730, Unico 2014 e Studi di settore

730, Unico 2014 e Studi di settore Pillole di aggiornamento N. 38 26.06.2014 L imponibile IRES per le associazioni e società sportive dilettantistiche. Il regime fiscale agevolativo della Legge 398/1991e la Risoluzione N. 38/E del 17 maggio 2010. Categoria: Dichiarazione Sottocategoria: Unico La Legge 16 dicembre 1991, n. 398 ha previsto un regime fiscale agevolativo, con adempimenti di natura contabile e fiscale semplificati a favore delle associazioni che non hanno scopo di lucro, che svolgono attività sportiva dilettantistica e percepiscono, dalle attività di natura commerciale, proventi non superiori ad un determinato importo. Si tratta di un regime opzionale forfetario di determinazione delle imposte anche ai fini IRES. I chiarimenti in merito a problematiche tributarie relative agli enti sportivi dilettantistici sono stati forniti dalla Risoluzione dell Agenzia delle Entrate N. 38/E del 17 maggio 2010. Premessa Le associazioni sportive vengono identificate fra gli enti non commerciali di tipo associativo di cui all art. 73, comma 1, lett. c), TUIR. La Legge 16 dicembre 1991, n. 398 ha previsto un regime fiscale agevolativo, con adempimenti di natura contabile e fiscale semplificati: a favore delle associazioni che non hanno scopo di lucro che: svolgono attività sportiva dilettantistica; percepiscono, dalle attività di natura commerciale, proventi non www.fiscal-focus.it 1 www.fiscal-focus.info

superiori ad un determinato importo. Si tratta di un regime opzionale forfetario di determinazione delle imposte sia ai fini IVA, che agli effetti IRES e IRAP. Legge 16 dicembre 1991, n. 398 REGIME FISCALE AGEVOLATIVO ASSOCIAZIONI SENZA SCOPO DI LUCRO ASSOCIAZIONI CHE SVOLGONO ATTIVITÀ SPORTIVA ASSOCIAZIONI CHE PERCEPISCONO, DALLE ATTIVITÀ DI NATURA COMMERCIALE, PROVENTI NON SUPERIORI AD UN DETERMINATO IMPORTO Enti sportivi riconosciuti giuridicamente Le società e le associazioni sportive dilettantistiche, secondo quanto stabilito dall art.90, comma 17, Legge n. 289/2002 possono assumere una delle seguenti forme: 1. associazione sportiva con personalità giuridica: l acquisto della personalità giuridica avviene con l iscrizione nel registro delle persone giuridiche istituito presso le Prefetture (D.P.R. n. 361/2000, il cui art. 1); 2. associazione sportiva priva di personalità giuridica (artt. 36 e seguenti C.c.); 3. società sportiva di capitali o cooperativa senza fine di lucro. Tali soggetti possono quindi aderire al regime forfetario previsto dalla Legge n. 398/1991 secondo il quale non vi è assoggettabilità a tassazione, ai fini delle imposte sui redditi, dei proventi conseguiti con lo svolgimento di attività commerciali, connesse a quelle istituzionali, in relazione a non più di due eventi l anno e per un ammontare annuo non superiore a 51.645,69. ENTI SPORTIVI RICONOSCIUTI GIURIDICAMENTE Associazione Associazione Società Società sportiva con sportiva priva di sportiva di cooperativ personalità personalità capitali a senza giuridica giuridica senza fine di fine di lucro lucro 2

La Legge N. 398/1991 e il regime forfetario La Legge 398/1991 ha disposto per le associazioni sportive dilettantistiche (e in generale per tutte le associazioni senza scopo di lucro) un regime forfetario per la determinazione delle imposte sia ai fini IVA che IRES, oltre a rilevanti semplificazioni in termini di tenuta della contabilità. LIMITI AI RICAVI Possono accedere al regime forfetario le associazioni che non abbiano percepito nel corso dell esercizio precedente proventi da attività commerciale di importo superiore a 250.000,00 e le associazioni che intraprendono per la prima volta l esercizio di attività commerciale che ipotizzano un reddito da attività commerciale non superiore al medesimo importo. L Agenzia delle Entrate, con la Risoluzione 15 maggio 2006, n. 63, evidenzia che nel caso in cui l associazione, o la società sportiva dilettantistica venga costituita nel corso dell anno e abbia esercizio coincidente con l anno solare, il limite massimo dei proventi ( 250.000,00) deve essere rapportato al periodo intercorrente tra la data di costituzione ed il termine dell esercizio, computandolo a giorni. Supponiamo che una società sportiva dilettantistica con esercizio coincidente con l anno solare sia costituita il 16 giugno 2013. Per verificare se per il 2013 la società potrà fruire del regime forfetario, occorrerà rapportare il limite massimo pari a 250.000,00 alla minore durata del primo esercizio, e quindi al periodo intercorrente tra la data di costituzione ed il 31 dicembre 2013, computato in giorni. 250.000,00 x 198/365 = 135.616,44 Tale importo costituisce il limite massimo dei ricavi di natura commerciale che la società dovrà aver conseguito nel primo periodo d imposta. Supponiamo che un associazione sportiva dilettantistica abbia esercizio non coincidente con l anno solare: 1 luglio 2013-30 giugno 2014. L associazione potrà godere ancora del regime forfetario se non ha conseguito ricavi di natura commerciale dell esercizio precedente (1 luglio 2012-30 giugno 2013) superiori a 250.000,00. Qualora l associazione sia stata costituita il 15 giugno 2013 e l esercizio è non coincidente con l anno solare (ad esempio 1/7-30/6) i ricavi conseguiti dal 15/6/2013 al 30/6/2013 devono essere inferiori a 10.273,97 = 250.000 x 15/365. 3

Nel plafond di 250.000,00 rientrano: 1. i ricavi o proventi ex art. 85, TUIR, percepiti (criterio di cassa) nell ambito dell attività commerciale non connessa agli scopi istituzionali dell ente; 2. le sopravvenienze attive ex art. 88, TUIR, sempre relative all attività commerciale esercitata (C.M. 11 febbraio 1992, n. 1-11/151). L OPZIONE PER IL REGIME AGEVOLATO L opzione deve essere comunicata: all ufficio SIAE territorialmente competente, tramite raccomandata con ricevuta di ritorno; all Agenzia delle Entrate, barrando il quadro VO del primo Modello Unico ENC presentato. L opzione ha effetto dal primo giorno del mese successivo a quello in cui è esercitata, fino a quando non sia revocata o si sia verificata una causa di decadenza (par.3.6) e, in ogni caso, per almeno un triennio. Per i soggetti esonerati dalla presentazione della dichiarazione IVA, tra i quali rientrano, nella generalità dei casi, anche le associazioni o società sportive dilettantistiche che hanno scelto il regime di cui alla Legge n. 398/1991, la comunicazione va effettuata: compilando il quadro VO della dichiarazione IVA e allegandolo alla dichiarazione dei redditi; barrando la relativa casella posta sul frontespizio del Mod. UNICO. Va sottolineato che l opzione è comunque considerata valida anche in presenza di omessa, tardiva o irregolare comunicazione di cui sopra. Sarà sanzionata soltanto tale omissione o irregolarità. COMPILAZIONE QUADRO VO OPZIONE PER IL REGIME 398/91 BARRATURA DELLA CASELLA NEL FRONTESPIZIO UNICO SANZIONI PER OMISSIONI O IRREGOLARITÀ 4

Adempimenti ed esoneri contabili L opzione ex art. 2, Legge n. 398/1991 ha rilevanza per l applicazione dell IVA e dell IRES, nonché in materia di semplificazione degli adempimenti necessari alla determinazione delle imposte. ESONERI E SEMPLIFICAZIONI I soggetti che hanno esercitato l opzione per il regime di cui alla Legge 398/91: sono esonerati dagli obblighi di tenuta delle scritture contabili (artt. 14, 15, 16, 18 e 20 del D.P.R. n. 600/73); sono esonerati dalla presentazione della dichiarazione IVA annuale; sono esonerati dal rilascio della ricevuta e dello scontrino fiscale (ex D.M. 21/12/1992). OPZIONE PER IL REGIME 398/91 ESONERO DAGLI OBBLIGHI DI TENUTA DELLE SCRITTURE CONTABILI ESONERO DALLA PRESENTAZIONE DELLA DICHIARAZIONE IVA ANNUALE ESONERO DAL RILASCIO DELLA RICEVUTA E DELLO SCONTRINO FISCALE Devono essere, tuttavia, conservate le fatture d acquisto e le fatture emesse, che devono essere numerate in ordine progressivo per anno solare così come copia delle dichiarazioni fiscali e devono essere osservate le vigenti disposizioni in materia di conservazione dei documenti previsti per tale regime agevolato. L Agenzia delle Entrate ha chiarito con la Risoluzione 16 dicembre 2011, n. 126, che gli enti non commerciali che non esercitano attività commerciale (ma solo attività istituzionale) non sono soggetti all obbligo di tenuta delle scritture contabili, essendo obbligati solo alla redazione dei rendiconti annuali e di raccolta fondi (se presenti). Infatti l Agenzia delle Entrate, evidenzia che sussistono gli obblighi di tenuta delle scritture contabili solo quando l ente non commerciale abbia un attività abituale e sistematica di natura commerciale, anche non esclusiva. 5

Come precisato nella C.M. 22 aprile 2003, n. 21, le società sportive costituite nella forma di società di capitali (senza fini di lucro) sono comunque obbligate, ai fini civilistici, alla tenuta delle scritture contabili previste dal Codice civile. Pertanto, le associazioni sportive, che hanno optato per l applicazione del regime speciale previsto dalla Legge n. 398/1991, possono esimersi dagli obblighi stabiliti nel titolo II del D.P.R. n. 633/1972, di registrazione, liquidazione e dichiarazione Iva. Tuttavia si potrà comunque emettere le fatture per le operazioni effettuate per consentire al committente di detrarsi l IVA. L obbligo della tenuta delle scritture contabili e gli obblighi previsti ai fini IVA cessano con l inizio del comportamento concludente volto all applicazione del regime agevolato; il comportamento concludente deve essere tenuto fin dal primo giorno dell esercizio sociale. ADEMPIMENTI I principali adempimenti contabili del regime di cui alla Legge n. 398/1991 sono: obbligo di emissione delle fatture limitatamente alle prestazioni di sponsorizzazione, di pubblicità e per le cessioni di diritti radio-tv; numerazione progressiva e conservazione delle fatture di acquisto e di quelle emesse; annotazione, entro il giorno 15 del mese successivo a quello di riferimento, dell ammontare dei corrispettivi e di qualsiasi altro provento conseguito nel mese, nell esercizio di attività commerciali, nel modello di cui al D.M. 11 febbraio 1997; L Agenzia delle Entrate, con Circolare 24 aprile 2013, n. 9, ha precisato che la mancata osservanza (per errore o per dimenticanza) di tale adempimento comporta l applicabilità della sanzione amministrativa prevista in materia di violazione degli obblighi relativi alla contabilità (da 1.032 ad 7.746), ma non la decadenza del regime agevolato. effettuazione dei versamenti trimestrali IVA con il Mod. F24 entro il giorno 16 del secondo mese successivo al trimestre di riferimento e cioè: entro il 16 maggio (1 trimestre) con il codice tributo 6031; entro il 20 agosto (2 trimestre) con il codice tributo 6032; entro il 16 novembre (3 trimestre) con il codice tributo 6033; 6

entro il 16 febbraio (4 trimestre) con il codice tributo 6034. L Agenzia delle Entrate, con Circolare n. 9/2013, ha chiarito che la mancata redazione del rendiconto non determina l inapplicabilità della disposizione di esclusione dall IRES per i proventi realizzati (art. 25, comma 2, L. n. 133/1999) e non rilevati in tale rendiconto, sempre che, in sede di controllo, sia comunque possibile fornire una documentazione idonea ad attestare la realizzazione dei proventi esclusi dal reddito imponibile. redazione, entro quattro mesi dalla chiusura dell esercizio, di apposito rendiconto; certificazione dei corrispettivi costituiti dalle somme pagate dal pubblico per assistere alle manifestazioni sportive dilettantistiche in alternativa alla biglietteria automatizzata o al misuratore fiscale mediante rilascio di titoli di ingresso o di abbonamenti (D.P.R. n. 69/2002). Le associazioni sportive dilettantistiche devono provvedere, al fine di consentire all Amministrazione finanziaria l esecuzione dei controlli, ad annotare separatamente i proventi realizzati: nello svolgimento di attività commerciali connesse agli scopi istituzionali (art. 25, comma 1, lett. a), Legge n. 133/1999); per il tramite di raccolte di fondi (art. 25, comma 1, lett. b), Legge n. 133/1999). Il rendiconto, redatto entro quattro mesi dalla chiusura dell esercizio, deve evidenziare anche a mezzo di una relazione illustrativa, le entrate e le spese relative a ciascuna manifestazione nell ambito della quale vengono realizzati i proventi decommercializzati. La determinazione del reddito L associazione sportiva dilettantistica che ha scelto il regime forfetario della Legge n. 398/1991, determina il reddito imponibile ai fini IRES da evidenziare nel quadro RG del modello Unico ENC, come di seguito evidenziato: Reddito Imponibile = (proventi x 3%) + plusvalenze patrimoniali REDDITO IMPONIBILE IRES 7

(PROVENTI COMMERCIALI X 3%) + PLUSVALENZE PATRIMONIALI Un associazione sportiva nel 2013 ha: incassato (attività commerciale connessa a quella istituzionale) corrispettivi per 80.000,00; realizzato una plusvalenza da cessione di attrezzature (computer, ecc.) per 1.500,00. Reddito Imponibile = (proventi x 3%) + plusvalenze patrimoniali: ( 80.000,00 x 3%) + 1.500,00 = 3.900,00 Non dovranno essere assoggettati ad IRES: a) i proventi realizzati dalle associazioni nello svolgimento di attività commerciali connesse agli scopi istituzionali; b) i proventi realizzati per il tramite della raccolta pubblica di fondi effettuata in conformità all articolo 108, comma 2-bis, lettera a), del Testo unico delle imposte sui redditi. NO ASSOGGETTAMENTO A IRES PROVENTI REALIZZATI PER ATTIVITÀ COMMERCIALI RELATIVE A SCOPI PROVENTI ATTRAVERSO RACCOLTA FONDI Tale beneficio è inoltre condizionato al verificarsi di due presupposti: le attività vengono svolte per un numero massimo di due eventi; l importo non è superiore a Euro 51.645,69 per ciascun periodo di imposta. Nel caso in cui vengano superati tali limiti sarà considerato reddito imponibile la parte dei proventi eccedenti. La Risoluzione N. 38/E del 17 maggio 2010 La Risoluzione n. 38/E del 17 maggio 2010 dell Agenzia delle Entrate evidenzia che il particolare regime agevolativo disciplinato dall articolo 148, comma 3, TUIR, può trovare applicazione anche in favore delle associazioni sportive dilettantistiche. 8

La norma prevede la non imponibilità ai fini dell imposta sui redditi di talune prestazioni rese da specifiche categorie associative, quando sussistono congiuntamente i seguenti presupposti: a. le attività agevolate devono essere effettuate dagli organismi associativi tassativamente indicati; b. le cessioni di beni e le prestazioni di servizi devono essere rese in favore degli iscritti, associati o partecipanti ovvero di altre associazioni che svolgono la medesima attività e che ( ) fanno parte di un unica organizzazione locale o nazionale, dei rispettivi associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali ; c. le stesse attività devono essere effettuate in diretta attuazione degli scopi istituzionali. Pertanto, i soggetti nei confronti dei quali devono essere rese le attività svolte dalle società sportive dilettantistiche ai fini della fruizione dell articolo 148, comma 3, TUIR sono, quindi, in primo luogo, gli associati. L Agenzia sottolinea inoltre che: alle attività effettuate nei confronti dei frequentatori e/o praticanti che non rivestono la qualifica di soci, l agevolazione si applica a condizione che risultino tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali (ad esempio, CONI, Federazioni sportive nazionali, enti di promozione sportiva). Qualora, invece, le cessioni di beni e le prestazioni di servizi vengano effettuate nei confronti di soggetti diversi (che non rivestono la qualifica di soci né siano tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali) le stesse si considerano imponibili ai fini reddituali; le prestazioni relative al bagno turco e all idromassaggio non rientrano nell ambito applicativo dell art. 148, comma 3, TUIR in quanto non si pongono come naturale completamento dell attività sportiva, potendo le stesse essere rese anche separatamente e indipendentemente dall esercizio di detta attività. Versamenti e i pagamenti Tutti i versamenti effettuati a favore di ASD e tutti i pagamenti effettuati dalle stesse, secondo quanto disposto dall art. 37, comma 5, Legge n. 342/2000, di importi pari o superiori a 516,46, devono essere effettuati attraverso: conti correnti bancari o postali intestati all associazione sportiva; carte di credito o bancomat; altri sistemi di pagamento, che consentano concretamente lo svolgimento di efficaci e adeguati controlli. 9

Ciò vale per: i contributi a qualsiasi titolo; le erogazioni liberali; le quote associative; le attività commerciali connesse a quelle istituzionali; le raccolte fondi; L art. 5, comma 4, D.M. n. 473/1999, impone inoltre l obbligo di conservare copia della documentazione relativa a incassi e pagamenti delle associazioni sportive dilettantistiche per tutto il periodo accertabile da parte dell amministrazione finanziaria, come previsto dall art. 43, D.P.R. n. 600/1973. Nel caso di mancato rispetto di tale disposizione, l associazione sportiva perde: per gli incassi, l agevolazione relativa alla loro non tassabilità (diventano reddito imponibile); per i pagamenti, la deducibilità del costo; le agevolazioni della Legge n. 398/1991. Tassazione dei collaboratori sportivi e non I compensi disciplinati dall art. 67, comma 1, lett. m), TUIR, considerati redditi diversi, sono: i compensi derivanti da rapporti di collaborazione coordinata e continuativa di carattere amministrativo-gestionale, di natura non professionale, resi in favore di società ed associazioni sportive dilettantistiche; le indennità di trasferta; i rimborsi forfetari di spesa, i premi ed i compensi erogati nell esercizio diretto di attività sportive dilettantistiche dal CONI, dalle Federazioni sportive nazionali, dall UNIRE, dagli enti di promozione sportiva e da qualunque organismo, comunque denominato, che persegua finalità sportive dilettantistiche e che da essi sia riconosciuto. Le indennità, i rimborsi forfettari, i premi ed i compensi percepiti dai collaboratori sportivi dilettanti, dai direttori tecnici, dai collaboratori di cori, bande e filodrammatiche e da coloro che svolgono le funzioni di carattere amministrativo-gestionale sopra citate sono esenti da imposta, cioè non concorrono a formare il reddito imponibile IRPEF del percettore fino al limite annuo di 7.500,00; 10

Per la parte eccedente, l associazione, su dette somme, applica una ritenuta: a titolo di imposta fino a 20.658,28; a titolo di acconto per la parte eccedente. I compensi eccedenti la soglia di 7.500, derivanti dall esercizio di attività sportive dilettantistiche, così come sottolineato con Risoluzione 11 dicembre 2012, n. 106, dell Agenzia delle Entrate, sono assoggettati oltre che all IRPEF e all addizionale regionale, anche all addizionale comunale. TASSAZIONE DEI COMPENSI PER IL PERCETTORE i primi sugli ulteriori sulle somme La parte 7.500,00 20.658,28 è eccedenti è eccedente complessivamente operata una operata una 28.158,28 sarà percepiti nel ritenuta alla fonte ritenuta a titolo assoggettata ad periodo a titolo d imposta d acconto del 23% IRPEF in modo d imposta non IRPEF (aliquota al (1 scaglione ordinario in concorrono 23%) maggiorata IRPEF) sempre dichiarazione alla delle addizionali maggiorata delle dei redditi, formazione regionale e addizionali considerando, del reddito comunale regionale e anche i all IRPEF comunale compensi già tassati a ritenuta a titolo d imposta Le aliquote relative all addizionale regionale e comunale vanno individuate in quella concretamente deliberate dalla Regione o dal Comune titolari del tributo nel quale il beneficiario dell emolumento ha il domicilio fiscale. Si supponga che un associazione con esercizio 1 luglio - 30 giugno eroghi due compensi ad un atleta dilettante: a) 7.500,00 il 4 luglio 2013; b) 8.500,00 il 9 marzo 2014. Tali compensi costituiscono: per l ente, un onere pari a 16.000,00 da considerare nel periodo d imposta 1/7/2013-30/6/2014; per il percipiente, due compensi che rientrano in due distinti periodi d imposta (2013 e 2014). 11

Detti compensi non concorrono alla formazione del reddito degli anni 2013 e 2014. Non concorrono a formare il reddito i rimborsi di spese documentate relative al vitto, all alloggio, al viaggio e al trasporto sostenute in occasione di prestazioni effettuate fuori dal territorio comunale di residenza del percettore. È necessario, affinché la società/associazione possa applicare correttamente le ritenute sui compensi erogati, che lo sportivo rilasci apposita dichiarazione dalla quale dovrà risultare se il medesimo ha superato o meno il limite annuo di 7.500,00. Esercizio diretto di attività sportiva dilettantistica La definizione di esercizio diretto di attività sportiva dilettantistica è stata chiarita con la Risoluzione 26 marzo 2001, n. 34 dell Agenzia delle Entrate. Si evidenzia, infatti, che il legislatore ha voluto ricondurre nel regime agevolato i compensi corrisposti a qualunque organismo, comunque denominato, che persegua finalità sportive dilettantistiche riconosciuto dal CONI o dagli Enti di Promozione Sportiva. Tale disposizione si applica anche ai rapporti di collaborazione coordinata e continuativa di carattere amministrativo-gestionale di natura non professionale resi in favore di società ed associazioni sportive dilettantistiche (atleti dilettanti, allenatori, giudici di gara, dirigenti, ecc.). Sono prestazioni riconducibili nell ambito dell esercizio diretto di attività sportive dilettantistiche anche quelle fornite da soggetti che svolgono attività di formazione, didattica, preparazione ed assistenza all attività sportiva dilettantistica. REGIME AGEVOLATO ATTIVITÀ SPORTIVA DILETTANTISTICA Art. 35, comma 5,D.L. n. 207/2008 NO collegamento diretto fra attività resa e manifestazione sportiva ESTESO ALLE ATTIVITÀ DI: FORMAZIONE; DIDATTICA; PREPARAZIONE; ASSISTENZA. 12

Alla luce di tali considerazioni, la Risoluzione n. 38/2010, quesito n. 1, ha precisato che l esercizio diretto di attività sportive dilettantistiche (e, di conseguenza, l applicazione del sopra descritto regime agevolato) si configura a prescindere dalla realizzazione di manifestazioni sportive. Tale orientamento, inoltre, risulta conforme all indirizzo assunto in materia dall ENPALS con la Circolare n. 18/2009, nella quale è stato precisato che: [ ] per la connotazione della nozione di esercizio diretto di attività sportive dilettantistiche, di cui all art. 67, comma 1, lett. m), del TUIR, non assume alcuna rilevanza la circostanza che le attività medesime siano svolte nell ambito di manifestazioni sportive ovvero siano a queste ultime funzionali. La detrazione per le erogazioni liberali Si tiene presente che le persone fisiche possono fruire della detrazione del 19% sulle erogazioni liberali (art. 15, lett. i-ter), TUIR) effettuate in denaro a società e associazioni sportive dilettantistiche, entro 1.500,00. Le spese di sponsorizzazione Le spese sostenute dalle imprese per promuovere la propria immagine o i beni/servizi offerti, attraverso una specifica attività da parte: delle società/associazioni sportive dilettantistiche; delle fondazioni costituite da istituzioni scolastiche che svolgono attività nei settori giovanili riconosciute dalle Federazioni sportive nazionali o da enti di promozione sportiva, sono deducibili se i corrispettivi in denaro o in natura sono inferiori a 200.000,00 annui. Infatti possono essere considerate quali spese di pubblicità, di cui all art. 108, comma 2, TUIR. In sostanza, viene meno il rischio che le spese suddette possano essere qualificate come spese di rappresentanza a deducibilità limitata. La Risoluzione 23 giugno 2010, n. 57 evidenzia che il limite di totale deducibilità pari a 200.000,00, può essere superato, considerando i corrispettivi eccedenti interamente deducibili per lo sponsor, se le somme sono state erogate a fronte di contratti che presentano tutti i requisiti formali e sostanziali di un rapporto di sponsorizzazione. - Riproduzione riservata - 13