REDDITOMETRO. Introduzione

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1 REDDITOMETRO di Sonia Pucci - Dottore Commercialista - Studio CMNP Il D.L. 78/2010 ha modificato in modo significativo l art. 38 del D.P.R. 600/1973, introducendo una nuova modalità di accertamento sintetico, basata principalmente sulle spese sostenute dal contribuente a qualsiasi titolo nel corso del periodo di imposta. Ai fini della determinazione sintetica del reddito delle persone fisiche si presume che quanto risulta speso nel periodo di imposta sia stato finanziato con redditi posseduti nel periodo medesimo e a tale presunzione si affianca quella basata sul contenuto induttivo di elementi indicativi di capacità contributiva. In base alla nuova formulazione della disciplina, il reddito è accertabile se la rettifica sintetica si discosta di almeno 1/5 dal reddito dichiarato, e la determinazione sintetica del reddito può essere eseguita in base a specifici fatti, indici di capacità contributiva, individuati dal D.M. 24 dicembre 2012, differenziati in funzione del nucleo familiare e dell ambito territoriale. Introduzione A seguito delle modifiche apportate dall articolo 22 del D.L. n. 78/2010 all'art. 38 D.P.R. n. 600/1973, è stata prevista la possibilità di determinare in maniera sintetica il reddito del contribuente sulla base delle spese sostenute nel corso del periodo d'imposta, salva la prova che le relative spese siano state sostenute con redditi diversi da quelli posseduti nel periodo d'imposta stesso, o con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta o esclusi per normativa dalla base imponibile, determinando quindi un confronto tra l'importo delle spese sostenute nel periodo ed il reddito dichiarato. Inoltre, con la Circolare n. 24/E del 31 luglio 2013, l Agenzia delle Entrate ha chiarito che lo strumento del redditometro verrà utilizzato per individuare le posizioni di maggior rischio di evasione, vale a dire, quei contribuenti che presentano scostamenti significativi tra il reddito dichiarato e la capacità di spesa. Tra tutte le tipologie di spesa individuate dal Decreto Ministeriale del 24 dicembre 2012, non tutte avranno la medesima rilevanza, in particolare, in relazione alle spese basate sulle statistiche Istat, la prova contraria per il contribuente potrà essere più agevole. Definizione Il redditometro è uno strumento di accertamento di tipo sintetico che si basa sulla capacità di spesa di un individuo: si parte dall elemento certo di spesa per arrivare all elemento da determinare che è il reddito accertato. Il nuovo redditometro parte dal presupposto secondo cui tutte le spese di qualsiasi genere sostenute nel periodo di imposta devono essere finanziate con il reddito anch esso conseguito nello stesso anno. Quindi l elemento indicativo di capacità contributiva è dato dalla spesa sostenuta dal contribuente per l acquisizione di beni e servizi e per il relativo mantenimento. Inoltre, vi è l elemento con contenuto induttivo dato dalle spese relative ai beni e servizi generici determinate in base alla media dei consumi delle famiglie italiane forniti dall ISTAT o da altri operatori di settore, riferiti alle diversi categorie di nucleo familiare ed alle diverse aree geografiche di appartenenza. Tali elementi di spesa indicativi di capacità contributiva sono stati individuati con il Decreto Ministeriale del 24 dicembre Allegato 1: km medi delle tipologie di nuclei familiari relativi a mezzi di trasporto; Tabella A: contenuto induttivo degli elementi indicativi di capacità

2 contributiva; Tabella B: Tipologia di nuclei familiari e relative aree territoriali di appartenenza. Sono riconducibili in circa 100 voci di spesa raggruppate in 11 macrocategorie. Non vengono considerate le spese sostenute nell ambito dell attività di impresa o nell esercizio di arti e professioni. I beni ad uso promiscuo rilevano per la parte non riferibile al reddito professionale o d impresa, quindi per la parte non fiscalmente deducibile. Le spese che risultano a nome dei familiari a carico sono attribuite al contribuente in base alla percentuale indicata nel prospetto della dichiarazione dei redditi. Motivazioni e presupposti Al fine di combattere e prevenire l evasione fiscale spudorata (per citare il termine usato dal Direttore dell Agenzia delle Entrate Befera), verranno individuati i cosiddetti finti poveri che dichiarano redditi esigui ed invece evidenziano una elevata capacità di spesa, usufruendo così di agevolazioni offerte dallo Stato sottraendo risorse a chi invece ne ha veramente bisogno perché con un tenore di vita più modesto. Sostanzialmente, la finalità del nuovo redditometro è quella di individuare le posizioni a maggior rischio di evasione. Presupposti Scostamento - Lo strumento del redditometro disciplinato dal nuovo articolo 38 del D.P.R. 600/1973, entra in azione nel momento in cui lo scostamento tra il reddito complessivo rideterminato presuntivamente ed il reddito complessivo dichiarato sia pari ad almeno il 20% (ad esempio, posto 100 il reddito complessivo dichiarato più il 20% = 120, quindi 121), dedotti comunque gli oneri deducibili previsti dall art. 10 del TUIR, e fatte salve le detrazioni di imposta spettanti. Tale scostamento deve essere riferito al solo periodo di imposta osservato (non più per un biennio, come la precedente normativa). Il reddito di riferimento è dunque il reddito complessivo, quello indicato nel quadro RN del Modello Unico al rigo RN1 colonna1 (o rigo 137 del Modello 730, o punto 1 del modello CUD), quindi al lordo degli oneri deducibili. Decorrenza - La nuova disciplina si applica a decorrere dal periodo di imposta 2009 e per i seguenti (in quanto l Agenzia sostiene che si tratta di una aggiornamento del precedente meccanismo di accertamento sintetico, e non di una revisione). Per i precedenti periodi di imposta si applica la previgente normativa (anche se buona parte della giurisprudenza è favorevole all eventuale applicazione del nuovo strumento anche per i periodi di imposta precedenti il 2009, il cui termine di accertamento non è ancora scaduto, vista la tipologia di accertamento basato comunque su elementi di tipo standardizzato, come lo strumento degli studi di settore per le imprese e i professionisti, secondo cui come noto, vale la regola che la forma più evoluta dello strumento, ove più favorevole al contribuente, debba prevalere sulla precedente). Clausole di salvaguardia - Oltre allo scostamento minimo del 20% sopraccitato, il Comunicato Stampa dell Agenzia delle Entrate del 20 gennaio 2013 assicura che nella selezione dei contribuenti potenziali destinatari del questionario da Redditometro, non vi saranno i pensionati titolari della sola pensione, e coloro per i quali lo scostamento risulterà inferiore a Inoltre, solo a partire dal periodo di imposta 2011, per i contribuenti soggetti agli studi di settore, esercenti attività di

3 impresa e di lavoro autonomo, che risultano essere congrui e coerenti agli studi di settore, lo scostamento consentito aumenta ad un terzo (33%), aumentando, quindi la possibilità di essere esclusi dalla selezione per l accertamento da redditometro (cosiddetta norma premiale ). I criteri di selezione La molteplicità dei dati a disposizione dell Amministrazione Finanziaria, relativi ai contribuenti, che pervengono da una vasta gamma di intermediari che per legge devono trasmettere determinate informazioni dei propri clienti, consentono alla stessa di poter individuare con una certa puntualità le posizioni più sospette. Pensiamo, ad esempio, ai dati relativi agli immobili che devono essere comunicati ai fini del catasto e per rendere noto il titolo di possesso o godimento dello stesso (registrazione all Agenzia delle Entrate degli atti di compravendita, di eventuali mutui ipotecari, di contratti di locazione, contratti di leasing, ecc.); ai dati relativi ai beni mobili iscritti in pubblici registri (autovetture, autocaravan, motoveicoli, aeromobili, barche e natanti); ai dati relativi alle altre spese che vengono indicate quali oneri deducibili dal reddito imponibile o detraibili dall imposta lorda, in dichiarazione dei redditi (spese mediche, spese per istruzione, assicurazioni personali, contributi previdenziali, collaboratori domestici, spese per il veterinario, spese per istruzione, spese per lo sport, spese di ristrutturazione edilizia e risparmio energetico, spese per intermediazione immobiliare, ecc.); ai dati relativi ad altri tipi di spesa di cui l Amministrazione ne è a conoscenza per via della Comunicazione telematica delle operazioni rilevanti ai fini IVA effettuate nei confronti del consumatore finale quando di importo superiore ad euro (spese per viaggi, beni di lusso, ecc.); ai dati relativi ai contratti per le utenze domestiche che le società gestrici devono per legge comunicare all anagrafe tributaria; dati relativi ai rapporti finanziari che, a partire dal periodo di imposta 2011, devono essere comunicati da parte di tutti gli intermediari finanziari all Anagrafe tributaria ogni anno; ai dati che devono comunicare gli amministratori di condominio relativi ai loro fornitori di beni e servizi; ai dati che le compagnie di assicurazione devono comunicare all Anagrafe Tributaria relativi alle somme liquidate a seguito di risarcimento danni; alla comunicazione che le imprese devono fare relativamente ai beni e servizi dell azienda utilizzati dai soci delle società o dai familiari dell imprenditore individuale. La selezione del contribuente da controllare inizia con l analisi delle spese effettuate durante il periodo di osservazione rapportate al reddito dichiarato. Gli elementi che vengono presi in considerazione in questa prima fase di valutazione sono sostanzialmente di quattro tipi: spese certe, vale a dire spese di cui sono a conoscenza sia il contribuente che l Amministrazione Finanziaria, quindi tracciate e facilmente riscontrabili; spese per elementi certi: spese relative a beni e servizi nella disponibilità del contribuente determinati in base ai valori medi ISTAT o da analisi di operatori di settore (ad esempio le spese di mantenimento dei beni immobili o mobili registrati); incrementi patrimoniali: visti come la somma degli investimenti al netto dei disinvestimenti effettuati entrambi nell anno, meno i disinvestimenti netti (al netto degli investimenti) relativi ai quattro anni precedenti (meno eventuali mutui o finanziamenti contratti per tali acquisti); quota di risparmio: considerata come differenza del saldo iniziale e saldo finale di tutti i rapporti intrattenuti con gli intermediari finanziari.

4 Tali tipi di spese (oltre a quelle determinate con criterio induttivo di cui si dirà più avanti), riscontrabili in 56 diverse tipologie, sono state raggruppate in 11 macrocategorie: - consumi di generi alimentari, bevande, abbigliamento e calzature; - abitazione (tutte quelle possedute dal contribuente anche quelle all estero. Non si considerano gli immobili strumentali utilizzati nell ambito dell attività di impresa o di arte e professione; non si considerano le pertinenze anche se accatastate distintamente). Le relative spese di gestione se non sono desumibili da dati certi, vengono determinate in riferimento ai valori medi ISTAT (tranne nel caso in cui si abbia la nuda proprietà o quando un terzo abbia l uso esclusivo). In evidenza: Fitto figurativo Nel caso in cui l AF non riuscisse ad individuare la modalità di possesso dell immobile in cui abita il contribuente con la sua famiglia, per quantificare le spese di gestione dell abitazione, si fa riferimento al valore del fitto figurativo ottenuto dal seguente calcolo: Valore mensile OMI canone di locazione /mq x mq 75 (consistenza media delle abitazioni) x n. mesi di possesso (si presume 12) - Combustibili ed energia; - Mobili, elettrodomestici e servizi per la casa; (il contribuente deve dimostrare la situazione di fatto) - Sanità; - Trasporti; - Comunicazioni; - Istruzione; - Tempo libero, cultura e giochi (rientrano in questa spesa anche gli abbonamenti stagionali a stabilimenti balneari); - Altri beni e servizi (assicurazioni danni, infortuni e malattie; contributi previdenziali obbligatori; spese per alberghi, pensioni, viaggi organizzati; assegni periodici corrisposti al coniuge); - Investimenti (per immobili, per beni mobili registrati, polizze vita, contributi previdenziali volontari, donazioni, titoli, obbligazioni, quote di società, spese di ristrutturazione degli immobili, ecc). Tra queste, solamente 30 seguono le modalità di rilevazione effettiva in base al solo dato presente in anagrafe tributaria. Nel momento in cui l Amministrazione verifica che il contribuente ha sostenuto nel periodo di imposta selezionato una spesa complessiva tale da dover determinare uno scostamento superiore al 20% (e comunque ad euro ) rispetto al dichiarato, invierà allo stesso un questionario in cui

5 vengono individuate le suddette spese e nel quale viene chiesto di fornire spiegazioni in relazione alle fonti di finanziamento della spesa indicata anche con altre tipologie di reddito non conosciute all Amministrazione Finanziaria (redditi esenti, redditi soggetti a ritenuta alla fonte di imposta, redditi legalmente esclusi dalla base imponibile), per provare l eventuale errata imputazione della spesa o l inesattezza delle informazioni in possesso della stessa (caratteristiche e disponibilità dei beni, diversa intestazione delle contratti), per provare la formazione della provvista e l effettivo utilizzo della spessa per quegli specifici investimenti, nonché la formazione dell eventuale quota di risparmio con l indicazione dei saldi finali e iniziali dei conti correnti bancari e postali e dei conti titoli. In evidenza: recenti conferme dell Agenzia delle Entrate L Agenzia conferma quanto già affermato con la C.M. 6/E/2014, con la quale ha recepito le indicazioni del Garante della Privacy, affermando che: le spese medie ISTAT sono legittimamente utilizzabili per il calcolo delle spese connesse ad elementi certi; gli importi corrisposti per le spese per beni e servizi di uso corrente, il cui contenuto induttivo è determinato con esclusivo riferimento alla media Istat della tipologia di nucleo familiare ed area geografica di appartenenza (voci della tabella A del D.M. 24 dicembre 2012, definite nella C.M. n. 24/E spese Istat ) concorrono alla ricostruzione sintetica del reddito e formano oggetto di contraddittorio solo se individuati puntualmente dall ufficio, mediante i dati disponibili in anagrafe tributaria; la quota di risparmio non utilizzata per spese di investimento o per consumi, concorre alla ricostruzione sintetica del reddito nei casi in cui il contribuente non si presenti all invito per fornire dati e notizie ai fini dell accertamento, si rende applicabile la sanzione stabilita dall art. 11, comma 1, lett. c) del D.Lgs. n. 471/1997. Tuttavia, non si può escludere che in un secondo momento obbligatorio di confronto il contribuente possa presentare elementi giustificativi non forniti già nella prima fase di confronto. A tale questionario il contribuente dovrà rispondere entro 15 giorni dalla data di notifica, personalmente o tramite un suo rappresentante, pena una sanzione variabile da euro 258 ad euro È consigliabile che il contribuente collabori con l Amministrazione Finanziaria già da questa prima fase preliminare, perché nel momento in cui dovessero essere accettate le informazioni e i dati forniti nella risposta al questionario, il procedimento potrebbe non avere più seguito. Al contrario, qualora ciò non avvenisse, i dati, le notizie e gli elementi non addotti dal contribuente in risposta al questionario, potrebbero non essere prese in considerazione successivamente nelle fasi del procedimento anche in via giudiziale (quindi davanti ad un giudice). Ciò comprometterebbe di molto la capacità di difesa del contribuente nei confronti delle presunzioni formulate dall AF. Inoltre, l AF potrebbe valutare se sia il caso di intraprendere un attività di indagine ancora più penetrante, anche attraverso le indagini finanziare, chiaramente a seconda dell entità dello scostamento più o meno significativo, potendosi rendersi necessarie anche richieste di notizie e dati rilevanti a soggetti terzi.

6 Nel caso in cui il contribuente abbia risposto al questionario ma l AF non abbia ritenuto esaurienti le informazioni e le prove ivi addotte, entra in gioco anche l elemento induttivo rappresentato dalle cosiddette spese ISTAT, (le rimanenti 26 tipologie) vale a dire le spese relative a beni e servizi generici quantificate in base ai valori medi mensili di spesa delle famiglie italiane per aree geografiche, determinate in base al valore più alto fra quello stimato ai fini ISTAT e quello effettivamente presente in anagrafe tributaria. Questa tipologia di spese tengono conto della tipo di gruppo familiare e dell area geografica di appartenenza. Infatti sono state individuate 11 categorie di gruppi familiari che rappresenteranno la Famiglia Fiscale di riferimento, e 5 aree geografiche (Nord Ovest, Nord Est, Centro, Sud, Isole). L individuazione dell area geografica e del gruppo familiare di appartenenza avverrà in base ai dati presenti nella dichiarazione dei redditi relativa all anno in osservazione (frontespizio e quadro familiari a carico ). La quota parte di spesa media ISTAT del nucleo familiare di appartenenza va determinata applicando a tale spesa la percentuale corrispondente al rapporto fra il reddito dichiarato dal soggetto e quello complessivo maturato dall intero nucleo familiare. In assenza di redditi dichiarati la percentuale da applicare alla spesa media ISTAT viene determinata dal rapporto fra le spese intercettate o risultanti dai dati disponibili e le spese complessive sostenute dall intero nucleo familiare. In evidenza: Garante della Privacy Il Garante della Privacy con parere del 22 novembre 2013 dato su questo nuovo strumento di accertamento, ha vietato all Agenzia delle Entrate di utilizzare le medie ISTAT nella ricostruzione del reddito dei contribuenti se il Fisco non dispone dei evidenza certe. Secondo l Authority, si tratta di dati riferibili allo standard del consumo medio familiare e non possono essere ricondotti al singolo individuo se non con notevoli margini di errore. Le spese ISTAT non potranno essere utilizzate nemmeno in contraddittorio; niente dati presunti perché la richiesta di informazioni su ambiti così personali lede i diritti di riservatezza. A questo punto della procedura inizia la fase dell accertamento con adesione previsto obbligatoriamente dal nuovo articolo 38 (D.P.R. 600/1973), con l invio dell invito al contraddittorio nel quale dovranno essere indicati il maggior reddito quantificato attraverso l imputazione delle spese sopra descritte, le maggiori imposte che ne derivano, i motivi che hanno dato luogo alle maggiori imposte e la proposta di adesione per la definizione dello stesso. Nel caso in cui il contribuente aderisca nei 15 giorni precedenti la data fissata per l incontro, saranno dovute le sanzioni in maniera ridotta di 1/6 del minimo. Altrimenti seguita la fase di contraddittorio con l incontro tra AF e contribuente, nel quale quest ultimo può ulteriormente produrre prove e documenti in difesa della pretesa del Fisco. Se al termine del contraddittorio si perviene ad un perfezionamento, le sanzioni sono dovute con la riduzione ad 1/3 del minimo. Se, al contrario, anche questo confronto non dovesse avere un risultato positivo o addirittura il contribuente non si presenta, l ufficio emetterà l avviso di accertamento al quale il contribuente potrà opporsi con le modalità previste dalla normativa sul processo tributario; reclamo - mediazione (se l importo del contendere non è superiore ad euro ) o ricorso.