Anno 2013 N. RF154. La Nuova Redazione Fiscale

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1 Anno 2013 N. RF154 ODCEC VASTO La Nuova Redazione Fiscale Pag. 1 / 7 OGGETTO STUDI DI SETTORE - SANZIONI E RAVVEDIMENTO IN CASO DI VIOLAZIONI PROVV. ENTRATE 40550/2013; CM 30/2012; CM 8/2012; CM 31/ ART. 2, RIFERIMENTI DPR 195/99; ART. 39, DPR 600/73; DLGS 471/97 CIRCOLARE DEL 09/07/2013 Sintesi: si riepiloga il trattamento sanzionatorio applicabile alle violazioni connesse agli obblighi derivanti dagli studi di settore, con particolare riferimento agli adempimenti dovuti in sede di adeguamento e di presentazione della comunicazione dei dati. Come noto, il DL 98/2011 ha inasprito le sanzioni connesse agli obblighi dichiarativi derivanti dall'assoggettamento agli studi di settore; in particolare, ai fini sanzionatori, rilevano: l'omessa presentazione del modello di comunicazione dei dati relativi agli studi di settore l'invio dello studio di settore con dati omessi e/o errati, oppure con l indicazione di cause di esclusione/inapplicabilità non sussistenti. Inoltre, è prevista la possibilità di un accertamento induttivo qualora venga omesso il modello di comunicazione e siano commessi determinati errori nella compilazione stesso. OMESSA PRESENTAZIONE DEL MODELLO STUDI DI SETTORE In caso di omessa presentazione della comunicazione dei dati rilevanti ai fini degli studi di settore è prevista l applicazione, al ricorrere di determinate condizioni: di una sanzione fissa nella misura di ,00 delle sanzioni per infedele dichiarazione, incrementate del 50%, in caso di accertamento SANZIONE FISSA Qualora il contribuente omette di presentare il modello studi di settore viene applicata una sanzione pari ad ,00 (misura massima prevista dall'art. 8 DLgs. 471/97) a condizione che: la presentazione della comunicazione sia dovuta il contribuente non vi abbia provveduto anche a seguito di invito da parte dall'agenzia Nota: la sanzione può essere comminata nei casi in cui, a seguito della rideterminazione del reddito in sede di accertamento (CM 8/2012): - emergano maggiori ricavi o compensi a carico del contribuente (ipotesi in cui tale sanzione potrebbe cumularsi con quella maggiorata del 50% per infedele dichiarazione) - non emerga un maggior reddito rispetto a quello dichiarato dal contribuente in Unico. SANZIONE PER DICHIARAZIONE INFEDELE MAGGIORATA DEL 50% In caso di accertamento effettuato sulla base degli studi di settore, la sanzione (dal 100% al 200% della maggiore imposta), prevista per l'ipotesi di dichiarazione infedele ai fini delle imposte sui redditi, IVA e IRAP, è elevata del 50% qualora venga omessa la presentazione del modello di comunicazione dati degli studi di settore. In tal caso, quindi, la sanzione irrogabile va dal 150 al 300% delle maggiori imposte evase.

2 Redazione Fiscale Info Fisco 154/2013 Pag. 2 / 7 Pertanto, detta disposizione: È APPLICABILE NON È APPLICABILE purché: la presentazione della comunicazione sia dovuta il contribuente non abbia provveduto alla presentazione del modello con una dichiarazione integrativa, anche a seguito di apposito invito da parte dall'agenzia formulato sulla base dei dati dallo stesso contribuente esposti nella dichiarazione annuale se quanto accertato a seguito della corretta applicazione degli studi di settore, risulti non superiori al 10% dell'importo dichiarato. Il sig. Rossi ha presentato Unico 2013 senza allegare il modello relativo agli studi di settore (anche se dovuto). L'ufficio sottopone ad accertamento la posizione: a seguito dell'applicazione dello studio, risultano maggiori ricavi presunti rispetto a quelli dichiarati. Esempio Periodo d imposta 2012 Ricavi dichiarati Costi Reddito d impresa Rideterminazione ricavi a seguito di controllo Ricavi ( ) Costi Maggior reddito d impresa accertato ( ) Posto che - a seguito dell'applicazione degli studi risulta un maggior reddito ( ) - superiore al 10% di quello dichiarato ( ) l'ufficio può procedere all'irrogazione della sanzione per infedele dichiarazione applicando l'incremento del 50%, oltre alla sanzione in misura fissa. DICHIARAZIONE REDDITI OMESSA: gli aspetti sanzionatori in esame presuppongono che il contribuente abbia provveduto alla presentazione del modello Unico; qualora tale modello non sia presentato, l'omessa allegazione del modello studi di settore non viene specificamente sanzionata poiché la norma richiama solo la sanzione per dichiarazione infedele e non quella per omessa dichiarazione; in tal caso, si applica la sanzione amministrativa dal 120% al 240% dell'ammontare dell'imposta dovuta. INVITO A PRESENTARE LA COMUNICAZIONE In caso di omessa presentazione del modello relativo gli studi di settore, l'agenzia può inviare specifici inviti ad adempiere gli obblighi dichiarativi ai contribuenti potenzialmente interessati. Sul punto, la CM 8/2012 ha precisato che tali inviti: si basano esclusivamente sui dati indicati in dichiarazione e, quindi, non sulle risultanze dei controlli effettuati non sono obbligatori non hanno effetti preclusivi sulla "possibilità di sanare il comportamento omissivo ai fini dell'applicazione delle sanzioni incrementate in argomento", ovvero non precludono al contribuente la possibilità di utilizzare l'istituto del ravvedimento operoso.

3 Redazione Fiscale Info Fisco 154/2013 Pag. 3 / 7 Nota: con il provvedimento delle Entrate 40550/2013 viene disposto che, a partire dal periodo d'imposta 2012, l'invito sarà inoltrato utilizzando la ricevuta telematica di avvenuta presentazione della dichiarazione dei redditi, anziché tramite il servizio postale; in tal modo dovrebbe essere scongiurato il rischio (avanzato in dottrina) che l invito possa essere inviato soltanto ad alcuni contribuenti. DICHIARAZIONE INTEGRATIVA E RAVVEDIMENTO Come precisato dalla CM 8/2012 è possibile sanare l'omessa presentazione del modello studi di settore, anche a seguito dello specifico invito da parte delle Entrate. In tal caso, viene meno l applicazione delle sanzioni su indicate (ovvero, quella in misura fissa pari a e quella maggiorata del 50% per infedele dichiarazione). Tuttavia, per sanare la suddetta violazione occorre: presentare una dichiarazione integrativa di Unico allegando alla stessa il modello studi di settore precedentemente omesso. RAVVEDIMENTO OPEROSO Qualora l integrativa completa degli studi di settore venga presentata: entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all'anno nel corso del quale è stata commessa la violazione, è possibile beneficiare del ravvedimento operoso versando: una sanzione ridotta pari ad. 32,00 (1/8 di. 258,00) mediante F24 utilizzando il codice tributo "8911 oltre i termini previsti per beneficiare del ravvedimento, ma prima dell'inizio di attività di controllo da parte dell Amministrazione finanziaria, il contribuente è soggetto all' applicazione delle sanzioni ordinariamente previste per la specifica violazione commessa. DEFINIZIONE AGEVOLATA: resta fermo che le sanzioni irrogabili nella misura ordinaria possono essere definite in via agevolata, con riduzione ad 1/3 (ex art. 16 c. 3 DLgs. 472/97). Pertanto, qualora non sia più possibile beneficiare del ravvedimento operoso, la presentazione del modello è comunque opportuna in quanto: inibisce l'irrogazione della sanzione fissa e l'elevazione del 50% delle sanzioni da infedele dichiarazione, in cui di accertamento esclude il contribuente dall'eventualità di essere sottoposto ad accertamento induttivo. DICHIARAZIONE INFEDELE AI FINI DEGLI STUDI DI SETTORE La sanzione per infedele dichiarazione (dal 100% al 200% della maggiore imposta accertata) ai fini delle imposte dirette, IVA e IRAP è incrementata del 10% in caso di: omessa/irregolare indicazione dei dati rilevanti ai fini dell'applicazione degli studi di settore indicazione di cause di esclusione o di inapplicabilità degli studi non sussistenti. Pertanto, la disposizione si applica a condizione che: il maggior reddito d'impresa o di lavoro autonomo la maggiore imposta o la minore imposta detraibile o rimborsabile (per IVA) la maggiore base imponibile (per IRAP) accertati a seguito della corretta applicazione degli studi risulti > 10% di quanto dichiarato (in tal caso, si applica la sanzione tra il 110% e il 220% della maggiore imposta dovuta )

4 Redazione Fiscale Info Fisco 154/2013 Pag. 4 / 7 OMESSA DICHIARAZIONE PER CAUSE DI ESCLUSIONE/INAPPLICABILITÀ INSUSSISTENTI Ove venga indicata una causa di esclusione o inapplicabilità insussistente con conseguente omessa presentazione degli studi, ai fini del trattamento sanzionatorio, l'ufficio (CM 31/2007): verifica i presupposti per l'applicazione della sanzione maggiorata del 10%; in particolare, lo stesso richiede al contribuente le informazioni necessarie alla compilazione del modello e procede all'applicazione dello studio sulla base del calcolo di Gerico. commina la sanzione per omessa presentazione del modello (pari a.2.065,00). DUBBI: in considerazione delle modifiche apportate dal DL 98/2011, non è chiaro se, nella fattispecie, trovi applicazione la sanzione per infedele dichiarazione maggiorata del 50% (rileva l'omessa allegazione del modello studi), oppure quella incrementata del solo 10% (rileva l'insussistenza della causa di esclusione/inapplicabilità); sul punto, si attendono chiarimenti da parte delle Entrate. DICHIARAZIONE INTEGRATIVA E RAVVEDIMENTO Anche in tal caso, è possibile sanare l'errore o l'omissione commessi nella comunicazione dei dati relativi agli studi di settore mediante un'apposita dichiarazione integrativa. In particolare, se ciò avviene entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa l'anno nel corso del quale è stata commessa la violazione, si ritiene sia possibile beneficiare del ravvedimento operoso; conseguentemente: il contribuente, oltre ad inviare l integrativa allegando il modello studi corretto, dovrebbe versare la sanzione ridotta pari ad. 32,00 (1/8 di. 258,00) l'agenzia non potrebbe irrogare la sanzione per infedele dichiarazione maggiorata del 10%. Nota: analogamente all'ipotesi di omesso invio del modello, anche in tal caso il contribuente potrebbe avere interesse ad inviare il modello debitamente compilato anche oltre il termine per fruire del ravvedimento operoso, posto che in tal modo sarebbe inibita la maggiorazione del 10% ed il contribuente sarebbe escluso dall'accertamento induttivo, in presenza delle condizioni necessarie. Tuttavia, potrebbe accadere che il contribuente, per errore, abbia compilato il modello in modo da cagionare una situazione di non congruità. In tal caso, dovrebbe essere possibile presentare una dichiarazione rettificativa a favore (art. 2 co. 8-bis del DPR 322/98) entro il termine per l'invio della dichiarazione relativa all'anno successivo. Qualora il predetto termine sia decorso, il contribuente può presentare istanza di rimborso delle somme indebitamente pagate per l'adeguamento (ivi inclusa l'eventuale maggiorazione del 3%). Nota: laddove il contribuente non abbia sanato la posizione con la dichiarazione integrativa e/o la domanda di rimborso, dovrebbe essere possibile far presente la situazione in sede di contenziosa, emendando nel corso del processo la dichiarazione (Cassazione sent.n.5399/2012).

5 Redazione Fiscale Info Fisco 154/2013 Pag. 5 / 7 ACCERTAMENTO INDUTTIVO PER IRREGOLARITÀ NEGLI STUDI DI SETTORE Come noto, l Amministrazione finanziaria può procedere ad accertamento induttivo in caso di: omessa presentazione del modello studi di settore indicazione di cause di esclusione o di inapplicabilità degli studi di settore non sussistenti infedele compilazione del modello che comporti una differenza superiore al 15%, o comunque a tra i ricavi o compensi stimati applicando gli studi di settore sulla base dei dati corretti e quelli stimati sulla base dei dati indicati in dichiarazione E possibile procedere ad accertamento induttivo in caso di: TIPOLOGIE Riferim. DECORRENZA omessa o infedele indicazione dei dati previsti nei modelli relativi agli studi di settore indicazione cause inapplicabilità/esclusione dagli studi di settore insussistenti. Condizione per procedere all accertamento induttivo è che siano irrogabili le sanzioni di cui all art. 1 del DLgs.471/97 (ovvero, sanzione per infedele dichiarazione maggiorata del 10%) omessa presentazione del modello studi di settore indicazione di cause di esclusione o di inapplicabilità degli studi di settore non sussistenti infedele compilazione del modello che comporti una differenza superiore al 15%, o comunque a tra i ricavi o compensi stimati applicando gli studi di settore sulla base dei dati corretti e quelli stimati sulla base dei dati indicati in dichiarazione Art. 23, DL 98/2011 Art. 8, DL 16/2012 (in vigore) Per atti notificati Ante 02/03/2012 Per atti notificati Post 02/03/2012 Nota: la possibilità di effettuare tale accertamento per violazioni connesse agli obblighi relativi agli studi di settore è stato considerato dalla dottrina come una sorta di "sanzione impropria". SOGGETTI ESCLUSI: in ogni caso, non possono essere sottoposti ad accertamento induttivo i soggetti esclusi dagli studi anche se eventualmente obbligati alla sola presentazione del modello (CM 41/2011); per il periodo 2012, si tratta dei soggetti: che hanno dichiarato ricavi/compensi di ammontare > ,00 e inferiore a che rientrano in una delle cause di esclusione previste nelle ipotesi di: cessazione dell attività; liquidazione ordinaria; non normale svolgimento dell attività, ad eccezione delle ipotesi di liquidazione coatta amministrativa o fallimentare che determinano il reddito con criteri forfetari che risultano società cooperative a mutualità prevalente di cui all art c.c. che redigono il bilancio in base ai principi contabili internazionali che esercitano in maniera prevalente l attività contraddistinta dal codice Attività dei consorzi di garanzia collettiva fidi e dal codice Attività di Bancoposta esercenti attività d impresa, cui si applicano gli studi di settore, per il periodo d imposta in cui cessa di avere applicazione il regime dei contribuenti minimi (dal 2012, regime di vantaggio per l imprenditoria giovanile e i lavoratori in mobilità) che esercitano in maniera prevalente l attività di affitto d aziende - codice attività

6 Redazione Fiscale Info Fisco 154/2013 Pag. 6 / 7 MOTIVAZIONE DELL'AVVISO DI ACCERTAMENTO L'ufficio che intenda procedere con l accertamento induttivo nei confronti del contribuente inadempiente agli obblighi dichiarativi ai fini degli studi di settore dovrebbe motivare l'avviso di accertamento, indicandone i relativi presupposti costitutivi. A tal fine, l'ufficio dovrà indicare: che si tratta di contribuente soggetto agli studi con obbligo di compilazione del modello la tipologia di violazione riscontrata, quale: omessa presentazione del modello causa di esclusione o di inapplicabilità insussistente e relative ragioni errori/omissioni che hanno determinato la dichiarazione infedele Nota: la carenza di tali argomentazioni potrebbe essere fatta valere quale vizio di motivazione. DICHIARAZIONE INTEGRATIVA E RAVVEDIMENTO La norma in esame non trova applicazione laddove il contribuente spontaneamente, o a seguito di apposito invito: presenti la dichiarazione omessa ovvero comunichi correttamente i dati rilevanti per gli studi di settore (CM 30/2012). A tal fine, sempreché la violazione non sia stata già constatata e comunque non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento, occorre presentare una dichiarazione integrativa ; se ciò avviene: entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa all'anno nel corso del quale è stata commessa la violazione, le sanzioni sono ravvedibili (art. 13,DLgs. 472/97) oltre il predetto termine, non è più possibile usufruire del ravvedimento operoso; Nota: se l integrativa viene presentata dopo l inizio dei controlli, l ufficio può procedere ad accertamento induttivo, in quanto al momento dell attivazione dei controlli il contribuente non aveva presentato il modello studi. ADEGUAMENTO IN DICHIARAZIONE Come di consueto, anche se in caso di adeguamento agli studi non è prevista l applicazione di sanzioni e interessi, l art. 2 del DPR 195/1999 prevede, al fine di accedere all adeguamento in dichiarazione, l applicazione di una maggiorazione del 3% qualora: lo studio di settore non sia né nuovo né revisionato (sia almeno al 2 anno di applicazione); lo scostamento tra ricavi/compensi risultanti dalla contabilità e ricavi/compensi risultanti da GE.RI.CO. sia superiore al 10%. Nota: tale maggiorazione non è dovuta se: - la differenza tra ricavi/compensi derivanti dagli studi e quelli annotati nelle scritture contabili - è < 10% dei ricavi o compensi annotati nelle scritture contabili.

7 Redazione Fiscale Info Fisco 154/2013 Pag. 7 / 7 OMESSO VERSAMENTO DELLA MAGGIORAZIONE DEL 3% Qualora sia dovuta la maggiorazione del 3%, il suo mancato versamento non costituisce un inadempimento sanzionabile in quanto inibisce gli effetti dello stesso adeguamento. Pertanto, se il contribuente si adegua: effettuando tutti gli adempimenti necessari (indicazione dei maggiori ricavi/compensi, ecc.) ma omette di versare la maggiorazione: non si configura un omesso versamento di imposte non risultando operativa la causa di non punibilità, l'agenzia potrebbe irrogare le ordinarie sanzioni in materia di fatturazione/contabilizzazione. Nota: in attesa di una conferma ufficiale da parte delle Entrate si ritiene che: - l omesso versamento della maggiorazione non sia sanabile mediante ravvedimento - l'agenzia non dovrebbe poter emettere atti impositivi richiedendo detta maggiorazione. OMESSO VERSAMENTO DELLE MAGGIORI IMPOSTE DOVUTE In caso di mancato e/o tardivo versamento delle imposte risultanti dall'adeguamento agli studi il contribuente è soggetto alla sanzione ordinaria del 30%. Tuttavia, al fine di sanare la violazione, lo stesso può ricorrere all istituto del ravvedimento operoso. SANZIONI E RAVVEDIMENTO PER STUDI DI SETTORE TABELLA RIEPILOGATIVA FATTISPECIE SANZIONE RAVVEDIMENTO OMESSO INVIO MODELLO STUDI DI SETTORE INVIO MODELLO STUDI CON DATI INCOMPLETI E/O INESATTI ACCERTAMENTO DA STUDI DI SETTORE MANCATO VERSAMENTO IMPOSTA DA ADEGUAMENTO sanzione fissa parti ad.2.065,00 sanzione da infedele dichiarazione + 50% Nota: la maggiorazione non opera se la maggiore imposta accertata/minore imposta detraibile o rimborsabile non eccede il 10% di quella dichiarata sanzione da infedele dichiarazione + 10% Nota: la maggiorazione non opera se la maggiore imposta accertata/minore imposta detraibile o rimborsabile non eccede il 10% di quella dichiarata sanzione ridotta pari a 32,00 (1/8 di. 258,00) sanzione ridotta pari a 32,00 (1/8 di. 258,00) dal 100% al 200% della maggiore imposta 30% del tributo non versato o pagato tardivamente sanzioni ridotte a 1/10 o 1/8 del minimo