10 Lezione: Immobili, impianti e macchinari

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1 CORSO DI FORMAZIONE PER L ABILITAZIONE ALL'ESERCIZIO DELLA PROFESSIONE DEI DOTTORI COMMERCIALISTI E DEGLI ESPERTI CONTABILI 10 Lezione: Immobili, impianti e macchinari

2 Agenda 1. Ambito di applicazione 2. Condizioni per la rilevazione delle immobilizzazioni materiali 3. La valutazione iniziale 4. Il modello del costo storico 5. Il revaluation model 2

3 Ambito di applicazione (1) o Immobili, impianti, e macchinari posseduti dall impresa: n n n per essere utilizzati nella produzione o nella distribuzione di beni e servizi; per affittarli ad altri; per scopi amministrativi. o Lo IAS 16 si applica a tutti i beni strumentali utilizzati per più di un esercizio 3

4 Ambito di applicazione (2) o Caratteristiche: ü tangibilità (beni materiali); ü ü destinazione ( beni impiegati per lo svolgimento di attività tipiche o di supporto); durata di utilizzo (superiore ad un esercizio amministrativo). 4

5 Ambito di applicazione (3) o Casi di esclusione: 1. beni destinati alla vendita (IAS 18 Ricavi) 2. beni strumentali posseduti per la vendita (IFRS 5 Attività non correnti possedute per la vendita e attività operative cessate) 3. attività biologiche (IAS 41); 4. diritti minerari, petrolio, gas naturali, e simili risorse naturali non rinnovabili (IFRS 6); 5. investimenti immobiliari (IAS 40). 5

6 Ambito di applicazione (4) Si considerano investimenti immobiliari (IAS 40) gli immobili posseduti al fine di: Concederli in locazione a terzi; Trarre un apprezzamento a lungo termine del capitale investito. IAS 40 relazione IAS 16 se l entità valuta gli investimenti immobiliari al costo (e non al fair value), è obbligata a valutare tutti i suoi beni strumentali con il criterio del costo. 6

7 Condizioni per l iscrizione (1) o Un attività materiale è rilevata nello stato patrimoniale se: n è probabile che l attività generi futuri benefici economici; n il costo sostenuto per acquisire l attività può essere determinato in modo attendibile. 7

8 Condizione per l iscrizione (2) Benefici economici (framework paragrafo 53) Il beneficio economico futuro derivante da un attività si identifica con il potenziale contributo, diretto o indiretto, fornito dall attività stessa all impresa per l ottenimento di flussi finanziari o mezzi equivalenti. FLUSSI FINANZIARI IN ENTRATA > FLUSSI FINANZIARI IN USCITA 8

9 Valutazione iniziale (1) o Il valore iniziale deve essere sempre rilevato al costo, considerando le diverse modalità di acquisizione dell immobilizzazione: a) acquisto da terze economie; b) costruzioni in economia; c) permuta; d) apporto congiunto o disgiunto da parte dei soci. 9

10 Valutazione iniziale (2) o Gli elementi di costo da capitalizzare comprendono: 1. il prezzo di acquisto (inclusi dazi all importazione, tasse non recuperabili e dedotti abbuoni e sconti commerciali); 2. i costi necessari per rendere il bene disponibile all uso; 3. i costi di smantellamento, rimozione del bene e di bonifica 10

11 Valutazione iniziale (3) Acquisto da terzi + costo di acquisto - prezzo al netto di sconti commerciali attivi - imposte e tasse non recuperabili + costi necessari per rendere il bene disponibile all uso + costi di smantellamento - costi diretti speciali (e.g. provvigioni passive, costi di trasporto, costi di installazione/montaggio, costi di collaudo, spese di omologazione, parcelle professionali). si rilevano in base allo IAS 37, dunque se a fronte di obbligazioni già in essere o comunque probabili + oneri finanziari da capitalizzare o rilevare secondo il metodo dell interesse effettivo. +/- utili perdite su contratti di copertura = valore di prima iscrizione si rilevano su acquisti in valuta estera 11

12 Valutazione iniziale (4) I costi di smantellamento, rimozione del bene e di bonifica possono essere imputati a maggior valore del bene se sussistono le seguenti condizioni: a) previsioni di uno obbligo di smantellamento, rimozione e bonifica; b) obbligo da cui deriva il sostenimento di un costo; c) costo determinabile in modo attendibile; d) costi legati all installazione del bene e non al suo utilizzo. 12

13 Valutazione iniziale (5) Per gli acquisti con pagamento differito gli interessi impliciti devono essere scorporati dal prezzo corrisposto, considerando l equivalente prezzo per contanti alla data di rilevazione. Prezzo equivalente per contanti Interessi passivi Rilevazione iniziale Pagamento differito oltre le normali condizioni di credito 13

14 Esempio 8 Un azienda acquista un macchinario al prezzo di IVA 20%. Il prezzo comprende interessi passivi pari a dovuti alla dilazione del pagamento in 24 mesi. Il macchinario deve essere contabilizzato per un valore pari a ( ). Diversi Macchinari a Debiti v/fornitori Iva nostro credito Interessi passivi 14

15 Valutazione iniziale (6) IAS 23 oneri finanziari Prevede la capitalizzazione degli interessi passivi relativi ai cespiti che richiedono un rilevante periodo di tempo prima di essere pronti per l uso. 1. Gli oneri finanziari da capitalizzare includono: a) quelli direttamente attribuibili al bene è finanziamenti di scopo b) Quelli di tipo generico. 15

16 Valutazione iniziale (7) Lo IAS 23 condiziona la capitalizzazione degli oneri finanziari alla: a) probabilità che tali oneri comportino benefici economici futuri per l impresa; tale probabilità è legata alla capacità del bene di generare ricavi in misura superiore agli oneri finanziari sostenuti per l acquisizione del bene medesimo; b) possibilità di determinare l importo in modo attendibile. 16

17 Valutazione iniziale (8) o vanno esclusi: 1. i costi di apertura di un nuovo impianto; 2. i costi per l introduzione di un nuovo prodotto; 3. i costi di gestione di un attività in una nuova sede o con nuovi clienti; 4. le spese generali ed amministrative. 17

18 Esempio 1 Un impresa acquista un macchinario del valore di IVA del 20% indetraibile. Per il montaggio si sostengono costi per Poiché per l installazione vengono impiegati materiali pericolosi, per legge la sua rimozione deve essere affidata ad imprese specializzate. Si ritiene che il costo di rimozione ammonti a IVA 20%. In occasione della messa in uso del macchinario l impresa organizza una cerimonia di inaugurazione che comporta il sostenimento di costi per Si determini il costo del macchinario da iscrivere nell attivo dello stato patrimoniale. 18

19 Esempio 1: segue Prezzo di acquisto = Iva 20% = Macchinari a Debiti v/fornitori Costi necessari per rendere il bene disponibile all uso Macchinari Costi di rimozione Diversi Macchinari Iva nostro credito a Debiti v/fornitori a Fondo accan.to per rimozione

20 Esempio 1: segue Costi per inaugurazione impianto Costi a Debiti v/fornitori Prezzo d acquisto Costi di montaggio Costi di rimozione Valore da iscrivere nello stato patrimoniale

21 Costi successivi (1) o costi sostenuti dopo che il bene è già disponibile per l uso a) vanno spesati a CE se non incrementano il valore del bene: è manutenzione ordinaria, verifiche, sostituzioni, è perdite operative iniziali; è costi di ricollocamento e di riorganizzazione dell azienda è costi sostenuti nel periodo intercorrente tra il momento in cui il bene è in grado di funzionare e il momento in cui entra effettivamente in funzione; 21

22 Costi successivi (2) Esempio: spese di mantenimento in temperatura di un impianto pronto per l uso ma non ancora entrato in funzione o costi sostenuti dopo che il bene è già disponibile per l uso b) i costi che incrementano il valore del bene vanno invece capitalizzati è manutenzione straordinaria, trasformazioni, ammodernamenti. 22

23 Component approach (1) Rappresenta una parte del bene strumentale avente un costo rilevante rispetto al costo del bene. VALUTAZIONE SEPARATA 23

24 Component approach (2) Lo IAS 16 para. 43 prevede che, se un immobilizzazione materiale è composta da più elementi il cui valore analitico è rilevante rispetto a quello complessivo del bene e la cui vita economica è sensibilmente dissimile, ognuno degli elementi sia rilevato e ammortizzato in maniera distinta. 24

25 Esempio 2 Un azienda acquista: un aeromobile del valore di e con vita utile pari a 40 anni; un motore per l aeromobile del valore di e avente una vita utile di 5 anni. L azienda contabilizza ed ammortizza separatamente il costo del motore e della restante parte dell aeromobile. 25

26 Esempio 2 (segue) Aeromobile ESERCIZIO QUOTA DI AMMORTAMENTO FONDO AMMORTAMENTO VALORE CONTABILE

27 Esempio 2 (segue) Motore ESERCIZIO QUOTA DI AMMORTAMENTO FONDO AMMORTAMENTO VALORE CONTABILE Al termine del 5 anno, l azienda acquista un nuovo motore, che viene iscritto come attività in stato patrimoniale. Il nuovo motore viene contabilizzato e ammortizzato separatamente rispetto all aeromobile. 27

28 Valutazioni successive o Dopo l iscrizione iniziale al costo lo IAS 16 prevede due modelli alternativi di valutazione: a) il costo storico; b) il fair value è costo storico rideterminato o o L opzione si applica per categorie omogenee di beni La rideterminazione può avvenire in qualsiasi momento è si può applicare in sede di redazione del primo bilancio 28

29 Il modello del costo storico (1) o Il valore contabile iniziale viene progressivamente: a) incrementato dei costi successivi; b) ridotto in ragione dei relativi ammortamenti; c) ridotto in ragione delle perdite durevoli di valore. 29

30 Il modello del costo storico (2) o Le nozioni di ammortamento, valore da ammortizzare, vita utile e criteri di ammortamento sono simili a quelli previsti dall OIC L ammortamento è la ripartizione sistematica del costo del bene durante la sua vita utile. 2. Il valore da ammortizzare è al netto del presumibile valore residuo di realizzo. 3. La vita utile si valuta in base all obsolescenza economica e tecnica del bene. 30

31 Il modello del costo storico (3) 4. L ammortamento deve essere congetturato in base ad un criterio sistematico costante nel tempo (quote costanti; quote proporzionali ai valori residui, quote basate sull utilizzo atteso). 5. Il processo di ammortamento ha inizio quando l attività è disponibile all uso. 6. Il valore dell ammortameto deve essere tenuto distinto da quello delle svalutazioni per effetto dell impairment test. 31

32 Il modello del costo storico (4) 7. Cessa alla data in cui l elemento viene classificato come posseduto per la vendita o se eliminato contabilmente. 32

33 Il revaluation model (1) o Il valore netto contabile (VNC) viene confrontato con il fair value disponibile alla data di rideterminazione. o Per applicare il modello è necessario che tutte le attività di una categoria omogenea siano valutabili al valore equo in modo attendibile. o Il fair value deve essere rideterminato con regolarità almeno alla chiusura di ogni esercizio. 33

34 Il revaluation model (2) o Se la valutazione si effettua alla data di chiusura dell esercizio: a) si considerano il VNC e il fair value rilevati al 31/12; b) il reddito d esercizio è calcolato in base agli ammortamenti ante rideterminazione. 34

35 Il revaluation model (3) o Nel determinare il FV, lo IAS 39 stabilisce la seguente gerarchia: Livello 1: Livello 2: Quotazioni di mercato Modelli di valutazione fondati su dati di mercato Livello 3: Modelli di valutazione fondati su dati non di mercato 35

36 Il revaluation model (4) o Per le immobilizzazioni materiali il fair value è determinato sulla base: dei prezzi di mercato di edifici, impianti e macchinari quantificati attraverso una perizia esterna (terreni ed edifici) o anche interna (altri immobili, impianti e macchinari) dei flussi di reddito attesi o del costo di sostituzione 36

37 Il revaluation model (5) APPROCCIO DEL FLUSSO DI REDDITO consiste nel determinare il valore del bene attraverso il valore attuale dei flussi finanziari che il bene stesso sarà in grado di produrre. Esempio 2 Un immobile adibito ad albergo è situato in una zona in cui non sono presenti altre strutture alberghiere analoghe. Il fair value dell immobile può essere determinato attualizzando i flussi reddituali che il bene sarà in grado di produrre durante la sua vita utile. Tali flussi vengono determinati come differenza tra i corrispettivi futuri che si prevedono per l attività alberghiera ed i costi di gestione stimati. 37

38 Il revaluation model (6) o o Costo di sostituzione: costo che si dovrebbe sostenere per acquistare o produrre il bene alla data di rideterminazione del FV. La nuova valutazione può comportare: a) un incremento di valore che è imputato direttamente a riserva da rivalutazione ; b) una riduzione di valore che è imputata direttamente a conto economico. 38

39 Il revaluation model (7) VARIAZIONI NEL FAIR VALUE Incremento Decremento Iscrizione in una riserva di PN a meno che non sia successivo ad una svalutazione rilevata in CE Iscrizione in CE a meno che non sia successivo ad una rivalutazione rilevata nel PN 39

40 Esempio 3 o o L impresa Spaghetti Spa, che adotta gli IAS/IFRS per la redazione del proprio bilancio d esercizio e consolidato, acquista il 01/01/201X un macchinario per 150 classificandolo tra le attività strumentali alla produzione e valutandolo quindi in conformità al disposto dello IAS 16. Si proceda alla redazione delle scritture a libro giornale sapendo che: la durata della vita utile del bene è di tre esercizi; al termine dell esercizio 201X il fair value del bene è pari a 120. Al termine dell esercizio 201X+1 il suo valore contabile non differisce sensibilmente dal suo fair value. trascurando lo IAS 12 Imposte sul reddito. 40

41 Il revaluation model (8) o Una volta che il valore dell attività è stato rideterminato al valore equo, nei successivi esercizi la riserva indisponibile viene progressivamente liberata in ragione della differenza tra: a) il valore degli ammortamenti effettivamente spesati a CE; b) il valore degli ammortamenti storici figurati 41

42 Il revaluation model (9) o Se invece l attività viene alienata, è residua una riserva indisponibile da fair value, il saldo di questa viene stornato a favore della riserva disponibile. 42

43 Il revaluation model (10) o La regola generale non si applica in due casi: 1. attività già svalutate: una successiva rivalutazione dell attività è imputata a CE, mentre l eventuale rivalutazione che residua è imputata alla riserva indisponibile di FV; 2. attività già rivalutate: una successiva svalutazione dell attività è imputata a storno della riserva indisponibile, mentre l eventuale svalutazione che residua è imputata a CE. 43

44 Esempio 4 Il valore contabile di un impianto valutato con il criterio del costo rivalutato è il seguente: Ultimo costo rivalutato Fondo am.to Valore contabile o Il valore alla chiusura dell esercizio è il seguente: - caso a): ; caso b): con precedente rivalutazione di caso c): ; caso d): con precedente svalutazione di

45 Eliminazione contabile dell immobilizzazione o Il VNC di un attività deve essere eliminato quando: ü ü è stata ceduta a terzi; è ancora di proprietà dell entità, ma non determina benefici economici futuri. o l eliminazione dell attività comporta la rilevazione di: ü plusvalenze/minusvalenze da imputare a conto economico. 45

46 Esercizio n.5 Si ipotizzino i seguenti dati: impianto con vita utile economica definita di 10 anni, ammortamento a quote costanti nei dieci relativi esercizi; costo iniziale configurato in base allo IAS 16. Valore residuo trascurabile; FV del bene al termine del 3 0 anno pari a 770; FV del bene al termine del 8 0 anno pari a 176; Si prescinde dallo IAS

47 Esercizio n.5 Sulla base delle informazioni sopra riportate si proceda a determinare i valori patrimoniali conseguenti alla valutazione dell impianto con il Revaluation Model. 47