAZIONE IVA 2014 QUADRO VC col. 3 - VOLUME D AFFARI ANNO 2013 Le operazioni non soggette ad IVA ex artt. da 7 a 7-septies pur concorrendo alla formazione del volume d affari, NON devono essere considerate ai fini della verifica dello status di esportatore abituale. Pertanto nella colonna 3 va indicato il volume d affari mensile al netto delle predette operazioni. 5

6 LE NOVITÀ DELLA DICHIARAZIONE IVA 2014 QUADRO VF 22% È presente il nuovo rigo VF12 dedicato all indicazione delle operazioni assoggettate all aliquota IVA del 22%, in vigore dall'

7 LE NOVITÀ DELLA DICHIARAZIONE IVA 2014 MOD QUADRO VF MOD Nel rigo VF20 relativo agli "Acquisti registrati nell anno ma con detrazione dell imposta differita ad anni successivi" è stato eliminato il campo destinato all indicazione delle operazioni rientranti nel regime della liquidazione IVA per cassa ex art. 7 DL 185/2008. Di conseguenza è stato ridenominato il campo 2 dedicato alla nuova IVA per cassa. 7

8 LE NOVITÀ DELLA DICHIARAZIONE IVA 2014 QUADRO VF Al rigo VF34, campo 5, non debbano essere indicate le operazioni per le quali è stata emessa fattura ai sensi dell art. 21 co. 6-bis del DPR 633/72. 8

9 LE NOVITÀ DELLA DICHIARAZIONE IVA 2014 QUADRO VF VE 40 + VF34 campo 1 + VF34 campo 5 + VF 34 campo 6 + VF34 campo 7 - (VE 33 VF34 campo 4) VE 40 + VF 34 campo 5 + VF34 campo 6 VF34 campo 2 VF 34 campo3 X 100 volume d affari operazioni esenti 9

10 LE NOVITÀ DELLA DICHIARAZIONE IVA 2014 QUADRO VO HR 28 Nel rigo VO10 (dedicato all opzione per l applicazione dell IVA nello Stato UE di destinazione dei beni, oggetto di cessione in base a cataloghi, corrispondenza e simili) è stata introdotta la casella 28, denominata HR, a seguito dell ingresso nell UE della Croazia a far data dall'

11 LE NOVITÀ DELLA DICHIARAZIONE IVA 2014 MOD QUADRO VO MOD MOD Nella sezione 2 del quadro VO sono inoltre stati soppresse le caselle destinate alle opzioni per la determinazione del reddito, riservate alle società agricole non esercitabili per l anno 2013 per effetto di quanto disposto dall art. 1 co. 513 L. 228/

12 LE NOVITÀ DELLA DICHIARAZIONE IVA 2014 MODELLO IVA 26/LP È stato soppresso il modello IVA 26/LP. I dati sono desunti dal quadro VH dei singoli dei modelli annuali delle società controllate. Le società partecipanti alla liquidazione IVA di gruppo dovranno ora compilare il rigo VH13 del mod. IVA

13 LE NOVITÀ IVA DELLA L N. 147

14 LE NOVITÀ IVA DELLA L N. 147 LA WEB TAX Nuovo art. 17 co. 1 DPR 633/72 i soggetti passivi IVA devono effettuare gli acquisti di: pubblicità on-line link sponsorizzati anche attraverso centri media e operatori terzi da soggetti titolari di partita IVA in Italia 14

15 LE NOVITÀ IVA DELLA L N. 147 LA WEB TAX Nuovo art. 17 co. 2 DPR 633/72 gli spazi pubblicitari on-line e i link sponsorizzati che appaiono sulle pagine dei risultati dei motori di ricerca visualizzabili in Italia durante la visita ad un sito Internet o la fruizione di un servizio on-line devono essere acquistati esclusivamente da soggetti titolari di partita IVA in Italia. Ciò anche se l operazione di compravendita è effettuata tramite centri media, operatori terzi e soggetti inserzionisti. 15

16 LE NOVITÀ IVA DELLA L N. 147 LA WEB TAX MODALITÀ DI PAGAMENTO il pagamento dell acquisto di pubblicità on-line e di servizi ad esso ausiliari debba essere effettuato esclusivamente con: bonifico bancario o postale dal quale devono risultare i dati identificativi del beneficiario o con altri strumenti idonei a consentire la piena tracciabilità delle operazioni e a veicolare la partita IVA del beneficiario. 16

17 LE NOVITÀ IVA DELLA L N. 147 comma 177: LA WEB TAX Le società che operano nel settore della raccolta di pubblicità on-line e dei servizi a essa ausiliari per le operazioni effettuate con società non residenti nel territorio dello Stato, che direttamente o indirettamente controllano l'impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l'impresa devono adottare «indicatori di profitto diversi da quelli applicabili ai costi sostenuti per lo svolgimento della propria attività» 17

18 LE NOVITÀ IVA DELLA L N. 147 LE COOPERATIVE SOCIALI Disciplinate dalla L n. 381: Le cooperative sociali hanno la caratteristica di perseguire l interesse generale della comunità alla promozione umana e all integrazione sociale dei cittadini attraverso: la gestione di servizi socio-sanitari ed educativi (tipo A); lo svolgimento di attività diverse - agricole, industriali, commerciali o di servizi - finalizzate all'inserimento lavorativo di persone svantaggiate (tipo B). Art. 10 co. 8 DLgs n. 460: sono in ogni caso considerate ONLUS, nel rispetto della loro struttura e della loro finalità [ ] le cooperative sociali di cui alla legge 8 novembre 1991, n. 381 [ ] 18

19 LE NOVITÀ IVA DELLA L N. 147 Intervento sulla disciplina IVA delle prestazioni socio - assistenziali di cui all art. 10 co. 1 n. da 18) a 21) e 27-ter) del DPR 633/72 rese dalle cooperative sociali ex L. 381/91: Si tratta delle prestazioni: LE COOPERATIVE SOCIALI sanitarie di diagnosi, cura, riabilitazione, ricovero (compresa la somministrazione di medicinali, presidi sanitari e vitto, nonché le prestazioni di cura rese da stabilimenti termali) educative dell infanzia e della gioventù e quelle didattiche di ogni genere incluse le prestazioni relative all'alloggio, al vitto e alla fornitura di libri e materiali didattici e le lezioni relative a materie scolastiche e universitarie 19

20 LE NOVITÀ IVA DELLA L N. 147 LE COOPERATIVE SOCIALI di brefotrofi, orfanotrofi, asili, case di riposo per anziani e simili, delle colonie marine, montane e campestri e degli alberghi e ostelli per la gioventù comprese le somministrazioni di vitto, indumenti e medicinali, le prestazioni curative e le altre prestazioni accessorie socio-sanitarie, di assistenza domiciliare o ambulatoriale, in comunità e simili, in favore dei cosiddetti soggetti svantaggiati (anziani ed inabili adulti, tossicodipendenti e malati di AIDS, handicappati psicofisici, minori anche coinvolti in situazioni di disadattamento e di devianza, persone migranti nonché di donne vittime di tratta a scopo sessuale e lavorativo). 20

21 LE NOVITÀ IVA DELLA L N. 147 LE COOPERATIVE SOCIALI L. 228/2012, art. 1 co. 488: La Legge di Stabilità 2013 n. 228/2012 è intervenuta in particolare a modificare, dall' , la disciplina IVA delle prestazioni socio - assistenziali di cui all art. 10 co. 1 n. da 18) a 21) e 27-ter), rese dalle cooperative abrogando il n. 41-bis, Tabella A, parte II del DPR 633/72 (aliquota 4%) ed elevando l aliquota al 10% (introduzione 127-undevicies Tab. A, parte III) 21

22 LE NOVITÀ IVA DELLA L N. 147 LE COOPERATIVE SOCIALI L. 147/2013, art. 1 co. 172 «in vista delle riforme dei regimi IVA speciali dell Unione Europea previsti dalla Direttiva 112/2006/UE il n. 41-bis della Tabella A, parte II, allegata al DPR 26 ottobre 1972, n. 633, non si applica alle società cooperative e loro consorzi diversi da quelli di cui alla legge 8 Novembre 1991, n. 381» Effetto: ripristino del trattamento ante L. 228/

23 LE NOVITÀ IVA DELLA L N. 147 Sintesi LE COOPERATIVE SOCIALI alle prestazioni effettuate dalle cooperative sociali di cui alla L. 381/91, sia direttamente agli utenti che in base a convenzioni, si applicherà l aliquota IVA del 4% le cooperative sociali (ONLUS di diritto), potranno accedere nuovamente all opzione per l esenzione da IVA in luogo dell applicazione dell IVA al 4% le cooperative diverse da quelle sociali, per le prestazioni dirette o su convenzioni stipulate dall' , applicheranno l aliquota IVA ordinaria del 22%. 23

24 Soggetti Cooperative generiche NON sociali e NON ONLUS Cooperative sociali e loro consorzi e ONLUS di diritto Cooperative generiche ONLUS Operazioni prestazioni rese direttam. nei confronti del fruitore finale prestazioni rese in esecuz. di contratti di appalto o convenzioni prestazioni rese direttam. nei confronti del fruitore finale prestazioni rese in esecuz. di contratti di appalto o convenzioni prestazioni rese direttam. nei confronti del fruitore finale prestazioni rese in esecuz. di contratti di appalto o convenzioni Disciplina ante L. 228/2012 Operazioni soggette a IVA del 4% (n. 41-bis, tab. A, parte II) Operazioni soggette a IVA del 4% oppure esenti da IVA su opzione Operazioni esenti da IVA Disciplina post L. 228/2012 Operazioni soggette a IVA aliquota ordinaria operazioni esenti da IVA Operazioni soggette ad aliquota del 4% per appalti stipulati ante ovvero aliquota del 10% se stipulati dopo il Operazioni esenti da IVA Disciplina post L. 147/2013 Operazioni soggette a IVA aliquota ordinaria Opzione tra esenzione IVA e aliquota 4% Operazioni esenti da IVA

25 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI

26 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI IVA DPR 633/72 Norma nazionale (art. 1 e artt. da 7 a 7-septies) Direttiva IVA 2006/112/CE Norma-base europea di riferimento Regolamento 282/2011 Chiarimenti e indicazioni operative Circolari dell Agenzia delle Entrate (37/2011-Territorialità e 36/2010 Intrastat) 26

27 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL Il regolamento si applica a partire dal 1 luglio 2011 (secondo quanto stabilito dal co. 2 dell art. 65 del regolamento medesimo). Ne consegue che le disposizioni di applicazione della direttiva 2006/112/CE in esso contenute non compromettono la validità delle scelte normative e interpretative che gli Stati membri abbiano adottato fino a tale data (si veda, al riguardo, il considerando n. 2 del regolamento). In considerazione di tali elementi, si deve ritenere che eventuali comportamenti che i contribuenti abbiano tenuto sino all emanazione della presente circolare ( ) e che non tengano conto delle disposizioni attuative del regolamento non siano sanzionabili (purché, ovviamente, rispondenti alle modifiche introdotte dal decreto n. 18 e alle indicazioni che emergono dalla prassi che ha commentato le modifiche apportate alla direttiva 2006/112/CE e al DPR 633/72). 27

28 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI COSA DICE IL DPR 633/72 SULLA TERRITORIALITÀ Art. 1 - Sono operazioni imponibili... le cessioni di beni e le prestazioni di servizi... (presupposto oggettivo) effettuate nell esercizio di impresa, arte o professione... (presupposto soggettivo) nel territorio dello Stato (presupposto territoriale) Attenzione alle operazioni non rilevanti territorialmente in Italia ma rilevanti un altro Stato membro. DPR 633/72 - art. 7 Territorialità Dir. 2006/112/CE Titolo V Localizzazione del tributo 28

29 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI ARTT. DA 7 A 7-SEPTIES UN CLASSIFICATORE A 7 CASSETTI Poniamo su ciascuno un etichetta 7 definizioni 7-bis cessioni di beni 7-ter servizi generici 7-quater servizi specifici B2B/B2C 7-quinquies servizi specifici B2B/B2C 7-sexies servizi specifici B2C Deroghe assolute: B2B/B2C Deroghe al 7-ter Deroghe relative: solo B2C 7-septies servizi specifici B2C/Ex UE 29

30 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI ART. 7 - DEFINIZIONI a), b), c) Stato, UE, territori esclusi/inclusi art. 7-bis e seguenti d) Soggetto passivo stabilito art. 7-ter (criterio B2B o B2C) e) Parte del trasporto intracomunitario di passeggeri art. 7-bis co. 2 e 7-quater lett. d) (cessioni di beni e sevizi di ristorazione a bordo di navi, aerei, treni) f) Trasporto intracomunitario di beni art. 7-sexies, lett. c) (inizio del trasporto) g) Locazione/leasing/noleggio a breve termine di mezzi di trasporto art. 7-quater, lett. e) (noleggio a breve termine) e art. 7-sexies, lett. e) (noleggio non a breve termine) 30

31 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI TERRITORIALITÀ SERVIZI - DEFINIZIONI SOGGETTO PASSIVO STABILITO NEL TERRITORIO DELLO STATO Art. 7 co. 1 lett. d) del DPR 633/72: soggetto passivo domiciliato nel territorio dello Stato o ivi residente che non abbia stabilito il domicilio all estero. Per i soggetti diversi dalle persone fisiche, si considera domicilio il luogo in cui si trova la sede legale e residenza quello in cui si trova la sede effettiva STABILE ORGANIZZAZIONE Attribuisce lo status di soggetto passivo stabilito nel territorio dello Stato, limitatamente alle operazioni rese o ricevute dalla stabile organizzazione stessa RAPPRESENTANTE FISCALE O IDENTIFICAZIONE DIRETTA Non attribuiscono mai al soggetto non residente lo status di soggetto passivo stabilito nel territorio dello Stato 31

32 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI TERRITORIALITÀ SERVIZI - DEFINIZIONI SOGGETTI PASSIVI (per le prestazioni ad essi rese) Soggetti esercenti attività d impresa, arti o professioni (indipendentemente dalla forma giuridica) Nota bene: per le persone fisiche, la soggettività passiva è limitata alle prestazioni ricevute nell esercizio di dell attività d impresa o di arte o professione Enti, associazioni ed altre organizzazioni, anche quando agiscono al di fuori dell attività commerciale o agricola Enti, associazioni ed altre organizzazioni, identificati ai fini IVA 32

33 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI TERRITORIALITÀ SERVIZI - DEFINIZIONI SOGGETTIVITÀ PASSIVA DEGLI ENTI ED ASSOCIAZIONI ENTI CHE SVOLGONO: ATTIVITÀ COMMERCIALE ATTIVITÀ ISTITUZIONALE ENTI CHE SVOLGONO SOLO ATTIVITÀ ISTITUZIONALE Sono soggetti passivi, anche per i servizi ricevuti nell ambito dell attività istituzionale (in tal caso, l imposta è indetraibile Sono soggetti passivi, se identificati ai fini IVA, in quanto effettuano acquisti intracomunitari per importi superiori a (art. 38 co. 5 lett. c) del DL 331/93), ovvero che hanno optato per l applicazione dell IVA in Italia 33

34 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI TERRITORIALITÀ SERVIZI - DEFINIZIONI SOGGETTI SOGGETTIVITÀ PASSIVA IVA PER I SERVIZI Enti, associazioni ed altre organizzazioni, svolgenti sia attività commerciale, sia istituzionale Enti, associazioni ed altre organizzazioni, svolgenti solo attività istituzionale, ma identificati ai fini IVA Enti, associazioni ed altre organizzazioni, svolgenti solo attività istituzionale, non identificati ai fini IVA Enti, associazioni ed altre organizzazioni, svolgenti solo attività istituzionale, identificati ai fini IVA per l assolvimento dell imposta sugli acquisti intracomunitari (art. 38 co. 5 lett. c) del DL 331/93) Sono considerati sempre soggetti passivi ai fini IVA per i servizi ricevuti Sono considerati sempre soggetti passivi ai fini IVA per i servizi ricevuti Non sono considerati soggetti passivi ai fini IVA per i servizi ricevuti Sono considerati soggetti passivi ai fini IVA per i servizi ricevuti 34

35 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI TERRITORIALITÀ SERVIZI - DEFINIZIONI SOGGETTIVITÀ PASSIVA DELLE PERSONE FISICHE IMPRENDITORI O PROFESSIONISTI Servizi ricevuti nello svolgimento dell attività d impresa arte o professione Servizi ricevuti nella sfera personale SI NO 35

36 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI ART. 7-BIS - DEFINIZIONI Art. 7-bis - Cessione di beni Cessione di beni immobili (co. 1) Cessione di beni mobili (co. 1) Cessioni a bordo di navi, aerei, treni (co. 2) Cessioni di gas naturale e energia elettrica (co. 3) 36

37 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI ART. 7-BIS 37

38 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI ART. 7-TER Tipologia del servizio generico o specifico Tipologia del destinatario soggetto passivo o privato 38

39 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI ART. 7-TER - INDIVIDUAZIONE DEI SERVIZI GENERICI Sono servizi generici per esclusione, tutti quelli che non sono contemplati tra i servizi specifici (di cui ai successivi articoli 7-quater, 7-quinquies, 7-sexies, 7-septies) 39

40 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI ATTENZIONE: DALL ANNO L art. 40 del DL 331/93 ha perduto i servizi intracomunitari: co. 4-bis co. 5 e co. 7 co. 6 co. 8 Lavorazioni di beni materiali Trasporti intracomunitari e definizione Operazioni accessorie ai trasporti intracomunitari Intermediazioni su cessioni intracomunitarie (già abrogato con L. 88/2009) I servizi intracomunitari sono disciplinati dall art. 7-ter del DPR 633/72 unitamente agli altri servizi generici. Perdita del plafond rimborso trimestrale TR. 40

41 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI REGOLAMENTO 282/2011 Sono servizi generici anche... Art Diritti di radiodiffusione televisiva di partite di calcio Art Servizi di richiesta di rimborsi IVA Art Servizi di organizzazione di un funerale Art Servizi di traduzione di testi Art Servizi degli intermediari per la fornitura di alloggio 41

42 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI SERVIZI GENERICI Sono servizi generici, nei rapporti B2B anche... prestazioni di trasporto beni prestazioni di agenzia su beni mobili prestazioni di lavorazione su beni mobili Tale impostazione semplifica l individuazione del luogo di rilevanza territoriale dell operazione 42

43 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI ART. 7-TER - REGOLA GENERALE DEI SERVIZI GENERICI Art. 7-ter DPR 633/72 e art. 44 Dir. 2006/112 Art. 7-ter DPR 633/72 e art. 45 Dir. 2006/112 Servizi B2B (business to business) resi a soggetto passivo IVA Servizi B2C (business to consumer) resi a non soggetto passivo IVA (privato, ente n.c.) Criterio del luogo di destinazione IVA rilevante nello S.M. del committente Criterio del luogo di origine IVA rilevante nello S.M. del prestatore 43

44 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI ESAMINIAMO LE DEROGHE Perché le deroghe? Ricondurre la tassazione al luogo di effettivo consumo (L IVA è un imposta sui consumi). Prevenire fenomeni di elusione o di evasione dell imposta o di distorsione della concorrenza. Da interpretare sempre in senso restrittivo. 44

45 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI ART. 7-QUATER - TERRITORIALITÀ Disposizioni relative a particolari prestazioni di servizi (un primo gruppo di servizi specifici ) Lett. a) Lett. b) Lett. c) Lett. d) Lett. e) Servizi relativi ad immobili Servizi di trasporto di passeggeri Servizi di ristorazione e catering Servizi di ristorazione e catering resi a bordo di navi, aerei o treni Servizi di noleggio a breve termine di mezzi di trasporto 45

46 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI ART. 7-QUATER - TERRITORIALITÀ Art. 7-quater DPR 633/72 e art. 47 Dir. 2006/112 Servizi relativi ad immobili (compresi i servizi alberghieri) (art. 7-quater lett. a)) resi a soggetto passivo o a non soggetto passivo IVA Criterio del luogo ove è situato l immobile 46

47 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI ART. 7-QUATER - TERRITORIALITÀ Disposizioni relative a particolari prestazioni di servizi [1] In deroga a quanto stabilito dall articolo 7-ter co. 1, si considerano effettuate nel territorio dello Stato: a) le prestazioni di servizi relativi a beni immobili, comprese le perizie, le prestazioni di agenzia, la fornitura di alloggio nel settore alberghiero o in settori con funzioni analoghe, ivi inclusa quella di alloggi in campi di vacanza o in terreni attrezzati per il campeggio, la concessione di diritti di utilizzazione di beni immobili e le prestazioni inerenti alla preparazione e al coordinamento dell esecuzione dei lavori immobiliari, quando l immobile è situato nel territorio dello Stato; ( ) 47

48 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI ART. 7-QUATER - SERVIZI IMMOBILIARI Interpretazione della definizione di servizi immobiliari Risoluzione Agenzia Entrate n. 48/E del 1 giugno 2010: (...) Ad avviso della scrivente, le prestazioni effettuate dalla società istante (...) nei confronti della committente spagnola (predisposizione di studi di mercato, valutazione dello standard di qualità della clientela, analisi degli standard dei prodotti della concorrenza, assistenza prestata ai clienti della società spagnola, assistenza ai clienti della stessa in caso di contestazioni generate da disservizi riscontrati negli appartamenti e ricerche di marketing), ancorché legate all utilizzo degli appartamenti siti in Roma, non sono caratterizzate dalla presenza di una relazione concreta ed effettiva con il bene immobile. Tale assenza di relazione non fa rientrare le prestazioni di servizi in questione tra quelle indicate alla lett. a) co. 1 dell art. 7-quater del DPR 633/72, (...). 48

49 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI ART. 7-QUATER - SERVIZI IMMOBILIARI (...) Per quanto riguarda le prestazioni di agenzia, alla luce della disposizione comunitaria contenuta nell art. 47 della Direttiva n. 2006/112/CE del , che recita testualmente Il luogo delle prestazioni di servizi relativi a un bene immobile, incluse le prestazioni di periti, di agenti immobiliari, si ritiene che esse si riferiscano esclusivamente alle prestazioni delle agenzie immobiliari. Atteso quanto finora esposto, le prestazioni effettuate dalla società istante alla società committente spagnola rientrano tra le prestazioni generiche, per cui non sono soggette ad IVA per assenza del presupposto territoriale, rilevando, di contro, nel Paese di stabilimento del committente. 49

50 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL L art. 7-quater si differenzia dal precedente art. 7: per l espressa menzione (cui deve essere attribuita portata ricognitiva) della fornitura di alloggio nel settore alberghiero o in settori con funzioni analoghe, ivi inclusa quella di alloggi in campi di vacanza o in terreni attrezzati per il campeggio ; per l espressa menzione della concessione di diritti di utilizzazione di beni immobili. Rientrano nel campo di applicazione della disposizione le prestazioni che comportano l attribuzione al committente, da parte del prestatore, di diritti di utilizzazione dell immobile (quali locazione, sub-locazione, concessione e sub-concessione). 50

51 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL Rientrano nell articolo 7-quater: le perizie relative a beni immobili; le prestazioni inerenti alla preparazione e al coordinamento dell esecuzione dei lavori immobiliari. Tra queste ultime, vi sono, in particolare, le prestazioni rese da ingegneri, architetti o altri soggetti abilitati relative alla progettazione e alla direzione di lavori immobiliari, al collaudo di uno specifico immobile, alla progettazione degli interni e degli arredamenti. (...) 51

52 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL (...) Esulano dall ambito applicativo della disposizione anzidetta, invece, i servizi di consulenza che non afferiscono alla preparazione e al coordinamento dei lavori immobiliari, ancorché riferiti a un immobile specificamente individuato. In via esemplificativa, deve ritenersi esclusa dal criterio derogatorio in esame l attività dell avvocato relativa alla predisposizione dell atto di vendita di un immobile o l attività del tributarista relativa alla valutazione dei profili fiscali dell operazione; tali attività, se rese a committenti soggetti passivi d imposta, rileveranno dunque sotto il profilo territoriale nello Stato del committente, a nulla rilevando il luogo di ubicazione dell immobile. 52

53 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL Prestazioni di agenzia (rectius: degli agenti immobiliari). (...) è da ritenere che rientrino nell ambito applicativo della disposizione di cui all art. 7-quater lett. a), tutte le prestazioni di intermediazione relative: alla cessione di immobili (locuzione come detto comprensiva della costituzione o del trasferimento di diritti reali sugli stessi) e alla concessione di diritti di utilizzazione degli stessi (prestazioni di locazione e sublocazione, eminentemente). 53

54 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL Atteso il puntuale riferimento sia nella normativa comunitaria che in quella nazionale alle prestazioni di agenzia immobiliare, non sono invece da ritenere ricompresi nell ambito applicativo della disposizione stessa le intermediazioni (rese dalle agenzie di viaggio o da altri soggetti) relative alla prenotazione di servizi alberghieri (si veda, in materia, la risoluzione n. 48/E del ). Queste prestazioni: se rese a soggetti passivi regola generale art. 7-ter B2B; se rese a NON soggetti passivi art. 7-sexies lett. a) (luogo in cui è situata la struttura alberghiera). 54

55 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL (...) a conclusioni diverse deve pervenirsi ove la prestazione alberghiera sia compresa dall agenzia di viaggio in un pacchetto turistico (DM 340/99 e art. 74- ter DPR 633/72). In tal caso, per la prestazione dell agenzia di viaggio trova applicazione il particolare meccanismo applicativo dell imposta previsto da tale norma. La prestazione in base alla disposizione di cui al secondo comma dell articolo 307 della direttiva 2006/112/CE, non modificata dalla direttiva 2008/8/CE si considera in ogni caso effettuata nello Stato in cui ha sede l agenzia di viaggio, o la stabile organizzazione dell agenzia di viaggio, che cede il pacchetto turistico. 55

56 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL Distinzione dei beni mobili/immobili (...) si considera fabbricato qualsiasi costruzione incorporata al suolo (art. 12 2). (...) quando tali beni siano fissati stabilmente, gli stessi sono da considerare agli effetti dell IVA quali beni immobili. (...) si è in presenza di beni immobili quando non sia possibile separare il bene mobile dall immobile (terreno o fabbricato) senza alterare la funzionalità del bene stesso o quando per riutilizzare il bene in un altro contesto con le medesime finalità debbano essere effettuati antieconomici interventi di adattamento (circ n. 38/E 1.8 a)). 56

57 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL (...) quando il bene mobile nel momento in cui il servizio è eseguito sia fissato stabilmente e non possa essere separato (a meno di alterarne la funzionalità o di antieconomici interventi di adattamento), non opererà il criterio base del committente, bensì la disposizione specifica prevista per i servizi relativi a beni immobili. (...) per i beni situati in Italia, nelle more dell emanazione da parte dell Unione Europea di criteri generali atti a distinguere beni mobili da beni immobili, occorre altresì aver riguardo all eventuale accatastamento del bene, elemento che lascia presumere di norma che il bene medesimo abbia caratteristiche tali da essere qualificato come immobile. 57

58 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI APPROFONDIMENTO ASSONIME 1/2013 Costituiscono beni immobili anche quelle costruzioni che, pur se non facilmente smontabili e spostabili, non sono tuttavia indissolubilmente ancorate al suolo (ad esempio, impianti e macchinari ancorati al suolo tramite opere murarie, ovvero anche mediante bullonature di fondazione, la cui rimozione o spostamento potrebbe compromettere la funzionalità degli stessi, ovvero dar luogo a problemi tecnici). 58

59 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI APPROFONDIMENTO ASSONIME 1/2013 Relativamente ai servizi afferenti i predetti beni immobili, aderendo all indirizzo della Corte di Giustizia Ue (sent , causa C-37/08), secondo cui vi deve essere un nesso sufficientemente diretto con l immobile, Assonime ritiene sia determinante il legame territoriale tra le prestazioni eseguite e le opere che formano oggetto dell appalto. Rientrano in tale ambito i servizi di ingegneria, le attività di costruzione, i servizi di supervisione e di controllo nelle varie fasi costruttive degli impianti, nonché le prove ed i collaudi. Non rientrano, invece, le attività di sorveglianza dei cantieri, le attività gestionali di carattere amministrativo, nonché i vari servizi di approvvigionamento. 59

60 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI APPROFONDIMENTO ASSONIME 1/2013 Per le prestazioni di intermediazione svolte per favorire la conclusione di contratti di appalto per la realizzazione degli impianti, gli stessi rientrano tra i servizi generici ex art. 7-ter, poiché solo le prestazioni di agenzia (mediazioni) riferite ai beni immobili rientrano nell art. 7- quater lett. a) del DPR 633/72. 60

61 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI DEPOSITO E STOCCAGGIO MERCI C.M. 28/E/2011: le prestazioni di deposito effettuate da una società olandese nei confronti di una società italiana, per merci ubicate in un magazzino olandese, sono da inquadrarsi tra le prestazioni di servizi generiche ex art. 7-ter del DPR 633/72. Sent. Corte di Giustizia UE (C-155/12): la prestazione complessa di stoccaggio merci (ricezione merci, sistemazione nelle apposite aree, imballo, custodia, consegna, ecc.) si può qualificare come prestazione di servizi relativa a beni immobili quando il bene immobile è espressamente individuato come l elemento costitutivo della prestazione di servizi. 61

62 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI ART. 7-QUATER Art. Servizi di trasporto passeggeri 7-quater (art. 7-quater lett. b)) DPR resi a soggetto passivo 633/72 o a non soggetto passivo IVA e art. 48 Dir. 2006/112 Criterio della proporzione alla distanza percorsa Art. 7-quater lett. b) b) le prestazioni di trasporto di passeggeri, in proporzione alla distanza percorsa nel territorio dello Stato; ( ) Direttiva 2006/112 Art. 48 [Luogo delle prestazioni di trasporto passeggeri] Il luogo delle prestazioni di trasporto di passeggeri è quello dove si effettua il trasporto in funzione delle distanze percorse. 62

63 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL (...) si possono riconfermare le istruzioni già impartite in passato con riguardo alla determinazione di percentuali forfetarie di percorrenza nel territorio nazionale: per il trasporto marittimo internazionale: 5 % di ogni singolo intero trasporto (quota che può considerarsi effettuata nel territorio dello Stato, sia pure in regime di non imponibilità ai sensi dell art. 9 co. 1 n. 2 DPR 633/72 (circ. MF n. 11); per il trasporto aereo internazionale; 38 % dell'intero tragitto del singolo volo internazionale (prestazioni di servizi rese nello spazio aereo italiano) (ris. MF n. 89). 63

64 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI SERVIZI DI RISTORAZIONE E CATERING A TERRA E A BORDO Art. Servizi di ristorazione e catering 7-quater (art. 7-quater lett. c)) DPR resi a soggetto passivo 633/72 o a non soggetto passivo IVA e art. 55 Dir. 2006/112 Art. Servizi di ristorazione e catering 7-quater (art. 7-quater lett. d)) DPR resi a soggetto passivo 633/72 o a non soggetto passivo IVA e art. 57 Dir. 2006/112 (diversi dai seguenti) Criterio del luogo di esecuzione del servizio (resi a bordo di navi, aerei, treni, in un trasporto intracomunitario) Criterio del luogo di partenza del trasporto 64

65 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI REGOLAMENTO 282/2011 Art. 6 - [Definizione dei termini ristorazione e catering ] 1. I servizi di ristorazione e di catering consistono nella fornitura di cibi o bevande preparati o non preparati o di entrambi, destinati al consumo umano, accompagnata da servizi di supporto sufficienti a permetterne il consumo immediato. La fornitura di cibi o bevande o di entrambi costituisce solo una componente dell insieme in cui i servizi prevalgono. Nel caso della ristorazione tali servizi sono prestati nei locali del prestatore, mentre nel caso del catering i servizi sono prestati in locali diversi da quelli del prestatore. 2. La fornitura di cibi o bevande preparati o non preparati o di entrambi, compreso o meno il trasporto ma senza altri servizi di supporto, non è considerata un servizio di ristorazione o di catering ai sensi del paragrafo 1. 65

66 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL (...) Non rientrano, altresì, nella previsione di cui all articolo 7- quater co. 1 lett. d) DPR 633/72 le prestazioni di catering materialmente rese a bordo di una nave, di un aereo o di un treno, qualora rese nell ambito di un c.d. pacchetto turistico venduto da un tour operator al cliente. Per le predette prestazioni comprese nel pacchetto turistico (così come definito dal decreto 30 luglio 1999, n. 340), la cui vendita rileva nel paese del prestatore, trovano applicazione le speciali disposizioni per le agenzia di viaggio e turismo di cui all articolo 74-ter DPR 633/72. 66

67 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI NOLEGGIO A BREVE TERMINE DI MEZZI DI TRASPORTO Servizi di locazione, leasing, noleggio, a breve termine Art. di un mezzo di trasporto 7-quater (art. 7-quater lett. e)) DPR resi a soggetto passivo (B2B) 633/72 e art. 56 o a non soggetto passivo (B2C) Dir. 2006/112 Criterio del luogo di messa a disposizione del mezzo Criterio del luogo di utilizzo I servizi sono soggetti ad IVA se: messi a disposizione in Italia e utilizzati nella UE messi a disposizione in extra UE e utilizzati in Italia 67

68 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI NOLEGGIO A BREVE TERMINE DI MEZZI DI TRASPORTO Come distinguere la locazione dal leasing, dal noleggio (e l affitto?) Come identificare un mezzo di trasporto? Come distinguere il breve termine dal lungo termine? Come individuare il luogo di messa a disposizione del mezzo? Come individuare (provare) il luogo di utilizzo? 68

69 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI NOLEGGIO A BREVE TERMINE DI MEZZI DI TRASPORTO 69

70 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL (...) Esemplificando, si pensi al caso in cui una società noleggi un automezzo in prima battuta per dieci giorni e successivamente, rendendosi conto di proprie ulteriori necessità, faccia ulteriori contratti: il primo per altri quindici giorni ed il secondo per venti giorni. In assenza di pratiche abusive, i primi due contratti (rispettivamente della durata di dieci giorni e di quindici giorni) debbono essere considerati a breve termine, non oltrepassando la somma delle rispettive durate il limite di trenta giorni previsto dalla norma (...). 70

71 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL (...) Il terzo contratto - della durata di venti giorni - dovrà invece essere trattato, ai fini del requisito della territorialità, come un contratto di noleggio a lungo termine (pur durando solo venti giorni), dal momento che la sommatoria del contratto medesimo e dei due precedenti porta a valicare il limite temporale proprio dei contratti a breve termine. 10 giorni + 15 giorni + 20 giorni Breve termine Breve termine Lungo termine perché: ( ) > 30 gg. 71

72 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI Artt. 7-quinquies DPR 633/72 e art. 53 Dir. 2006/112 ART. 7-QUINQUIES - ALTRI SERVIZI SPECIFICI Attività culturali, artistiche, sportive, scientifiche, educative, ricreative e simili, ivi comprese fiere e esposizioni servizi degli organizzatori di dette attività servizi accessori ai precedenti servizi per l accesso alle manifestazioni di cui sopra e servizi accessori rese a soggetto passivo o a non soggetto passivo IVA fino al Criterio del luogo di materiale esecuzione 72

73 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI ART. 7-QUINQUIES - REGOLE SPECIFICHE PER I SERVIZI SPECIFICI 73

74 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL (...) Nozione di fiere e esposizioni Si deve intendere che rientrino in tale ambito: le prestazioni di servizio rese dagli Enti fiera titolari degli spazi espositivi a favore dei soggetti che organizzano l evento; le prestazioni di servizi resi dai soggetti organizzatori alle imprese ed ai soggetti che partecipano all evento espositivo; le prestazioni di servizio che siano in modo diretto connesse all allestimento degli stand fieristici (compresa, ad esempio, la predisposizione degli impianti elettrici o idraulici nell ambito dello stand espositivo), i committenti delle quali siano le società che partecipano alla fiera. 74

75 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI REGOLAMENTO 282/2011 Art [Individuazione dei servizi accessori per l accesso] I servizi accessori di cui all articolo 53 della direttiva 2006/112/CE comprendono i servizi in relazione diretta con l accesso a manifestazioni culturali, artistiche, sportive, scientifiche, educative, ricreative o affini forniti separatamente alla persona che assiste a una manifestazione, dietro un corrispettivo. Tali servizi accessori comprendono in particolare l utilizzazione di spogliatoi o impianti sanitari ma non comprendono i semplici servizi di intermediari relativi alla vendita di biglietti. 75

76 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL (...) Nozione di servizi accessori (art. 53/ Dir. e 32/ Reg.) Si deve ritenere che il concetto di accessorietà nell ambito dei servizi culturali, scientifici e simili debba essere inteso in senso più ampio rispetto a quanto in precedenza previsto. In sostanza, pur restando confermata la necessaria strumentalità della prima rispetto alla seconda, è opportuno prescindere dall identità dei soggetti coinvolti nell operazione principale e in quella accessoria: come affermato dalla Corte di Giustizia, piuttosto, debbono essere considerate accessorie ad un attività artistica, scientifica o affine tutte le prestazioni che, senza costituire direttamente una siffatta attività, rappresentano un presupposto necessario della realizzazione dell attività principale, indipendentemente dalla persona che presta tali servizi (sent. C- 327/94 del e C-114/05 del ). 76

77 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL (...) Alla luce dei chiarimenti forniti dal regolamento, si può ritenere in via esemplificativa che debbano essere considerati connessi con l accesso ad una manifestazione scientifica i servizi di ristorazione, di pernottamento e di distribuzione degli atti, forniti nell ambito dell organizzazione della manifestazione scientifica medesima. 77

78 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI Art. 7-sexies - Territorialità - Disposizioni speciali relative a talune prestazioni di servizi rese a committenti non soggetti passivi (Altro gruppo di servizi specifici ) lett. a) intermediazioni se è in Italia il luogo dell operazione intermediata lett. b) lett. c) lett. d) lett. e) lett. f) lett. g) trasporti non comunitari di beni trasporti comunitari di beni lavorazioni di beni, prestazioni accessorie ai trasporti, ecc. noleggio NON a breve di mezzi di trasporto (non imbarcazioni) servizi prestati tramite mezzi elettronici servizi di telecomunicazione e di teleradiodiffusione in proporzione alla distanza percorsa se è in Italia il luogo di partenza del bene se eseguite in Italia se il committente è domiciliato in Italia o ivi residente senza domicilio all estero, sempreché la prestazione sia utilizzata in Italia se resi da soggetti extra-ue a soggetti nazionali se resi da soggetti nazionali a soggetti nazionali o UE, ovvero se resi da extra-ue e utilizzati in Italia 78

79 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI ART. 7-SEPTIES - ALTRE DEROGHE PER PARTICOLARI SERVIZI RESI A PRIVATI EXTRACOMUNITARI Sono servizi fuori campo IVA se resi a NON soggetti passivi domiciliati e residenti in extra-ue): SI IVA NO IVA 7-sexies 7-septies 79

80 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI Art. 7-septies - Disposizioni relative a talune prestazioni di servizi rese a non soggetti passivi stabiliti fuori della Comunità (Altro gruppo di servizi specifici e immateriali ) lett. a) Licenze, diritti d autore, ecc.; lett. b) lett. c) lett. d) lett. e) lett. f) lett. g) lett. h) lett. i) lett. l) pubblicità; consulenza tecnica o legale; elaborazione dati; prestazioni bancarie/assicurative, ecc.; messa a disposizione di personale; locazione di beni diversi dai mezzi di trasporto; accesso a sistemi di gas o energia elettrica; telecomunicazione e teleradiodiffusione; servizi prestati per via elettronica servizi inerenti l obbligo di esercizio o meno delle predette attività 80

81 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI TERRITORIALITÀ DELLE PRESTAZIONI DI SERVIZI 3 INDAGINI SUL DESTINATARIO PRIMA DOMANDA: Il destinatario è un privato o un soggetto passivo IVA? SECONDA DOMANDA: Il destinatario agisce in qualità di soggetto passivo ( in quanto tale? TERZA DOMANDA: Il destinatario è stabilito in ITALIA? 81

82 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI RIFLESSIONE SULLA PRIMA DOMANDA Come posso determinare se il destinatario è un soggetto passivo? (B2B/B2C) Risponde il DPR 633/72 con: art. 4 esercizio di imprese; art. 5 esercizio di arti e professioni. (...esercizio per professione abituale, ancorché non esclusiva...) 82

83 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL Non rileva quindi ai fini dell IVA, per carenza del presupposto soggettivo, una prestazione resa da un soggetto che non agisce nello svolgimento di tali attività, ancorché commessa da un soggetto passivo stabilito nel territorio dello Stato. In via esemplificativa, non rileva ai fini IVA una prestazione occasionale di consulenza resa nei confronti di una società stabilita in Italia da un soggetto nazionale, francese o statunitense, che non svolge abitualmente attività imprenditoriale o professionale. 83

84 LA TERRITORIALITÀ DELLE OPERAZIONI CIRCOLARE ADE N. 36/E DEL

85 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO ART. 43 DIR. 2006/112 ART. 7-TER CO. 2 DPR 633/72

86 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO ART. 7-TER CO. 2 DPR 633/72 Estensione della nozione di soggetto passivo ( ) [2] Ai fini dell applicazione delle disposizioni relative al luogo di effettuazione delle prestazioni di servizi, si considerano soggetti passivi per le prestazioni di servizi ad essi rese: a) i soggetti esercenti attività d impresa, arti o professioni; le persone fisiche si considerano soggetti passivi limitatamente alle prestazioni ricevute quando agiscono nell esercizio di tali attività; b) gli enti, le associazioni e le altre organizzazioni di cui all articolo 4, quarto comma, anche quando agiscono al di fuori delle attività commerciali o agricole; c) gli enti, le associazioni e le altre organizzazioni, non soggetti passivi, identificati ai fini dell imposta sul valore aggiunto. 86

87 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO COME PROVARE LO STATUS? In pratica, cosa devo fare per sapere se il destinatario ha o meno lo status di soggetto passivo? A) se il destinatario è un soggetto comunitario... 87

88 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO REGOLAMENTO 282/2011 ART. 18 Art [Verifica dello status di soggetto passivo del destinatario] 1. Salvo che disponga di informazioni contrarie, il prestatore può considerare che un destinatario stabilito nella Comunità ha lo status di soggetto passivo: a) se il destinatario gli ha comunicato il proprio numero individuale di identificazione IVA, qualora ottenga conferma della validità di tale numero d identificazione nonché del nome e dell indirizzo corrispondenti conformemente all articolo 31 del regolamento (CE) n. 904/2010 del Consiglio, del 7 ottobre 2010, relativo alla cooperazione amministrativa e alla lotta contro la frode in materia d imposta sul valore aggiunto; (...) 88

89 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL In merito alla prova dello status di soggetto passivo del committente, fondamentale ai fini dell applicabilità del criterio di territorialità di cui trattasi, questa risulterà invero più agevole nel caso di prestazioni rese da soggetti nazionali nei confronti di soggetti passivi comunitari. Per tali prestazioni, un ruolo centrale è sicuramente da attribuire al numero identificativo IVA comunicato dal committente comunitario. Il prestatore stabilito nel territorio dello Stato che pone in essere prestazioni generiche nei confronti di committenti stabiliti in altro Stato membro, tuttavia, dovrà ottenere la conferma della validità del numero stesso mediante il sistema VIES (VAT Information Exchange System). 89

90 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO REGOLAMENTO 282/2011 ART. 18 E se la partita IVA non è stata ancora rilasciata...? b) se il destinatario non ha ancora ricevuto un numero individuale di identificazione IVA, ma lo informa che ne ha fatto richiesta, qualora ottenga qualsiasi altra prova attestante che quest ultimo è un soggetto passivo o una persona giuridica non soggetto passivo tenuta all identificazione ai fini dell IVA e effettui una verifica di ampiezza ragionevole dell esattezza delle informazioni fornite dal destinatario applicando le normali procedure di sicurezza commerciali, quali quelle relative ai controlli di identità o di pagamento. (...) 90

91 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO Cosa devo fare se il destinatario è un soggetto non comunitario? 91

92 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO REGOLAMENTO 282/2011 ART Salvo che disponga di informazioni contrarie, il prestatore può considerare che il destinatario stabilito al di fuori della Comunità ha lo status di soggetto passivo: a) qualora ottenga dal destinatario un certificato rilasciato dalle autorità fiscali competenti per il destinatario attestante che questi svolge un attività economica che gli dà diritto ad ottenere un rimborso dell IVA a norma della direttiva 86/560/CEE del Consiglio, del 17 novembre 1986, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari - Modalità di rimborso dell imposta sul valore aggiunto ai soggetti passivi non residenti nel territorio della Comunità; (...) 92

93 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL Tra gli elementi probatori all uopo utilizzabili è da annoverare, anzitutto, la certificazione rilasciata dalle autorità fiscali degli Stati non comunitari i cui contribuenti possono accedere alla forma semplificata di rimborso di cui all articolo 38-ter del DPR 633/72 (Norvegia, Svizzera, Israele) attestante lo status di soggetto passivo d imposta [cfr. l art lett. a) del regolamento]. (...) 93

94 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO REGOLAMENTO 282/2011 ART. 18 E se il destinatario non mi fornisce il certificato...? b) se il destinatario non è in possesso di tale certificato, qualora disponga del numero IVA o di un numero analogo attribuito al destinatario dal paese di stabilimento dello stesso e utilizzato per identificare le imprese o di qualsiasi altra prova attestante che il destinatario è un soggetto passivo e effettui una verifica di ampiezza ragionevole dell esattezza delle informazioni fornite dal destinatario applicando le normali procedure di sicurezza commerciali, quali quelle relative ai controlli di identità o di pagamento. 94

95 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL (...) Oltre a tale certificazione possono, tra l altro, considerarsi validi ai predetti fini probatori: l eventuale attribuzione di un numero identificativo attribuito dalle autorità fiscali del relativo Stato ai fini della corrispondente imposizione sulla cifra d affari o qualsiasi altra prova attestante che il destinatario è un soggetto passivo e, inoltre, la verifica circa l esattezza delle informazioni ricevute dal committente, applicando le normali procedure di sicurezza commerciali, quali quelle relative ai controlli di identità o di pagamento (si veda, al riguardo, l articolo 18, paragrafo 3, lettera b) del regolamento). 95

96 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO VERIFICA DELLO STATUS DI SOGGETTO PASSIVO DEL DESTINATARIO UE UE Destinatario Extra UE si ha la partita IVA? no è stata richiesta? no operazione B2C si posso dimostrare che non mi ha comunicato il n. di partita IVA si no no Verifico il numero e il nominativo c/o Agenzia delle entrate ho ottenuto qualsiasi altra prova attestante lo status di soggetto passivo? ho fatto una verifica di ampiezza ragionevole utilizzando le normali procedure commerciali di controllo? si operazione B2B 96

97 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO VERIFICA DELLO STATUS DI SOGGETTO PASSIVO DEL DESTINATARIO EXTRA UE UE Destinatario Extra UE ha rilasciato un certificato della propria autorità fiscale attestante lo status di soggetto passivo e il diritto al rimborso IVA? no si operazione B2C dispone di un numero IVA o altro numero fiscale ottenuto nel proprio Paese? si no no operazione B2B si ho fatto una verifica di ampiezza ragionevole utilizzando le normali procedure commerciali di controllo? ho ottenuto qualsiasi altra prova attestante lo status di soggetto passivo? 97

98 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO RIFLESSIONE SULLA SECONDA DOMANDA Come posso determinare se il destinatario soggetto passivo agisce in quanto tale? 98

99 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO CONTROPROVA Cosa devo fare per capire se il destinatario è un soggetto passivo che riceve i servizi esclusivamente ad uso privato? 99

100 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL In via di presunzione, l art. 7-ter del DPR 633/72 stabilisce che, nel caso in cui il committente sia un soggetto diverso da una persona fisica, (...) la soggettività passiva (...) sussiste sempre: si presume, pertanto, che le prestazioni di servizi siano acquisite da tali soggetti, diversi dalle persone fisiche, nella veste di soggetto passivo (... salva l unica fattispecie in cui...) i servizi siano destinati esclusivamente ad un uso privato del soggetto committente, ivi compreso l uso da parte dei suoi dipendenti. A tale riguardo, si è del parere che la previsione comunitaria citata debba intendersi riferita ai casi in cui il servizio è destinato ad un uso privato delle persone facenti parte degli organi delle società o enti in esame, ovvero dei dipendenti degli stessi. 100

101 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL Nel caso in cui, invece, il committente sia una persona fisica non è sufficiente che lo stesso eserciti attività imprenditoriale, artistica o professionale, ma è necessario che il prestatore del servizio effettui una valutazione di compatibilità complessiva, per verificare che il servizio medesimo sia acquistato nell esercizio di detta attività. (...) Si pensi a un imprenditore persona fisica, stabilito in Italia, che acquisti da un avvocato spagnolo una consulenza relativa ad un problema matrimoniale (ad esempio, una causa di divorzio): in tal caso, il servizio pacificamente non attenendo a finalità imprenditoriali dovrà considerarsi reso a un privato, ancorché il committente abbia comunicato il suo numero di partita IVA. 101

102 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL Sempre in via esemplificativa, si consideri il caso di una consulenza resa a un imprenditore persona fisica, stabilito in Francia, da un prestatore stabilito in Italia, che attiene all organizzazione dell impresa gestita da detto imprenditore: in tal caso il servizio pacificamente attenendo a finalità imprenditoriali dovrà considerarsi reso a un soggetto passivo e sarà quindi irrilevante ai fini impositivi ai sensi della lettera a) del comma 1 dell articolo 7-ter del DPR 633/72, essendo il committente soggetto passivo stabilito in altro Stato e non essendo riconducibile il servizio a quelli per cui trovano applicazione le previsioni derogatorie di cui ai successivi articoli 7-quater e 7-quinquies (sempre che il committente comunichi il suo numero di partita IVA). 102

103 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL In tutti gli altri casi, in cui il servizio risulti essere compatibile sia con la sfera privata sia con la veste di soggetto passivo, il prestatore considera la prestazione acquisita dal committente, soggetto passivo comunitario, nell ambito della propria attività di soggetto passivo a condizione che quest ultimo comunichi il proprio numero di partita IVA. Per i soggetti non comunitari, nei casi in cui il servizio risulti essere compatibile sia con la sfera privata sia con la veste di soggetto passivo dell acquirente, il prestatore potrà richiedere al committente gli elementi a supporto della non riconducibilità dell acquisto alla sfera privata, onde giustificare la mancata applicazione dell imposta in base al criterio generale dei rapporti B2B. 103

104 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO 104

105 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO RIFLESSIONE SULLA TERZA DOMANDA Come posso determinare in quale Paese il destinatario è stabilito? 105

106 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO Il soggetto passivo è stabilito in Italia (in caso di stabile organizzazione, limitatamente alle operazioni da essa rese o ricevute; se la stabile organizzazione non partecipa alla cessione/prestazione, il soggetto è considerato non stabilito art. 192-bis Dir. 2006/112) il domicilio la sede legale (se soggetto diverso da persona fisica) ovvero la residenza la sede effettiva (se soggetto diverso da persona fisica) In assenza di domicilio all estero ovvero una stabile organizzazione se ha nel territorio dello Stato (art. 7, lett. d)) 106

107 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO REGOLAMENTO 282/ ART. 10 SEDE ATTIVITÀ ECONOMICA 1. Ai fini dell applicazione degli articoli 44 e 45 della direttiva 2006/112/CE, il luogo in cui il soggetto passivo ha fissato la sede della propria attività economica è il luogo in cui sono svolte le funzioni dell amministrazione centrale dell impresa. 2. Per determinare il luogo di cui al paragrafo 1, si tiene conto del luogo in cui vengono prese le decisioni essenziali concernenti la gestione generale dell impresa, del luogo della sua sede legale e del luogo in cui si riunisce la direzione. Se tali criteri non consentono di determinare con certezza il luogo della sede di un attività economica, prevale il criterio del luogo in cui vengono prese le decisioni essenziali concernenti la gestione generale dell impresa. 3. La mera esistenza di un indirizzo postale non può far presumere che tale indirizzo corrisponda al luogo in cui il soggetto passivo ha stabilito la sede della propria attività economica. 107

108 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL È appena il caso di precisare che, in base alla medesima lettera d) dell articolo 7, analoghi criteri valgono con riferimento all individuazione del luogo di stabilimento del prestatore. Merita, inoltre, rilevare che l articolo 10 del regolamento individua il luogo nel quale il soggetto passivo fissa la sede della propria attività in quello in cui sono svolte le funzioni dell amministrazione centrale dell impresa, vale a dire in cui sono prese le decisioni essenziali concernenti la gestione generale dell impresa o dove si riunisce la direzione. A tale riguardo, si rileva che il luogo individuato dal regolamento coincide, in linea generale, con quello della sede legale, a meno che non emergano elementi in senso contrario. 108

109 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO REGOLAMENTO 282/ ART. 11 STABILE ORGANIZZAZIONE 1. Ai fini dell applicazione dell articolo 44 della direttiva 2006/112/CE, la «stabile organizzazione» designa qualsiasi organizzazione, diversa dalla sede dell attività economica di cui all articolo 10 del presente regolamento, caratterizzata da un grado sufficiente di permanenza e una struttura idonea in termini di mezzi umani e tecnici atti a consentirle di ricevere e di utilizzare i servizi che le sono forniti per le esigenze proprie di detta organizzazione. (...) 109

110 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO REGOLAMENTO 282/ ART. 11 STABILE ORGANIZZAZIONE (...) 2. Ai fini dell applicazione degli articoli seguenti la «stabile organizzazione» designa qualsiasi organizzazione, diversa dalla sede dell attività economica di cui all articolo 10 del presente regolamento, caratterizzata da un grado sufficiente di permanenza e una struttura idonea in termini di mezzi umani e tecnici atti a consentirle di fornire i servizi di cui assicura la prestazione: (...) 110

111 NOZIONE ALLARGATA DI SOGGETTO PASSIVO REGOLAMENTO 282/ ART STABILE ORGANIZZAZIONE (...) 3. Il fatto di disporre di un numero di identificazione IVA non è di per sé sufficiente per ritenere che un soggetto passivo abbia una stabile organizzazione. Attenzione: Se il soggetto passivo dispone di un numero di identificazione IVA (tramite registrazione diretta o rappresentante fiscale), ma non dispone di una stabile organizzazione, non è un soggetto stabilito e gli adempimenti sono a carico del cessionario o committente, se stabilito in Italia (art. 17 co. 2 reverse charge ). 111

112 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE NOVITÀ 2013

113 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE DEBITORE DELL IMPOSTA ART. 17 CO. 2 DPR 633/72 [2] Gli obblighi relativi alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato da soggetti non residenti nei confronti di soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato, compresi i soggetti indicati all art. 7-ter co. 2 lett. b) e c), sono adempiuti (NON possono ) dai cessionari o committenti. QUINDI: obbligo di reverse charge per beni e servizi Come? Autofattura 113

114 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE DEBITORE DELL IMPOSTA ART. 17 CO. 2 DPR 633/72 Circ. AdE 12/E del Integrazione della fattura del fornitore. Circ. AdE 37/E del (...) i committenti che ricevono da soggetti UE servizi disciplinati, ai fini della territorialità, dalla regola generale di cui all art. 7-ter, possono scegliere tra l emissione dell autofattura di cui sopra, e l integrazione del documento ricevuto dal prestatore comunitario con la relativa IVA italiana (...). Legge comunitaria 2010 (L. 217/2011): obbligo di integrazione della fattura del fornitore di servizi comunitario. 114

115 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE L. 217/2011 COMUNITARIA 2010 Decorrenza Inserisce un periodo nel secondo comma dell art. 17 del DPR 633/72: [2] Gli obblighi relativi alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato da soggetti non residenti nei confronti di soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato, compresi i soggetti indicati all articolo 7-ter co. 2 lett. b) e c), sono adempiuti dai cessionari o committenti. Nel caso delle prestazioni di servizi di cui all'art. 7-ter rese da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro dell'unione, il committente adempie gli obblighi di fatturazione e di registrazione secondo le disposizioni degli artt. 46 e 47 del DL 331/93, convertito, con modificazioni, dalla L. 427/93, e successive modificazioni. 115

116 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE DL 216/2011 DECRETO SALVA INFRAZIONI Decorrenza Inserisce un periodo nel secondo comma dell art. 17 del DPR 633/72: [2] Gli obblighi relativi alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato da soggetti non residenti nei confronti di soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato, compresi i soggetti indicati all articolo 7-ter co. 2 lett. b) e c), sono adempiuti dai cessionari o committenti. Tuttavia, nel caso di cessioni di beni o di prestazioni di servizi effettuate da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro dell Unione europea, il cessionario o committente adempie agli obblighi di fatturazione e di registrazione secondo le disposizioni degli artt. 46 e 47 del DL 331/93 (.). 116

117 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL (...) È possibile annotare detti acquisti sia con riferimento al registro delle fatture emesse (o dei corrispettivi) che a quello degli acquisti in un registro sezionale o in un blocco sezionale, con adozione di una distinta serie di numerazione. Come già riconosciuto con riferimento agli acquisti intracomunitari di beni (cfr. la risoluzione del Ministero delle Finanze n. 144/E dell 8 settembre 1999), gli obblighi possono ritenersi soddisfatti anche ove si proceda a un unica numerazione delle autofatture e unica annotazione su un apposito registro sezionale, che assume quindi il duplice ruolo di registro sezionale sia del registro delle fatture emesse (o dei corrispettivi) che del registro degli acquisti, fermo che nelle liquidazioni e nelle dichiarazioni dell imposta devono comunque distintamente valorizzarsi l imposta a debito e l imposta a credito relative a tali operazioni. 117

118 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE TESTO IN VIGORE FINO AL Nell art. 21 co. 6, obbligo di fatturazione per operazioni non imponibili o esenti e per le prestazioni di servizi rese a committenti soggetti passivi stabiliti nel territorio di un altro Stato membro della Comunità, non soggette all imposta ai sensi dell articolo 7-ter. 118

119 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE CIRCOLARE ADE N. 37/E DEL La ratio di tale disposizione risiede nell introduzione dell obbligo di comunicazione di dette operazioni mediante l elenco riepilogativo delle prestazioni di servizi, (...). non sussiste alcun obbligo di fatturazione, dunque, per le operazioni (...) successivi articoli da 7-quater a 7-septies); l obbligo di fatturazione deve escludersi in caso di prestazioni per le quali non sussiste l obbligo di comunicazione nell elenco riepilogativo, e cioè nel caso in cui le operazioni siano esenti o comunque non assoggettate a IVA nello Stato del committente (cfr. l art. 50 co. 6 del DL 331/93, come risultante dal decreto n. 18). 119

120 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE TESTO IN VIGORE DALL' Art. 21 co. 6 La fattura è emessa anche per le tipologie di operazioni sottoelencate e contiene, in luogo dell'ammontare dell'imposta, le seguenti annotazioni con l'eventuale indicazione della relativa norma comunitaria o nazionale: a) cessioni relative a beni in transito o depositati in luoghi soggetti a vigilanza doganale, non soggette all'imposta a norma dell'art. 7-bis co. 1 con l'annotazione "operazione non soggetta"; b) operazioni non imponibili di cui agli artt. 8, 8-bis 9 e 38-quater, con l'annotazione "operazione non imponibile"; c) operazioni esenti di cui all'art. 10, eccetto quelle indicate al n. 6), con l'annotazione "operazione esente"; ( ) 120

121 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE TESTO IN VIGORE DALL' Art. 21 co. 6 ( ) d) operazioni soggette al regime del margine previsto dal DL 41/95, convertito, con modificazioni, dalla L. 85/95, con l'annotazione, a seconda dei casi, "regime del margine - beni usati", "regime del margine - oggetti d'arte" o "regime del margine - oggetti di antiquariato o da collezione"; e) operazioni effettuate dalle agenzie di viaggio e turismo soggette al regime del margine previsto dall'articolo 74-ter, con l'annotazione "regime del margine - agenzie di viaggio". 121

122 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE TESTO IN VIGORE DALL' Art. 21 co. 6-bis I soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato emettono la fattura anche per le tipologie di operazioni sottoelencate quando non sono soggette all'imposta ai sensi degli artt. da 7 a 7-septies e indicano, in luogo dell'ammontare dell'imposta, le seguenti annotazioni con l'eventuale specificazione della relativa norma comunitaria o nazionale: a) cessioni di beni e prestazioni di servizi, diverse da quelle di cui all'art. 10, nn. da 1) a 4) e 9), effettuate nei confronti di un soggetto passivo che è debitore dell'imposta in un altro Stato membro dell'unione Europea, con l'annotazione "inversione contabile"; b) cessioni di beni e prestazioni di servizi che si considerano effettuate fuori dell'unione Europea, con l'annotazione "operazione non soggetta". 122

123 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE DAL 2013: MODIFICHE ART. 21 DPR 633/72 Obbligo di fatturazione per tutte le operazioni fuori campo IVA per carenza del presupposto territoriale (cessioni di beni e prestazioni di servizi, anche se diverse da quelle generiche). Servizi resi a soggetti passivi UE: indicazione inversione contabile. Servizi effettuati extra UE : indicazione operazione non soggetta. 123

124 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE DAL 2013: MODIFICHE ART. 17 DPR 633/72 Acquisti di beni e servizi da soggetto passivo stabilito in altro Stato UE e rilevanti territorialmente in Italia: sempre obbligo di integrazione (artt. 46 e 47 DL 331/93). Acquisti di beni e servizi da soggetto passivo extra UE e rilevanti territorialmente in Italia: sempre obbligo di autofattura. 124

125 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE L. 217/2011 COMUNITARIA 2010 All'articolo 6, il terzo periodo del terzo comma è abrogato, e dopo il quinto comma è aggiunto il seguente: «In deroga al terzo ed al quarto comma, le prestazioni di servizi di cui all'articolo 7-ter, rese da un soggetto passivo non stabilito nel territorio dello Stato ad un soggetto passivo ivi stabilito, e le prestazioni di servizi diverse da quelle di cui agli articoli 7-quater e 7-quinquies, rese da un soggetto passivo stabilito nel territorio dello Stato ad un soggetto passivo che non è ivi stabilito, si considerano effettuate nel momento in cui sono ultimate ovvero, se di carattere periodico o continuativo, alla data di maturazione dei corrispettivi. Tuttavia, se anteriormente al verificarsi degli eventi indicati nel primo periodo è pagato in tutto o in parte il corrispettivo, la prestazione di servizi si intende effettuata, limitatamente all'importo pagato, alla data del pagamento. Le stesse prestazioni, se effettuate in modo continuativo nell'arco di un periodo superiore ad un anno e se non comportano pagamenti anche parziali nel medesimo periodo, si considerano effettuate al termine di ciascun anno solare fino all'ultimazione delle prestazioni medesime.» 125

126 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE L. 217/2011 COMUNITARIA 2010 Momento di effettuazione servizi (dal ) Generici (7-ter) resi da un soggetto passivo UE o extra UE, rileva la data di ultimazione o, se antecedente, quella del pagamento (non rileva l emissione anticipata della fattura). Se tali servizi sono di carattere periodico o continuativo, si considerano effettuati alla data di maturazione dei corrispettivi; specifici (7-quater e 7-quinquies), rileva la data del pagamento o, se antecedente, quella di emissione della fattura. Come individuare il momento di ultimazione per i servizi generici? C.M. 35/E/2012: per motivi di certezza e di semplificazione, si deve ritenere che la fattura emessa dal prestatore comunitario non residente possa essere assunta come indice di effettuazione dell operazione. È dunque al momento di ricezione della fattura che va ricondotta l esigibilità dell imposta (.). 126

127 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE C.M N. 16/E Momento di effettuazione servizi: ultimazione o maturazione del corrispettivo qualora vi sia uno sfasamento temporale tra ultimazione della prestazione e conoscenza dell ultimazione stessa da parte del committente saranno i documenti scambiati tra le parti sulla base delle previsioni contrattuali, ad avere un ruolo determinante in ordine alla tempistica degli adempimenti contabili che il committente/prestatore dovrà effettuare ai fini dell assolvimento dell imposta; corrispettivo non determinabile in quanto ancorato ad elementi fattuali non ancora realizzati e quindi non conosciuti dalle controparti alla data di effettuazione dell operazione. In tal caso, l ultimazione della prestazione o la maturazione del corrispettivo, possa essere individuata nel momento in cui saranno noti i predetti elementi, purché tali criteri siano preventivamente stabiliti in sede contrattuale. 127

128 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE C.M N. 16/E Momento di effettuazione servizi: ultimazione o maturazione del corrispettivo Si conferma il contenuto della C.M. 35/E/2012, secondo cui: la fattura emessa dal prestatore UE può essere assunta come indice di effettuazione dell operazione; alla ricezione della fattura da parte del committente nazionale decorrono i termini per gli adempimenti (integrazione, registrazione, ecc.); nel caso di prestatore extra UE, si ritiene che la ricezione di qualsiasi documento emesso da quest ultimo, che certifichi l operazione, è indice di effettuazione dell operazione, con conseguente obbligo di emissione di autofattura da parte del committente nazionale. 128

129 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE C.M N. 16/E Anticipata integrazione o emissione di autofattura Emissione anticipata della fattura da parte del prestatore non residente rispetto all ultimazione della prestazione: non fa sorgere il momento di effettuazione dell operazione. Ricezione di fattura anticipata con annotazione che il servizio non è ancora stato eseguito: la C.M. 16/E/2013 precisa che il committente non è sanzionato per l anticipata integrazione della fattura ricevuta, ovvero per l anticipata emissione dell autofattura, a seguito di un errore scusabile nell individuazione del momento di ultimazione del servizio, salve le ipotesi di abuso. 129

130 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE C.M N. 16/E Adempimenti del committente nazionale (prestatore del servizio soggetto passivo UE) La C.M. 16/E/2013 precisa che dal 1 gennaio 2013 il committente nazionale deve: numerare la fattura del fornitore UE e integrarla; annotare la fattura integrata, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di ricezione della stessa, e con riferimento al mese precedente, distintamente nel registro IVA vendite, annotare la fattura integrata, distintamente, anche nel registro IVA acquisti, a partire dal mese in cui l imposta diviene esigibile e fino al termine di presentazione della dichiarazione annuale; emettere autofattura, entro il giorno 15 del terzo mese successivo a quello di effettuazione dell operazione, nel caso di mancata ricezione della fattura del fornitore comunitario entro il secondo mese successivo a quello di effettuazione dell operazione. 130

131 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE ESEMPIO 1 Alfa srl effettua un acquisto intracomunitario di beni provenienti dalla Francia riceve la fattura dal fornitore FR in data ; riceve la merce in data In tal caso: previa integrazione, la fattura deve essere registrata nel registro vendite entro il (IVA a debito nel mese di settembre); annotazione nel registro IVA acquisti entro il (termine di presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello di effettuazione dell operazione). 131

132 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE ESEMPIO 2 Beta srl effettua un acquisto intracomunitario di beni provenienti dalla Francia riceve la fattura dal fornitore FR in data ; riceve la merce in data In tal caso: previa integrazione, la fattura deve essere registrata nel registro vendite entro il (IVA a debito nel mese di ottobre); annotazione nel registro IVA acquisti entro il (termine di presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello di effettuazione dell operazione). 132

133 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE ESEMPIO 3 Gamma srl effettua un acquisto intracomunitario di beni provenienti dalla Francia non riceve la fattura dal fornitore FR in data ; riceve la merce in data In tal caso: deve essere emessa autofattura entro il ; annotazione nel registro delle fatture emesse entro il , e confluenza dell Iva a debito nella liquidazione di novembre; annotazione nel registro IVA acquisti entro il (termine di presentazione della dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello di effettuazione dell operazione). 133

134 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE C.M , n. 16/E Adempimenti del committente nazionale (prestatore del servizio soggetto passivo extra UE) In presenza di prestatore del servizio soggetto passivo extra UE, l autofattura è emessa entro il giorno 15 del mese successivo a quello di effettuazione dell operazione. L autofattura deve essere registrata nel registro delle fatture emesse, entro il termine di emissione e con riferimento al mese di effettuazione dell operazione. L autofattura deve essere altresì registrata nel registro degli acquisti, di cui all art. 25, entro il termine per l esercizio del diritto alla detrazione dell imposta. 134

135 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE NORMA AIDC 187 Prestazioni di agenzia Sono da considerarsi servizi istantanei e non a carattere periodico e continuativo. Il momento di ultimazione della prestazione va individuata in base alle regole civilistiche che presiedono al contratto di agenzia. Art c.c.: il diritto alla provvigione in capo all agente matura al momento della conclusione dell affare, e quindi a partire da tale momento sorgono gli obblighi previsti dal DPR 633/72 (emissione della fattura, integrazione, autofattura, ecc.), nei modi e nei termini visti in precedenza. 135

136 ADEMPIMENTI, OBBLIGHI DI FATTURAZIONE E MOMENTO DI EFFETTUAZIONE DELL'OPERAZIONE OMESSO REVERSE CHARGE Omessa integrazione o autofatturazione Violazione formale o sostanziale? R.M. 56/E/2009: il diritto alla detrazione spetta in ogni caso, anche dopo la decadenza del termine (prassi emanata a seguito del caso Ecotrade), ferma restando tuttavia la sanzione del 100%. Cassazione: , n : ammette la detrazione perché il costo sostenuto è stato contabilizzato; , n : nega il diritto alla detrazione. 136

137 CASI PRATICI

138 CASI PRATICI TERRITORIALITÀ SERVIZI - REGOLA GENERALE TERRITORIALITÀ SERVIZI GENERICI (ART. 7-TER) CRITERI ESEMPIO n. 1 Una società italiana esegue dei servizi di marketing a favore di soggetti passivi francesi e americani. Tali prestazioni sono soggette al seguente regime IVA: Prestatore Soggetto passivo Emissione fattura ex art. 7-ter DPR 633/72 (art. 21 co. 6- bis); Indicazione della fattura nel modello Intrastat Committente Soggetto passivo Prestatore Soggetto passivo Emissione fattura ex art. 7-ter del DPR 633/72 (art. 21 co. 6-bis) Committente Soggetto passivo Regola generale 7-ter 138

139 CASI PRATICI TERRITORIALITÀ SERVIZI - REGOLA GENERALE TERRITORIALITÀ SERVIZI GENERICI (ART. 7-TER) CRITERI ESEMPIO n. 2 Un soggetto passivo austriaco esegue dei servizi di marketing a favore di un soggetto passivo italiano. Tali prestazioni sono soggette al seguente regime IVA: Prestatore Soggetto passivo Emissione fattura senza imposta austriaca Committente Soggetto passivo Il soggetto committente italiano, ricevuta la fattura, dovrà: 1. assoggettare ad IVA in Italia la prestazione mediante integrazione della fattura ex art. 17 co. 2 DPR 633/1972; 2. presentazione del modello INTRASTAT. 139

140 CASI PRATICI TERRITORIALITÀ SERVIZI - REGOLA GENERALE TERRITORIALITÀ SERVIZI GENERICI (ART. 7-TER) CRITERI ESEMPIO n. 3 Una società australiana esegue dei servizi di marketing a favore di un soggetto passivo italiano. Tali prestazioni sono soggette al seguente regime IVA: Prestatore Committente Soggetto Soggetto passivo passivo Emissione fattura senza applicazione dell Iva Il soggetto committente italiano, ricevuta la fattura, dovrà assoggettare ad IVA in Italia la prestazione mediante emissione di un autofattura con il meccanismo del Reverse Charge ex art. 17 co. 2 DPR 633/

141 CASI PRATICI TERRITORIALITÀ SERVIZI - REGOLA GENERALE TERRITORIALITÀ SERVIZI GENERICI (ART. 7-TER) CRITERI ESEMPIO n. 4 Un soggetto passivo italiano esegue dei servizi generici a favore di un soggetto privato austriaco. Tali prestazioni sono soggette al seguente regime IVA: Prestatore Soggetto passivo Emissione fattura con applicazione dell Iva Committente Soggetto privato Il soggetto prestatore italiano, in applicazione delle regola generale di cui all art. 7-ter lett. b) procede all emissione della fattura con indicazione dell IVA rilevanza del prestatore. 141

142 CASI PRATICI SERVIZI BENI IMMOBILI ESEMPIO 1 La società Beta srl è proprietaria di un immobile a Firenze che necessita di lavori di manutenzione per i quali incarica un impresa di austriaca. Prestatore soggetto passivo AUSTRIA Committente soggetto passivo ITA IMMOBILE IN ITALIA In tal caso, la prestazione di servizi risulta essere soggetta al seguente trattamento IVA: la prestazione risulta essere territorialmente rilevante in Italia in applicazione della lett. a) art. 7-quater; ai sensi dell art. 17 DPR 633/72 il committente soggetto passivo è obbligato all assolvimento degli obblighi IVA mediante integrazione della fattura. 142

143 CASI PRATICI SERVIZI BENI IMMOBILI ESEMPIO 2 Il Sig. Marc Harris, di nazionalità inglese, è proprietario di un immobile in Italia. Per una manutenzione da eseguire sull impianto elettrico dello stesso immobile si rivolge ad un elettricista soggetto passivo d imposta in Inghilterra. Prestatore soggetto passivo GB Committente privato GB IMMOBILE IN ITALIA In tal caso, la prestazione di servizi risulta essere soggetta al seguente trattamento IVA: la prestazione risulta essere territorialmente rilevante in Italia, in quanto l immobile risulta ubicato nel territorio dello Stato. Di conseguenza, trova applicazione la lett. a) dell art. art. 7-quater; il soggetto prestatore elettricista inglese non risulta essere identificato ai fini IVA in Italia; il soggetto committente non è soggetto passivo IVA in Italia; il soggetto prestatore (GB) delle prestazioni di servizi deve nominare un rappresentante fiscale in Italia o identificarsi direttamente così da poter assolvere agli obblighi IVA. 143

144 CASI PRATICI ESEMPIO 3 SERVIZI BENI IMMOBILI Il Sig. Paolo Verdi, è proprietario di un immobile a Kitzbühel (Austria). Per una manutenzione da eseguire sull impianto elettrico dello stesso si rivolge ad un elettricista soggetto passivo d imposta in Italia: Prestatore ITA Committente privato ITA IMMOBILE IN AUSTRIA In tal caso, la prestazione di servizi risulta essere soggetta al seguente trattamento IVA: la prestazione risulta essere territorialmente non rilevante ai fini IVA in quanto immobile situato all estero; il soggetto prestatore (ITA) delle prestazioni di servizi deve nominare un rappresentante fiscale in Austria o identificarsi direttamente così da poter assolvere agli obblighi IVA. 144

145 CASI PRATICI ESEMPIO 4 SERVIZI BENI IMMOBILI Una società americana esegue il restauro di un immobile a Venezia per conto di una società svizzera, proprietaria dell immobile, ma priva di stabile organizzazione in Italia. Prestatore USA Committente soggetto passivo SVIZZERA IMMOBILE IN ITALIA In tal caso, la prestazione di servizi risulta essere soggetta al seguente trattamento IVA: la prestazione risulta essere territorialmente rilevante ai fini IVA, in quanto l immobile è situato in Italia; il soggetto committente (CH) a sua volta non è soggetto IVA in Italia, motivo per cui per poter adempiere a tutti gli obblighi previsti dal DPR 633/72, il prestatore deve procedere alla nomina di un rappresentante fiscale in Italia. 145

146 CASI PRATICI ESEMPIO 1 TRASPORTO PASSEGGERI Una società svizzera (CH) esegue trasporto di passeggeri da Milano a Palermo. Prestatore soggetto passivo CH Trasporto: MILANO PALERMO In tal caso, la prestazione di servizi risulta essere soggetta al seguente trattamento IVA: la prestazione risulta essere territorialmente rilevante in Italia in applicazione della lett. b) art. 7-quater luogo di inizio del trasporto in ITA; il soggetto prestatore deve procedere alla nomina di un rappresentante fiscale in ITA per addebitare l IVA ai passeggeri. 146

147 CASI PRATICI ESEMPIO 2 TRASPORTO PASSEGGERI Una società italiana esegue trasporto di passeggeri da Milano a Parigi. Prestatore soggetto passivo ITA Trasporto: MILANO PARIGI In tal caso, la prestazione di servizi risulta essere soggetta al seguente trattamento IVA: la prestazione risulta essere territorialmente rilevante in Italia in applicazione della lett. b) art. 7-quater per la parte di trasporto effettuata in ITALIA che sarà comunque non imponibile art. 9 co. 1 n. 1 DPR 633/72; la parte di trasporto effettuata in territorio non nazionale la stessa sarà FUORI CAMPO IVA. 147

148 CASI PRATICI ESEMPIO 3 TRASPORTO PASSEGGERI Una società italiana esegue trasporto di passeggeri da Vienna a Berlino. Prestatore soggetto passivo ITA Trasporto: VIENNA BERLINO In tal caso, la prestazione di servizi risulta essere soggetta al seguente trattamento IVA: la prestazione risulta essere FUORI CAMPO IVA in Italia. 148

149 CASI PRATICI INTERMEDIAZIONI SU BENI MOBILI ESEMPIO 1 Agente italiano esegue dei servizi di intermediazione a favore della società Beta srl. Le operazioni intermediate operazione principale risultano essere cessioni di beni nel territorio nazionale e nel territorio comunitario. Prestatore soggetto passivo ITA Operazione intermediata: Cessione interna Cessione intracomunitarie Committente soggetto passivo ITA In tal caso, la prestazione di servizi risulta essere soggetta al seguente trattamento IVA: la prestazione risulta essere territorialmente rilevante in Italia in applicazione della lett. a) art. 7-ter; l agente italiano emette fattura con IVA nazionale per entrambe le operazioni intermediate. 149

150 CASI PRATICI ESEMPIO 2 INTERMEDIAZIONI SU BENI MOBILI Agente italiano esegue dei servizi di intermediazione a favore della società Beta srl. Le operazioni intermediate operazione principale risultano essere cessioni di beni all esportazione. Prestatore soggetto passivo ITA Operazione intermediata: Cessione di beni all esportazione Committente soggetto passivo ITA In tal caso, la prestazione di servizi risulta essere soggetta al seguente trattamento IVA: la prestazione risulta essere territorialmente rilevante in Italia in applicazione della lett. a) art. 7-ter; l agente italiano emette fattura senza applicazione dell iva in regime di non imponibilità ex art. 9 co.1 n. 7 DPR 633/

151 CASI PRATICI ESEMPIO 3 INTERMEDIAZIONI SU BENI MOBILI Agente italiano esegue dei servizi di intermediazione a favore della società Beta srl. Le operazioni intermediate operazione principale risultano essere cessioni di beni esistenti all estero estero su estero Prestatore soggetto passivo ITA Operazione intermediata: Cessione di beni all estero Committente soggetto passivo ITA In tal caso, la prestazione di servizi risulta essere soggetta al seguente trattamento IVA: la prestazione risulta essere territorialmente rilevante in Italia in applicazione della lett. a) art. 7-ter; l agente italiano emette fattura senza applicazione dell IVA in regime di non imponibilità ex art. 9 co. 1 n. 7 DPR 633/

152 CASI PRATICI ESEMPIO 4 INTERMEDIAZIONI SU BENI MOBILI Agente non residente (UE o Extra UE) esegue dei servizi di intermediazione a favore della società Beta srl. Le operazioni intermediate operazione principale risultano essere cessioni di beni all interno del territorio nazionale e intracomunitario Prestatore soggetto passivo UE/EXTRA UE Operazione intermediata: Cessione interna Cessione intracomunitarie Committente soggetto passivo ITA In tal caso, la prestazione di servizi risulta essere soggetta al seguente trattamento IVA: la prestazione risulta essere territorialmente rilevante in Italia in applicazione della lett. a) art. 7-ter; il committente italiano emette autofattura/integrazione ex artt. 17 co. 2, con applicazione dell IVA nazionale + INTRA (per UE). 152

153 CASI PRATICI ESEMPIO 5 INTERMEDIAZIONI SU BENI MOBILI Agente non residente (UE o Extra UE) esegue dei servizi di intermediazione a favore della società Beta srl. Le operazioni intermediate operazione principale risultano essere cessioni di beni all esportazione. Prestatore soggetto passivo UE/EXTRA UE Operazione intermediata: Cessione di beni all estero Committente soggetto passivo ITA In tal caso, la prestazione di servizi risulta essere soggetta al seguente trattamento IVA: la prestazione risulta essere territorialmente rilevante in Italia in applicazione della lett. a) art. 7-ter; il committente italiano emette autofattura/integrazione senza applicazione dell IVA in regime di non imponibilità ex art. 9 co. 1 n. 7 DPR 633/

154 CASI PRATICI ESEMPIO 6 INTERMEDIAZIONI SU BENI MOBILI Agente non residente (UE o Extra UE) esegue dei servizi di intermediazione a favore della società Beta srl. Le operazioni intermediate operazione principale risultano essere cessioni di beni esistenti all estero estero su estero Prestatore soggetto passivo UE/EXTRA UE Operazione intermediata: Cessione di beni all estero Committente soggetto passivo ITA In tal caso, la prestazione di servizi risulta essere soggetta al seguente trattamento IVA: la prestazione risulta essere territorialmente rilevante in Italia in applicazione della lett. a) art. 7-ter; il committente italiano emette autofattura/integrazione senza applicazione dell iva in regime di non imponibilità ex art. 9 co. 1 n. 7 DPR 633/

155 CASI PRATICI ESEMPIO 7 INTERMEDIAZIONI SU BENI MOBILI Agente italiano esegue dei servizi di intermediazione a favore di soggetti passivi non residenti (UE o Extra UE). Le operazioni intermediate operazione principale risultano essere sia cessioni interne (ITA) sia di importazione sia di esportazione. Prestatore soggetto passivo ITA Committente soggetto passivo EXTRA UE o UE In tal caso, la prestazione di servizi risulta essere soggetta al seguente trattamento IVA: la prestazione risulta essere NON territorialmente rilevante in Italia in applicazione della lett. a) art. 7-ter; l agente italiano emette fattura fuori campo IVA il regime di non imponibilità ex art. 9 co. 1 n. 7 non viene considerato in quanto l operazione non è territorialmente rilevante in Italia. 155

156 IL REVERSE CHARGE E LE SANZIONI

157 SANZIONI IL GIALLO DELLA SUPREMA CORTE Complessità delle operazioni con l estero: Regola del prestatore, del committente, della localizzazione Stessi giudici + stesso giorno + stessa società + stessa fattispecie (Solo diverso periodo di imposta) = Due sentenze diverse sulla mancata autofatturazione Conclusioni estensibili all omessa integrazione della fattura estera (ovvero all ipotesi applicativa del reverse charge) 157

158 SANZIONI NEUTRALITÀ DEL TRIBUTO Le operazioni soggette ad autofattura implicano che il cliente in qualità di soggetto sul quale è traslato il debito di imposta debba emettere un documento (autofattura) da annotare nei termini di legge, nel registro delle fatture emesse e, ai fini dell esercizio della detrazione, in quello degli acquisti. Come noto, in assenza di limiti, oggettivi o soggettivi, all esercizio della detrazione, l operazione risulta fiscalmente neutrale in quanto l imposta a debito è esattamente uguale a quella a credito. 158

159 SANZIONI REVERSE OBBLIGHI Nel sistema del reverse charge (interno o internazionale), gli obblighi formali e sostanziali per l'applicazione dell'imposta sono a carico del cessionario/committente. In particolare, secondo i casi, occorrerà procedere all'integrazione con IVA della fattura emessa dal fornitore, o all'emissione - in proprio - dell'autofattura, indicando nel documento l'imposta dovuta sull'operazione effettuata. La procedura, tuttavia, si completa solo con la registrazione della fattura integrata o dell'autofattura emessa (con la dicitura «autofatturazione», dal 2013) nel registro IVA delle vendite per far emergere il debito d'imposta e contestualmente (o, comunque, al più tardi, entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al secondo periodo d'imposta successivo a quello in cui il diritto di detrazione è sorto) nel registro degli acquisti, per esercitare la detrazione del tributo. Si evidenzia così la natura di "partita di giro" dell'adempimento, perlomeno nei casi in cui il soggetto non soffre di limiti alla detrazione (da pro-rata o per effetto di disposizioni di indetraibilità oggettiva). 159

160 SANZIONI REVERSE - CONFERME DELLA NEUTRALITÀ La Corte di Giustizia, con la Sent. Ecotrade (Cause C e C-96/07) ha stabilito che la neutralità impositiva deve essere salvaguardata anche in caso di omesso reverse charge, (pur con ipotesi di sanzione proporzionata ). Giurisprudenza interna su omessa autofattura Violazione commessa è riferibile ad obbligo formale, affermato più volte dalla Cassazione (nn /2013, 8038/2013, 17588/2010 e 10819/2010). 160

161 SANZIONI COSA SUCCEDE SE OBBLIGHI NON SONO RISPETTATI? Questione pareva, quindi, essere stata definitivamente risolta dalla Corte di giustizia europea (cause C-95/07 e C-96/07), secondo la quale, nel sistema dell'inversione contabile, le violazioni (che non procurino danni all'erario) delle formalità fissate dalla normativa nazionale e degli obblighi contabili connessi non possono determinare la perdita del diritto di detrazione, ma possono essere previste sanzioni, purché proporzionate all'inadempimento. Nello specifico, nel caso esaminato dalla Corte UE, l'operatore non aveva emesso l'«autofattura», ma si era limitato ad annotare le fatture originali pervenute dai fornitori solo nel registro IVA degli acquisti, senza registrarle anche nel registro delle vendite e, pertanto, senza liquidare a debito il tributo. Ciò, tuttavia, è stato sufficiente a salvare il contribuente, evitandogli di perdere la detrazione dell'imposta, anche perché, nell'ottica della Corte di giustizia, nel reverse charge «nulla è dovuto, in linea di principio, all'erario» (punto 71 della sentenza). Crash 11 Settembre : la mancata registrazione della fattura pare ora assumere ruolo "centrale" per la Cassazione. 161

162 SANZIONI REVERSE - CONFERME DELLA NEUTRALITÀ - ADE Ad ulteriore dimostrazione del carattere esclusivamente formale della violazione, la stessa ADE (recependo proprio sentenza Ecotrade), ha escluso che l Ufficio possa negare il diritto alla detrazione solo perché scaduto il termine dell art. 19, co. 1 (RM 56/2009). Il sistema del reverse determina compensazione del tributo dovuto con credito derivante dal diritto di detrazione maturato, - per cui l infrazione non ha natura sostanziale. 162

163 SANZIONI VERIFICHE SUL REVERSE CHARGE 163

164 SANZIONI VERIFICHE SUL REVERSE CHARGE 164

165 SANZIONI REVERSE - L 11 SETTEMBRE DELLA CASSAZIONE 20771/2013 : Anno 1999 NO detrazione perché fattura estera non annotata nel registro degli acquisti 20774/2013 : Anni 2000, 2001 SI detrazione perché fattura estera contabilizzata nel Libro giornale 25035/2013 Rinvio alla Corte di Giustizia per sciogliere i dubbi 165

166 SANZIONI QUALE REGISTRAZIONE? Secondo la Sentenza dell'11 settembre scorso, il mancato integrale rispetto degli obblighi di registrazione della fattura integrata (o dell'autofattura) in entrambi i registri IVA avrebbe natura sostanziale con la conseguenza che, in caso di inadempimento, la detrazione non potrebbe comunque essere ammessa, non essendo stato assunto (con la registrazione nel registro vendite) il relativo debito d'imposta. Contrasto con lo stesso orientamento desumibile da altre pronunce della Cassazione (in particolare, 20486/2013 e 8038/2013), che, per riconoscere la detrazione, hanno dato rilievo all'annotazione della fattura nel solo registro degli acquisti. Clamorosamente, la sentenza (sempre dell'11 settembre 2013) sembra permettere, con la formula «negli appositi registri», anche la registrazione in libri contabili senza valenza agli effetti dell'iva (per esempio, nel libro giornale). 166

167 SANZIONI IL RINVIO Ord /2013 la Cassazione ha operato il rinvio alla Corte di giustizia europea. I giudici di Lussemburgo decideranno se l'omessa emissione della autofattura ha valenza sostanziale. Per erroneo approccio sostanzialistico Corte richiama la propria sent /2013: «Affinché l'iva sia detraibile, le operazioni effettuate a monte devono presentare un nesso diretto e immediato con le operazioni a valle che conferiscono un diritto a detrazione; ed il nesso diretto ed immediato può essere rilevato, nel caso dell'inversione contabile, soltanto se le rispettive operazioni siano adeguatamente registrate». Conclude quindi la Cassazione: «Nell'ipotesi in cui ricorrano i presupposti del reverse charge, soltanto il sistema delle due annotazioni consente l'assunzione del debito avente ad oggetto l'iva a monte e la successiva detrazione di questa dall'iva a valle». (segue) 167

168 SANZIONI IL RINVIO (segue) Grave errore valutativo: come dispone l'art. 19 DPR 633/72, l'imposta «a valle» non è l'imposta a debito che si genera per effetto della registrazione dell'autofattura, ma è l'imposta che sarà dovuta quando il contribuente fatturerà le successive operazioni di vendita dei beni o servizi acquistati. Una cosa è verificare il diritto alla detrazione dell'imposta sugli acquisti, che spetta nella misura in cui l'acquisto parteciperà alla generazione di operazioni a valle, altra cosa è la verifica dell'effettivo addebito dell'imposta da parte del fornitore. L'IVA a debito generata dall'autofattura è la conseguenza della sua genesi sul lato acquisti e non la ragione della sua detraibilità. Tanto è vero che se l'acquisto riguardasse beni a detraibilità limitata ex art. 19-bis-1 l'iva autofatturata non sarebbe detraibile, mentre, seguendo il ragionamento della Corte, il mero versamento a debito darebbe valenza di «afferenza integrale» dell'acquisto ad operazioni attive, legittimando la piena detrazione anche in casi di detraibilità limitata. 168

169 SANZIONI REVERSE DUBBIO? RIMEDI Registrare fattura nel registro degli acquisti In attesa dello scioglimento del rebus, la registrazione del documento ricevuto dal fornitore nel registro IVA degli acquisti può mettere al riparo dagli errori sul reverse charge. In attesa che l'intervento della Corte di giustizia, sollecitato con l'ordinanza della Cassazione 25035/2013, sciolga i dubbi in materia, in tutte le situazioni nelle quali l'operatore si trovi, nell'incertezza con riguardo all'effettiva applicabilità dell'inversione contabile (o, in merito all'obbligatorietà, o no, dell'autofattura), un comportamento prudenziale è rappresentato dalla registrazione in IVA acquisti. Questa annotazione, infatti, pacificamente e conformemente alla giurisprudenza comunitaria, consente all'amministrazione finanziaria di esercitare l'azione di controllo (con possibili ricadute positive sul fronte delle sanzioni, essendo tuttora aperta (anche) la questione dell'entità delle penalità irrogabili per violazioni al regime del reverse charge). 169

170 ISCRIZIONE AL VIES REVERSE CHARGE ERRONEO Quali sono le conseguenze in capo al soggetto italiano che abbia erroneamente considerato la fornitura di beni e/o servizi come intracomunitaria, procedendo all assoggettamento ad imposta in Italia con il meccanismo del reverse charge (es. assenza iscrizione VIES della controparte cedente)? Secondo quanto affermato nella ris. 42/E/2012 (l ipotesi trattata riguardava l acquisto di beni), avendo il soggetto italiano proceduto alla doppia annotazione della fattura nel registro delle fatture emesse e in quello degli acquisti in base al sistema del reverse charge, si sarebbe realizzata una illegittima detrazione dell IVA, sanzionabile, ai sensi dell art. 6 co. 6 DLgs. 471/97, con un importo pari all ammontare dell IVA detratta. Per ovviare a questo eccesso di tassazione (l IVA verrebbe riscossa più volte), Assonime (circ. 21/2012) suggerisce di consentire al soggetto passivo nazionale, di operare una variazione in diminuzione dell IVA a debito, a norma dell art. 26 DPR 633/72, evitando così di dover versare l imposta. Annullando, nel contempo, la relativa detrazione, non sarebbe più applicabile la sanzione per l indebita detrazione. L imposta sarebbe applicata, in definitiva, solo nel Paese del fornitore. 170

171 ISCRIZIONE AL VIES CONSEGUENZE MANCATA ISCRIZIONE ATTENZIONE! Con la sentenza C-273/11, emessa in data , la Corte di giustizia UE sembra mettere in dubbio la posizione dell Agenzia delle Entrate che nega la possibilità di effettuare operazioni intracomunitarie in mancanza della preventiva iscrizione al VIES, da parte del soggetto passivo (mette in dubbio le conclusioni della ris. 42/E/2012). Il giudice comunitario, infatti, esprimendosi in merito ad una cessione intracomunitaria, afferma, ancorché con riferimento alla cancellazione piuttosto che alla iscrizione al VIES, che: L esenzione di una cessione intracomunitaria, ai sensi dell articolo 138, paragrafo 1, della direttiva 2006/112, come modificata dalla direttiva 2010/88, non può essere negata al venditore per la sola ragione che l amministrazione tributaria di un altro Stato membro ha proceduto a una cancellazione del numero d identificazione IVA dell acquirente che, sebbene verificatasi dopo la cessione del bene, ha prodotto effetti, in modo retroattivo, a una data precedente a quest ultima. 171

172 SANZIONI LE RISPOSTE ATTESE Vi è necessità assoluta registrazione per diritto sostanziale alla detrazione? E, se sì, registrazione in qualsiasi registro? Se obblighi sostanziali non fossero violati vi è violazione punibile degli obblighi formali? Quale sanzione? Sanzione commisurata alla gravità? Principio di proporzionalità - (dal 100 al 200% non equivale a negare il diritto alla detrazione?) Legittima sanzione in assenza di tributo sostanziale? 172

173 SANZIONI UFFICI ADE - ATTUALITÀ IRREGOLARITÀ Uffici a volte sanzionano con il 3% solo quando il cedente addebita IVA ed invece operazione andava in reverse e non anche quando il cedente applica reverse e l imposta viene liquidata dal cessionario/committente; 173

174 SANZIONI OMESSA INTEGRAZIONE MA FATTURA REGISTRATA Caso 1 - Omessa integrazione e mancata registrazione Problema sanzionatorio IVA Caso 2 - Omessa integrazione, ma registrazione, ex art. 47 DL 331/93 Violazione agli obblighi di contabilità, art. 9 co. 1 DLgs. 471/97 da 1032 a 7746 Violazione art. 6,co. 2 Da 258 a 2065, per violazione obblighi di documentazione, ma irrilevanza ai fini reddituali dell omessa integrazione della fattura; Memo SOLON 174

175 SANZIONI REVERSE IL RAGIONEVOLE MERITO INTERNO CTR Lombardia n. 43/5/2013 Omessa autofatturazione = Sanzione pari al 3% Disapplicazione della sanzione piena (dal 100 al 200%) che, di fatto, nega la detrazione Favor rei, ex art. 3 co. 3 DLgs. 472/97, su anni pregressi al 2008, annualità di entrata in vigore del co. 9-bis 175

176 SANZIONI VERIFICHE SUL REVERSE CHARGE Prima di essere accolte in contabilità, le fatture vanno sottoposte ad «adeguata verifica». Per detrarre l'iva addebitata o "autoliquidata" (reverse charge), infatti, occorre disporre di una fattura regolarmente redatta, come prevede l'art. 1 DPR 100/98 (in linea con l'art lett. a), direttiva n. 2006/112). Per evitare contestazioni, pertanto, l'addetto alla registrazione (ciclo passivo), è tenuto a conoscere non solo la disciplina interna (art. 21 DPR 633/72), ma anche le disposizioni comunitarie in materia. Limitando l'analisi alle fatture emesse da fornitori di altri Stati UE - le uniche tecnicamente qualificabili come tali - è bene ricordare che l'art. 226 della direttiva individua il contenuto "minimo" obbligatorio del documento, con la conseguenza che è a tale norma che occorre riferirsi. In base a questa disposizione, è possibile differenziare i controlli distinguendoli in tre categorie. 176

177 SANZIONI VERIFICHE SUL REVERSE CHARGE Gli elementi SOGGETTIVI Un primo accertamento riguardagli elementi di tipo "soggettivo". Oltre all'anagrafica di cliente e fornitore, il documento deve riportare: il numero identificativo dell'emittente (nelle fatture estere, i dati dell'emittente sono talvolta corredati da informazioni fuorvianti, come avviene quando sono riportati i numeri identificativi di diverse sedi in altrettanti Paesi). la partita IVA del destinatario è richiesta solo - per le cessioni intracomunitarie (acquisti, nella nostra prospettiva) - e per le cessioni/prestazioni per cui il destinatario è debitore dell'imposta - la norma interna, invece, richiede sempre l identificativo del cliente comunitario, a prescindere dal tipo di operazione. I controlli nel sistema VIES consentono di verificare tali dati. 177

178 SANZIONI VERIFICHE SUL REVERSE CHARGE Gli elementi OGGETTIVI Un secondo profilo concerne gli elementi "oggettivi" della fattura. Art. 226 n. 7: il documento deve riportare, fra le altre indicazioni, quella concernente la data d'effettuazione o di ultimazione della cessione/prestazione, sempre che tale data sia diversa da quella d'emissione della fattura. La disposizione non è stata recepita nell'ordinamento interno; il che non toglie che vi si possa fare riferimento per le fatture estere. Esempio, quando occorre individuare, nei casi dubbi, il momento d'effettuazione di una prestazione di servizi "generica" resa da un prestatore comunitario. Le circ. 16/E/2013 e 35/E/2012 attribuiscono rilievo alla fatturazione del fornitore come indice dell'effettuazione del servizio. - Possibilità di procedere con l integrazione e la registrazione del documento ricevuto dal fornitore UE anche nell ipotesi in cui il servizio non fosse ancora stato ultimato: il committente non è, dunque, sanzionato per l anticipata integrazione della fattura, ovvero per l anticipata emissione dell autofattura, a seguito di un errore scusabile nell individuazione del momento di ultimazione del servizio, salve le ipotesi di abuso. 178

179 SANZIONI VERIFICHE SUL REVERSE CHARGE Le DICITURE IN FATTURA - Quanto alle indicazioni "applicative", particolare rilevanza assumono i numeri 11 e 11-bis dell'arti Per le operazioni esenti o non imponibili, infatti, occorre segnalare la pertinente norma comunitaria o nazionale, oppure fornire le informazioni che permettono di riconoscere il regime (è stata la scelta del legislatore interno). Quando il cessionario/committente è il debitore dell'imposta, invece, il fornitore deve apporre la dicitura «inversione contabile». (segue) 179

180 SANZIONI VERIFICHE SUL REVERSE CHARGE (segue) La scrupolosa osservanza di tali obblighi dovrebbe ridurre al minimo il margine d'errore. Se nella fattura emessa da un fornitore francese per una cessione di beni è indicato che l'operazione è soggetta a «inversione contabile» («autoliquidation» in francese), ciò dovrebbe significare che si tratta di un'operazione interna allo Stato italiano, per la quale il cessionario è (solo) debitore dell'imposta, e non di un acquisto intra-comunitario, tassabile in quanto tale e non per effetto di un'inversione degli obblighi. Specularmente, e salvo diverse regole applicabili nell'altro Stato membro, il cedente italiano emetterebbe fattura a norma dell'art. 21 co. 6-bis lett. a) del decreto IVA, riportando la medesima annotazione (inversione contabile) e non quella di «operazione non imponibile», riservata alle cessioni intra-ue. Una volta escluso che la dicitura indicata dal fornitore comunitario sia errata (i documenti di trasporto potrebbero provare che la merce, in realtà, proviene dalla Francia), pertanto, il cessionario nazionale dovrebbe integrare la fattura ricevuta ai sensi dell'art. 17 co. 2 secondo periodo DPR 633/72 (con le regole degli art. 46 e 47 DL 331/93). 180

181 SANZIONI VERIFICHE SUL REVERSE CHARGE 181

182 SANZIONI VERIFICHE SUL REVERSE CHARGE 182

183 SANZIONI MINIMI E REVERSE CHARGE Il reverse charge è compatibile con il regime dei contribuenti minimi di cui all art. 1 co. da 96 a 117 della L n. 244 (legge finanziaria 2008). Tali soggetti, sulle fatture emesse, non devono applicare l IVA alle operazioni effettuate e di conseguenza non possono esercitare il diritto di rivalsa di cui all art. 18 del DPR 633/72 ma devono indicare che trattasi di operazione effettuata ai sensi dell art. 1 co. 100 della L. 244/2007. Di conseguenza, i contribuenti minimi che emettono fattura soggetta al meccanismo del reverse charge agiscono correttamente se nella fattura indicano che il cessionario non deve applicare il reverse charge (trattasi di operazione interna esclusa). Nel caso in cui il contribuente minimo sia acquirente dei beni in questione, la fattura emessa nei suoi confronti senza applicazione dell imposta, in regime di reverse charge, comporta l obbligo di integrazione del documento e di versamento dell imposta entro il giorno 16 del mese successivo a quello di effettuazione dell operazione. INTRASTAT 183

184 LA RIVALSA IVA

185 ACCERTAMENTO RIVALSA IVA Rivalsa IVA se l accertamento è definitivo dopo il Con la circ n. 35, l Agenzia ha fornito importanti chiarimenti sull ambito di applicazione del co. 7 dell art. 60 del DPR 633/72, come modificato dall art. 93 del DL 1/2012 convertito. La novella legislativa dispone che il contribuente, dopo aver pagato all Erario l IVA accertata (unitamente a sanzioni e interessi), possa rivalersi nei confronti del proprio cessionario o committente; quest ultimo, dal canto suo, una volta pagata l IVA addebitagli in via di rivalsa, può esercitare il diritto alla detrazione al più tardi con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui ha corrisposto l imposta o la maggiore imposta addebitata in via di rivalsa ed alle condizioni esistenti al momento di effettuazione della originaria operazione. 185

186 ACCERTAMENTO RAGIONI RIVALSA IVA La possibilità di esercitare la rivalsa dell IVA accertata in precedenza preclusa è stata introdotta (a conclusione di specifica procedura d infrazione contro l Italia) con la finalità di ottemperare ai principi comunitari di neutralità e proporzionalità. L Agenzia interviene sulle problematiche interpretative ed operative emerse e oggetto di numerosi quesiti posti dai contribuenti. In merito all ambito di applicazione della rivalsa prevista dalla disposizione, l Amministrazione presuppone la riferibilità dell imposta accertata a specifiche operazioni e la conoscibilità del cessionario/committente (e che dunque non può trovare applicazione a seguito di accertamento induttivo), ha chiarito che la maggiore IVA possa essere addebitata anche quando è stata calcolata su una base imponibile determinata in via forfetaria; con riferimento, invece, all efficacia temporale della disposizione in esame, è stato chiarito che la novella trova applicazione dagli accertamenti divenuti definitivi successivamente al

187 ACCERTAMENTO ESERCIZIO RIVALSA IVA La rivalsa è esercitabile quando il contribuente provvede a definire l accertamento mediante: accertamento con adesione, di cui agli artt. 6 ss. DLgs n. 218; adesione ai contenuti dell invito al contraddittorio di cui ai co. 1-bis ss. dell art. 5 del DLgs. 218/97; adesione ai processi verbali di constatazione di cui all art. 5-bis del DLgs. 218/97; acquiescenza di cui all art. 15 del DLgs. 218/97; conciliazione giudiziale di cui all art. 48 del DLgs. 546/92; mediazione di cui all art. 17-bis del DLgs. 546/92; per mancata impugnazione dell atto di accertamento nei termini previsti dalla legge, ovvero, a seguito del passaggio in giudicato della sentenza, nell ipotesi di contestazione, in sede giudiziale, della pretesa dell Amministrazione finanziaria. 187

188 ACCERTAMENTO Invece, non è consentita la rivalsa: NO ESERCIZIO RIVALSA IVA dell imposta o della maggiore imposta versata a seguito di atti non divenuti definitivi; dell IVA relativa ad avvisi di accertamento o rettifica pagata in pendenza di giudizio. In caso, invece, di pagamento rateale, da parte del cedente/cessionario, dell IVA definitivamente accertata, la rivalsa può essere esercitata solo in relazione alle singole rate pagate. Laddove, poi, l IVA accertata sia assolta dal cedente/cessionario in parte mediante versamento ed in parte mediante compensazione con un credito IVA riconosciuto in sede di definizione dell accertamento, l ammontare di IVA oggetto di rivalsa sarà pari all ammontare complessivamente dovuto, comprensivo della quota di debito estinta per compensazione (e dunque non limitato al minore importo pagato a mediante F24). 188

189 ACCERTAMENTO CHIUSURA PARTITA IVA E NON RESIDENTI Il diritto di rivalsa (e il conseguente diritto alla detrazione da parte del cessionario/committente) trova inoltre applicazione anche se il soggetto accertato non risulta titolare di partita IVA negli anni accertati. In tal caso, la rivalsa dell IVA accertata viene effettuata utilizzando la partita IVA attribuitagli d ufficio dall A.F. Con riferimento, invece, all esercizio del diritto di detrazione in capo al cessionario/committente, a cui il cedente/prestatore addebita l IVA accertata (e pagata), è chiarito anche che: un soggetto non residente, non identificato ai fini IVA in Italia, a cui viene addebitata l IVA in via di rivalsa ex art. 60 co. 7 può nominare un rappresentante fiscale al fine di esercitare la detrazione anche successivamente al perfezionamento dell operazione originaria, fino al pagamento dell imposta addebitata in via di rivalsa [...] purché si tratti di adempimento cui il soggetto non residente non fosse già tenuto ; 189

190 ACCERTAMENTO RIVALSA IVA IMPORTATORE / ESPORTATORE anche l IVA all importazione liquidata in dogana a seguito della revisione dell accertamento doganale (ex artt. 78 ss. del Codice Doganale Comunitario e art. 11 del DLgs. 374/90), può essere recuperata; - in questa ipotesi il diritto alla detrazione viene esercitato direttamente dall importatore, al più tardi con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui lo stesso, debitore d imposta, ha provveduto al pagamento dell imposta, delle sanzioni e degli interessi; anche l esportatore abituale, cui sia stato contestato lo splafonamento - può esercitare il diritto alla detrazione, al più tardi con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui il medesimo ha provveduto a pagare la maggiore IVA accertata, le sanzioni e gli interessi. 190

191 ACCERTAMENTO INVERSIONE CONTABILE Laddove venga contestata la violazione del regime dell inversione contabile, che comporti in quella sede l assolvimento del tributo da parte dei contribuenti, contestualmente all accertamento del debito, deve essere riconosciuto anche il diritto alla detrazione della medesima imposta; pertanto, il contribuente non sarà tenuto a versare alcun ammontare a titolo d imposta, qualora sia riconosciuta la spettanza integrale della detrazione (la compensazione viene dunque operata direttamente in sede d accertamento). 191

192 ACCERTAMENTO RIVALSA IVA - ADEMPIMENTI L Agenzia ha, inoltre, fornito indicazioni in merito agli adempimenti da porre in essere sia in relazione all esercizio della rivalsa dell IVA pagata in sede di accertamento sia in merito all esercizio della detrazione. In relazione all addebito dell imposta, viene chiarito che il cedente dovrà emettere una fattura, o una nota di variazione in aumento di cui all art. 26 co. 1 del DPR 633/72, con le indicazioni previste dall art. 21 ovvero, a partire dall' , con i dati semplificati di cui al successivo art. 21-bis, richiamando altresì, laddove emessa/e, la/e fattura/e originaria/e, e con gli estremi identificativi dell atto di accertamento che costituisce titolo alla rivalsa. La fattura, o nota di variazione, emessa andrà poi annotata nel registro IVA di cui all art. 23 del DPR 633/72, ma solo per memoria ; infatti, l IVA recuperata a titolo di rivalsa non dovrà partecipare alla liquidazione periodica, né essere indicata in una posta a debito nella dichiarazione annuale. 192

193 ACCERTAMENTO RIVALSA IVA - ADEMPIMENTI Relativamente all esercizio del diritto alla detrazione, la C.M. 35/E precisa che l acquirente/committente deve provvedere al pagamento dell IVA quale requisito per l esercizio della detrazione, non dovendo indagare l avvenuto pagamento dell imposta da parte del cedente/prestatore che ha esercitato la rivalsa, limitandosi a dover verificare la regolarità del documento ricevuto. 193

194 ACCERTAMENTO RIVALSA IVA - ADEMPIMENTI Scheda approfondimento AIDC Milano dicembre 2013: viene evidenziato che, al di fuori di specifiche eccezioni (es. cash accounting, ex art. 167-bis, direttiva 2006/112/CE), nel sistema comunitario non è contemplato che la detrazione del soggetto che subisce la rivalsa sia condizionata alla preventiva corresponsione dell IVA al proprio dante causa, ponendo così il pagamento e la detrazione in un rapporto di causa-effetto. Poiché l art. 178 lett. a) della direttiva 2006/112/CE prevede che, per l esercizio della detrazione, è sufficiente essere in possesso di una fattura conforme ai dettami voluti dalla disciplina UE (Corte di Giustizia UE, sent , causa C-342/87, Genius Holding), non rilevando affatto, onde maturare il diritto in parola, il pagamento dell IVA al proprio creditore in rivalsa, ne deriva che subordinare la detrazione dell IVA rivalsata, da parte del cliente (cessionario/fruitore), al suo previo versamento dell imposta a favore del fornitore (cedente/prestatore accertato), costituisce un importante elemento di contrasto con la direttiva sopra richiamata in quanto l esercizio del diritto in questione viene sottoposto ad una condizione (il pagamento) incompatibile con la direttiva stessa. 194

195 ACCERTAMENTO RIVALSA IVA - ADEMPIMENTI In merito, invece, agli adempimenti per l esercizio della detrazione nell ipotesi di coincidenza tra debitore e creditore d imposta (importazione, splafonamento), l Amministrazione afferma che, sebbene l art. 60 co. 7 non preveda specifici oneri, il contribuente può predisporre un documento (al quale allegare per completezza l atto di accertamento e l attestato di versamento), da registrare ai sensi dell art. 25 del DPR 633/72, dal quale si evinca l ammontare dell imposta versata a seguito di accertamento, nonché il titolo giustificativo della detrazione d imposta (art. 60 co. 7 del DPR 633/72, estremi identificativi dell accertamento). Tale documento non andrà però annotato nel registro di cui all art. 23 del DPR 633/72 e, pertanto, non concorrerà alla determinazione dell IVA dovuta sulle operazioni attive in fase di liquidazione periodica o di dichiarazione annuale. 195

196 L ESPORTATORE ABITUALE E LA DICHIARAZIONE D INTENTO

197 L'ESPORTATORE ABITUALE E LA DICHIARAZIONE D INTENTO NORMATIVA E PRASSI DI RIFERIMENTO Art. 8 co. 1 lett. c) e art. 2 DPR 633/72; art. 1 DL 746/83; art. 2 co. 2 e art. 3 L. 28/97; art. 2 co. 4 DL 16/2012; R.M. 82/2012/E; C.M. 41/2005/E, C.M. 10/2005/E e C.M. 145/98/E. 197

198 L'ESPORTATORE ABITUALE E LA DICHIARAZIONE D INTENTO PRINCIPIO GENERALE Costituiscono esportazioni, non imponibili ai fini IVA, le cessioni beni diverse dai fabbricati e dalle aree edificabili e le prestazioni di servizi effettuate nei confronti dell esportatore abituale che si avvale della facoltà di acquistare o importare beni e servizi senza applicazione dell imposta. A tale fine, il cessionario/committente è tenuto a manifestare tale volontà al cedente/prestatore o in dogana, nel caso di importazioni prima dell effettuazione dell operazione (art. 8 co. 1 lett. c) e art. 2 DPR 633/72). 198

199 L'ESPORTATORE ABITUALE E LA DICHIARAZIONE D INTENTO ART. 8, CO. 1, LETT. C), DEL DPR 633/1972 Non si tratta di vere e esportazioni, bensì di operazioni il cui trattamento ai fini IVA è ad esse assimilato al fine di evitare che in capo agli esportatori si trovino sistematicamente in posizione creditoria rispetto al sistema IVA, in dipendenza del fatto che, svolgendo operazioni attive non imponibili, non avrebbero altro modo che il rimborso per recuperare l IVA assolta sugli acquisti. Cedente nazionale Dich.ne intento Cessionario extra UE Esportatore abituale 199

200 LA DICHIARAZIONE D INTENTO PRESUPPOSTO SOGGETTIVO Può esercitare la facoltà di acquisto senza applicazione dell IVA, nel limite del plafond, il soggetto passivo che presenta un ammontare dei corrispettivi delle operazioni attive con l estero (cessioni all esportazioni ed assimilate, ed operazioni intracomunitarie) registrate nell anno precedente superiore al 10% del volume d affari (art. 20 DPR 633/72), senza considerare quelle di cui al successivo art. 21 co. 6-bis, del Decreto IVA, ovvero le fattispecie non rilevanti territorialmente in Italia. 200

201 L'ESPORTATORE ABITUALE STATUS Acquisiscono lo status di esportatore abituale (quindi il diritto ad acquistare in sospensione di imposta) i soggetti indicati nello schema seguente: Anno precedente Plafond fisso 12 mesi precedenti Plafond mobile registrano esportazioni operazioni ad esse assimilate > 10% Del proprio volume d affari rettificato 201

202 L'ESPORTATORE ABITUALE OPERAZIONI RILEVANTI PER LA COSTITUZIONE DEL PLAFOND Esportazioni dirette e triangolari art. 8 lett. a) Esportazioni a cura del cessionario non residente art. 8 lett. b) Cessioni assimilate alle esportazioni (ad esempio: cessioni di navi aeromobili, dotazioni di bordo etc.), se effettuate da soggetti per cui costituiscono l oggetto principale dell attività art. 8-bis co. 1 Servizi internazionali o connessi agli scambi internazionali (ad esempio: spedizioni, trasporti, carico, scarico, stivaggio etc. di beni destinati all esportazione) se effettuate da soggetti per cui costituiscono per cui costituiscono l oggetto principale dell attività art. 9 co. 1 Operazioni con lo Stato della Città del Vaticano e della Repubblica di San Marino Cessioni di beni a sedi diplomatiche, consolari, comandi militari di altri Stati, etc. art. 71 art. 72 Cessioni intracomunitarie dirette art.41 DL 331/93 202

203 L'ESPORTATORE ABITUALE OPERAZIONI RILEVANTI PER LA COSTITUZIONE DEL PLAFOND Cessioni triangolari comunitarie art. 58 DL 331/93 Servizi intracomunitari Cessioni di beni prelevati da un deposito IVA con trasporto in un altro paese UE Cessioni di beni prelevati da un deposito IVA con trasporto fuori dal territorio comunitario art. 40 co. 4-bis, 5, 6 e 7 DL 331/93 art. 50-bis lett. f) DL 331/93 art. 50-bis lett. g) DL 331/93 Margini non imponibili di esportazioni di beni usati o soggetti al regime del margine art. 37 DL 41/1995 ABROGATI DAL

204 L'ESPORTATORE ABITUALE OPERAZIONI NON RILEVANTI PER IL PLAFOND Cessioni ad esportatori abituali dietro dichiarazione d intento art. 8 co. 1, lett. c) Cessioni a viaggiatori residenti fuori dalla comunità europea Cessione di beni in transito o depositati in luoghi soggetti a vigilanza doganale Cessioni di beni nei depositi fiscali autorizzati, se la successiva estrazione non costituisce esportazione o cessione comunitaria art. 38-quater art. 7 co. 2 art. 50-bis DL 331/93 Cessione ad organismi dello Stato per cooperazione DM 379/88 Servizi delle agenzie di viaggio, per i viaggi fuori dalla Comunità Europea Margine negativo dei corrispettivi rientranti nel regime dei beni usati art. 74-ter co. 6 DPR 633/72 DL 41/95 204

205 L'ESPORTATORE ABITUALE VOLUME D AFFARI RETTIFICATO Anno precedente OPERAZIONI RILEVANTI che devono essere considerate QUELLE REGISTRATE Plafond fisso 12 mesi precedenti Il limite del 10% va confrontato con Volume affari RETTIFICATO = VOLUME D AFFARI MENO: Plafond mobile cessione beni in transito cessione beni depositati in luoghi soggetti a vigilanza doganale 205

206 L'ESPORTATORE ABITUALE E IL PLAFOND QUADRO VE RIGHI VE30-VE32 Questa sezione del quadro VE accoglie tutte le operazioni non imponibili, ed in particolare: VE30: operazioni che maturano lo status di esportatore abituale (> 10% del volume d affari); VE31: forniture all esportatore abituale (art. 8 co. 1 lett. c); VE32: altre operazioni non imponibili (che non maturano plafond), come ad esempio le cessioni ai viaggiatori extraue ex art. 38-quater del DPR 633/